Urteil des BFH vom 15.03.2017
BFH: bilanz, buchführung, wechsel, datum, sammlung, anerkennung, link, quelle, vollziehung, unternehmen
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Gericht:
Finanzgericht des
Landes Brandenburg
2. Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahr:
2000
Aktenzeichen:
2 K 2188/02
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Normen:
§ 4 Abs 2 S 1 EStG 1997, § 7a
Abs 4 EStG 1997, § 4 FöGbG, § 7
Abs 3 EStG 1997, § 4 Abs 2 S 2
EStG 1997
Wechsel von der degressiven zur linearen AfA, um
Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz
beanspruchen zu können, ist keine Bilanzberichtigung, sondern
Bilanzänderung
Tatbestand
Die Klägerin ist eine GmbH, die ein Unternehmen zur Flachglasbearbeitung betreibt.
Ende 1998 erwarb sie eine Glasvorspannanlage. Die Anschaffungskosten der Anlage
betrugen DM 1 026 081,19. Die Klägerin unterstellte eine voraussichtliche
Nutzungsdauer von zehn Jahren und nahm zunächst degressive Absetzungen für
Abnutzung (AfA) gemäß § 7 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) vor. Im Jahr
2000 nahm die Klägerin für die Anlage außerdem eine Sonderabschreibung gemäß § 4
des Fördergebietsgesetzes (FördG) in Höhe von DM 360 000 in Anspruch. Der Beklagte
erließ zunächst mit Datum vom 28. Juni 2001 einen Steuerbescheid für das Streitjahr,
der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stand und in dem er der Erklärung der
Klägerin folgte.
Im Jahr 2001 begann der Beklagte bei der Klägerin mit einer Außenprüfung. Der Prüfer
vertrat die Auffassung, dass die Klägerin die Sonderabschreibung nach § 4 FördG zu
Unrecht in Anspruch genommen habe. Gemäß § 7a Abs. 4 EStG seien
Sonderabschreibungen nur neben AfA gemäß § 7 Abs. 1 und 4 EStG, nicht aber neben
degressiver AfA gemäß § 7 Abs. 2 EStG zulässig. Auch ein Wechsel der
Abschreibungsmethode sei gemäß § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG im Rahmen der Außenprüfung
nicht möglich. Der Beklagte folgte der Ansicht des Prüfers und erließ mit Datum vom 21.
März 2002 den hier angefochtenen Änderungsbescheid. Der Einspruch der Klägerin blieb
ohne Erfolg.
Die Klägerin macht geltend, dass sie im Streitjahr von der degressiven AfA gemäß § 7
Abs. 2 EStG zur linearen AfA gemäß § 7 Abs. 1 EStG gewechselt habe. § 7a Abs. 4 EStG
verbiete aber nur die gleichzeitige Inanspruchnahme von degressiver AfA und
Sonderabschreibungen. Zulässig sei es demgegenüber, zunächst degressive AfA und in
einem späteren Veranlagungszeitraum lineare AfA sowie Sonderabschreibungen geltend
zu machen.
Sie ist der Auffassung, dass der von ihr angestrebte Wechsel von der degressiven zur
linearen AfA im Streitjahr eine Bilanzberichtigung und keine Bilanzänderung darstelle.
Die Bilanz für das Streitjahr sei fehlerhaft gewesen, weil zwei jeweils für sich genommen
zulässige Abschreibungen in ihrer Kumulation unzulässig gewesen seien. Der Beklagte
könne insoweit nicht vorgeben, dass statt der degressiven AfA die Sonderabschreibung
nach dem FördG zu versagen sei. Vorrangig sei vielmehr die Berichtigung der Bilanz in
der Weise, dass die degressive AfA rückgängig zu machen sei, denn unrichtig sei nicht
die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung, sondern die gleichzeitige
Geltendmachung degressiver AfA gewesen.
Die Vollziehung des angefochtenen Bescheides ist durch Beschluss des
Bundesfinanzhofes (BFH) vom 23. April 2003 (Az. I B 11/03, Sammlung amtlich nicht
veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV - 2003, 1053) insoweit
ausgesetzt worden, als die Inanspruchnahme der Sonderabschreibung in Höhe von DM
360 000 abgelehnt wurde.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,
den Körperschaftsteuerbescheid 2000 in Gestalt der Einspruchsentscheidung
vom 05. September 2002 dahingehend zu ändern, dass für die im Jahr 1998
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vom 05. September 2002 dahingehend zu ändern, dass für die im Jahr 1998
angeschaffte Glasvorspannanlage lineare AfA sowie eine Sonderabschreibung in Höhe
von DM 360 000 anerkannt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er vertritt die Auffassung, dass die Vornahme degressiver AfA für ein Wirtschaftsgut die
Geltendmachung von Sonderabschreibungen endgültig ausschließe. Dies ergebe sich
aus dem Wortlaut des § 7a Abs. 4 EStG, der bestimme, dass "die Abschreibungen nach
§ 7 Abs. 1 oder 4 EStG vorzunehmen" seien und nicht aussage, dass "die
Abschreibungen im Jahr der Inanspruchnahme der Sonderabschreibungen nach § 7 Abs.
1 oder 4 EStG vorzunehmen" seien. Folge man der Ansicht der Klägerin, so sei nicht
erklärlich, warum der Gesetzgeber es für nötig befunden habe, gegenüber § 7a Abs. 4
EStG Sonderregeln wie etwa in § 7g EStG zu schaffen.
Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen
Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
Entscheidungsgründe
Die Klage ist zulässig, aber nicht begründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig
und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).
