Urteil des BFH, Az. IV R 100/06

Keine verlustbedingte Teilwertabschreibung einer atypisch stillen Beteiligung - Vorliegen einer atypischen oder einer typisch stillen Gesellschaft - Folgen der Unwirksamkeit eines Gesellschaftsvertrags - Fehlendes Mitunternehmerrisiko trotz vertraglicher
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 1.7.2010, IV R 100/06
Keine verlustbedingte Teilwertabschreibung einer atypisch stillen Beteiligung - Vorliegen einer atypischen oder einer typisch
stillen Gesellschaft - Folgen der Unwirksamkeit eines Gesellschaftsvertrags - Fehlendes Mitunternehmerrisiko trotz
vertraglicher Beteiligung an Wertsteigerungen des Betriebsvermögens - Zulässigkeit der Klage gegen einen Folgebescheid -
Keine Bindungswirkung des Körperschaftsteuerbescheids gegenüber dem Gewerbesteuermessbescheid
Tatbestand
1
I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH, hat sich mit Vertrag vom 18. Dezember 1996 (im
Weiteren Vertrag), der als Vertrag über die Leistung einer stillen Beteiligung bezeichnet wurde, mit einer Einlage von
500.000 DM an der P-GmbH beteiligt. Deren Unternehmensgegenstand war die Herstellung und der Vertrieb von
Kommunikations- und Multimediaprodukten sowie die Beratung, die Schulung, der Support und der Service in diesen
Bereichen. Der Vertrag lautet auszugsweise wie folgt:
2
"§ 6
1. Dem stillen Gesellschafter stehen die gesetzlichen Informations- und Kontrollrechte gem. § 233 HGB zu. Darüber
hinaus stehen dem stillen Gesellschafter zusätzlich auch die Rechte gem. § 118 HGB und § 51a GmbHG zu.
...
4. Dem stillen Gesellschafter steht ein Vetorecht gegen die Beschlußfassung über die Feststellung des
Jahresabschlusses zu ...
§ 9
1. Der stille Gesellschafter erhält auf sein stilles Beteiligungskapital eine garantierte Mindestverzinsung in Höhe von
15 % p.a. Diese erhält er auch, wenn die Inhaberin keinen Gewinn erwirtschaftet ...
2. Der stille Gesellschafter ist ferner an dem Gewinn und Verlust der Inhaberin beteiligt.
3. ... Der jährliche Gewinnanspruch ist begrenzt auf einen Betrag, der 25 % der von ihm geleisteten Einlage entspricht
...
4. ... Höchstens ist der stille Gesellschafter an dem Verlust bis zur Höhe seiner Einlage beteiligt.
...
§ 14
1. Bei Auflösung der stillen Gesellschaft hat der stille Gesellschafter Anspruch auf Auszahlung des
Auseinandersetzungsguthabens ...
2. Bemessungsgrundlage für die Höhe des Auseinandersetzungsguthabens ist eine auf den Stichtag durchgeführte
Unternehmensbewertung. Die Bewertung des Unternehmens erfolgt nach dem Ertragswertverfahren ..."
3
Im Vorfeld des Vertragsschlusses teilte die Klägerin der P-GmbH mit Schreiben vom 9. Dezember 1996 unter
Bezugnahme auf eine beigefügte rechtliche Stellungnahme ihres Prozessbevollmächtigten mit, dass der Abschluss
eines typisch stillen Gesellschaftsvertrages beabsichtigt sei. Dies ergebe sich, ungeachtet einiger nicht eindeutiger
Formulierungen in dem Vertragsentwurf, insbesondere aus dem Umstand, dass sie --die Klägerin-- nicht an den stillen
Reserven und dem Firmenwert beteiligt sei. Eine Beteiligung an den stillen Reserven und dem Firmenwert sei auch
nicht gewollt. Das Schreiben wurde als "Entwurf eines Sideletters/Konkretisierung der Auslegung des uns vorgelegten
Entwurfes über die Leistung einer stillen Beteiligung" bezeichnet.
4
Ausweislich der dem zuständigen Veranlagungsfinanzamt eingereichten Bilanz zum 31. Dezember 1996 ging die P-
GmbH allerdings davon aus, dass durch den Vertrag ein atypisch stilles Beteiligungsverhältnis begründet worden sei.
5
Daneben war die Klägerin am Stammkapital der P-GmbH in Höhe von 100.000 DM beteiligt. Der Gesellschaftsvertrag
der P-GmbH enthält in § 10 2. folgende Regelung:
6
"Der Gesellschafter ..." --die Klägerin-- "hat, solange ein Vertragsverhältnis zwischen ihm und der Gesellschaft über
eine stille Beteiligung besteht, kraft Sonderrecht das Recht, von den Gesellschaftern die Bestellung bzw. Abberufung
eines von ihm bestimmten alleinvertretungsberechtigten Geschäftsführers zu verlangen ..."
7
Die Eröffnung des Konkursverfahrens über das Vermögen der P-GmbH wurde durch Beschluss des Amtsgerichts X
vom 4. September 1998 mangels Masse abgelehnt.
8
Die Klägerin hatte beide Beteiligungen zum Nennwert als Finanzanlagen aktiviert. Unter Hinweis auf die Ablehnung
der Eröffnung des Konkursverfahrens schrieb die Klägerin beide Beteiligungen in der Bilanz zum 31. Dezember 1997
auf jeweils 0 DM ab (Gewinnminderung daher 600.000 DM).
9
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) folgte diesem Ansatz im Gewerbesteuermessbescheid
1997 vom 31. August 1999. Dadurch ergab sich für die Klägerin ein Gewerbeverlust für 1997, den das FA in dem
Bescheid vom 8. September 1999 über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den
31. Dezember 1997 berücksichtigte.
10 Im Rahmen einer Außenprüfung vertrat der Prüfer die Auffassung, es liege eine atypisch stille Beteiligung an der P-
GmbH vor und der damit in Zusammenhang stehende "Verlust" in Höhe von 600.000 DM sei bei der Ermittlung des
Gewerbeertrags der Klägerin gemäß § 8 Nr. 8 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) hinzuzurechnen.
