Urteil des BFH vom 26.04.2010

Keine notwendige Hinzuziehung/Beiladung eines Gesamtschuldners im Verfahren eines anderen Gesamtschuldners

BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 26.4.2010, II B 131/08

Keine notwendige Hinzuziehung/Beiladung eines Gesamtschuldners im Verfahren eines anderen Gesamtschuldners

Gründe

Die Beschwerde ist unbegründet. Die Klägerinnen und Beschwerdeführerinnen (Klägerinnen) haben keinen

Verfahrensmangel in der vom Gesetz vorgeschriebenen Weise schlüssig dargelegt (§ 116 Abs. 3 Satz 3 der

Finanzgerichtsordnung --FGO--); die Beschwerde ist --soweit den Begründungsanforderungen (noch) genügt wurde--

im Übrigen unbegründet, weil eine Rechtssache von grundsätzlicher Bedeutung nicht gegeben ist.

1. Die Klägerinnen haben das Vorliegen eines Verfahrensmangels (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO) nicht den gesetzlichen

Anforderungen entsprechend dargetan.

Gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO ist die Revision zuzulassen, wenn ein Verfahrensfehler geltend gemacht wird und

vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann. Die schlüssige Rüge eines Verfahrensmangels verlangt, dass

diejenigen Tatsachen --ihre Richtigkeit unterstellt-- genau und schlüssig bezeichnet werden, aus denen sich ergeben

soll, dass der behauptete Verfahrensmangel vorliegt und das angefochtene Urteil auf ihm beruhen kann (vgl. z.B.

Beschlüsse des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 1. September 2006 VIII B 81/05, BFH/NV 2006, 2297; vom 29. Februar

2008 IV B 21/07, BFH/NV 2008, 974). Diesen Anforderungen genügt das Beschwerdevorbringen nicht.

a) Ein Verfahrensmangel wegen unterlassener notwendiger Beiladung des Beschenkten T als Erwerber zum

Verfahren der Klägerinnen als Rechtsnachfolgerinnen des Schenkers O ist nicht schlüssig dargelegt.

aa) Nach § 60 Abs. 3 FGO ist zu einem Klageverfahren ein Dritter beizuladen, wenn er an dem streitigen

Rechtsverhältnis derart beteiligt ist, dass die Entscheidung auch ihm gegenüber nur einheitlich ergehen kann. Das ist

der Fall, wenn die Entscheidung notwendigerweise und unmittelbar Rechte Dritter gestaltet, bestätigt, verändert oder

zum Erlöschen bringt, insbesondere also in Fällen, in denen das, was einen der Prozessbeteiligten begünstigt oder

benachteiligt, notwendigerweise umgekehrt den Dritten benachteiligen oder begünstigen muss (BFH-Entscheidungen

vom 27. Februar 1969 IV R 263/66, BFHE 95, 148, BStBl II 1969, 343; vom 29. Januar 1980 VII B 34/79, BFHE 129,

536, BStBl II 1980, 303; vom 26. Oktober 2001 VII B 165/01, BFH/NV 2002, 502; vom 23. Februar 2004 VII R 24/03,

BFH/NV 2004, 808).

bb) Legt einer von mehreren Gesamtschuldnern gegen den an ihn gerichteten Bescheid ein Rechtsmittel ein, liegt

grundsätzlich weder ein Fall notwendiger Hinzuziehung gemäß § 360 Abs. 3 der Abgabenordnung --AO--

(Klein/Brockmeyer, AO, 10. Aufl., § 360 Rz 8) noch ein Fall notwendiger Beiladung gemäß § 60 Abs. 3 FGO vor (BFH-

Urteil vom 12. Februar 1992 XI R 21/90, BFH/NV 1992, 516). Die Gesamtschuldnerschaft begründet kein Verhältnis

gegenseitiger Abhängigkeit; die Entscheidung gegenüber den Gesamtschuldnern muss nicht einheitlich ergehen

(BFH-Entscheidungen in BFH/NV 1992, 516; vom 18. Mai 2006 II B 28/04, BFH/NV 2006, 1849; Gräber/Stapperfend,

Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 60 Rz 74). Abweichungen in der Bestands- und Rechtskraft --und damit letztlich

unterschiedliche Steuerfestsetzungen gegenüber den Gesamtschuldnern-- sind hinnehmbar (vgl. z.B. BFH-Beschluss

vom 11. Januar 1994 VII B 100/93, BFHE 173, 207, BStBl II 1994, 405).