Der Beklagte hat die Anerkennung der Sonderabschreibung gemäß § 4 FördG in Höhe
von DM 360 000 für die Glasvorspannanlage im Streitjahr zu Recht versagt. Die
Geltendmachung der Sonderabschreibung war gemäß § 7a Abs. 4 EStG unzulässig, da
die Klägerin für die Glasvorspannanlage gleichzeitig degressive AfA gemäß § 7 Abs. 2
EStG in Anspruch nahm.
Der Senat kann dabei offen lassen, ob § 7a Abs. 4 EStG so zu verstehen ist, dass bei der
Wahl von degressiver AfA im Jahr der Anschaffung oder Herstellung eines
Wirtschaftsgutes die Geltendmachung von Sonderabschreibungen endgültig, also auch
nach einem nach § 7 Abs. 3 EStG zulässigen Wechsel von degressiver zur linearen AfA,
ausgeschlossen ist oder ob degressive AfA und Sonderabschreibungen nacheinander
geltend gemacht werden können (zum Streitstand vgl. BFH-Beschluss vom 23. April
2003 I B 11/03, BFH/NV 2003, 1053, m.w.N.). Im Streitfall konnte die Klägerin jedenfalls
nicht mehr von der degressiven zur linearen AfA wechseln.
Die Änderung einer bereits bei dem Finanzamt eingereichten Bilanz ist gemäß § 4 Abs. 2
EStG nur zulässig, wenn die Bilanz den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung
unter Befolgung der Vorschriften des EStG nicht entspricht (§ 4 Abs. 2 Satz 1 EStG,
Bilanzberichtigung) oder wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen
Zusammenhang mit einer Bilanzberichtigung steht (§ 4 Abs. 2 Satz 2 EStG,
Bilanzänderung); im letzteren Fall darf die Auswirkung der Änderung nicht weitergehen,
als die Änderung durch die Bilanzberichtigung auf den Gewinn reicht.
Der Wechsel von der degressiven zur linearen AfA der Glasvorspannanlage stellt keine
Bilanzberichtigung i.S.d. § 4 Abs. 2 Satz 1 EStG dar. Eine Bilanzberichtigung setzt nach
dem Gesetzeswortlaut voraus, dass die Bilanz den Grundsätzen ordnungsmäßiger
Buchführung (GOB) unter Befolgung der Vorschriften des EStG nicht entspricht.
Grundsätzlich ist danach ein Verstoß gegen die Grundsätze ordnungsmäßiger
Buchführung erforderlich. Die Vorschriften des EStG haben in diesem Zusammenhang
nur insoweit Bedeutung, als sie für die Steuerbilanz spezielle, von den Grundsätzen
ordnungsmäßiger Buchführung abweichende Regelungen (z.B. im Hinblick auf die
Bildung von Rückstellungen oder die Abzugsfähigkeit bestimmter Betriebsausgaben)
treffen. Nur wenn der Verstoß gegen die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung
durch derartige Spezialregelungen des EStG bedingt ist, scheidet eine
Bilanzberichtigung aus. Verstößt die Bilanz hingegen zwar gegen Vorschriften des EStG,
nicht aber gegen die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung, so kommt eine
Bilanzberichtigung nicht in Betracht (Stapperfend in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG,
KStG, Kommentar, § 4 EStG Anm. 404). Die Vornahme degressiver AfA stand hier
jedoch weder im Widerspruch zu den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung, noch
stellte sie einen Verstoß gegen die Vorschriften des EStG in dem genannten Sinne dar.
Die Klägerin verstieß mit ihrer Bilanzierung lediglich gegen eine Bestimmung des FördG.
Dieser Fall ist vergleichbar demjenigen, dass eine Bilanz nicht gegen die GoB, wohl aber
gegen andere, nicht die GoB modifizierende Regeln des EStG verstößt. Eine
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gegen andere, nicht die GoB modifizierende Regeln des EStG verstößt. Eine
Bilanzberichtigung ist nach dem soeben Gesagten in diesem Fall nicht zulässig.
Auch eine Änderung der Bilanz gemäß § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG in der Weise, dass die
Klägerin von der degressiven zur linearen AfA der Glasvorspannanlage wechselte, war
nicht möglich. Eine Bilanzänderung setzt einen engen und zeitlichen Zusammenhang
mit einer Bilanzberichtigung i.S.d. § 4 Abs. 2 Satz 1 EStG voraus. An einer solchen
Bilanzberichtigung fehlt es aber. Insbesondere ist die Rückgängigmachung der
Sonderabschreibung gemäß § 4 FördG durch den Beklagten nicht eine solche
Bilanzberichtigung. Zwar kann grundsätzlich auch in der Übernahme einer nach einer
Außenprüfung geänderten Prüferbilanz eine Bilanzberichtigung i.S.d. § 4 Abs. 2 Satz 1
EStG zu sehen sein (vgl. Stapperfend in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, KStG,
Kommentar, § 4 Anm. 472). Im vorliegenden Fall will die Klägerin die insoweit geänderte
Bilanz jedoch gerade nicht übernehmen, sondern streitet für die Beibehaltung der
Sonderabschreibung. Das bedeutet, dass sie allein den Wechsel von der degressiven zur
linearen AfA der Glasvorspannanlage anstrebt. Darin liegt jedoch eine nach Einreichung
der Bilanz bei dem Beklagten unzulässige Bilanzänderung.
Da die Klägerin für das Streitjahr nicht von der degressiven zur linearen AfA der
Glasvorspannanlage wechseln kann, kommt die Berücksichtigung einer
Sonderabschreibung nach § 4 FördG gemäß § 7a Abs. 4 EStG nicht in Betracht.
Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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