11 Das FA folgte dieser Rechtsansicht und erließ für 1997 einen geänderten Gewerbesteuermessbescheid. Des
Weiteren stellte es den vortragsfähigen Gewerbeverlust auf den 31. Dezember 1997 mit geändertem Bescheid auf 0
DM fest. Durch den Wegfall des Verlustvortrags ergaben sich mittelbar auch Änderungen bei den
Gewerbesteuermessbescheiden 1998 bis 2002 und bei den Bescheiden über die gesonderte Feststellung des
vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31. Dezember 1997 bis 31. Dezember 2000.
12 Die Klägerin wandte sich ausschließlich gegen die geänderten bzw. erstmals erlassenen
Gewerbesteuermessbescheide 1997 bis 2002. Sowohl im Einspruchsverfahren als auch im anschließenden
Klageverfahren führte sie zur Begründung aus, dass die Hinzurechnung der Verluste aus der Beteiligung an der P-
GmbH in Höhe von 600.000 DM gemäß § 8 Nr. 8 GewStG im Jahr 1997 zu Unrecht erfolgt sei, da es sich um eine
typisch stille Beteiligung gehandelt habe.
13 Das Finanzgericht (FG) hat die Klage, mit der die Klägerin die Aufhebung der Gewerbesteuermessbescheide 1997 bis
2002 begehrte, nach vorheriger Zeugenanhörung als unbegründet abgewiesen. Zur Begründung hat es im
Wesentlichen ausgeführt, dass das FA zu Recht von dem Bestehen eines atypisch stillen Beteiligungsverhältnisses
ausgegangen sei. Ausweislich des Gesellschaftsvertrags sei die Klägerin als Mitunternehmerin anzusehen, da sie
Mitunternehmerinitiative habe entfalten können und ein Mitunternehmerrisiko getragen habe. Die der Klägerin
eingeräumten Informations- und Kontrollrechte nach § 118 des Handelsgesetzbuchs (HGB) und § 51a des Gesetzes
betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) seien bereits ausreichend, um das Vorliegen einer
Mitunternehmerinitiative zu bejahen. Zudem sei bei der Beurteilung des Ausmaßes der Mitunternehmerinitiative auch
die Regelung aus dem Gesellschaftsvertrag der P-GmbH miteinzubeziehen, wonach der Klägerin die Befugnis
zugestanden habe, die Bestellung bzw. Abberufung eines von ihr bestimmten alleinvertretungsberechtigten
Geschäftsführers zu verlangen. Durch die Gewinnbegrenzung auf 25 % der Einlage sei das Mitunternehmerrisiko
zwar schwächer ausgeprägt, dieser Umstand werde aber durch die stark ausgeprägte Mitunternehmerinitiative
kompensiert. Weder aus den vom Zeugen geschilderten Umständen des Vertragsabschlusses noch aus dem
Sideletter ergebe sich, dass die Vertragsparteien abweichend von dem Wortlaut des Vertrags eine typisch stille
Gesellschaft hätten gründen wollen. Insbesondere sei der Sideletter weder an den Vertrag angeheftet noch von
beiden Parteien unterzeichnet worden. Etwaige abweichende mündliche Vereinbarungen seien unerheblich, da sie
nach § 17 3. des Vertrags der Schriftform bedurft hätten.
14 Die vollständigen Urteilsgründe sind in Entscheidungen der Finanzgerichte 2007, 704 abgedruckt.
15 Das FA hat während des Klageverfahrens geänderte Gewerbesteuermessbescheide 2000 bis 2002 erlassen.
16 Mit der vorliegenden Revision wendet sich die Klägerin gegen die Annahme des FG, dass zwischen ihr und der P-
GmbH ein atypisch stilles Beteiligungsverhältnis begründet worden sei. Tatsächlich sei nach dem Vertrag eine
(typisch) stille Beteiligung vereinbart worden. Für die Annahme einer atypisch stillen Beteiligung fehle es ihr an dem
Mitunternehmerrisiko. Dieses sei nur zu bejahen, wenn die Beteiligung sich auch auf die stillen Reserven und den
Firmenwert beziehe. Eine solche Beteiligung sei nach dem übereinstimmenden Willen der Vertragsparteien indes
nicht vorgesehen gewesen. Zwar sei dies im Vertrag unter § 14 nicht optimal zum Ausdruck gekommen, soweit dort für
die Berechnung des Auseinandersetzungsguthabens auf die Unternehmensbewertung mittels Ertragswertverfahrens
abgestellt werde.
17 § 14 des Vertrags enthalte aber keinen Hinweis, dass in diesem Bewertungsverfahren die stillen Reserven und der
Firmenwert zu berücksichtigen seien. Eine über die Garantieverzinsung hinaus gehende Beteiligung habe sie sich
auch nur für den Fall einer Nachzuschusszahlung vorbehalten. Dies habe sie der P-GmbH auch in dem Sideletter und
dem Schreiben der Prozessvertreter jeweils vom 9. Dezember 1996 mitgeteilt. Dass diese rechtliche Würdigung dem
übereinstimmenden Willen der Vertragsparteien entsprochen habe, sei auch durch den Zeugen bestätigt worden. Der
Sideletter sei als Auslegungshilfe des Vertragsinhaltes und nicht als Änderung des Vertragsinhaltes zu verstehen
gewesen. Insoweit habe es auch nicht der Unterschrift beider Vertragsparteien bedurft. Die entgegenstehende
Würdigung des FG verstoße daher gegen die Denkgesetze. Das FG habe zudem nicht berücksichtigt, dass der
Sideletter bei der Vertragsunterzeichnung beiden Vertragsparteien vorgelegen habe. Auch sei das Schweigen der P-
GmbH auf den Sideletter als Zustimmung zu dessen Inhalt zu verstehen. Eine entsprechende Vertragsanpassung sei
nur unterlassen worden, da die P-GmbH sich weitere Rechtsberatungshonorare nicht habe leisten können und
angesichts der Liquiditätslage umgehend zum Vertragsabschluss habe kommen wollen. Eine Beteiligung an den
stillen Reserven und dem Firmenwert sei auch deshalb nicht beabsichtigt gewesen, weil wegen erwarteter und
realisierter Unternehmensergebnisse der P-GmbH mit der Bildung stiller Reserven oder eines Firmenwertes nicht zu
rechnen gewesen sei. Die Klägerin sei vielmehr davon ausgegangen, zukünftig Nachschüsse leisten zu müssen.
