Urteil des BFH, Az. II R 7/08

BFH: Kfz-Tower als Gebäude trotz Regalsystems ohne feste Böden, Abgrenzung zwischen Gebäude und Betriebsvorrichtung, Eignung zum Aufenthalt von Menschen, Standfestigkeit, bauwerk, aufzug, fahrzeug
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 9.7.2009, II R 7/08
Kfz-Tower als Gebäude trotz Regalsystems ohne feste Böden - Abgrenzung zwischen Gebäude und Betriebsvorrichtung -
Eignung zum Aufenthalt von Menschen - Standfestigkeit - doppelfunktionale Konstruktionselemente
Tatbestand
1 I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) betreibt den Handel mit Automobilen einer bestimmten Marke. Sie
erweiterte in den Jahren 1999 und 2000 ihre Ausstellungsfläche, indem sie an eine Ausstellungshalle einen Glasturm
für Neuwagen (PKW) anbaute. Dabei handelt es sich um eine rund 36 m hohe Stahlkonstruktion mit vorgehängten
Glasfassaden. Die Stahlkonstruktion besteht aus zwei Regalen, zwischen denen sich der Aufzug für die Fahrzeuge
befindet, die in 13 Etagen abgestellt werden können, und zwar vier Fahrzeuge auf jeder Etage. Die Regale weisen auf
den einzelnen Etagen keine festen Böden auf. Die Fahrzeuge werden vielmehr durch den Aufzug auf Paletten in die
jeweilige Etage gehoben und mit dieser Palette in den Stahlregalrahmen geschoben, wobei jeweils zwei Paletten mit
ihren Fahrzeugen nebeneinander platziert werden können.
2 Der Turm hat drei Öffnungen mit verglasten Schiebetüren, von denen zwei --übereinanderliegend-- in die zwei
Stockwerke der angrenzenden Ausstellungshalle und eine ins Freie führen. Die Öffnungen ermöglichen den Zugang
zum Aufzug, der ebenfalls keinen festen Boden aufweist. Die Fahrzeuge fahren von außen kommend direkt auf eine der
Paletten, mit der sie dann zu einem der freien Regalplätze transportiert werden. Beim Verlassen des Turms werden sie
dann mit dieser Palette wieder zu einer der drei Öffnungen gebracht. Die Fahrzeuge müssen von Menschen in den
Turm hinein- und herausgefahren werden. Die Fahrer können den Turm nur betreten, wenn eine Palette mit oder ohne
Fahrzeug vor eine der Öffnungen gebracht worden ist. Die Aufzugsanlage kann erst in Gang gesetzt werden, wenn sie
den Turm wieder verlassen haben. Im Übrigen werden die Transportvorgänge von der angrenzenden
Ausstellungshalle aus automatisch gesteuert. Wo das einzulagernde Fahrzeug abgestellt wird, regelt das eingegebene
EDV-Programm (sog. chaotische Einlagerung). Im Turm selbst befindet sich lediglich eine Notsteuerung. Während des
Betriebs des Aufzugs dürfen sich keine Menschen in dem Turm aufhalten. Er verfügt über ein Kellergeschoss mit
jeweils einem Raum unter den Regalen. In einem der Räume befindet sich die Schaltanlage, in dem anderen die
Sprinkleranlage. Dazwischen ist das Kellergeschoss zum Aufzug hin nach oben offen.
3 Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) verglich den Turm mit dem sog. Smart-Tower, erkannte keine
rechtserheblichen Unterschiede und beurteilte den Turm daher gemäß dem Erlass des Finanzministeriums Baden-
Württemberg vom 4. Mai 1999 - 3 - S 3190/15 (Steuer-Eildienst 1999, 331) als Gebäude. Er nahm mit Bescheid vom 7.
Mai 2003 eine Wertfortschreibung auf den 1. Januar 2001 vor. Dabei berücksichtigte er u.a. den Turm mit einem
Gebäudewert von 200 355 DM und gelangte so zu einem Einheitswert von (507 500 DM =) 259 480 EUR. Durch
weiteren Bescheid vom selben Tag setzte er im Wege einer Neuveranlagung auf den 1. Januar 2001 einen
Grundsteuermessbetrag von (1 776,25 DM =) 908,18 EUR fest.
4 Die Klägerin meinte demgegenüber, der Turm stelle eine Betriebsvorrichtung dar. Nach erfolglosem Einspruch gab das
Finanzgericht (FG) ihrer Klage statt. Es bezog sich dabei auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu den
vollautomatisch betriebenen Hochregallagern, mit denen der streitbefangene Turm gemeinsam habe, dass sich
während des automatisch ablaufenden Betriebsvorgangs keine Menschen in ihm aufhalten dürfen. Allerdings
unterscheide sich der Turm von jenen Hochregallagern insofern, als die Fahrzeuge von Menschen in den Turm hinein-
und aus ihm herausgefahren werden müssten. Dies reiche jedoch nicht aus, um dem Turm die für ein Gebäude
erforderliche Eigenschaft zusprechen zu können, zum nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen geeignet
zu sein. Denn dieser Aufenthalt der Fahrer sei ähnlich dem "grundsätzlich immer möglichen Aufenthalt für Wartungs-,
Inspektions- und Reparaturarbeiten" von untergeordneter Bedeutung. Gewichtiger sei der Umstand, dass sich in dem
Turm keine festen Böden befänden, sondern lediglich bewegliche Paletten, und zwar auch im Eingangsbereich.
