Urteil des BFH vom 05.03.2014
Verwendung eines mit hälftigem Vorsteuerabzug erworbenen PKW für private Zwecke - Anwendungsbereich von § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG - Auslegung einer Ausnahmevorschrift
BUNDESFINANZHOF Urteil vom 5.3.2014, XI R 29/12
Verwendung eines mit hälftigem Vorsteuerabzug erworbenen PKW für private Zwecke -
Anwendungsbereich von § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG - Auslegung einer Ausnahmevorschrift
Leitsätze
Macht ein Unternehmen in Besteuerungszeiträumen ab 2004 aus Eingangsleistungen für die Miete
oder den Betrieb eines sowohl unternehmerisch als auch privat genutzten PKW, der nach dem 31.
März 1999 und vor dem 1. Januar 2004 angeschafft wurde, den vollen Vorsteuerabzug geltend, ist
die Versteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe nicht nach § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG a.F.
ausgeschlossen.
Tatbestand
1 I. Streitig ist, ob die in den Jahren 2005 bis 2009 (Streitjahre) erfolgte Verwendung eines im
Jahr 2001 erworbenen, dem Unternehmen zugeordneten PKW zu nichtunternehmerischen
Zwecken als unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzsteuer unterliegt.
2 Der Kläger und Revisionskläger (Kläger), ein Rechtsanwalt und Steuerberater, erwarb im
Jahr 2001 einen PKW, den er sowohl unternehmerisch als auch privat nutzte. Die ihm bei
der Anschaffung in Rechnung gestellte Umsatzsteuer zog er nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1
i.V.m. § 15 Abs. 1b des Umsatzsteuergesetzes i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes
(StEntlG) 1999/2000/ 2002 vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402, BStBl I 1999, 304 --UStG
a.F.--) nur zur Hälfte als Vorsteuer ab.
3 In den Streitjahren fielen für den Betrieb des auch teilweise zu privaten Zwecken genutzten
PKW Aufwendungen an, die jeweils mit Umsatzsteuer belastet waren. Für die Verwendung
des PKW zu privaten Zwecken berücksichtigte der Kläger in seinen
Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre keine unentgeltliche Wertabgabe, machte aber
gleichzeitig den vollen Vorsteuerabzug aus den vorsteuerbelasteten Kosten geltend.
4 Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) gewährte den geltend
gemachten vollen Vorsteuerabzug, unterwarf allerdings die Nutzung des PKW zu privaten
Zwecken gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) als unentgeltliche
Wertabgabe der Umsatzsteuer. Dabei ging es von einer hälftigen Verwendung des PKW zu
privaten Zwecken aus und erließ für die Streitjahre am 5. Juli 2010 entsprechende
Umsatzsteuer-Änderungsbescheide.
5 Mit den gegen diese Bescheide gerichteten Einsprüchen machte der Kläger geltend, dass
die Verwendung des PKW zu privaten Zwecken aufgrund der Übergangsvorschrift des § 27
Abs. 5 UStG nicht als unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzsteuer unterliege. Das FA wies
die Einsprüche mit Einspruchsentscheidung vom 17. Juni 2011 als unbegründet zurück.
6 Das Finanzgericht (FG) wies die hiergegen erhobene Klage ab. Aus § 27 Abs. 5 UStG folge,
dass ab 2004 bezogene Eingangsleistungen für den Betrieb eines sowohl unternehmerisch
als auch privat genutzten PKW zum vollständigen Vorsteuerabzug berechtigten. Im
Gegenzug unterliege die private Nutzung des PKW als unentgeltliche Wertabgabe der
Umsatzsteuer. Da der Kläger weder ein Fahrtenbuch geführt noch Angaben zum Umfang der
nichtunternehmerischen Fahrzeugnutzung gemacht habe, könne von einer hälftigen
Fahrzeugnutzung zu nichtunternehmerischen Zwecken ausgegangen werden. Das Urteil
des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2013, 471 veröffentlicht.
7 Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung von § 27 Abs. 5 Satz 1 UStG und § 3 Abs. 9a
Satz 2 UStG a.F. Mit ihrer Auslegung des § 27 Abs. 5 UStG verstoße die Vorentscheidung
gegen das Bestimmtheitsgebot und den Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit der
Besteuerung. Der durch § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG a.F. angeordnete Ausschluss der
Versteuerung unentgeltlicher Wertabgaben in Fällen der vorliegenden Art beanspruche
gemäß § 27 Abs. 5 Satz 1 UStG weiterhin Geltung. Denn § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG, der
Ausnahmen zur Fortgeltung der in § 27 Abs. 5 Satz 1 UStG genannten Vorschriften festlege,
schließe nur die Fortgeltung für solche Vorschriften aus, die Regelungen zu
"Vorsteuerbeträgen" enthielten. Hierunter könne aber § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG a.F. nicht
fallen, weil diese Norm die Versteuerung unentgeltlicher Wertabgaben anordne und mithin
eine Regelung zur "Umsatzsteuer" sei. Gleiches ergebe sich aus der in § 27 Abs. 5 Satz 2
UStG enthaltenen Formulierung "Vorsteuerbeträge, die auf die Miete oder den Betrieb
entfallen", da diese Fassung fast wörtlich § 15 Abs. 1b UStG a.F. entspreche.
