Urteil des BFH, Az. III B 29/07, III B 30/07, III B 31/07

Bilanzierung der Provisionsansprüche von Versicherungsvertretern
BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 13.2.2008, III B 29/07, III B
30/07, III B 31/07
Bilanzierung der Provisionsansprüche von Versicherungsvertretern
Leitsätze
NV: Ein Provisionsanspruch, der bereits mit Vermittlung eines
Versicherungsvertrages entstanden ist, muss stets und in vollem Umfang
aktiviert werden.
Tatbestand
1
I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) erzielt als
Versicherungsmakler Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Er ermittelt
seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich.
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Bei einer vom Beklagten und Beschwerdegegner (Finanzamt)
durchgeführten Außenprüfung, die die Streitjahre 2000 bis 2002
umfasste, beanstandete der Prüfer jeweils den Passivposten
"Provisionsvorschüsse", der in den Bilanzen zum 31. Dezember
2000 (… DM), 31. Dezember 2001 (… DM) und zum 31. Dezember
2002 (… EUR) enthalten war. Der Kläger hatte die Bilanzposition im
Hinblick darauf gebildet, dass er bei der Stornierung eines von ihm
vermittelten Lebensversicherungsvertrages innerhalb der sog.
Stornolaufzeit die Provision zeitanteilig zurückzuzahlen hatte. Nach
Ansicht des Klägers handelte es sich um Vorschüsse, für die
Passivposten zu bilanzieren waren, die über den Stornozeitraum
hinweg aufzulösen waren. Der Prüfer war demgegenüber der
Auffassung, die Provisionsansprüche seien bereits nach Abschluss
der vermittelten Verträge in voller Höhe zu aktivieren. Wegen des
Stornorisikos bildete er gewinnmindernde Rückstellungen von …
DM (2000), … DM (2001) und … EUR (2002).
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Der Kläger wandte sich ohne Erfolg mit Einsprüchen und Klagen
gegen die aufgrund der Außenprüfung ergangenen geänderten
Einkommensteuerbescheide 2000 bis 2002.
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Das Finanzgericht (FG) führte u.a. aus, aufgrund der vertraglichen
Abmachungen zwischen dem Kläger und den einzelnen
Versicherungsunternehmen seien die Provisionsansprüche zu
aktivieren, sobald die jeweilige Vermittlungsleistung erbracht sei,
d.h. sobald der Vertrag zwischen dem Versicherer und dem
Versicherungsnehmer zustande gekommen sei.
Provisionsvorschüsse im Sinne von Anzahlungen seien nicht
anzunehmen, da keine Vorleistung eines Vertragsteils vorliege.
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Zur Begründung der Nichtzulassungsbeschwerden trägt der Kläger
im Wesentlichen vor: Die Frage, ob ein bilanzierender
Versicherungskaufmann die bei Abschluss eines
Versicherungsvertrages gezahlte Provision sofort und in voller
Höhe als Umsatz ausweisen dürfe, sei von grundsätzlicher
Bedeutung. Hierzu gebe es, soweit bekannt, noch keine
höchstrichterliche Entscheidung. Aus den
Versicherungsbedingungen, die Bestandteil der Verträge mit den
einzelnen Versicherungsgesellschaften seien, sowie aus dem
Realisationsprinzip ergebe sich, dass eine Provision erst mit Ablauf
der Stornozeit von (überwiegend) drei Jahren verdient sei, so dass
sie bei einem Ausfall von Beitragszahlungen innerhalb der
Stornolaufzeit zeitanteilig zurückzuzahlen sei. Dies rechtfertige
einen nur anteiligen Gewinnausweis. Die Provisionszahlungen
seien lediglich Vorschüsse. Der entsprechende Passivposten sei in
dem Zeitraum, in dem die Provisionen durch die Prämienzahlungen
verdient seien, schrittweise aufzulösen. Die Realisierung von
Umsätzen und Gewinnen sei erst in dem Zeitpunkt zulässig, in dem
die geschuldete Leistung erbracht sei. Nach § 92 Abs. 4 des
Handelsgesetzbuches (HGB) stehe einem Versicherungsvertreter
ein Provisionsanspruch zu, sobald der Versicherungsnehmer die
(Jahres-)Prämie gezahlt habe. Bis dahin habe der
Versicherungsvertreter die geschuldete Leistung nicht voll erbracht.