5 Mit der Revision rügt das FA fehlerhafte Anwendung des § 68 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 des
Bewertungsgesetzes (BewG). Der Turm sei zu einem nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen geeignet.
Dazu müsse er nicht in allen Teilen begehbar sein. Auch komme es nicht auf das Verhältnis der begehbaren zur
unbegehbaren Fläche an. Sobald und solange sich vor einer Öffnung eine Palette befinde, könne der Turm betreten
werden. Da der Turm eine geringere Umschlagsfrequenz habe als ein übliches Hochregallager, könne ein solcher
Zustand durchaus länger andauern. Hinzu komme, dass das von Menschenhand vorzunehmende Ein- und Ausfahren
zum Betriebsablauf gehöre und für diesen unumgänglich sei. Die Zweckbestimmung eines Bauwerks oder die
Verkehrsauffassung sei für die Abgrenzung der Gebäude von den Betriebsvorrichtungen unbeachtlich.
6 Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.
7 Die Klägerin beantragt, die Revision zurückzuweisen.
8 Sie hebt besonders hervor, dass der Turm nur betreten werden könne, wenn sich im Ein- bzw. Ausgangsbereich eine
Palette befinde. Ansonsten sei der Turm geschlossen.
Entscheidungsgründe
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II. Die Revision ist begründet. Der Glasturm der Klägerin ist zum nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen
geeignet und erfüllt auch die sonstigen Anforderungen an ein Gebäude. Da das FG dies verkannt hat, war die
Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO-
-).
10 1. Gemäß § 68 Abs. 1 BewG gehören zum Grundvermögen außer dem Grund und Boden auch die Gebäude, die
sonstigen Bestandteile und das Zubehör. Nicht in das Grundvermögen einzubeziehen sind nach § 68 Abs. 2 Satz 1
Nr. 2 BewG Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören
(Betriebsvorrichtungen), auch wenn sie wesentliche Bestandteile sind. Bei der Abgrenzung der Gebäude von den
Betriebsvorrichtungen ist vom Gebäudebegriff auszugehen, weil Gebäude grundsätzlich zum Grundvermögen
gehören und demgemäß ein Bauwerk, das als Gebäude zu betrachten ist, nicht Betriebsvorrichtung sein kann (BFH-
Urteil vom 13. Juni 1969 III 17/65, BFHE 96, 57, BStBl II 1969, 517). Als Gebäude ist ein Bauwerk anzusehen, das
durch räumliche Umschließung Schutz gegen äußere Einflüsse gewährt, den nicht nur vorübergehenden Aufenthalt
von Menschen gestattet, fest mit dem Grund und Boden verbunden sowie von einiger Beständigkeit und standfest ist.
Alle Bauwerke, die sämtliche dieser Begriffsmerkmale aufweisen, sind ausnahmslos als Gebäude zu behandeln
(BFH-Urteile in BFHE 96, 57, BStBl II 1969, 517, sowie vom 13. Juni 1969 III R 132/67, BFHE 96, 365, BStBl II 1969,
612, 614). Sämtliche dieser Merkmale treffen auf den Glasturm der Klägerin zu, wobei lediglich das Merkmal der
Eignung zum nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen sowie das der Standfestigkeit näherer Betrachtung
bedürfen.
11 a) Ein Bauwerk muss nicht zum Aufenthalt von Menschen bestimmt sein. Es genügt, wenn es zum nicht nur
vorübergehenden Aufenthalt von Menschen geeignet ist. Diese Eignung wird nicht dadurch beeinträchtigt, dass das
Bauwerk während des Betriebsablaufs nicht betreten werden kann (vgl. Halaczinsky in Rössler/ Troll,
Bewertungsgesetz, § 68 Rz 67). Dagegen fehlt die Eignung zu mehr als nur vorübergehendem Aufenthalt von
Menschen, wenn in dem Bauwerk kontinuierlich ablaufende Betriebsvorgänge stattfinden, die den Aufenthalt von
Menschen überhaupt nicht oder nur während kurzer Betriebspausen zulassen (vgl. BFH-Urteil vom 18. März 1987 II R
222/84, BFHE 150, 62, BStBl II 1987, 551).
12 Im Streitfall ist der Aufenthalt von Menschen in dem Glasturm nicht nur während der Betriebspausen oder in größeren
zeitlichen Abständen zu Wartungsarbeiten möglich. Vielmehr ist der Aufenthalt von Menschen in dem Bauwerk
integraler Teil des Betriebsablaufs. Die ein- oder auszulagernden Fahrzeuge müssen von Menschen in den Turm
hinein- bzw. herausgefahren werden. Dazu müssen die Fahrer den Turm betreten. Dass sie sich dabei auf
wechselnden Paletten befinden, ist unerheblich. Dass die Fahrer den Turm innerhalb einer bestimmten Zeit verlassen
müssen, weil sich danach die Schiebetüren schließen und sich die Aufzugsablage in Betrieb setzt, ist nicht festgestellt.