18 Zu Unrecht habe das FG angenommen, dass das schwächer ausgeprägte Mitunternehmerrisiko durch eine besonders
stark ausgeprägte Mitunternehmerinitiative kompensiert werde. Die insoweit von dem FG in Bezug genommenen
Entscheidungen des Bundesfinanzhofs (BFH) beträfen Sachverhalte, in denen der stille Gesellschafter maßgeblichen
Einfluss auf die Geschäftsführung des Beteiligungsunternehmens gehabt habe. Damit sei der vorliegende Fall nicht
vergleichbar. Ihr --der Klägerin-- sei nur das Recht eingeräumt worden, einen Geschäftsführer zu bestimmen. Ein von
ihr bestimmter Geschäftsführer wäre jedoch ausschließlich an die Weisungen der Gesellschafterversammlung der P-
GmbH gebunden gewesen. Letztere hätte zudem jederzeit einen Geschäftsführer bestellen und abberufen können. Es
sei angesichts der finanziellen Situation der P-GmbH auch nicht beabsichtigt gewesen, neben dem bereits bestellten
Gesellschafter-Geschäftsführer und den bereits beauftragten beiden Unternehmensberatungsgesellschaften einen
weiteren Geschäftsführer zu bestellen. Das Bestimmungsrecht sei daher nicht geeignet gewesen, Einfluss auf die
Geschäftsführung oder Unternehmenspolitik zu nehmen. Da ihr das Bestimmungsrecht in ihrer Eigenschaft als
Gesellschafterin der P-GmbH eingeräumt worden sei, wäre es im Falle des Ausscheidens aus der Gesellschaft
unabhängig vom Fortbestand der stillen Beteiligung erloschen.
19 Die stille Beteiligung führe auch deshalb nicht zu einer mitunternehmerschaftlichen Beteiligung, da sie, anders als die
direkte Beteiligung an der P-GmbH, zumindest für die ersten fünf Jahre auf eine reine Verlustverrechnung ausgerichtet
gewesen sei. Ihr habe es daher an der Gewinnerzielungsabsicht gefehlt, die Voraussetzung für das Vorliegen eines
Mitunternehmerrisikos sei. Der Große Senat des BFH habe mit Beschluss vom 25. Juni 1984 GrS 4/82 (BFHE 141,
405, BStBl II 1984, 751) bei ähnlich gelagertem Sachverhalt die Mitunternehmerstellung einer natürlichen Person, die
als Kommanditist an einer GmbH & Co. KG beteiligt war, verneint. Diese Rechtsprechung müsse auch auf die Klägerin
Anwendung finden, ungeachtet des Umstands, dass sie in der Rechtsform der GmbH tätig sei. Der Große Senat des
BFH habe in dem Beschluss in BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751 zudem dargelegt, dass eine Mitunternehmerschaft
gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) dann nicht vorliege, wenn eine Beteiligung
befristet und deshalb eine Teilhabe an der Betriebsvermögensmehrung nicht zu erwarten sei. Auch im Streitfall sei
von einer Befristung auszugehen, da die stille Gesellschaft zum 31. Dezember 2001 habe gekündigt werden können
und sie auf eine solche Kündigung durch das Beteiligungsunternehmen keinen Einfluss gehabt habe. Da die
Vertragsparteien bis zu diesem Zeitpunkt nicht mit Gewinnen, der Entstehung stiller Reserven oder eines Firmenwerts
gerechnet hätten, sei eine Mitunternehmerschaft der Klägerin zu verneinen.
20 Die fehlerhafte Einschätzung der Beteiligung durch die steuerlichen Berater der P-GmbH sei insoweit unerheblich.
Zudem sei die Rechtsauffassung des FA unmaßgeblich, da für die Beurteilung der rechtlichen Einordnung des
Beteiligungsverhältnisses das Betriebsfinanzamt der P-GmbH zuständig sei.
21 Auch sei das Verhalten des FG widersprüchlich, da es im Rahmen der Beweisaufnahme den Inhalt des Sideletters
thematisiert, diesem Umstand indes bei der Urteilsbegründung ersichtlich keine Relevanz mehr beigemessen habe.
22 Die Klägerin beantragt,
die Vorentscheidung aufzuheben und die Gewerbesteuermessbescheide 1997 bis 2002 in der Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 9. Juni 2005, sowie für die Jahre 2000 bis 2002 in der danach abgeänderten Fassung,
aufzuheben bzw. dahin abzuändern, dass die Hinzurechnung eines Verlusts in Höhe von 600.000 DM bei der
Ermittlung des Gewerbeertrags 1997 unterbleibt.
23 Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
24 Es trägt vor, zu Recht habe das FG die Klage abgewiesen. In § 14 1. und 2. des Vertrags sei ausdrücklich die
Beteiligung der Klägerin an den stillen Reserven und dem Firmenwert geregelt. Insbesondere die Regelung in §
14 3., nach der zum Auflösungsstichtag eine Stichtagsbilanz aufzustellen sei, zeige auf, dass die aktuellen
Unternehmensverhältnisse hätten Berücksichtigung finden sollen. Da der Vertrag keinen Hinweis auf den zeitlich
davor abgefassten Sideletter enthalte und der Inhalt auch keinen Eingang in den Vertrag gefunden habe, sei davon
auszugehen, dass er sich erledigt habe. Die Ausführungen der Klägerin in der Revisionsbegründung entsprächen
daher nicht den schriftlich fixierten tatsächlichen Vereinbarungen.
Entscheidungsgründe
25 II. 1. Der Senat legt das Klage- und Revisionsbegehren der Klägerin entsprechend dem unter I. dargelegten
Revisionsantrag aus. Das Begehren der Klägerin war nach ihrem eindeutigen Klage- und Revisionsvorbringen "nur"
auf die Herabsetzung des Gewerbeertrags für den Erhebungszeitraum 1997 um 600.000 DM gerichtet. Nur insoweit
ist der Gewerbeertrag nach maßgeblicher Sicht der Klägerin durch die auf § 8 Nr. 8 GewStG gestützte Hinzurechnung
im geänderten Gewerbesteuermessbescheid 1997, der nach der Betriebsprüfung erlassen worden ist, zu Unrecht
berücksichtigt worden. Dadurch bedingt verringerte sich der gewerbesteuerrechtliche Verlustvortrag auf den 31.