8 Diese Auslegung von § 27 Abs. 5 UStG sei das nicht mehrdeutige Ergebnis einer
grammatikalischen Auslegung der Vorschrift unter Beachtung des Wortsinns und entspreche
auch dem allgemeinen Grundsatz, Ausnahmevorschriften eng auszulegen. Weitere
Überlegungen zum Sinn und Zweck des Gesetzes und zur Gesetzeshistorie verböten sich,
weil solche Überlegungen keinen Ausdruck im Wortlaut des § 27 Abs. 5 UStG gefunden
hätten.
9 Die Ausführungen des FG zum systematischen Zusammenhang zwischen § 15 Abs. 1b
UStG a.F. und § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG a.F. würden verkennen, dass dieser Zusammenhang
nur bei der vor dem 1. Januar 2004 geltenden Rechtslage --und nicht in den Streitjahren--
gegeben sei.
10 Nicht überzeugen könne schließlich die Argumentation des FG, § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG sei
nur eine gesetzliche Klarstellung. Denn wenn § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG in Bezug auf den
Vorsteuerabzug keinen eigenständigen Reglungsinhalt hätte, müsse sich der Wegfall der
Vorsteuerreduzierung allein aus § 27 Abs. 5 Satz 1 UStG herleiten lassen. Genau das
Gegenteil sei jedoch der Fall.
11 Der Kläger beantragt,
das Urteil des FG, die Umsatzsteuer-Änderungsbescheide für 2005 bis 2009 vom 5. Juli
2010 und die Einspruchsentscheidung vom 17. Juni 2011 aufzuheben.
12 Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.
13 Es schließt sich den Ausführungen des FG an und tritt dem Vorbringen des Klägers
entgegen.
Entscheidungsgründe
14 II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung --FGO--).
15 Zu Recht hat das FG entschieden, dass die Nutzung des PKW zu privaten Zwecken insoweit
als unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzsteuer unterliegt, als der Kläger in den Streitjahren
Eingangsleistungen für den Betrieb des PKW bezog und die darauf entfallenden
Vorsteuerbeträge abziehbar waren.
16 1. Das FG hat --für den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindend-- festgestellt, dass der Kläger
den dem Unternehmen zugeordneten PKW in den Streitjahren auch für private Zwecke
nutzte. Diese Verwendung unterliegt nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG als unentgeltliche
Wertabgabe insoweit der Umsatzsteuer, als die Aufwendungen für den Betrieb des
Fahrzeugs zum Vorsteuerabzug berechtigten.
17 2. Die Versteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe ist nicht nach § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG
a.F. ausgeschlossen.
18 a) Nach dieser Vorschrift galt die Versteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe
"nicht bei der Verwendung eines Fahrzeugs, bei dessen Anschaffung oder Herstellung,
Einfuhr oder innergemeinschaftlichem Erwerb Vorsteuerbeträge nach § 15 Abs. 1b nur zu 50
vom Hundert abziehbar waren ...".
19 b) Nach dem von § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG a.F. in Bezug genommenen § 15 Abs. 1b UStG
a.F. waren
"[n]ur zu 50 vom Hundert abziehbar ... Vorsteuerbeträge, die auf die Anschaffung oder
Herstellung, die Einfuhr, den innergemeinschaftlichen Erwerb, die Miete oder den Betrieb
von Fahrzeugen im Sinne des § 1b Abs. 2 entfallen, die auch für den privaten Bedarf des
Unternehmers oder für andere unternehmensfremde Zwecke verwendet werden".
20 c) § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG a.F. und § 15 Abs. 1b UStG a.F. standen in einem
systematischen Zusammenhang (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 19. April 2007
V R 48/05, BFHE 217, 83, BStBl II 2007, 801, unter II.1.c). Durch deren Einführung
bezweckte der Gesetzgeber eine Reduzierung des Vorsteuerabzugs auf 50 % (BTDrucks
14/23, 195, 196 und 198).
21 Diese Reduzierung des Vorsteuerabzugs wurde dadurch erreicht, dass § 15 Abs. 1b UStG
a.F. bei gemischt genutzten Fahrzeugen im Wege gesetzlicher Typisierung von einer
50%igen Fahrzeugnutzung zu nichtunternehmerischen Zwecken ausging und dafür bereits
den Vorsteuerabzug in entsprechender Höhe ausschloss. Einer Korrektur dieses
Vorsteuerabzugs wegen der Verwendung des Fahrzeugs zu unternehmensfremden
Zwecken über § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG bedurfte es demzufolge nicht mehr; sie war durch die
Reduzierung des Vorsteuerabzugs um 50 % abgegolten (BFH-Urteil in BFHE 217, 83, BStBl
II 2007, 801, unter II.1.c, m.w.N.).
