Urteil des BFH vom 29.05.2008
BFH: Zulassung der Revision wegen greifbarer Gesetzwidrigkeit, Anwendung der Übergangsvorschrift gem. § 27 Abs. 2 UStG, grundstück, steuerbefreiung, umbau, neubau, vermieter, verzicht, vermietung
BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 29.5.2008, V B 160/07
Zulassung der Revision wegen greifbarer Gesetzwidrigkeit - Anwendung der Übergangsvorschrift gem. § 27 Abs. 2 UStG
Tatbestand
1
I. Streitig ist die Anwendbarkeit der Übergangsvorschrift des § 27 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1993 in
der ab dem 1. Januar 1994 geltenden Fassung.
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Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, die nach ihrem
Gesellschaftsvertrag beabsichtigte, ein Grundstück in G mit einem Verbrauchermarkt zu bebauen und zu vermieten.
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Das Bauvorhaben wurde zunächst von einer KG betreut und abgewickelt. Die KG schloss im Jahr 1993 mit der Stadt G
einen --den Bebauungsplan ersetzenden-- "Vorhabens- und Erschließungsplan", der Grundlage für den Abbruch des
auf dem Grundstück befindlichen Gebäudes und den anschließenden Neubau geworden ist. Der Antrag auf einen
Bauvorbescheid für den Neubau eines Verbrauchermarktes vom 26. Mai 1992 und die Abbruchgenehmigung vom 13.
September 1993 sind an die KG gerichtet, die in beiden Bescheiden als "Bauherr" bezeichnet wird. Gleiches gilt für
die endgültige Baugenehmigung vom 8. März 1994. Ein Hinweis auf die Klägerin als Vertretene (Begünstigte, usw.) ist
den Bescheiden nicht zu entnehmen.
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Die Abbrucharbeiten sind nach Darstellung der Klägerin bereits im Oktober 1993 durchgeführt worden. Bebaut wurde
das Grundstück ab März 1994.
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Nachdem die Eigentumsverhältnisse geklärt werden konnten, erwarb die Klägerin im März 1995 das Grundstück.
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Nach Fertigstellung vermietete die Klägerin das Grundstück ab Juli 1995 an die KG als Generalmieter. Diese
vermietete Teile des Objekts an eine Sparkasse und zwei Arztpraxen.
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Die Klägerin verzichtete gemäß § 9 UStG auf die Steuerbefreiung ihrer Vermietungsumsätze nach § 4 Nr. 12 Buchst. a
UStG und machte in ihren Umsatzsteuererklärungen für die Jahre 1994 bis 1996 (Streitjahre) Vorsteuerbeträge im
Zusammenhang mit der Errichtung des Gebäudes geltend.
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Sie berief sich dabei auf die bis zum 31. Dezember 1993 gültige Fassung des § 9 Abs. 2 UStG, wonach der Verzicht
auf die Steuerbefreiung möglich war, soweit --wie im Streitfall-- das Grundstück weder Wohnzwecken noch anderen
nichtunternehmerischen Zwecken diente. Die zum 1. Januar 1994 in Kraft getretene Einschränkung des § 9 Abs. 2
UStG, wonach der Verzicht auf die Steuerbefreiung bei der Vermietung von Grundstücken (§ 4 Nr. 12 Buchst. a UStG)
nur zulässig ist, soweit der Leistungsempfänger das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet oder zu
verwenden beabsichtigt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen, sei nicht anwendbar, weil die
Übergangsvorschrift des § 27 Abs. 2 UStG eingreife. Denn mit der Errichtung des Grundstücks sei vor dem 11.
November 1993 begonnen worden. Hierfür sei auch die Durchführung von Abbrucharbeiten ausreichend, wenn diese
in unmittelbarem zeitlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang mit nachfolgenden Bauarbeiten ständen, wie sich
aus Abschn. 148a Abs. 5 der Umsatzsteuer-Richtlinien (UStR) ergebe.
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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage gegen die Umsatzsteuerbescheide für 1994 bis 1996 vom 12. April 2000 ab.
Es führte zur Begründung aus, die Klägerin könne sich nicht mit Erfolg auf die Übergangsregelung des § 27 Abs. 2 Nr.
3 UStG i.V.m. Abschn. 148a Abs. 5 UStR berufen, "weil sie die Entscheidung zu bauen, in 1993 nicht nach außen
kenntlich gemacht hat". Im streitentscheidenden Zeitraum (bis 11. November 1993) sei allein die KG Ansprechpartner
für Behörden, Kommunen etc. gewesen. Sie, die Klägerin, sei erst zu einem späteren Zeitpunkt (z.B. Auftrag über die
Rohbauarbeiten im Februar 1994, Grundstückskaufvertrag in 1995) Dritten gegenüber in Erscheinung getreten.
10 Gegen dieses Urteil wendet sich die Klägerin mit der Nichtzulassungsbeschwerde. Sie beantragt, die Revision zur
Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative der Finanzgerichtsordnung
(FGO) zuzulassen.
Entscheidungsgründe
11 II. Die Nichtzulassungsbeschwerde der Klägerin ist unbegründet.
12 1. Soweit die Klägerin Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative FGO wegen Abweichung der
Vorentscheidung von Urteilen des Bundesfinanzhofs (BFH) begehrt, liegt diese Abweichung nicht vor.
