Urteil des BFH vom 22.11.1988
BFH (schutzwürdiges interesse, klageschrift, klagebefugnis, 1995, prozessführungsbefugnis, kläger, beiladung, auslegung, prozessstandschaft, bezeichnung)
BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 22.12.2008, I B 81/08
Klagebefugnis bei Vollbeendigung der Personengesellschaft - Keine gewillkürte Prozessstandschaft im
Finanzgerichtsprozess - Auslegung der Parteibestimmung in der Klageschrift - Unterlassene notwendige Beiladung -
Notwendigkeit der Verfahrensrüge im Nichtzulassungsbeschwerdeverfahren
Tatbestand
1 I. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin), eine GmbH, ist im Februar 2000 aufgrund eines
Umwandlungsvorgangs Rechtsnachfolgerin der G-KG geworden, die ihrerseits im Jahr 1994 durch Rechtsformwechsel
aus einer weiteren GmbH hervorgegangen war. Im Januar 2000 legte die G-KG Einsprüche gegen die Bescheide des
Beklagten und Beschwerdegegners (Finanzamt --FA--) über die einheitliche und gesonderte Feststellung ihrer
Einkünfte in den Streitjahren 1994 bis 1998 ein. Die Rechtsbehelfe richteten sich dagegen, dass das FA im
Zusammenhang mit der Ermittlung des Übernahmeergebnisses aus dem Formwechsel des Jahres 1994 die
Einlagefiktion des § 5 Abs. 2 des Umwandlungssteuergesetzes (UmwStG 1995) auch auf den vom Kommanditisten K
im Privatvermögen gehaltenen Geschäftsanteil angewendet hat, obwohl dieser aufgrund seines Wohnsitzes in der
Schweiz nur beschränkt steuerpflichtig gewesen sei und abkommensrechtlich der Schweiz das Besteuerungsrecht für
die in den vormaligen GmbH-Anteilen ruhenden stillen Reserven zugestanden habe.
2 Die Einsprüche wurden vom FA im April 2001 zurückgewiesen. Daraufhin erhob die Klägerin im Mai 2001 "als
Rechtsnachfolgerin der ... (G-KG)" Klage. Diese wurde vom Finanzgericht (FG) Köln mit Urteil vom 20. März 2008 15 K
2852/01 als unbegründet abgewiesen; das FG-Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 1187 abgedruckt.
3 Die Klägerin beantragt die Zulassung der Revision gegen das FG-Urteil und stützt ihr Begehren auf die Erforderlichkeit
einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) über die streitige Auslegung des § 5 Abs. 2 UmwStG 1995 zur
Fortbildung des Rechts.
4 Das FA beantragt, die Nichtzulassungsbeschwerde zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
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II. Die Nichtzulassungsbeschwerde ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen. Ihr kann unabhängig vom
Vorliegen des geltend gemachten Zulassungsgrundes kein Erfolg beschieden sein, weil die Klage mangels
Prozessführungsbefugnis der Klägerin unzulässig ist.
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1. Die angefochtenen Feststellungsbescheide sind gegenüber der G-KG als Empfangsbevollmächtigter der
feststellungsbeteiligten Gesellschafter nach § 183 Abs. 1 der Abgabenordnung ergangen. In dieser Eigenschaft wäre
der G-KG gemäß § 48 Abs. 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auch die Klagebefugnis in einem Klageverfahren
gegen die Feststellungsbescheide zugekommen. Diese Klagebefugnis ist indes im Zuge der Umwandlung der G-KG,
die zur Vollbeendigung der G-KG geführt hat, nicht auf die Klägerin übergegangen. Vielmehr besteht die
Klagebefugnis der Personengesellschaft gemäß § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO nach ständiger Rechtsprechung des BFH nicht
mehr nach deren Vollbeendigung; die Prozessführungsbefugnis geht dann von der Personengesellschaft auf die
durch den angegriffenen Bescheid beschwerten Gesellschafter über (BFH-Urteil vom 22. November 1988 VIII R 90/84,
BFHE 155, 250, BStBl II 1989, 326; BFH-Beschluss vom 16. Januar 1996 VIII B 128/95, BFHE 179, 239, BStBl II 1996,
426; BFH-Urteile vom 28. März 2000 VIII R 6/99, BFH/NV 2000, 1074; vom 27. Juli 2005 II R 35/04, BFH/NV 2006, 18;
vom 4. Oktober 2006 VIII R 7/03, BFHE 215, 183). Mithin durfte nach der Auflösung der G-KG die Klage nicht durch die
Klägerin erhoben werden; nur die beschwerten Gesellschafter selbst hätten klagen können.
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2. Eine Auslegung der Klage dahin, dass nicht die als solche auftretende Klägerin, sondern der vormalige
Kommanditist K Kläger sei, ist nicht möglich. Zwar muss die Bezeichnung der Partei in der Klageschrift für die
Beteiligtenstellung nicht in jedem Fall ausschlaggebend sein. Maßgeblich ist, welcher Sinn der in der Klageschrift
gewählten Parteibezeichnung bei objektiver Würdigung des Erklärungsinhalts beizulegen ist (BFH-Urteil vom 14.