Sollte keine bestimmte Zeitvorgabe für das Verlassen des Turms bestehen, wäre der Aufenthalt von Menschen
ohnehin nicht begrenzt, und zwar ungeachtet dessen, dass die Fahrer keine Veranlassung haben, im Turm länger als
nötig zu verbleiben. Sollte ein technischer Zwang bestehen, den Turm nach kurzer Zeit wieder zu verlassen, stünde
auch dies der Eignung des Turms zum nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen nicht entgegen. Denn
dann wäre nicht nur auf die Dauer des einzelnen Ein- oder Ausfahrvorgangs abzustellen, sondern auf die Gesamtheit
dieser Vorgänge. Dadurch ist der Aufenthalt von Menschen in dem Turm nur durch die technisch mögliche Anzahl
dieser Vorgänge pro Arbeitstag begrenzt. Angesichts dieser technischen Möglichkeiten kann dem Turm die Eignung
zum Aufenthalt von Menschen im erforderlichen zeitlichen Umfang nicht abgesprochen werden, und zwar unabhängig
davon, ob die technischen Möglichkeiten ausgeschöpft werden.
13 Die für den Aufenthalt von Menschen geeignete Fläche ist auch nicht von so untergeordneter Bedeutung, dass sie
vernachlässigt werden könnte. Sie nimmt etwa 20 v.H. der gesamten Grundfläche des Turms ein, der als solcher
ohnehin nur einen Raum bildet. Abgesehen davon kommt es für die Bedeutung der betretbaren Fläche nicht nur auf
das reine Größenverhältnis an, sondern auch auf die unterschiedliche Intensität der Nutzung (BFH-Urteil vom 14.
November 1975 III R 150/74, BFHE 117, 492, BStBl II 1976, 198). Die betretbare Fläche ist die einzige, die alle
eingelagerten Fahrzeuge mindestens zweimal durchlaufen, wobei sie jeweils von Menschenhand bewegt werden
müssen.
14 Das FG hat somit die Eignung des Turms zum nicht nur vorübergehenden Aufenthalt von Menschen zu Unrecht
verneint. Da auch alle übrigen Gebäudemerkmale erfüllt sind und somit die Vorentscheidung nicht etwa gemäß § 126
Abs. 4 FGO Bestand haben kann, war sie aufzuheben.
15 b) Insbesondere fehlt es nicht an dem Gebäudemerkmal der Standfestigkeit. Sie ist gegeben, obwohl die räumliche
Umschließung --nämlich die Glasfassaden-- an der Stahlkonstruktion des Turms aufgehängt ist, auf der auch die
Bedachung lastet, und obwohl der Turm dadurch seine Standfestigkeit nur mit Hilfe der Regale erlangt. Weist die
Umschließung des Bauwerks eine vertikale bauliche Verbindung mit einer Betriebsvorrichtung auf oder ist sie so
konstruiert, dass die Konstruktionselemente über die Gebäudefunktion hinaus auch eine betriebliche Funktion
erfüllen, kommt dem Gebäudemerkmal der Standfestigkeit neben dem der festen Verbindung mit dem Grund und
Boden eine selbständige Bedeutung zu. Derartige doppelfunktionale Konstruktionselemente sind nicht allein deshalb
den Betriebsvorrichtungen zuzuordnen, weil sie in der zeitlichen Abfolge des Herstellungsvorgangs als erstes
ausgeführt werden; vielmehr ist auch bei ihnen zur Abgrenzung des Grundvermögens von den Betriebsvorrichtungen
vom Gebäudebegriff auszugehen. Bedarf das Bauwerk einer äußeren Umschließung, weil etwa die in ihm
stattfindenden betrieblichen Abläufe vor Wind und Wetter geschützt werden sollen, sind die Konstruktionselemente,
mit deren Hilfe die Standfestigkeit der Umschließung erreicht wird, ungeachtet sonstiger Funktionen dem
Grundvermögen zuzuordnen (so BFH-Urteil vom 28. Mai 2003 II R 41/01, BFHE 202, 376, BStBl II 2003, 693).
16 Solch eine technische Einheit aus räumlicher Umschließung und den Regalen als dafür konstruktiv geeigneter
Betriebsvorrichtung liegt auch im Streitfall vor. Die Regale sind in ihrer Gesamtheit zur Standfestigkeit der
Umschließung einschließlich des Daches erforderlich. Dass die für die Standfestigkeit des Gebäudes erforderliche
Trägerkonstruktion so ausgeführt ist, dass sie gleichzeitig zur Aufnahme der Fahrzeuge genutzt werden kann, lässt
ihre Gebäudefunktion nicht entfallen. Dasselbe würde gelten, wenn die Trägerkonstruktion wegen ihrer Regalfunktion
stärker ausgeführt worden wäre, als sie es bei ausschließlicher Gebäudefunktion sein müsste.
17 2. Die Sache ist spruchreif. Die angefochtenen Bescheide sind rechtmäßig. Die Klage war abzuweisen.