Dezember 1997, was wiederum mittelbare Auswirkungen auf die Gewerbesteuermessbescheide 1998 bis 2002 sowie
auf die jeweiligen Bescheide über die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes hatte. Das Klagebegehren
war daher nur bezüglich 1997 auf die vollständige Aufhebung des geänderten Gewerbesteuermessbescheids in der
Gestalt der Einspruchsentscheidung gerichtet. Hinsichtlich der Gewerbesteuermessbescheide 1998 bis 2002 richtet
sich das Begehren nur auf eine (Folge-)Änderung unter Berücksichtigung des sich auf den 31. Dezember 1997
ergebenden, entsprechend höheren Verlustvortrags. Das Begehren war indes nicht auf eine vollständige Aufhebung
der Gewerbesteuermessbescheide 1998 bis 2002 gerichtet.
26 Die so auszulegende Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung --FGO--).
27 2. Gewerbesteuermessbescheid 1997
28 Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, dass zwischen der Klägerin und der P-GmbH eine atypisch stille
Gesellschaft begründet worden ist (dazu unter a). Dies führt indes, anders als das FA meint, bei der Ermittlung des
Gewerbeertrags für den Erhebungszeitraum 1997 nicht zu einer Hinzurechnung eines Verlustanteils aus der
Beteiligung an der P-GmbH und Still gemäß § 8 Nr. 8 GewStG. Das Vorliegen einer atypisch stillen Gesellschaft führt
aber dazu, dass die von der Klägerin vorgenommene Teilwertabschreibung der (atypisch) stillen Beteiligung an der P-
GmbH in Höhe von 500.000 DM rückgängig zu machen ist (dazu unter b). Die Teilwertabschreibung des
Gesellschaftsanteils an der P-GmbH in Höhe von 100.000 DM zum Bilanzstichtag 31. Dezember 1997 kommt in der
Bilanz der Klägerin ebenfalls nicht in Betracht (dazu unter c).
29 a) Zu Recht sind das FA und das FG davon ausgegangen, dass durch den Abschluss des Vertrags vom 18. Dezember
1996 ein atypisch stilles Gesellschaftsverhältnis zwischen der Klägerin und der P-GmbH und damit eine
Mitunternehmerschaft begründet worden ist.
30 aa) Der erstmals im Revisionsverfahren erfolgte Vortrag der Klägerin, der Vertrag vom 18. Dezember 1996 sei
zivilrechtlich unwirksam, da es sowohl an dem erforderlichen Gesellschafterbeschluss als auch an der notariellen
Beurkundung fehle, steht der Annahme einer Mitunternehmerschaft nicht entgegen. Der Senat lässt dahinstehen, ob
die Klägerin mit diesem Vorbringen überhaupt im Revisionsverfahren gehört werden könnte. Auch bedarf es keiner
Auseinandersetzung mit der Frage, ob der vorliegende Gesellschaftsvertrag überhaupt den Formerfordernissen
unterlag. Denn auch im Fall der Unwirksamkeit des Gesellschaftsvertrages wäre dieser gemäß § 41 Abs. 1 der
Abgabenordnung (AO) steuerlich zu berücksichtigen.
31 Für die Annahme einer Mitunternehmerschaft und eines Gesellschaftsverhältnisses ist es nicht erforderlich, dass der
als Gesellschaftsvertrag zu qualifizierende Vertragsabschluss allen formellen Anforderungen des Zivilrechts genügt.
Auch bei einer fehlerhaft zustande gekommenen Gesellschaft handelt es sich zivilrechtlich um ein
Gesellschaftsverhältnis (BFH-Beschluss vom 3. März 1998 VIII B 62/97, BFHE 185, 131, BStBl II 1998, 401, m.w.N.).
Die steuerrechtliche Berücksichtigung der fehlerhaften Gesellschaft folgt aus § 41 Abs. 1 AO. Für die Besteuerung
kommt es regelmäßig auf den tatsächlich verwirklichten Sachverhalt an. Haben die Gesellschafter die Vereinbarungen
im Vertrag über die Begründung der Gesellschaft tatsächlich vollzogen, so ist die Unwirksamkeit des Vertrages
steuerrechtlich unerheblich (§ 41 Abs. 1 Satz 1 AO).
32 Im Streitfall hat die Klägerin nach den in Bezug genommenen Feststellungen der Betriebsprüfung die im
Gesellschaftsvertrag vereinbarte Bareinlage in voller Höhe erbracht. Auch hat die P-GmbH in der Bilanz zum 31.
Dezember 1996 ein atypisch stilles Beteiligungsverhältnis zu der Klägerin ausgewiesen. Die Beteiligten haben damit
den Gesellschaftsvertrag erkennbar vollzogen.
33 Die Klägerin kann sich zur Stützung ihrer gegenteiligen Auffassung auch nicht auf die Rechtsprechung zu § 17 Satz 1,
§ 14 Nr. 4 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) berufen, wonach die steuerliche Anerkennung eines
Gewinnabführungsvertrags stets dessen zivilrechtliche Wirksamkeit voraussetzt und deshalb eine Anerkennung des
Vertragsverhältnisses nach den Grundsätzen der fehlerhaften Gesellschaft ausscheidet (Anwendungsfall des § 41
Abs. 1 Satz 2 AO; vgl. BFH-Urteil vom 3. September 2009 IV R 38/07, BFHE 226, 283, BStBl II 2010, 60). Denn anders
als beim Gewinnabführungsvertrag fordert § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG für die einkommensteuerrechtliche
Berücksichtigung der Mitunternehmerschaft nicht, dass der Gesellschaftsvertrag zivilrechtlich wirksam zustande
gekommen ist (BFH-Beschluss in BFHE 185, 131, BStBl II 1998, 401).
34 bb) Ein stiller Gesellschafter kann Mitunternehmer i.S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sein. Voraussetzung für eine
Mitunternehmerschaft ist nach der Rechtsprechung des BFH, dass der Beteiligte Mitunternehmerinitiative entfalten
kann und Mitunternehmerrisiko trägt (ständige Rechtsprechung, vgl. etwa Beschluss des großen Senats des BFH in
BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.V.3.c der Gründe; BFH-Urteil vom 22. August 2002 IV R 6/01, BFH/NV
2003, 36). Mitunternehmerinitiative bedeutet dabei Teilhabe an unternehmerischen Entscheidungen zumindest in
dem Umfang der Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechte eines Kommanditisten nach den Regelungen des HGB.
