Urteil des BFH vom 15.05.2013
Verpflegungsmehraufwand für Leiharbeitnehmer
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 15.5.2013, VI R 41/12
Verpflegungsmehraufwand für Leiharbeitnehmer
Leitsätze
Auch Leiharbeitnehmern steht Verpflegungsmehraufwand nur in den Grenzen der Dreimonatsfrist
nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG zu. Insoweit gilt für Leiharbeitnehmer nichts anderes als
für andere auswärts tätige Arbeitnehmer.
Tatbestand
1 I. Streitig ist, in welchem Umfang ein in einem Hafengebiet tätiger Leiharbeitnehmer
Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten geltend machen kann.
2 Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) wurden in den Streitjahren (2004, 2007, 2008) als
Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger war als Hafenarbeiter bei X
nichtselbständig beschäftigt. Der X überlässt seine Arbeitnehmer den in den Häfen von A und
B tätigen Unternehmen. Der täglich an seinen Wohnort zurückkehrende Kläger erfuhr jeweils
am Ende eines Arbeitstages telefonisch von dem X Einsatzort und Einsatzzeit für den
nächsten Arbeitstag. In den Streitjahren war er ausschließlich im Hafen von B tätig. Dort war
er im Wesentlichen an fünf Einsatzstellen tätig, nämlich in E1, in der Einsatzstelle E2 und in
drei weiteren Einsatzstellen (E3 bis E5). Im Streitjahr 2004 war der Kläger in E1 an 161 von
217 Arbeitstagen, im Streitjahr 2007 an 141 von 225 Arbeitstagen bei E2 und an weiteren 60
Tagen bei E3 eingesetzt. Im Streitjahr 2008 war er an 92 von 165 Arbeitstagen bei E2 und an
51 Tagen bei E3 eingesetzt.
3 Die Kläger machten im Rahmen ihrer Einkommensteuerveranlagung die tatsächlichen
Fahrtkosten des Klägers zu dessen jeweiligem Einsatzort mit der Pauschale in Höhe von
0,30 EUR je gefahrenen Kilometer sowie Verpflegungsmehraufwendungen in Höhe von
6 EUR pro Tag (1.278 EUR für 2004, 1.362 EUR für 2007 und 984 EUR für 2008) als
Werbungskosten geltend.
4 Nachdem der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) diese Aufwendungen
zunächst nicht berücksichtigt hatte, änderte er im Einspruchsverfahren auf Grundlage des
zwischen denselben Beteiligten ergangenen Urteils des erkennenden Senats zum
Veranlagungszeitraum 2006 vom 17. Juni 2010 VI R 35/08 (BFHE 230, 147, BStBl II 2010,
852) auch die hier streitigen Einkommensteuerfestsetzungen. Das FA berücksichtigte dabei
zwar die Fahrtkosten zu den Einsatzstellen des Klägers wie beantragt, den
Verpflegungsmehraufwand je Einsatzstelle allerdings nur bis zur Dauer der
zusammenhängenden Einsatztage von drei Monaten. Für die darüber hinausgehenden Zeiten
erkannte es Verpflegungsmehraufwand nur an, wenn den weiteren Einsätzen an dieser Stelle
eine Unterbrechung von mindestens vier Wochen vorausgegangen war.
5 Das Finanzgericht (FG) hat die dagegen erhobene Klage abgewiesen.
6 Die Kläger rügen mit der Revision die Verletzung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 des
Einkommensteuergesetzes in den Fassungen der streitigen Veranlagungszeiträume (EStG).
7 Sie beantragen sinngemäß,
das Urteil des FG aufzuheben und unter Abänderung der Einkommensteuerbescheide und
der dazu ergangenen Einspruchsentscheidungen bei den Einkünften des Klägers aus
nichtselbständiger Arbeit weitere Werbungskosten in Höhe von 702 EUR (2004), 654 EUR
(2007) und 558 EUR (2008) zu berücksichtigen und die Einkommensteuern der Streitjahre
entsprechend herabzusetzen.
8 Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
9 II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zutreffend entschieden, dass über den bereits
berücksichtigten Umfang hinaus keine weiteren Verpflegungsmehraufwendungen
anzusetzen sind.
10 Nach § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Sätze 1 und 2 EStG kann ein
Arbeitnehmer Mehraufwendungen für seine Verpflegung dann als Werbungskosten
abziehen, wenn er vorübergehend von seiner Wohnung und dem Tätigkeitsmittelpunkt
entfernt beruflich tätig ist. Nach § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 3
EStG gilt dies entsprechend, wenn er bei seiner individuellen beruflichen Tätigkeit
typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder auf einem Fahrzeug tätig
wird. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG beschränkt bei einer längerfristigen
vorübergehenden Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte den pauschalen Abzug nach Satz 2
auf die ersten drei Monate (sog. Dreimonatsfrist). Diese Begrenzung auf die ersten drei
Monate begegnet keinen verfassungsrechtlichen Bedenken (dazu Senatsurteil vom 8. Juli