Diese Grundsätze gelten auch im Fall der Inanspruchnahme des Schenkers, der neben dem Erwerber auch

Steuerschuldner (§ 20 Abs. 1 Satz 1 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes --ErbStG--) ist. Schenker und

Beschenkter sind Gesamtschuldner (§ 44 Abs. 1 AO).

cc) Mit den in der Beschwerdebegründung herausgestellten "Besonderheiten des Streitfalles" wird nicht schlüssig

dargetan, dass gleichwohl die Voraussetzungen einer notwendigen Beiladung des Erwerbers gemäß § 60 Abs. 3 FGO

vorliegen. Die Notwendigkeit einer einheitlichen Entscheidung gegenüber Schenker und Beschenktem kann nicht

daraus abgeleitet werden, dass zwischen diesen widerstreitende Interessen im Hinblick darauf bestehen, ob

überhaupt eine Schenkung vorlag. Der Hinweis der Klägerinnen auf das zur notwendigen Beiladung zusammen

veranlagter Ehegatten gemäß § 26 des Einkommensteuergesetzes ergangene BFH-Urteil in BFHE 95, 148, BStBl II

1969, 343 geht fehl. Die Beschwerdebegründung setzt sich nicht mit der seit dem BFH-Beschluss vom 20. Januar

1972 I B 51/68 (BFHE 104, 45, BStBl II 1972, 287) ständigen Rechtsprechung auseinander, wonach es bei der

Klageerhebung durch nur einen der zusammen veranlagten Ehegatten der Beiladung des anderen Ehegatten gemäß

§ 60 Abs. 3 FGO auch dann nicht bedarf, wenn nicht von übereinstimmenden Interessen der Beteiligten ausgegangen

werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 12. Mai 1992 VIII R 33/88, BFH/NV 1992, 793, m.w.N.; vgl. auch Spindler in

Hübschmann/ Hepp/Spitaler --HHSp--, § 60 FGO Rz 75). Ebenso geht der Hinweis der Klägerinnen auf die

Notwendigkeit einer Beiladung in Fällen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen

(§§ 179 ff. AO) fehl, weil sich hier die Beiladung im Klageverfahren nicht beteiligter Dritter gemäß § 60 Abs. 3 FGO aus

der in § 179 Abs. 2 Satz 2 AO begründeten Notwendigkeit einer einheitlichen gerichtlichen Entscheidung ableitet (vgl.

z.B. Brandis in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 60 FGO Rz 24). Im Fall der

Gesamtschuldnerschaft besteht hingegen, wie dargelegt, das Gebot einer einheitlichen Entscheidung gegenüber

allen Gesamtschuldnern nicht.

dd) Ob im Streitfall eine einfache Beiladung des Beschenkten geboten gewesen wäre, kann offen bleiben. Das

Unterlassen einer einfachen Beiladung (§ 60 Abs. 1 FGO) ist nach ständiger Rechtsprechung kein Verfahrensmangel

und hat lediglich zur Folge, dass die Entscheidung gegenüber dem nicht Beigeladenen keine Bindungswirkung

zukommt (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 29. Juli 2004 VI B 174/02, BFH/NV 2004, 1547; Gräber/ Stapperfend, a.a.O., §

60 Rz 153).

10 b) Da die Voraussetzungen einer notwendigen Beiladung des T als Erwerber nicht schlüssig dargelegt sind, geht der

gerügte Verstoß gegen § 73 Abs. 2 FGO fehl.

11 c) Die Klägerinnen haben nicht schlüssig gerügt, dass dem Finanzgericht (FG) ein Verstoß gegen § 96 Abs. 1 Satz 1

FGO unterlaufen sei.

