Urteil des BFH vom 28.08.2008
BFH: Unbilligkeit der Vollstreckung bei Aufrechnungslage, Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung bei verfassungsrechtlichen Bedenken, treu und glauben, wahrscheinlichkeit, stundung, gegenforderung
BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 28.8.2008, VII B 233/07
Unbilligkeit der Vollstreckung bei Aufrechnungslage - Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung bei verfassungsrechtlichen
Bedenken
Tatbestand
1 I. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) betreibt seit 2003 ein gewerbliches Unternehmen. In ihren
Umsatzsteuervoranmeldungen August 2003 bis August 2004 wies sie einen Vorsteuerüberhang von insgesamt … EUR
aus. Aufgrund des Ergebnisses einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung erkannte das damals zuständige Finanzamt die
geltend gemachten Vorsteuerguthaben jedoch nicht an und erließ am 1. Oktober 2004 für diesen Zeitraum
Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheide über jeweils 0 EUR. Dabei vertrat es die Auffassung, dass die Klägerin eine
gemäß § 4 Nr. 8 Buchst. f des Umsatzsteuergesetzes (UStG) umsatzsteuerfreie Vermittlung von gewerblichen
Lottospielgemeinschaften betrieben habe, so dass insoweit ein Vorsteuerabzug nicht in Betracht komme. Gegen die
Vorauszahlungsbescheide legte die Klägerin Einsprüche ein, über die noch nicht entschieden worden ist. Nach einer
Umstellung des Dienstleistungsangebots behandelte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) die
Klägerin ab September 2004 als umsatzsteuerpflichtig.
2 Weil Umsatzsteuern und Nebenleistungen für die Voranmeldungszeiträume Oktober und November 2004, Februar und
März 2005 sowie das III. Quartal 2005 in Höhe von über … EUR nicht entrichtet wurden, übersandte das FA der
Klägerin am 25. Oktober 2005 eine Vollstreckungsankündigung. Daraufhin beantragte die Klägerin wegen dieser
Verbindlichkeiten die Gewährung einer Verrechnungsstundung sowie die einstweilige Einstellung der Vollstreckung
nach § 258 der Abgabenordnung (AO). Den wegen der Ablehnung des Vollstreckungsaufschubs eingelegten
Einspruch wies das FA als unbegründet zurück. Die dagegen gerichtete Klage hatte keinen Erfolg.
3 Das Finanzgericht (FG) urteilte, dass die Einleitung der Zwangsvollstreckung nicht unbillig sei, so dass die
Voraussetzungen des § 258 AO im Streitfall nicht erfüllt seien. Ein unangemessener Nachteil der Vollstreckung ergebe
sich nicht daraus, dass das FA über die Einsprüche gegen die Vorauszahlungsbescheide noch nicht entschieden habe.
Denn die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung der Ausgangsumsätze vor August 2004 sei von der
umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der ab September 2004 getätigten Umsätze unabhängig. Selbst wenn davon
ausgegangen werden könne, dass das Verhalten des FA aufgrund einer unzutreffenden Anwendung des UStG
widersprüchlich sei, könne ein unangemessener Nachteil nicht durch ein nur kurzfristiges Zuwarten vermieden werden.
Denn in dem seit ca. 16 Monaten anhängigen Finanzrechtsstreit habe das FA deutlich gemacht, dass es von seiner
Rechtsauffassung nicht abrücken werde. Darüber hinaus habe die Klägerin weder substantiiert dargelegt noch
nachgewiesen, dass ihre Existenz infolge der drohenden Vollstreckung gefährdet sei.
4 Mit ihrer Beschwerde begehrt die Klägerin die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung (§ 115 Abs. 2
Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Im Streitfall stelle sich die für eine Vielzahl von Fällen relevante Frage, ob die
Vollstreckung auch dann i.S. von § 258 AO unbillig sei, wenn der Vollstreckungsgläubiger seine Entscheidung über
vom Vollstreckungsschuldner geltend gemachte Gegenansprüche, wie z.B. Vorsteueransprüche, und damit auch eine
gerichtliche Entscheidung über diese Ansprüche hinauszögere, gleichwohl aber wegen unstreitig bestehender
Forderungen die Vollstreckung betreibe. Inzwischen sei wegen der immer noch ausstehenden
Einspruchsentscheidungen Untätigkeitsklage erhoben worden. Das FG verkenne die Problematik im Hinblick auf die
Unbilligkeit der Zwangsvollstreckung, die im Streitfall darin liege, dass das FA einerseits eine möglicherweise positive
Entscheidung über das Bestehen der geltend gemachten Vorsteueransprüche hinauszögere, andererseits jedoch
unvermindert die Vollstreckung betreibe. Die Rechtsauffassung des FG greife in durch Art. 19 Abs. 4 des
Grundgesetzes (GG) geschützte Rechtspositionen ein, indem die Verzögerung der Einspruchsbearbeitung zur
Begründung herangezogen werde, dass ein unangemessener Nachteil nicht durch ein nur kurzfristiges Zuwarten
verhindert werden könne.
