Urteil des BFH vom 14.05.2001
BFH (grundsatz der effektivität, vorsteuerabzug, mehrwertsteuer, umsatzsteuer, rechnung, eugh, steuer, höhe, unternehmer, richtlinie)
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 10.12.2008, XI R 57/06
Kein Vorsteuerabzug im Billigkeitswege aus Rechnungen für Scheinlieferungen
Tatbestand
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I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) war im Streitjahr 1997 im Leasinggeschäft tätig, u.a. auch im
Baubereich. Sie kaufte von dem Unternehmer A Baumaschinen und verleaste diese an die B-GmbH (B). B war
Organgesellschaft des Unternehmers C. C hatte dem A Rechnungen über verschiedene Baumaschinen ausgestellt.
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Von der Klägerin unbemerkt, wurden mehrere Baumaschinen in betrügerischem Zusammenspiel zum Gegenstand
von Kauf- und Leasingvereinbarungen gemacht, ohne dass die betreffenden Baumaschinen tatsächlich geliefert
wurden.
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Die der Klägerin von A in Rechnung gestellte Umsatzsteuer, der keine Warenlieferungen zugrunde lagen, beträgt
insgesamt 326 850 DM. Die Klägerin machte diesen Betrag als Vorsteuer geltend.
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Die Umsatzsteuer 1997 für die Klägerin wurde entsprechend der am 9. September 1998 beim Beklagten und
Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) eingegangenen Umsatzsteuererklärung festgesetzt.
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A meldete die Umsatzsteuer aus den an die Klägerin gerichteten Rechnungen über Scheinlieferungen im Rahmen
seiner Umsatzsteuervoranmeldungen an. Gleichzeitig machte er die Vorsteuer aus den Rechnungen des C über die
Scheinlieferungen geltend, sodass aus diesen Geschäften für A keine oder jedenfalls keine wesentlichen Zahllasten
resultierten.
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Nach Aufdeckung der Scheingeschäfte hielt das für A zuständige FA nunmehr nach § 14 Abs. 3 des
Umsatzsteuergesetzes 1993 (UStG) in der für das Streitjahr geltenden Fassung gegenüber A an den angemeldeten
Umsätzen fest und versagte den Abzug der Vorsteuerbeträge aus den Rechnungen des C. Die dadurch entstehenden
Umsatzsteuernachzahlungen konnten nicht beigetrieben werden.
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Im Februar 2001 führte das FA bei der Klägerin eine Umsatzsteuersonderprüfung durch, in deren Verlauf der Prüfer
Kenntnis davon erhielt, dass ein Teil der von der Klägerin abgerechneten Leasinggeschäfte ohne entsprechenden
wirtschaftlichen Hintergrund waren. Er vertrat daraufhin die Auffassung, dass im Streitjahr ein Vorsteuerabzug in Höhe
von 326 850 DM zu versagen sei und die Klägerin die von ihr der B in Rechnung gestellte Umsatzsteuer nach § 14
Abs. 3 UStG schulde. Das FA setzte die Umsatzsteuer 1997 mit Bescheid vom 14. Mai 2001 auf 711 994 DM fest.
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Während des Einspruchsverfahrens beantragte die Klägerin, die Umsatzsteuer nach § 163 der Abgabenordnung (AO)
aus Billigkeitsgründen abweichend festzusetzen und ihr u.a. den Vorsteuerbetrag von 326 850 DM zu belassen. Das
FA lehnte dies ab.
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Während des Klageverfahrens gegen die Umsatzsteuerfestsetzung 1997 sowie die Ablehnung der abweichenden
Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen setzte das zwischenzeitlich zuständig gewordene FA … am 8. März 2005 die
Umsatzsteuer 1997 auf 364 418,18 EUR (712 740 DM) fest. Das Finanzgericht (FG) hat das Verfahren "betreffend die
Festsetzung der Umsatzsteuer 1997" mit Beschluss vom 27. April 2006 abgetrennt und unter dem Aktenzeichen 2 K
2139/06 an das FG Düsseldorf verwiesen.
10 Im vorliegenden Verfahren betreffend den Billigkeitserlass machte die Klägerin geltend, ihr sei Vorsteuer für 1997 in
Höhe von 326 850 DM im Billigkeitsweg zu belassen. Sie habe eine ordnungsgemäße Rechnung erhalten und
aufgrund des Täuschungsmanövers nicht erkennen können, dass den abgerechneten Leistungen keine
wirtschaftlichen Vorgänge zugrunde gelegen hätten. A sei vermögenslos und eine zivilrechtliche Geltendmachung
des Schadens aussichtslos. Es könne ihr nicht angelastet werden, dass A die ordnungsgemäß angemeldete und von
ihr, der Klägerin, bezahlte Umsatzsteuer mit Vorsteuern seines angeblichen Vorlieferanten verrechnet habe.