12 Eine Verletzung des § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO ist gegeben, wenn das FG seiner Entscheidung einen Sachverhalt

zugrunde gelegt hat, der dem schriftlichen oder protokollierten Vorbringen der Beteiligten nicht entspricht, oder wenn

es eine nach den Akten klar feststehende Tatsache unberücksichtigt gelassen hat und die angefochtene

Entscheidung darauf beruht (z.B. BFH-Beschlüsse vom 21. November 2002 X B 86/02, BFH/NV 2003, 337; vom 24.

Februar 2006 II B 102/05, BFH/NV 2006, 1064, m.w.N.). Zur ordnungsgemäßen Rüge dieses Verfahrensmangels

müssen die vom FG nach Ansicht des Beschwerdeführers nicht berücksichtigten Aktenteile genau bezeichnet und

ferner dargelegt werden, dass die Entscheidung unter Zugrundelegung der materiell-rechtlichen Auffassung des FG

auf der Nichtberücksichtigung dieser Aktenteile beruhen kann (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 21. September 2000 XI B

13/99, BFH/NV 2001, 200; Lange in HHSp, § 96 FGO Rz 161, m.w.N.).

13 aa) Mit dem Vorbringen, das FG habe sich nicht zur Zulässigkeit der Inanspruchnahme der Klägerinnen als

Steuerschuldner (§ 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG) geäußert, ist eine Verletzung des § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO nicht schlüssig

dargetan. Es fehlt bereits an Darlegungen, inwiefern die Vorentscheidung auf dem behaupteten Verfahrensfehler

beruhen kann. Das Vorbringen, die Inanspruchnahme der Klägerinnen sei hier "besonders kritisch", reicht insoweit

nicht aus. Im Übrigen gebietet § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO nicht, alle im Einzelfall gegebenen Umstände im Urteil zu

erörtern. Vielmehr ist im Allgemeinen davon auszugehen, dass ein Gericht auch denjenigen Akteninhalt in Erwägung

gezogen hat, mit dem es sich in den schriftlichen Entscheidungsgründen nicht ausdrücklich auseinander gesetzt hat

(vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 15. September 2006 IX B 209/05, BFH/NV 2007, 80, m.w.N.).

14 bb) Auch mit der Rüge, das FG habe die Vereinbarung einer verdeckten treuhänderischen Vermögensverwaltung

zwischen Schenker und Beschenkten "ausgeklammert" und die objektiv für eine Treuhand sprechenden Umstände

nicht in Erwägung gezogen, ist ein Verstoß des FG gegen den klaren Inhalt der Akten nicht schlüssig dargetan.

15 Soweit die Klägerinnen die vom FG unterlassene Berücksichtigung des dem Vertrag vom 8. Mai 1992 nachfolgenden

Geschehens, eine vom FG nicht erwogene "nicht nur…ganz fern liegende Möglichkeit" einer zwischen O und T

geschlossenen Treuhandvereinbarung sowie schließlich die rechtsfehlerhafte Anwendung des § 25 ErbStG durch das

FG rügen, wendet sich ihr Vortrag allein gegen die Richtigkeit der Vorentscheidung und die ihm zugrunde liegende

rechtliche Würdigung. Revisionsrechtlich sind jedoch die Grundsätze der Tatsachen- und Beweiswürdigung dem

materiellen Recht zuzuordnen und deshalb der Prüfung des BFH im Rahmen eines Verfahrensmangels entzogen. Die

Rüge fehlerhafter Rechtsanwendung vermag die Zulassung der Revision nicht zu begründen (BFH-Beschlüsse vom

29. Mai 2006 VIII B 191/05, BFH/NV 2006, 1658; vom 29. November 1995 XI B 69/95, BFH/NV 1996, 421; Lange in

HHSp, § 115 FGO Rz 246, jeweils m.w.N.).