5 Das FA ist der Beschwerde unter Hinweis auf die fehlende Klärungsfähigkeit der von der Klägerin aufgeworfenen
Rechtsfrage entgegengetreten. Eine Verzögerung liege deshalb nicht vor, weil über die geltend gemachten
Gegenansprüche eine Entscheidung durch das FA bereits getroffen worden sei und die endgültige Klärung im Rahmen
der anhängigen Untätigkeitsklage herbeigeführt werden müsse.
Entscheidungsgründe
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II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Die von der Klägerin aufgeworfene Rechtsfrage ist nicht klärungsbedürftig.
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1. Nach ständiger Rechtsprechung kommt einer Rechtssache grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1
FGO zu, wenn im konkreten Fall eine Rechtsfrage entscheidungserheblich ist, die im allgemeinen Interesse an einer
einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts der höchstrichterlichen Klärung bedarf. Zudem muss die
Rechtsfrage in einem künftigen Revisionsverfahren klärungsfähig sein. Eine Rechtsfrage ist nicht mehr
klärungsbedürftig, wenn sie bereits höchstrichterlich geklärt ist und sie sich demzufolge nur so beantworten lässt, wie
es das FG getan hat.
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a) Unter Beachtung dieser Grundsätze lässt es der Senat dahinstehen, ob die Beschwerde den
Darlegungserfordernissen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO entspricht, jedenfalls ist die Frage, ob die Vollstreckung auch
dann i.S. von § 258 AO unbillig ist, wenn der Vollstreckungsgläubiger seine Entscheidung über vom
Vollstreckungsschuldner geltend gemachte Gegenansprüche hinauszögert und gleichwohl die Vollstreckung wegen
einer unstreitigen Forderung betreibt, nicht klärungsbedürftig. Hinsichtlich eines Antrags auf Stundung einer
unstreitigen Forderung aufgrund einer vermeintlich bestehenden Gegenforderung hat der Bundesfinanzhof (BFH)
entschieden, dass eine erhebliche Härte, die eine Ablehnung des Stundungsbegehrens rechtswidrig erscheinen
lasse, nur dann gegeben sei, wenn der Gegenanspruch mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit bestehe und
in absehbarer Zeit fällig werde. Denn nur in einem solchen Fall wäre, wenn nicht sogleich, so doch wenigstens
alsbald mit einer Rückgewähr des Stundungsbetrags zu rechnen (BFH-Urteil vom 6. Oktober 1982 I R 98/81, BFHE
138, 1, BStBl II 1983, 397). In einer späteren Entscheidung hat der BFH diesen Rechtsgedanken auf die Regelung in §
258 AO übertragen (vgl. BFH-Beschluss vom 29. November 1984 V B 44/84, BFHE 142, 418, BStBl II 1985, 194) und
ausgeführt, dass die einstweilige Einstellung oder Beschränkung der Vollstreckung gemäß § 258 AO wie die
Stundung eine Billigkeitsmaßnahme darstelle, die in das pflichtgemäße Ermessen der Vollstreckungsbehörde gestellt
sei. Soweit nicht die Unbilligkeit einzelner Vollstreckungsmaßnahmen, sondern die Einstellung oder die
Beschränkung der Vollstreckung insgesamt in Rede stehe, habe eine solche Maßnahme stundungsähnlichen
Charakter. Werde der Vollstreckung entgegengehalten, der Vollstreckungsschuldner habe Gegenansprüche gegen
den Vollstreckungsgläubiger, würden sich parallele Wertungen wie bei der Stundung ergeben.
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Im Hinblick auf die der Vollstreckung zugrunde liegenden Verwaltungsakte hat der BFH schließlich in Erwägung
gezogen, dass die behauptete Rechtswidrigkeit dieser Verwaltungsakte dann die Voraussetzungen des § 258 AO
erfüllen könnte, wenn der Steuerpflichtige rechtzeitig einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gestellt habe, und
dieser zwar noch nicht beschieden worden sei, aber mit hoher Wahrscheinlichkeit anzunehmen sei, dass er Erfolg
haben werde (Senatsbeschluss vom 12. Juni 1991 VII B 66/91, BFH/NV 1992, 156).