11 Das FA erklärte, die von A und C gemäß § 14 Abs. 3 UStG geschuldete Umsatzsteuer sei nicht beitreibbar.
12 Das FG wies die Klage ab (abgedruckt in Entscheidungen der Finanzgerichte 2006, 1469). Das FA habe weder die
gesetzlichen Grenzen seines Ermessens überschritten, noch von seinem Ermessen in einer dem Zweck der
Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht.
13 Mit ihrer Revision verfolgt die Klägerin ihr Klageziel weiter.
14 Sie beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und ihr im Billigkeitswege für 1997 Vorsteuerbeträge in Höhe von
326 850 DM zu belassen.
15 Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
16 II. Die Revision der Klägerin ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --
FGO--). Zu Recht hat das FG das FA nicht dazu verpflichtet, den begehrten Vorsteuerabzug für 1997 in Höhe von 326
850 DM aus Billigkeitsgründen zu gewähren.
17 1. Nach § 163 Satz 1 AO können Steuern niedriger festgesetzt werden, wenn die Erhebung der Steuer nach Lage des
einzelnen Falles unbillig wäre. Gemäß § 227 AO können die Finanzbehörden Ansprüche aus dem
Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig
wäre.
18 Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) kann ein Vorsteuerabzug im Billigkeitsweg zu gewähren sein,
wenn der Gesetzeswortlaut die Entstehung eines Anspruchs auf Vorsteuerabzug an Voraussetzungen knüpft, deren
Erfüllung im Einzelfall vom leistungsempfangenden Unternehmer unter Beachtung der Wertungen des Gesetzgebers
nicht verlangt werden kann (vgl. Urteil vom 12. Dezember 2002 V R 85/01, BFH/NV 2003, 829, m.w.N.).
19 Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt. Vielmehr entspricht es der gesetzlichen Wertung, dass aus
Rechnungen, denen tatsächlich keine Lieferungen oder Leistungen zugrunde liegen, ein Vorsteuerabzug nicht
zulässig ist. Denn das UStG erfasst nur tatsächliche wirtschaftliche Vorgänge und nicht vorgetäuschte Umsätze.
20 Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG in der für das Streitjahr 1997 geltenden Fassung kann der Unternehmer die in
Rechnungen i.S. des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die von
anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen.
Gemeinschaftsrechtliche Grundlage dieser Vorschrift ist Art. 17 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom
17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie
77/388/EWG). Nach Art. 17 Abs. 2 Buchst. a dieser Richtlinie ist der Steuerpflichtige befugt, "die geschuldete oder
entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen" abzuziehen, "die ihm von einem anderen
Steuerpflichtigen geliefert wurden oder geliefert werden bzw. erbracht wurden oder erbracht werden".
21 Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) erstreckt sich das Recht auf
Vorsteuerabzug nicht auf eine Steuer, die ausschließlich deshalb geschuldet wird, weil sie in einer Rechnung
ausgewiesen ist; vielmehr muss die ausgewiesene Steuer aufgrund der tatsächlich erbrachten Lieferung oder
Leistung geschuldet werden (Urteil vom 13. Dezember 1989 Rs. C-342/87 --Genius Holding--, Slg. 1989, I-4227). Der
BFH hat sich dieser Rechtsprechung unter Aufgabe seiner früheren Rechtsauffassung angeschlossen (Urteil vom 2.
April 1998 V R 34/97, BFHE 185, 536, BStBl II 1998, 695).
22 Danach kann allein der Umstand, dass der Unternehmer die ihm in Rechnung gestellte, tatsächlich aber nicht
aufgrund einer erbrachten Lieferung oder Leistung geschuldete Mehrwertsteuer bezahlt hat, eine
Billigkeitsmaßnahme nicht rechtfertigen.
23 2. Ein Anspruch der Klägerin auf Abzug der umstrittenen Vorsteuerbeträge im Billigkeitsweg ergibt sich auch nicht aus
der Rechtsprechung des EuGH.