13 a) Die von der Klägerin hierzu genannten BFH-Urteile vom 5. Juni 2003 V R 32/02 (BFHE 203, 200, BStBl II 2004, 28),
vom 30. Juni 2005 V R 46/02, BFH/NV 2005, 1882) und vom 26. Januar 2006 V R 74/03 (BFH/NV 2006, 1164)
betreffen andere Sachverhalte, nämlich den Umbau eines Altbaus. Nach diesen Urteilen sind beim Umbau eines
vermieteten (oder zur Vermietung bestimmten) Altbaus folgende Fälle zu unterscheiden (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV
2005, 1882, unter 4.):
14 - Für vermietete Altbauten, die vor dem 11. November 1993 errichtet worden sind, ist der Verzicht auf die
Steuerbefreiung der Vermietungsumsätze nach § 9 Abs. 2 UStG a.F. ohne jede zeitliche Beschränkung möglich. Dies
gilt auch, wenn der Vermieter den Altbau nach dem 11. November 1993 erworben hat.
15 - Hat der Vermieter nach dem 10. November 1993 Erhaltungsaufwendungen für den Altbau getätigt, ändert dies
nichts daran, dass mit der Errichtung des Gebäudes vor dem 11. November 1993 begonnen worden ist.
16 - Hat der Vermieter nach dem 10. November 1993 Aufwendungen für den Altbau getätigt, die zu Herstellungskosten
des Gebäudes führen, ist zu unterscheiden, ob es sich um nachträgliche Herstellungskosten handelt, weil sie zu einer
über den ursprünglichen Zustand hinausgehenden wesentlichen Verbesserung des Gebäudes führen, oder ob sie zur
Herstellung eines neuen Gebäudes (Neubaus) führen. Nur im zuletzt genannten Fall ist mit der Errichtung des
Gebäudes nach dem 10. November 1993 begonnen worden.
17 Dass die vorstehende Rechtsprechung sich allein auf Fälle des Umbaus eines Altbaus beschränkt, ergibt sich auch
aus dem Urteil in BFH/NV 2006, 1164, in dem es u.a. heißt (unter II. b bb): "Anhaltspunkte dafür, dass die Renovierung
zu einem Neubau geführt hat, sind weder festgestellt noch sonst ersichtlich."
18 b) Im vorliegenden Streitfall geht es dagegen nicht um den Umbau eines Altbaus, sondern um den Abriss eines
Altbaus und die Errichtung eines Neubaus. Eine Divergenz ist aber nicht gegeben, wenn dem angeblich
divergierenden Urteil kein vergleichbarer Sachverhalt zugrunde liegt (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 20. Juni 2006 IX
B 15/06, BFH/NV 2006, 1654, unter 3.; vom 28. Juni 2006 III B 119/05, BFH/NV 2006, 1844, unter 2.).
19 2. Die Revision kann entgegen der Ansicht der Klägerin auch nicht gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative FGO
wegen greifbarer Gesetzwidrigkeit zugelassen werden.
20 a) Zwar ist die Revision auch dann zuzulassen, wenn ein Rechtsfehler des FG zu einer "greifbar gesetzwidrigen"
Entscheidung geführt hat (vgl. z.B. BFH-Beschlüsse vom 28. Juli 2003 V B 72/02, BFH/NV 2003, 1597; vom 31. Mai
2005 III B 143/04, BFH/NV 2005, 1632; vom 12. Januar 2006 II B 65/05, BFH/NV 2006, 813).
21 Voraussetzung ist, dass die Entscheidung des FG in einem solchen Maße fehlerhaft ist, dass das Vertrauen in die
Rechtsprechung nur durch eine höchstrichterliche Korrektur der finanzgerichtlichen Entscheidung wiederhergestellt
werden könnte (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 28. August 2007 VII B 357/06, BFH/NV 2008, 113). Diese Voraussetzung
kann z.B. vorliegen, wenn das FG eine offensichtlich einschlägige entscheidungserhebliche Vorschrift übersehen hat
(vgl. BFH in BFH/NV 2003, 1597) oder wenn das Urteil jeglicher gesetzlichen Grundlage entbehrt oder auf einer
offensichtlich Wortlaut und Gesetzeszweck widersprechenden Gesetzesauslegung beruht (vgl. BFH-Beschluss vom 8.
Februar 2006 III B 128/04, BFH/NV 2006, 1116). Unterhalb dieser Grenze liegende erhebliche Rechtsfehler reichen
nicht aus, um eine greifbare Gesetzwidrigkeit oder gar eine Willkürlichkeit der angefochtenen Entscheidung
anzunehmen (vgl. BFH-Beschluss vom 7. Juli 2005 IX B 13/05, BFH/NV 2005, 2031).
22 b) Die Klägerin meint, ein solcher schwerwiegender Rechtsfehler sei im Streitfall in zweifacher Hinsicht gegeben. Zum
einen habe das FG "entgegen der Rechtsprechung des BFH die objektbezogen zum maßgeblichen Stichtag
vorliegende Investitionsabsicht subjektbezogen für die Klägerin eingefordert"; zum anderen habe das FG "die von ihm
angewendeten Rechtsgrundlagen in so eklatanter Weise objektiv willkürlich angewendet, dass die Entscheidung
unter keinem denkbaren Gesichtspunkt rechtlich vertretbar ist".
23 c) Mit diesen Ausführungen hat die Klägerin keine greifbare Gesetzwidrigkeit der Vorentscheidung dargelegt.
24 Zum einen liegt --wie unter II. 1. ausgeführt-- die von der Klägerin angenommene Divergenz des FG-Urteils zur
Rechtsprechung des BFH nicht vor.
25 Zum anderen hat das FG nicht --wie die Klägerin meint-- Abschn. 148a Abs. 5 Satz 5 UStR "Gesetzesrang
beigemessen" und "den Richtlinieninhalt in sein Gegenteil verkehrt". Vielmehr hat das FG die --zumindest rechtlich
vertretbare-- Auffassung vertreten, auf die Übergangsregelung in § 27 Abs. 2 UStG könne sich nur berufen, wer vor
dem 11. November 1993 nach außen kenntlich gemacht habe, dass er (selbst) ein Gebäude errichten wolle.