2010 VI R 10/08, BFHE 230, 352, BStBl II 2011, 32, m.w.N.).
11 a) Die Beteiligten gehen zu Recht übereinstimmend davon aus, dass der Kläger als
Leiharbeitnehmer eine Auswärtstätigkeit ausübte, die grundsätzlich zum Abzug
erwerbsbedingter Verpflegungsmehraufwendungen berechtigt. Der erkennende Senat nimmt
insoweit zur Begründung auf sein zwischen denselben Beteiligten ergangenes Urteil in
BFHE 230, 147, BStBl II 2010, 852 Bezug. Danach kommt ein Leiharbeitnehmer
typischerweise weder an einer regelmäßigen Arbeitsstätte noch an einem
Tätigkeitsmittelpunkt zum Einsatz, so dass ein Abzug erwerbsbedingter
Verpflegungsmehraufwendungen grundsätzlich nicht ausgeschlossen ist. Entsprechendes
gilt auch für die hier streitigen Veranlagungszeiträume. Denn auch in den hier zu
entscheidenden Streitjahren war der Kläger im Rahmen seiner beruflichen Tätigkeit nicht in
einer betrieblichen Einrichtung seines Arbeitgebers, sondern an jeweils verschiedenen
Orten des Hafens von B bei jeweils unterschiedlichen Kunden seines Arbeitgebers tätig.
12 b) Wie der erkennende Senat schon früher entschieden hat, gilt die Dreimonatsfrist
grundsätzlich für alle Formen einer Auswärtstätigkeit einschließlich der
Einsatzwechseltätigkeit (Urteile vom 27. Juli 2004 VI R 43/03, BFHE 207, 196, BStBl II 2005,
357; vom 19. Dezember 2005 VI R 30/05, BFHE 212, 218, BStBl II 2006, 378). An dieser
Rechtsauffassung hält der Senat unverändert fest. Denn das mit der Neuregelung des
Verpflegungsmehraufwands durch das Jahressteuergesetz 1996 verfolgte Ziel, allen
Arbeitnehmern mit Auswärtstätigkeiten die gleichen Pauschalen zuzumessen, dient der
steuerlichen Gleichbehandlung und der Vereinfachung. Damit ist es insbesondere
entbehrlich, einzelne Formen der Auswärtstätigkeit voneinander abzugrenzen, um ihnen
unterschiedliche Rechtsfolgen zuzuweisen. Von diesem Grundsatz sind lediglich
Fahrtätigkeiten ausgenommen. Denn insoweit unterscheidet § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5
EStG zwischen Tätigkeitsstätte einerseits und Fahrzeug andererseits (Senatsurteil vom
24. Februar 2011 VI R 66/10, BFHE 232, 524, BStBl II 2012, 27).
13 2. Nach diesen Rechtsgrundsätzen steht dem Kläger Verpflegungsmehraufwand nur in den
Grenzen der Dreimonatsfrist nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG zu. Insoweit gilt für
Leiharbeitnehmer nichts anderes als für andere Arbeitnehmer, die sich auf Auswärtstätigkeit
befinden, indem sie bei Kunden ihres Arbeitgebers tätig werden. Im Übrigen hat der Senat
schon früher auf diese Rechtsauffassung hingewiesen. Denn er hat bereits in dem zwischen
denselben Beteiligten ergangenen Urteil in BFHE 230, 147, BStBl II 2010, 852, unter II.2.b in
Rz 16 der Gründe mit Hinweis auf § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG hinsichtlich des
Abzugs von Verpflegungsmehraufwand darauf abgehoben, ob Anhaltspunkte dafür
vorliegen, dass der Kläger bei den jeweiligen Auftraggebern seines Arbeitgebers jeweils
länger als drei Monate ununterbrochen tätig gewesen war.
14 Entgegen der Auffassung der Kläger folgt aus dem Senatsurteil in BFHE 232, 524, BStBl II
2012, 27 nicht, dass die Dreimonatsfrist für Leiharbeitnehmer keine Geltung haben sollte.
Denn dort hat der Senat unter Hinweis auf seine Entscheidung zur Verfassungsmäßigkeit
der Dreimonatsfrist (Urteil in BFHE 230, 352, BStBl II 2011, 32) ausgeführt, dass die
Dreimonatsfrist auch sachgerecht erscheint, weil sich der Arbeitnehmer nach einer
Übergangszeit typischerweise auf die Verpflegungssituation vor Ort einstellen, die Höhe der
Kosten beeinflussen und damit den "Mehr"-Aufwand minimieren oder sogar vermeiden kann.
Wird der Steuerpflichtige an einem solchen Ort längerfristig, nämlich über einen Zeitraum
von mehr als drei Monaten eingesetzt, geht das Gesetz mithin typisierend davon aus, dass
dem Steuerpflichtigen mit Fristablauf die Verpflegungssituation vor Ort bekannt ist.
Angesichts dessen kommt es nicht darauf an, zu welchem Zeitpunkt der Kläger von seinem
Einsatzort erfahren hatte, sondern nur, dass er tatsächlich längerfristig an derselben ihm
bekannten Tätigkeitsstätte eingesetzt worden war.