Mitunternehmerrisiko bedeutet gesellschaftsrechtliche oder eine dieser wirtschaftlich vergleichbare Teilnahme am
Erfolg oder Misserfolg des Unternehmens. Dieses Risiko wird regelmäßig durch die Beteiligung am Gewinn und
Verlust sowie an den stillen Reserven des Anlagevermögens einschließlich des Geschäftswerts vermittelt (Beschluss
des Großen Senats des BFH in BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.V.3.c der Gründe). Erfüllt der stille
Gesellschafter diese Voraussetzungen nach dem Gesamtbild der Verhältnisse (sog. atypische stille Gesellschaft),
besteht zwischen ihm und dem Inhaber des Handelsgewerbes eine Mitunternehmerschaft.
35 cc) Im Streitfall hat das FG zutreffend ausgeführt, dass die Klägerin Mitunternehmerinitiative entfalten konnte. Nach § 6
des Vertrags standen der Klägerin neben den gesetzlichen Informations- und Kontrollrechten eines stillen
Gesellschafters nach § 233 HGB Informations- und Kontrollrechte nach § 118 HGB und § 51a GmbHG zu. Zusätzlich
standen der Klägerin auch Mitwirkungsrechte bei Geschäften und Maßnahmen der P-GmbH zu, die über den
gewöhnlichen Betrieb des Handelsgewerbes hinausgingen (§ 5 des Vertrags). Entsprechende Zustimmungsrechte
hat nach § 164 Satz 1 HGB auch ein Kommanditist. Damit standen der Klägerin insgesamt über die
Mindestanforderungen für die Annahme einer Mitunternehmerinitiative hinausgehende Informations-, Kontroll- und
Mitwirkungsrechte zu.
36 dd) Im Ergebnis zutreffend hat das FG ebenfalls angenommen, dass die Klägerin auch Mitunternehmerrisiko getragen
hat. Nach der Rechtsprechung des BFH ist die allseitige Beteiligung am laufenden Gewinn des Handelsgewerbes für
die Annahme einer Mitunternehmerschaft obligatorisch. Eine Beschränkung der Verlustbeteiligung auf die Einlage ist
dabei unschädlich, denn auch der Kommanditist nimmt nur bis zur Höhe seiner Einlage am Verlust der Gesellschaft
teil. Grundsätzlich erforderlich ist außerdem eine Beteiligung an den stillen Reserven einschließlich des
Firmenwerts/Geschäftswerts (BFH-Urteil vom 18. Februar 1993 IV R 132/91, BFH/NV 1993, 647). Auf sie kann nur
verzichtet werden, wenn nach den Umständen des Einzelfalls das insoweit eingeschränkte Mitunternehmerrisiko
durch eine besonders ausgeprägte Mitunternehmerinitiative ausgeglichen wird (BFH-Urteile vom 11. Dezember 1990
VIII R 122/86, BFHE 163, 346; in BFH/NV 2003, 36, m.w.N).
37 (1) Im Streitfall war die Klägerin nach den vertraglichen Vereinbarungen am laufenden Gewinn und Verlust beteiligt,
am Verlust allerdings nur in Höhe ihrer Einlage. Außerdem stand ihr nach § 14 des Vertrags bei Auflösung der stillen
Gesellschaft ein Auseinandersetzungsguthaben zu, welches auf einer stichtagsbezogenen Unternehmensbewertung
beruhen sollte. Die Bewertung des Unternehmens sollte dabei nach dem Ertragswertverfahren erfolgen. Damit sind
die Anforderungen, die die Rechtsprechung an die Bejahung des Mitunternehmerrisikos stellt, grundsätzlich erfüllt.
38 Anders als die Klägerin meint, fließen in den nach dem Ertragswertverfahren ermittelten Unternehmenswert sowohl
der Geschäftswert (Firmenwert) als auch die stillen Reserven mit ein. Die Ertragswertmethode ist die in der
Betriebswirtschaftslehre vorherrschende Methode zur Unternehmensbewertung (Baumbach/Hopt/Hopt, HGB, 34. Aufl.,
Einl. vor § 1 Rz 36). Die Unternehmensbewertung nach dem Ertragswert dient ebenso wie die Bewertung nach dem
Substanzwert oder nach dem Liquidationswert der Ermittlung des Verkehrswertes des Unternehmens. Der Ertragswert
orientiert sich an den künftig zu erwartenden Erträgen aufgrund einer Prognose, die auf einer Rückschau auf die
letzten drei bis fünf Jahre aufbaut. Der Ertragswert ist dann ein bestimmtes Vielfaches der zu erwartenden
Jahreserträge. Zum Geschäftswert gehören die nicht gegenständlichen Ertragsfaktoren wie Lage, Ansehen und
geschäftliche Verbindungen (good will). Im Ertragswert ist der Geschäftswert mitrepräsentiert, demgegenüber ist er bei
der Substanzwertmethode hinzuzurechnen (Heymann/Horn, HGB, 2. Aufl., Einl. V Rz 21, 22). Da mittels des
Ertragswertverfahrens der Verkehrswert ermittelt wird, sind die stillen Reserven in dem so ermittelten
Unternehmenswert ebenfalls mitberücksichtigt.
39 (2) Die weitere Würdigung des FG, der Sideletter sei nicht geeignet, abweichend von dem Vertragstext den Abschluss
eines typisch stillen Gesellschaftsverhältnisses zu belegen, ist nicht zu beanstanden.
40 Im finanzgerichtlichen Verfahren obliegt es dem FG, den der Besteuerung zu Grunde zu legenden Sachverhalt zu
ermitteln (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO). Es muss zu diesem Zweck den Vortrag der Beteiligten und den sonstigen
Akteninhalt verwerten sowie erforderlichenfalls Beweis erheben (§ 81 FGO). Die Würdigung der ihm vorliegenden
Unterlagen und Beweisergebnisse ist grundsätzlich allein dem FG vorbehalten, das hierbei nach seiner freien, aus
dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung entscheiden muss (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die auf
diese Weise zustande gekommene Entscheidung kann im Revisionsverfahren nur daraufhin überprüft werden, ob das
FG entweder von einem unzureichend aufgeklärten Sachverhalt ausgegangen ist oder mit seiner
Sachverhaltswürdigung gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze verstoßen hat (BFH-Urteil vom 2.