16 Es ist im Übrigen auch materiell-rechtlich nicht zu beanstanden, dass das FG bei der Prüfung des

Zuwendungstatbestands des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG auf den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses am 8. Mai 1992 und

nicht auf den der nachfolgenden Vereinbarung vom 21. März 1995 abgestellt hat. Dem einer Schenkungsabrede

nachfolgenden Geschehen kann eine rechtliche Bedeutung nur insoweit zukommen, als dieses --was das FG verneint

hat-- für den Zuwendungstatbestand von Bedeutung ist. Das Vorbringen, das FG habe die Frage eines Dissenses

zwischen O und T nicht geprüft, ist unzutreffend. Das FG hat (vgl. Urteilsabdruck S. 15 unten) ausdrücklich ausgeführt,

es erkenne keine Anhaltspunkte für einen Dissens. Soweit schließlich das FG hinsichtlich der von T geleisteten

Zahlung von ca. … Mio. DM von unwidersprochenen Ausführungen des Beklagten und Beschwerdegegners

(Finanzamt --FA--) ausgegangen ist, ist für den gerügten Verstoß gegen den klaren Inhalt der Akten ebenfalls kein

Raum. Das FG ist von einem unwidersprochenen Vorbringen des FA nur hinsichtlich des Gegenstands des

Klagevortrags des T in dem in der Schweiz geführten Zivilrechtsstreit ausgegangen. Der Umstand, dass die

Klägerinnen die Richtigkeit dieses Klagevortrags des T ihrerseits im finanzgerichtlichen Verfahren vor dem FG

bestritten haben, ist insoweit ohne Bedeutung.

17 d) Auch der gerügte Verstoß gegen das Gebot rechtlichen Gehörs ist nicht schlüssig dargelegt. Der Anspruch auf

rechtliches Gehör gewährt keinen Schutz gegen gerichtliche Entscheidungen, die den Vortrag eines Beteiligten aus

materiell-rechtlichen oder formellen Gründen ganz oder teilweise außer Betracht lassen (z.B. BFH-Beschlüsse vom 3.

Juni 2004 VII B 295/03, BFH/NV 2004, 1415; vom 27. September 2006 VI B 59/06, BFH/NV 2007, 88).

18 2. Die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) ist ebenfalls teilweise nicht schlüssig

dargelegt, teilweise ist die Beschwerde insoweit unbegründet.

19 a) Zur Darlegung dieses Zulassungsgrundes bedarf es substantiierter Ausführungen zur Klärungsbedürftigkeit einer

hinreichend bestimmten Rechtsfrage, die im konkreten Streitfall voraussichtlich auch klärbar ist und deren Beurteilung

zweifelhaft oder umstritten ist. Wird die Verfassungswidrigkeit einer Norm geltend gemacht, bedarf es einer

substantiierten, an den Vorgaben des Grundgesetzes (GG) und der einschlägigen Rechtsprechung des

Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) und des BFH orientierten Auseinandersetzung (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom

19. Dezember 2003 II B 152/02, BFH/NV 2004, 533; vom 21. Januar 2005 VIII B 93/03, BFH/NV 2005, 894; vom 3.

Dezember 2008 VII B 65/08, BFH/NV 2009, 707, jeweils m.w.N.).

20 b) Diesen Anforderungen genügt das Vorbringen hinsichtlich der als rechtsgrundsätzlich herausgestellten

Rechtsfrage, ob bei Heranziehung des Schenkers zur Schenkungsteuer der Beschenkte gemäß § 60 Abs. 3 FGO

jedenfalls beim Bestreiten einer Schenkung seitens des Schenkers notwendig beizuladen ist, nicht. Die

Beschwerdebegründung zeigt nicht auf, inwieweit ein über die unter 1.a) angeführte BFH-Rechtsprechung

hinausgehender weiterer Klärungsbedarf besteht.

21 c) Die als rechtsgrundsätzlich aufgeworfene Frage der Verfassungsmäßigkeit des § 10 Abs. 8 und § 20 Abs. 1 Satz 1

ErbStG ist ebenfalls nicht ausreichend dargelegt.