Auch aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 12.
November 1997 XI R 30/97 (BFHE 184, 505, BStBl II 1998, 252)
gehe hervor, dass es sich um Provisionsvorschüsse handele.
Entscheidungsgründe
6 II. Die Beschwerden sind als unzulässig zu verwerfen. Der Kläger
hat nicht die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache (§ 115
Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) in der durch §
116 Abs. 3 Satz 3 FGO gebotenen Weise dargelegt.
7 1. Um die grundsätzliche Bedeutung einer Rechtssache
darzulegen, muss in der Beschwerdebegründung substantiiert
und unter Auseinandersetzung mit den zur aufgeworfenen
Rechtsfrage in Rechtsprechung und Schrifttum vertretenen
Auffassungen dargetan werden, weshalb die für bedeutsam
gehaltene Rechtsfrage im Allgemeininteresse klärungsbedürftig
und im Streitfall klärbar ist. An der Klärungsbedürftigkeit fehlt es,
wenn die Rechtsfrage anhand der gesetzlichen Grundlagen und
der bereits vorliegenden Rechtsprechung beantwortet werden
kann und keine neuen Gesichtspunkte erkennbar sind, die eine
erneute Prüfung und Entscheidung der Frage durch den BFH
geboten erscheinen lassen (z.B. Beschluss des BFH vom 17.
August 2007 XI B 22/07, BFH/NV 2007, 2075, m.w.N.).
8 2. Der Kläger begehrt die Klärung der Frage, ob ein bilanzierender
Versicherungskaufmann den Anspruch auf die Provision für die
Vermittlung eines Versicherungsvertrages sofort und in voller
Höhe aktivieren muss. Er hat sich jedoch nicht mit der hierzu
ergangenen höchstrichterlichen Rechtsprechung
auseinandergesetzt (s. BFH-Urteil vom 14. Oktober 1999 IV R
12/99, BFHE 190, 349, BStBl II 2000, 25) und damit die
Darlegungserfordernisse des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO nicht
erfüllt.
9 3. Im Übrigen ist die vom Kläger aufgeworfene Rechtsfrage bereits
geklärt und somit nicht klärungsbedürftig. Nach der
Rechtsprechung des BFH ist ein Provisionsanspruch, der
entstanden ist, sobald der vom Versicherungsmakler vermittelte
Vertrag zwischen dem Versicherer und dem
Versicherungsnehmer zustande gekommen ist, stets und im
vollen Umfang zu aktivieren (BFH-Urteil in BFHE 190, 349, BStBl II
2000, 25; vgl. auch BFH-Urteil vom 3. August 2005 I R 94/03,
BFHE 210, 398, BStBl II 2006, 20). Auf der Grundlage dieser
Rechtsprechung hat das FG entschieden.
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Der Hinweis des Klägers auf das Urteil des BFH in BFHE 184,
505, BStBl II 1998, 252 sowie auf § 92 Abs. 4 HGB führt zu keiner
anderen Beurteilung. In dem Streitfall, der der zitierten
Entscheidung zugrunde lag, waren die einem
Versicherungsmakler zustehenden Abschlussvergütungen wegen
des besonderen Abrechnungssystems als Provisionsvorschüsse
zu beurteilen. Demgegenüber erwarb der Kläger im Streitfall die
Provisionsansprüche aufgrund der vertraglichen Abmachungen
mit den einzelnen Versicherungsunternehmen und abweichend
von § 92 Abs. 4 HGB bereits zu dem Zeitpunkt, zu dem der jeweils
vermittelte Versicherungsvertrag zustande kam.
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Unabhängig hiervon hätte eine Beurteilung der
Provisionszahlungen als Vorschüsse nicht zur Folge, dass diese
in der vom Kläger praktizierten Weise als erhaltene Anzahlungen
(s. § 266 Abs. 3 HGB) zu passivieren wären. Die Bildung eines
entsprechenden Bilanzpostens käme nur dann in Betracht, wenn
die Versicherungsunternehmen mit den Provisionszahlungen
Vorleistungen gegenüber dem Kläger erbracht hätten (BFH-Urteil
in BFHE 190, 349, BStBl II 2000, 25). Dies war jedoch, wie das FG
zutreffend entschieden hat, nicht der Fall.