22 In diesem Zusammenhang wurden insbesondere auch die Bestimmungen zur
Vorsteuerberichtigung --§ 15a Abs. 3 Nr. 2 und § 15a Abs. 4 Satz 2 UStG jeweils a.F.--
geändert, um aus der Reduzierung des Vorsteuerabzugs folgende Steuervorteile bzw.
Steuerkumulationen zu vermeiden (BTDrucks 14/443, 39).
23 3. Hinsichtlich dieser Regelungen trifft der durch das Steueränderungsgesetz 2003 vom
15. Dezember 2003 (BGBl I 2003, 2645, BStBl I 2003, 710) neu gefasste § 27 Abs. 5 UStG
folgende Übergangsregelung:
24 "§ 3 Abs. 9a Satz 2, § 15 Abs. 1b, § 15a Abs. 3 Nr. 2 und § 15a Abs. 4 Satz 2 in der jeweils
bis 31. Dezember 2003 geltenden Fassung sind auf Fahrzeuge anzuwenden, die nach dem
31. März 1999 und vor dem 1. Januar 2004 angeschafft oder hergestellt, eingeführt,
innergemeinschaftlich erworben oder gemietet worden sind und für die der Vorsteuerabzug
nach § 15 Abs. 1b vorgenommen worden ist. Dies gilt nicht für nach dem 1. Januar 2004
anfallende Vorsteuerbeträge, die auf die Miete oder den Betrieb dieser Fahrzeuge entfallen."
25 a) Den nach § 27 Abs. 5 Satz 1 UStG auch über den 31. Dezember 2003 hinaus
fortgeltenden Bestimmungen ist gemein, dass sie --wie bereits unter II.2.c ausgeführt-- zur
Reduzierung des Vorsteuerabzugs eingeführt wurden und daher im Wege gesetzlicher
Typisierung von einer 50%igen Fahrzeugnutzung auszugehen ist, die durch einen
Ausschluss des Vorsteuerabzugs in entsprechender Höhe ohne Korrekturbedarf durch die
Versteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe erreicht wurde.
26 Dies wird durch § 27 Abs. 5 Satz 1 UStG --und abweichend von § 15 Abs. 1, § 3 Abs. 9a
Nr. 1 UStG-- über den 31. Dezember 2003 für "Altfahrzeuge" fortgeführt. § 27 Abs. 5 Satz 1
UStG stellt insoweit eine Ausnahme zu dem Grundsatz dar, dass der Unternehmer in
Besteuerungszeiträumen ab 2004 --wie vor der Einführung der in § 27 Abs. 5 Satz 1 UStG
genannten Vorschriften-- entweder den Vorsteuerabzug aus den laufenden Betriebskosten
des gemischt genutzten Fahrzeugs (z.B. aus dem Entgelt für die Lieferung von Treibstoff
oder für die Reparatur und Wartung des Fahrzeugs) aufgrund entsprechender Zuordnung nur
zu dem unternehmerisch genutzten Anteil geltend machen kann oder dass er eine
vollständige Zuordnung vornehmen und dementsprechend den Vorsteuerabzug zunächst in
vollem Umfang in Anspruch nehmen kann und dann in Höhe der nichtunternehmerischen
Verwendung eine unentgeltliche Wertabgabe zu versteuern hat (vgl. z.B. BFH-Urteil vom
11. März 1999 V R 78/98, BFHE 188, 160, BFH/NV 1999, 1178, unter II.1.).
27 b) Von dieser Ausnahme sieht § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG jedoch eine Rückausnahme ("Dies
gilt nicht...") vor: Dies --d.h., die Ausnahme vom Regelfall-- gilt nicht für Vorsteuerbeträge, die
auf den Betrieb dieser Fahrzeuge entfallen. Für diese Vorsteuerbeträge gilt in
Besteuerungszeiträumen ab 2004 wieder die Rechtslage wie vor Einführung der in § 27
Abs. 5 Satz 1 UStG genannten Vorschriften.
28 c) Dagegen lässt sich § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG nicht entnehmen, dass der Ausschluss der
Versteuerung unentgeltlicher Wertabgaben auch auf Eingangsleistungen für die Miete oder
den Betrieb eines Fahrzeugs Anwendung findet, aus denen der zum Vorsteuerabzug
berechtigte Unternehmer den vollen Vorsteuerabzug vornimmt. Dies ergibt sich bereits aus
dem Wortlaut des § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG sowie dem dargelegten systematischen
Zusammenhang zwischen § 27 Abs. 5 Satz 1 UStG und § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG. Bestätigt
wird dies durch eine historische, teleologische und richtlinienkonforme Auslegung, weil es
sonst zu einem --nationalrechtlich und unionsrechtlich nicht gewollten-- unversteuerten
Endverbrauch käme.