10 b) Nach dieser Rechtsprechung liegt eine Unbilligkeit der Vollstreckung i.S. von § 258 AO nicht bereits deshalb vor,
weil der Vollstreckungsschuldner Gegenansprüche geltend gemacht hat, die vom FA jedoch nicht anerkannt worden
sind, so dass das Bestehen oder Nichtbestehen der behaupteten Ansprüche der Klärung in einem finanzgerichtlichen
Verfahren bedarf. Vielmehr könnte sich eine Vollstreckung allenfalls dann als unbillig erweisen, wenn die
behaupteten Ansprüche unstreitig sind oder zumindest mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit bestehen und
wenn sie fällig sind. Denn eine Aufrechnung ist nach § 387 des Bürgerlichen Gesetzbuchs nur mit einer wirksamen
und fälligen Gegenforderung zulässig. Insoweit ist die von der Klägerin aufgeworfene Frage so zu beantworten, wie es
das FG zumindest im Ergebnis getan hat. Die vorstehend skizzierten Voraussetzungen, unter denen die
Rechtsprechung eine Unbilligkeit der Vollstreckung in Betracht gezogen hat, sind im Streitfall offensichtlich nicht
erfüllt. Der Beschwerde sind nicht einmal nähere Ausführungen zu entnehmen, nach denen darauf geschlossen
werden kann, dass die behaupteten Umsatzsteueransprüche mit dem erforderlichen Maß an Wahrscheinlichkeit
bestehen. Unter einem solchen Vorbehalt ist die Frage, der die Beschwerde grundsätzliche Bedeutung beimisst, auch
nicht gestellt.
11 c) Selbst wenn die von der Klägerin aufgeworfene Frage dahingehend verstanden werden könnte, ob eine Unbilligkeit
der Vollstreckung insbesondere durch eine --etwa absichtlich herbeigeführte-- Verzögerung in der Bearbeitung eines
Einspruchs gegen einen die Anerkennung des geltend gemachten Gegenanspruchs ablehnenden Verwaltungsakt
ausgelöst werden könnte, käme eine Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO nicht in Betracht. Denn es
kann nicht davon ausgegangen werden, dass jede Verzögerung bei der Entscheidung über einen solchen
Rechtsbehelf im Hinblick auf eine gleichzeitig eingeleitete Vollstreckung gegen den auch im Steuerrecht zu
beachtenden Grundsatz von Treu und Glauben verstößt. Vielmehr käme es auf die Umstände des jeweiligen
Einzelfalls, insbesondere auf den Grund für die lange Bearbeitungszeit, auf das konkrete Ausmaß der Verzögerung
und auf eine etwaige Verletzung der Mitwirkungspflicht des Vollstreckungsschuldners an. Da eine Allgemeingültigkeit
beanspruchende Klärung der so verstandenen Rechtsfrage in einem künftigen Revisionsverfahren nicht herbeigeführt
werden könnte, kommt der Rechtsfrage auch keine Klärungsfähigkeit zu.
12 2. Soweit sich die Klägerin gegen die Rechtsauffassung des FG wendet, dass aufgrund des seit 16 Monaten
anhängigen Finanzrechtsstreits ein unangemessener Nachteil durch ein nur kurzfristiges Zuwarten nicht vermieden
werden könne, genügt die bloße Behauptung eines Verstoßes gegen Art. 19 Abs. 4 GG nicht den Anforderungen, die
an die Darlegung eines Verfassungsverstoßes zu stellen sind. Denn die bloße Behauptung, die Vorgehensweise des
Gerichts oder eine von diesem angewandte Norm sei verfassungswidrig, kann nicht zur Zulassung der Revision
wegen grundsätzlicher Bedeutung führen, sofern diese nicht offenkundig ist (BFH-Beschluss vom 21. Februar 2002 XI
B 39/01, BFH/NV 2002, 1035, m.w.N.). Vielmehr muss der Beschwerdeführer in der Beschwerdeschrift den
behaupteten Verfassungsverstoß im Einzelnen darlegen. Erforderlich ist hierzu eine substantiierte, an den Vorgaben
des GG sowie der dazu ergangenen Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts orientierte rechtliche
Auseinandersetzung mit dem erstinstanzlichen Urteil (BFH-Beschlüsse vom 26. September 2002 VII B 270/01,
BFH/NV 2003, 480, und vom 3. April 2001 VI B 224/99, BFH/NV 2001, 1138).