November 1986 III R 12/81, BFHE 148, 212, BStBl II 1987, 178). Auch bei scheinbar eindeutiger Bezeichnung hängt
die Auslegung der Parteibestimmung in der Klageschrift von allen den Empfängern der Klageschrift, also FA und FG,
bekannten oder vernünftigerweise erkennbaren Umständen tatsächlicher und rechtlicher Art ab (BFH-Beschluss vom
22. Mai 1995 VIII B 146/94, BFH/NV 1995, 1077, m.w.N.).
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Diese Umstände lassen im Streitfall indes --anders als die Klägerin meint-- nur den Schluss darauf zu, dass sich die
Klägerin in der Annahme, als Rechtsnachfolgerin der G-KG sei auch die Prozessführungsbefugnis in Bezug auf die
angefochtenen Bescheide auf sie übergegangen, in eigener Person am Rechtsstreit hat beteiligen wollen: Sowohl im
Rubrum der Klageschrift als auch in den weiteren Schriftsätzen der Klägerin wird durchweg diese selbst als Klägerin
bezeichnet; sie ist des Weiteren ausdrücklich "als Rechtsnachfolgerin" der G-KG aufgetreten; die vom
erstinstanzlichen Prozessbevollmächtigten eingereichte Prozessvollmacht bezeichnet als "Mandant" die Klägerin "als
Rechtsnachfolgerin der ... (G-KG)"; die Vollmacht wurde auf dem Firmenstempel der Klägerin von deren
Geschäftsführern unterzeichnet. Der Umstand, dass sich im Rubrum der Klageschrift nach der Erwähnung der G-KG
der Zusatz "bestehend aus:" mit anschließender Bezeichnung der vormaligen Mitunternehmer befunden hat, lässt
nicht den Schluss zu, dass dem dort (neben weiteren Mitunternehmern) namentlich aufgeführten K die Rolle des
Klägers zukommen solle. Auch kann solches nicht daraus geschlossen werden, dass der materielle Streitpunkt des
Verfahrens die Ergänzungsbilanzen des K bei der G-KG betraf.
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Es besteht auch kein Anhalt dafür, dass FG und FA nicht die Klägerin, sondern K als Kläger angesehen haben
könnten. Denn sowohl in Rubrum, Tatbestand und Entscheidungsgründen des angefochtenen Urteils als auch in den
Schriftsätzen des FA wird durchweg und ausschließlich die Klägerin mit dieser Parteirolle belegt. Offenkundig haben
auch FG und FA rechtsirrig angenommen, die Klagebefugnis der G-KG sei auf die Klägerin übergegangen. Etwas
anderes kann --entgegen der Sicht der Klägerin-- nicht aus dem Umstand abgeleitet werden, dass das FG es
unterlassen hat, K gemäß § 60 Abs. 3 FGO zum Rechtsstreit beizuladen. Denn es ist nichts dafür ersichtlich, dass die
unterlassene Beiladung auf der Annahme des FG beruhte, K sei schon als Kläger am Rechtsstreit beteiligt.
10 3. Soweit die Klägerin hilfsweise geltend macht, die Prozessführungsbefugnis komme ihr aufgrund einer
Prozessstandschaft für K zu, weil sie ein eigenes schutzwürdiges Interesse am Ausgang des Rechtsstreits habe,
kommt solches nicht in Betracht. Für eine gewillkürte Prozessstandschaft, bei der der Kläger als Sachwalter die
Rechte eines Dritten im eigenen Namen geltend machen könnte, ist im Finanzgerichtsprozess --außer im Sonderfall
des hier nach den obigen Ausführungen nicht einschlägigen § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO-- kein Raum (BFH-Beschluss vom
31. März 1981 VIII B 53/80, BFHE 133, 331, BStBl II 1981, 696; BFH-Urteil vom 11. April 1991 V R 86/85, BFHE 164,
219, BStBl II 1991, 729; Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 40 Rz 57). Denn § 40 Abs. 2 FGO knüpft
für die Klagebefugnis ausschließlich an die Verletzung eigener, gesetzlich begründeter Rechte durch den
angefochtenen Verwaltungsakt an.
11 4. Sonach hätte das FG die Klage als unzulässig und nicht als unbegründet abweisen müssen. Der hierin liegende
Verfahrensmangel (vgl. BFH-Urteil vom 21. Januar 1999 IV R 40/98, BFHE 188, 523, BStBl II 1999, 563) wurde von
der Klägerin als Zulassungsgrund (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO) nicht geltend gemacht und ist deshalb im
Beschwerdeverfahren unbeachtlich. Aber selbst bei erfolgter Rüge wäre der Senat nicht zu einer Aufhebung des
angefochtenen Urteils nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 oder § 116 Abs. 6 FGO gezwungen. Denn das Urteil des FG
erweist sich im Entscheidungsausspruch aus anderen als den vom FG angenommenen Gründen als richtig, so dass
die Revision nach § 126 Abs. 4 FGO, der im Beschwerdeverfahren entsprechend anzuwenden ist, nicht zuzulassen ist
(vgl. BFH-Beschluss vom 20. November 2003 VII B 124/03, BFH/NV 2004, 362, m.w.N.).
12 5. Offen bleiben kann schließlich, ob das FG auf der Grundlage seiner offenkundigen Annahme, die Klägerin sei auch
im Hinblick auf die Klagebefugnis nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO Rechtsnachfolgerin der G-KG geworden, K gemäß § 60
Abs. 3 FGO notwendig zum Rechtsstreit hätte beiladen müssen. Denn die Klägerin hat auch das Unterlassen der
Beiladung nicht innerhalb der Frist des § 116 Abs. 3 Satz 1 FGO als Verfahrensfehler i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO
geltend gemacht. Eine solche Rüge ist im Verfahren der Nichtzulassungsbeschwerde indes Voraussetzung für die
Beachtlichkeit einer vom FG zu Unrecht unterlassenen notwendigen Beiladung (BFH-Beschlüsse vom 15. Dezember
1997 VIII B 28/97, BFH/NV 1998, 1105; vom 7. Oktober 2008 VIII B 9/08, juris; Brandis in Tipke/Kruse,
Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 60 FGO Rz 110).