Dezember 2004 III R 50/03, BFH/NV 2005, 1009, m.w.N.).
41 Im Streitfall hat das FG ausgehend von dem Vertragstext und dem Sideletter sowie der Zeugenaussage den
Sachverhalt dahin gewürdigt, dass die Vertragsparteien ein atypisch stilles Gesellschaftsverhältnis vereinbart haben.
Die Angriffe gegen diese Würdigung haben keinen Erfolg. Nach dem ausdrücklichen Wortlaut des Vertrags wird die
Klägerin, wie oben dargelegt (II.2.a dd (1)), an den stillen Reserven und dem Geschäftswert beteiligt. Das FG konnte
daher den Umstand, dass der Sideletter, der den Vertragsbeteiligten vor dem Vertragsschluss bekannt gegeben
worden sein soll, weder von der P-GmbH unterzeichnet noch dem Gesellschaftsvertrag beigefügt war, dahin
würdigen, dass der Vertragsinhalt nicht abweichend von dem klaren Wortlaut abgeändert werden sollte. Diese
Schlussfolgerung des FG ist, wenn nicht sogar zwingend, jedenfalls möglich und deshalb für den Senat bindend (§
118 Abs. 2 FGO). Nur ergänzend weist der Senat darauf hin, dass die rechtliche Eigenqualifikation des
Vertragsverhältnisses durch die Vertragsbeteiligten für die Abgrenzung von typischer und atypischer stiller
Gesellschaft unmaßgeblich ist (BFH-Urteil vom 9. Dezember 2002 VIII R 20/01, BFH/NV 2003, 601, m.w.N.).
42 (3) Der Bejahung des Mitunternehmerrisikos steht nicht entgegen, dass die Klägerin, wie sie nunmehr im
Revisionsverfahren erstmals behauptet, in den Streitjahren nicht von der Existenz nennenswerter stiller Reserven
oder eines Firmenwerts ausgegangen ist. Da die P-GmbH zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses Verluste
erwirtschaftet habe, sei ihre Beteiligung mithin nicht auf Gewinnerzielung gerichtet gewesen. Insoweit handelt es sich
um neues tatsächliches Vorbringen, welches in dem Revisionsverfahren nicht mehr berücksichtigt werden kann.
43 Zudem hat der BFH angenommen, dass eine vertragliche Beteiligung an den Wertsteigerungen des
Betriebsvermögens nur dann bei der Prüfung eines Mitunternehmerrisikos nicht berücksichtigt werden kann, wenn im
Einzelfall nach den objektiven Umständen und den subjektiven Vorstellungen der Vertragsparteien nur eine rein
theoretische, nur durch außergewöhnliche Glücksfälle realisierbare Möglichkeit besteht, dass die betreffende Klausel
rechtliche und damit auch wirtschaftliche Bedeutung erlangen könnte (BFH-Beschluss vom 22. Januar 1981 IV B
41/80, BFHE 132, 542, BStBl II 1981, 424). Ebenso hat der BFH ein Mitunternehmerrisiko verneint, wenn der
Kommanditist einer gewerblich tätigen KG nach dem Inhalt und nach der tatsächlichen Durchführung des
Gesellschaftsvertrags rechtlich oder tatsächlich nicht in der Lage ist, während der Zugehörigkeit zur Gesellschaft an
einer Betriebsvermögensmehrung des gewerblichen Unternehmens teilzunehmen (Beschluss des Großen Senats des
BFH in BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751).
44 Von diesen Fallgestaltungen unterscheidet sich der Streitfall aber wesentlich. In dem in BFHE 132, 542, BStBl II 1981,
424 entschiedenen Fall ging es um die Beurteilung der Beteiligung an einer reinen Abschreibungsgesellschaft
(Filmfonds), die nach der gewählten Gestaltung weder laufende Gewinne hätte erzielen noch stille Reserven hätte
schaffen können. Demgegenüber ist nicht ersichtlich, dass das Unternehmen der P-GmbH, welches den Vertrieb von
Kommunikations- und Multimediaprodukten sowie die damit zusammenhängende Beratung, Schulung, den Support
und Service zum Gegenstand hatte, nicht objektiv mit realer Aussicht auf die Erzielung von Gewinnen betrieben
werden sollte. Das Entstehen eines Firmenwerts wäre mutmaßliche Folge der erfolgreichen unternehmerischen
Betätigung. Nicht ausgeschlossen ist auch die Bildung stiller Reserven in anderen Wirtschaftsgütern; sie hängt im
Einzelfall lediglich von Art und Umfang des Betriebsvermögens ab. Es ist kein Grund dafür ersichtlich, warum sich die
Klägerin an der P-GmbH mit einer Kapitaleinlage beteiligen sollte, wenn sie von einem Scheitern deren
Unternehmens infolge dauerhafter Verlusterzielung ausgehen musste. Dafür spricht auch, dass die Verlustbeteiligung
der Klägerin nach § 9 4. des Vertrags der Höhe nach auf die geleistete Einlage beschränkt war. Die von der Klägerin
behauptete typisch stille Beteiligung unterstellt, könnte sich eine Verlustzuweisung gewinnwirksam nur bis zur Höhe
der nominalen Beteiligung auswirken (s. dazu Schmidt/Weber- Grellet, EStG, 29. Aufl., § 5 Rz 270, Stichwort: Stille
Beteiligung; Dötsch, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 20 Rz F 150 f.). Ohne die Erwartung der Klägerin auf
künftige Gewinne und damit auch auf das Entstehen eines Firmenwerts wäre eine Beteiligung nicht zu erklären. Dass
die Klägerin offensichtlich nicht eine sofortige, sondern eine erst mittel- oder langfristige Verbesserung der Ertragslage
erwarten konnte, schadet insoweit nicht. Denn es reicht aus, wenn der Vereinbarung über die Beteiligung an den
Wertsteigerungen des Betriebsvermögens überhaupt eine mehr als theoretische Bedeutung zukommt. Dies war im
Streitfall jedenfalls im Zeitpunkt des Abschlusses des Gesellschaftsvertrags zu bejahen.