22 aa) Hinsichtlich der als rechtsgrundsätzlich herausgestellten Frage nach der Vereinbarkeit der in § 20 Abs. 1 Satz 1

ErbStG angeordneten Steuerschuldnerschaft des Schenkers mit dem für das ErbStG geltenden

Leistungsfähigkeitsprinzip sowie mit Art. 3 Abs. 1 und Art. 14 Abs. 1 GG fehlt eine substantiierte Auseinandersetzung

mit den Grundlagen und der Reichweite des Leistungsfähigkeitsprinzips im Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht.

Nach der Rechtsprechung des BVerfG (Beschluss vom 7. November 2006 1 BvL 10/02, BVerfGE 117, 1) zielt die vom

Gesetzgeber mit dem ErbStG getroffene Belastungsentscheidung darauf ab, die aus einem Erbfall oder einer

Schenkung resultierende Steigerung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (die durch Erbfall oder Schenkung

vermittelte Bereicherung) des Erwerbers zu besteuern (§ 10 Abs. 1 ErbStG). Aus welchen Gründen auch die

Inanspruchnahme des Schenkers als Steuerschuldner gemäß § 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG am

Leistungsfähigkeitsprinzip zu messen sein soll, obgleich der Schenker schon bei der Bemessung der Höhe seiner

freigebigen Zuwendung seine etwaige Steuerschuldnerstellung gemäß § 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG berücksichtigen

kann und muss, wird in der Beschwerdebegründung nicht substantiiert dargelegt. Im Übrigen ist auch für eine auf das

Leistungsfähigkeitsprinzip zurückgehende Begrenzung der Inanspruchnahme des Schenkers als Steuerschuldner

nichts erkennbar.

23 bb) Auch für die Frage, ob die Steuerschuldnerschaft des Schenkers gemäß § 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG gegen die

Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 GG und den Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) verstößt, fehlt es an schlüssigen

Darlegungen. Die Beschwerdebegründung legt nicht dar, dass diese Frage umstritten sei. Zudem lässt das

Beschwerdevorbringen unberücksichtigt, dass der Schenker aufgrund seiner durch § 20 Abs. 1 Satz 1 ErbStG

begründeten Stellung als Steuerschuldner in die Verantwortung für die Steuerentrichtung einbezogen wird und

aufgrund dieser gesetzlichen Regelung von vornherein gehalten ist, bei der Bemessung der Schenkung für eine

hinreichende Deckung der Steuerschuld Vorsorge zu treffen.

24 cc) Schließlich ist auch die grundsätzliche Bedeutung der Frage, ob § 10 Abs. 8 ErbStG gegen Art. 3 Abs. 1 GG sowie

"gegen das Übermaßverbot und die verfassungsrechtlichen Grundprinzipien und Grenzen des Besteuerungsrechts

des Staates" verstößt, nicht schlüssig dargelegt. Es fehlt jede Auseinandersetzung mit der § 10 Abs. 8 ErbStG

zugrunde liegenden Wertung, die eigene Erbschaftsteuer bzw. Schenkungsteuer im Ergebnis wie eine nicht

beachtliche Verwendung des Erwerbs nach dem Erbfall bzw. der Schenkung zu behandeln (BFH-Urteil vom 20. Juni

2007 II R 29/06, BFHE 217, 187, BStBl II 2007, 722). Der in der Beschwerdebegründung behauptete Verstoß gegen

das Leistungsfähigkeitsprinzip genügt aus den vorstehend unter 2.b)aa) angeführten Gründen nicht den

Darlegungsanforderungen.

25 d) Soweit die Klägerinnen die Erhebung einer Erdrosselungsteuer sowie einen Verstoß gegen die "Belastungsgrenze

in Höhe der Hälfte des Besteuerungsgutes" geltend machen, ist die Beschwerde unbegründet. Die Rechtsfrage ist

bereits höchstrichterlich geklärt und deswegen nicht mehr klärungsbedürftig. Denn der BFH hat mit Beschluss vom 27.

März 2006 II B 161/05 (BFH/NV 2006, 1301, m.w.N.) bereits entschieden, dass der Frage eines Verstoßes des ErbStG

gegen den sog. Halbteilungsgrundsatz keine grundsätzliche Bedeutung zukommt.