24 a) Die Klägerin beruft sich insoweit zu Unrecht auf das EuGH-Urteil vom 12. Januar 2006 Rs. C-354/03, C-355/03 und
C-484/03 --Optigen-- (Slg. 2006, I-483). Der diesem Verfahren zugrunde liegende Sachverhalt ist mit dem des
Streitfalles nicht vergleichbar und betrifft eine ganz andere Problematik. Denn dort ging es nicht um den
Vorsteuerabzug aus Rechnungen über Scheinlieferungen, sondern um den Vorsteuerabzug aus Rechnungen über
tatsächliche Umsätze, die zu Lieferketten gehörten, an denen ohne Wissen der in den Ausgangsverfahren klagenden
Gesellschaften ein Händler beteiligt war, der mehrwertsteuerpflichtig war, aber verschwand, ohne die Mehrwertsteuer
an die Steuerbehörden entrichtet zu haben. Dieser Sachverhalt unterscheidet sich von dem des Streitfalles ganz
wesentlich dadurch, dass dort tatsächlich ein Leistungsaustausch stattgefunden hat und Mehrwertsteuer entstanden
ist. In einem solchen Fall wird das Recht des Steuerpflichtigen auf Vorsteuerabzug dann nicht berührt, wenn er von
dem betrügerischen Verhalten des an der Lieferkette beteiligten Händlers weder Kenntnis hatte noch haben konnte.
25 b) Das Klagebegehren ist auch nicht unter Berücksichtigung des Urteils des EuGH vom 15. März 2007 Rs. C-35/05 --
Reemtsma-- (Slg. 2007, I-2425) gerechtfertigt. Auch insoweit sind die Sachverhalte nicht miteinander vergleichbar.
26 Reemtsma ist eine Gesellschaft mit Sitz in Deutschland, die von einem italienischen Unternehmen Werbe- und
Marketingleistungen in Anspruch genommen hatte. Die Reemtsma zu Unrecht in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer
wurde von Reemtsma irrtümlich gezahlt und an den italienischen Fiskus entrichtet. Reemtsma verlangte nach
Aufdeckung des Irrtums die Erstattung der Mehrwertsteuer, da diese in Deutschland geschuldet worden sei.
27 Der EuGH hat zunächst seine Rechtsprechung bestätigt, dass sich das Recht auf Vorsteuerabzug nicht auf eine
Steuer erstreckt, die ausschließlich deshalb geschuldet wird, weil sie in einer Rechnung ausgewiesen ist. Auch seien
Steuer erstreckt, die ausschließlich deshalb geschuldet wird, weil sie in einer Rechnung ausgewiesen ist. Auch seien
die gemeinschaftsrechtlichen Grundsätze der Neutralität und Effektivität nicht verletzt, wenn der
Dienstleistungsempfänger grundsätzlich eine zivilrechtliche Klage auf Rückzahlung der nicht geschuldeten Leistung
gegen seinen Vertragspartner erheben müsse, um die rechtsgrundlos an diesen gezahlten Beträge erstattet zu
bekommen. Nur dann, wenn ausnahmsweise die Erstattung der Mehrwertsteuer unmöglich werde, insbesondere im
Fall der Zahlungsunfähigkeit des Dienstleistungserbringers, könne der gemeinschaftsrechtliche Grundsatz der
Effektivität es gebieten, dass der Dienstleistungsempfänger seinen Antrag auf Erstattung unmittelbar an die
Steuerbehörde richten könne (vgl. Randnr. 41 des Urteils).
28 In der Rechtssache Reemtsma war ausschlaggebend, dass die zu Unrecht in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer
tatsächlich an den italienischen Fiskus entrichtet worden war. Auf die Zahlung der Mehrwertsteuer an den Fiskus hat
der EuGH sowohl in Nr. 1 des Tenors als auch in Randnr. 28 der Entscheidungsgründe abgestellt. Eine Verpflichtung
des Fiskus, eine Steuer zu erstatten, die gar nicht an ihn entrichtet worden ist, lässt sich diesem Urteil nicht
entnehmen.
29 Im Streitfall ist die in den umstrittenen Rechnungen des A ausgewiesene und von der Klägerin gezahlte
Mehrwertsteuer nach den tatsächlichen Feststellungen des FG nicht an das zuständige FA abgeführt worden. A hatte
die entsprechenden Beträge zwar in seiner Umsatzsteuervoranmeldung erklärt. Er hat aber gleichzeitig
Vorsteuerbeträge aus den entsprechenden Rechnungen des C abgezogen, denen tatsächlich keine Lieferungen
zugrunde lagen.