45 (4) Schließlich bedarf es keiner Auseinandersetzung mit dem Vorbringen der Klägerin, es habe ihr an der
Gewinnerzielungsabsicht gefehlt. Denn das Merkmal des Mitunternehmerrisikos wird allein durch die objektive
Möglichkeit zur Teilhabe an einer Betriebsvermögensmehrung ausgefüllt (Beschluss des Großen Senats des BFH in
BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751). Auf das subjektive Merkmal der Gewinnerzielungsabsicht kommt es in diesem
Zusammenhang daher nicht an.
46 (5) Ebenso wenig bedarf es einer Entscheidung der --vom FG bejahten-- Rechtsfrage, ob das der Klägerin in ihrer
Eigenschaft als Gesellschafterin der P-GmbH eingeräumte "Sonderrecht", die Bestellung oder Abberufung eines von
ihr bestimmten alleinvertretungsberechtigten Geschäftsführers zu verlangen, tatsächlich ausreichen könnte, um ein
nur schwach ausgeprägtes Mitunternehmerrisiko der Klägerin zu kompensieren.
47 b) Die Bejahung der Mitunternehmerschaft hat zur Folge, dass der Gewerbeertrag im Erhebungszeitraum 1997 im
Ergebnis zu Recht um 500.000 DM erhöht worden ist.
48 Das Vorliegen einer Mitunternehmerschaft führt indes, anders als das FA meint, im Streitfall nicht zu einer
Hinzurechnung eines Verlustanteils aus der Beteiligung an der P-GmbH und Still gemäß § 8 Nr. 8 GewStG. Eine
solche Hinzurechnung setzt zunächst voraus, dass ein Verlustanteil aus der Beteiligung an der P-GmbH und Still in
die Gewinnermittlung der Klägerin Eingang gefunden hat. Ein Verlustanteil ist indes weder im Rahmen einer
gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte für die P-GmbH und Still festgestellt worden noch hat das FG
Tatsachen festgestellt, die die Ermittlung des Verlustanteils der Klägerin losgelöst von einem gesonderten
Gewinnfeststellungsverfahren für Zwecke der Gewerbesteuer ermöglichen könnten. Tatsächlich hat die Klägerin,
ausgehend von ihrer rechtlichen Beurteilung, auf die typisch stille Beteiligung eine Teilwertabschreibung in Höhe von
500.000 DM vorgenommen. Diese Teilwertabschreibung ist aber zu Unrecht erfolgt und daher bei der
Gewinnermittlung für Zwecke der Gewerbesteuer zu korrigieren. Zwar stellt die Beteiligung an einer
Personengesellschaft handelsrechtlich einen Vermögensgegenstand dar, der grundsätzlich mit den
Anschaffungskosten zu aktivieren ist. Steuerrechtlich erscheint die Beteiligung wegen des Transparenzgrundsatzes
aber als Anteil an den Aktiva und Passiva der Personengesellschaft, der durch das Kapitalkonto des Gesellschafters
in der Bilanz der Personengesellschaft repräsentiert wird (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Februar
1991 GrS 7/89, BFHE 163, 1, BStBl II 1991, 691, unter C.III.3.b cc). Es kann dahinstehen, in welcher Weise der Anteil
in der Steuerbilanz des Gesellschafters ausgewiesen wird. Jedenfalls wird die Beteiligung nicht als Wirtschaftsgut i.S.
des § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG aktiviert. Es kommt deshalb auch keine Gewinnminderung durch Abschreibung auf einen
aktiven Bilanzposten in Betracht (BFH-Urteil vom 6. November 1985 I R 242/81, BFHE 145, 359, BStBl II 1986, 333).
49 Die danach fehlerhafte gewinnmindernde Berücksichtigung der Teilwertabschreibung bei der Ermittlung des
Einkommens der Klägerin gemäß §§ 7, 8 KStG im Körperschaftsteuerbescheid 1997 steht der Korrektur des
Gewerbeertrags im Gewerbesteuermessbescheid 1997 nicht entgegen. Eine Bindungswirkung kommt dem
Körperschaftsteuerbescheid insoweit nicht zu.
50 Der Gewerbeertrag ist mithin im Ergebnis zu Recht vom FA in dem angefochtenen geänderten
Gewerbesteuermessbescheid 1997 um 500.000 DM höher angesetzt worden.
51 Ob der Klägerin ein Verlust aus der Beteiligung zuzuweisen ist, bedarf im vorliegenden Verfahren keiner weiteren
Feststellung. Ein etwaiger Verlust wäre durch eine Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 8 GewStG zu kompensieren und
hätte im Ergebnis keinen Einfluss auf die Höhe des Gewerbeertrags.
52 c) Die Erhöhung des Gewerbeertrags um weitere 100.000 DM ist ebenfalls im Ergebnis gerechtfertigt.
53 Der von der Klägerin in dem Jahresabschluss insoweit ausgewiesene Verlust in Höhe von 100.000 DM basierte nicht
auf einer Verlustzuweisung aus der atypisch stillen Beteiligung an der P-GmbH, sondern auf der Teilwertabschreibung
des von der Klägerin daneben erworbenen und aktivierten Gesellschaftsanteils an der P-GmbH in Höhe von 100.000
DM. Eine Teilwertabschreibung des Gesellschaftsanteils an der P-GmbH kommt aber in der Steuerbilanz der Klägerin
nicht in Betracht, da dieser Gesellschaftsanteil als (notwendiges) Sonderbetriebsvermögen II der Klägerin in der
(Sonder-)Bilanz der atypisch stillen Mitunternehmerschaft, der P-GmbH und atypisch stillen Gesellschaft, zu aktivieren
war.
54 Bei dem Anteil eines stillen Gesellschafters einer GmbH und atypisch stillen Gesellschaft an der GmbH handelt es sich
stets um Sonderbetriebsvermögen II, es sei denn, dass die GmbH noch einer anderen als der im
Gesellschaftsinteresse liegenden Geschäftstätigkeit von nicht ganz untergeordneter Bedeutung nachgeht (vgl. dazu
BFH-Urteile vom 12. November 1985 VIII R 286/81, BFHE 145, 62, BStBl II 1986, 55, und vom 15. Oktober 1998 IV R
18/98, BFHE 187, 250, BStBl II 1999, 286). Im Streitfall ist nicht erkennbar, dass die P-GmbH einer anderen
Geschäftstätigkeit nachgegangen ist.
55 Der Senat kann dahinstehen lassen, ob eine Teilwertabschreibung der Gesellschaftsanteile an der P-GmbH im
Sonderbetriebsvermögen der Klägerin bei der P-GmbH und atypisch stillen Gesellschaft zum Bilanzstichtag 31.
Dezember 1997 dem Grunde und der Höhe nach gewinnwirksam vorzunehmen war. Denn ein infolge der
Teilwertabschreibung der Klägerin zuzuweisender Verlust aus der Beteiligung an der P-GmbH und atypisch stillen
Gesellschaft wäre ebenfalls durch eine Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 8 GewStG zu kompensieren und hätte keinen
Einfluss auf die Höhe des Gewerbeertrags der Klägerin.
56 3. Gewerbesteuermessbescheide 1998 bis 2002
57 a) Zu Recht ist das FG von der Zulässigkeit der Klage ausgegangen. Dem steht nicht entgegen, dass die
Gewerbesteuermessbescheide 1998 bis 2002 jeweils Folgebescheide der jeweiligen Bescheide über die Feststellung
des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31. Dezember 1997 bis 31. Dezember 2001 sind, die die Klägerin nicht
angefochten hat.
58 Das Begehren der Klägerin ist, wie oben ausgeführt, auf die Herabsetzung des Gewerbeertrags für den
Erhebungszeitraum 1997 um 600.000 DM gerichtet. Die Herabsetzung des Gewerbeertrags in dieser Höhe hätte zu
der Entstehung eines Gewerbeverlustes geführt, der gemäß § 10a Satz 2 GewStG (nunmehr Satz 6) gesondert
festzustellen wäre. Der Gewerbesteuermessbescheid 1997 ist insoweit Grundlagenbescheid für den Bescheid über
die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31. Dezember 1997. Dieser ist seinerseits sowohl
Folgebescheid im Verhältnis zu dem Gewerbesteuermessbescheid 1997 als auch Grundlagenbescheid im Verhältnis
zu dem Gewerbesteuermessbescheid 1998. Denn Verluste, die in vorangegangenen Erhebungszeiträumen nicht
berücksichtigt worden sind, können im jeweiligen nachfolgenden Erhebungszeitraum nur berücksichtigt werden,
soweit sie der Höhe nach gesondert festgestellt worden sind. Der Gewerbesteuermessbescheid 1998 ist seinerseits
sowohl Folgebescheid im Verhältnis zu dem Bescheid über die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes
zum 31. Dezember 1997 als auch Grundlagenbescheid im Verhältnis zu dem Bescheid über die Feststellung des
vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31. Dezember 1998. Dieselbe Doppelfunktion von Grundlagen- und
Folgebescheid kommt gleichermaßen auch den anderen streitbefangenen Gewerbesteuermessbescheiden sowie
den nicht angefochtenen Verlustfeststellungsbescheiden zu.
59 Gemäß § 42 FGO i.V.m. § 351 Abs. 2 AO können Entscheidungen in einem Grundlagenbescheid nur durch
Anfechtung dieses Bescheids, nicht auch durch die Anfechtung des Folgebescheids, angegriffen werden. Diese
Regelungen führen indes nach gefestigter Rechtsprechung nicht dazu, dass die ausschließlich gegen den
Folgebescheid gerichtete Klage, mit der ausschließlich Einwendungen gegen den Grundlagenbescheid vorgebracht
werden, mangels Rechtsschutzbedürfnisses als unzulässig abzuweisen ist. Zwar kann in dem ausschließlich gegen
den Folgebescheid gerichteten Klageverfahren nicht über Einwendungen gegen den Grundlagenbescheid
entschieden werden. Im Rahmen der Begründetheit der Klage gegen den Folgebescheid ist aber zu prüfen, ob
überhaupt, und wenn ja, in welchem Umfang eine Bindungswirkung für den Folgebescheid an den
Grundlagenbescheid eingetreten ist (BFH-Urteil vom 2. September 1987 I R 162/84, BFHE 151, 104, BStBl II 1988,
142, m.w.N. zur Rechtsprechung).
60 Diese Rechtsprechung ist gleichermaßen auf den vorliegenden Fall einer mehrstufigen Folge von Grundlagen- und
Folgebescheiden anwendbar. Im Streitfall ist daher die Klage gegen die Gewerbesteuermessbescheide 1998 bis
2002 zulässig, ungeachtet des Umstands, dass sich die Einwendungen ausschließlich gegen den
Gewerbesteuermessbescheid 1997 und damit gegen den ersten Grundlagenbescheid der oben genannten
Bescheidfolge richten.
61 b) Das Verfahren betreffend die Gewerbesteuermessbescheide 1998 bis 2002 war auch nicht gemäß § 74 FGO
auszusetzen. Von einer Aussetzung des Verfahrens kann ausnahmsweise abgesehen werden, wenn eine
Entscheidung in einem Verfahren über den Grundlagenbescheid nicht zu erwarten ist (BFH-Beschluss vom 24. März
1999 I B 14/98, BFH/NV 1999, 1383). Im Streitfall konnte das FG daher von einer Aussetzung absehen, da nach seiner
im Ergebnis zutreffenden Rechtsauffassung der Gewerbesteuermessbescheid 1997 rechtmäßig war und deshalb eine
Änderung der Gewerbesteuermessbescheide 1998 bis 2002 und der Bescheide über die Feststellung des
vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31. Dezember 1997 bis 31. Dezember 2001 nicht in Betracht kam.
62 c) Die Gewerbesteuermessbescheide 1998 bis 2002 sind aus den vorgenannten Gründen auch rechtmäßig. Durch
die unter II.2. dargelegte Erhöhung des Gewerbeertrags im Erhebungszeitraum 1997 um 600.000 DM entfällt ein
Verlustvortrag vollständig. Ein Verlust, der mittels gesonderter Verlustfeststellung auf die
Gewerbesteuermessbescheide 1998 bis 2002 vorgetragen werden könnte, kann mithin unter keinen Umständen
entstanden sein.