29 aa) Entgegen dem rechtskräftigen Urteil des Niedersächsischen FG vom 15. Dezember
2011 5 K 180/11 (EFG 2012, 563, unter I.) und der Ansicht des Klägers liegt es bereits
innerhalb des möglichen Wortsinns des § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG, dass der Ausschluss der
Versteuerung unentgeltlicher Wertabgaben über den 31. Dezember 2003 hinaus insoweit
keine Anwendung findet, als in Besteuerungszeiträumen ab 2004 aus Eingangsleistungen
für die Miete oder den Betrieb dieses Fahrzeugs der volle Vorsteuerabzug geltend gemacht
wurde.
30 (1) Denn § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG nimmt durch die Formulierung "Dies gilt nicht" auf § 27
Abs. 5 Satz 1 UStG insgesamt und damit auf alle dort genannten Bestimmungen des § 3
Abs. 9a Satz 2, § 15 Abs. 1b, § 15a Abs. 3 Nr. 2 und § 15a Abs. 4 Satz 2 UStG a.F. Bezug
und bestimmt, dass diese bei dem Bezug von Eingangsleistungen für die Miete oder den
Betrieb von Fahrzeugen in Besteuerungszeiträumen ab 2004 insgesamt nicht mehr
anwendbar sind.
31 (2) Dass es in § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG heißt, dies gelte nicht "für nach dem 1. Januar 2004
anfallende Vorsteuerbeträge ...", bedeutet entgegen der Auffassung des Klägers nicht, dass
sich diese Regelung nur auf diejenigen in § 27 Abs. 5 Satz 1 UStG genannten Vorschriften
bezieht, die Regelungen zu Vorsteuerbeträgen treffen (§ 15 Abs. 1b, § 15a Abs. 3 Nr. 2 und
§ 15a Abs. 4 Satz 2 UStG a.F.) und mithin nicht auf § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG a.F.
32 Denn da --wie unter II.2.c dargelegt-- § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG a.F. lediglich eine
Folgeänderung der durch § 15 Abs. 1b UStG a.F. eingeführten Beschränkung der
Abziehbarkeit von Vorsteuerbeträgen bei gemischt genutzten Fahrzeugen ist, erstreckt sich
der Anwendungsbereich des § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG bei verständiger Würdigung auch auf
§ 3 Abs. 9a Satz 2 UStG a.F.
33 bb) Auch die historische Auslegung gebietet den Ausschluss der Versteuerung
unentgeltlicher Wertabgaben nur insoweit, als der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1b UStG
a.F. vorzunehmen war.
34 Die Einschränkung des Vorsteuerabzugs nach § 15 Abs. 1b UStG a.F. bei gleichzeitigem
Ausschluss der (an sich) nach § 3 Abs. 9a Satz 1 Nr. 1 UStG a.F. eintretenden Besteuerung
durch § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG a.F. beruhte auf Art. 2 Abs. 1 der Entscheidung 2000/186/EG
des Rates der Europäischen Union vom 28. Februar 2000 (Amtsblatt der Europäischen
Gemeinschaften 2000 Nr. L 59/12), wonach die Bundesrepublik Deutschland nicht nur dazu
ermächtigt wurde, den Abzug der Mehrwertsteuer für gemischt genutzte Fahrzeuge zu
beschränken, sondern gleichzeitig auch dazu, die Verwendung des Fahrzeugs zu
unternehmensfremden Zwecken nicht mehr der Erbringung einer Dienstleistung gegen
Entgelt gleichzustellen.
35 Bereits daraus wird ersichtlich, dass die typisierende Reduzierung des Vorsteuerabzugs
durch § 15 Abs. 1b UStG a.F. und die Nichtversteuerung unentgeltlicher Wertabgaben
gemäß § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG a.F. sowohl unionsrechtlich als auch nach nationalem Recht
in einem inneren Sachzusammenhang standen und sich bedingten (vgl. BFH-Urteil in BFHE
217, 83, BStBl II 2007, 801, unter II.1.c).
36 cc) Die Beschränkung des Ausschlusses der Versteuerung unentgeltlicher Wertabgaben auf
solche Eingangsleistungen, für die der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1b UStG a.F.
vorgenommen worden ist, entspricht auch der Auslegung nach dem § 27 Abs. 5 UStG
prägenden Regelungszweck (teleologische Auslegung).
37 Denn auch nach den Gesetzesmaterialien zum Steueränderungsgesetz 2003 besteht ein
materiell-rechtlicher Zusammenhang zwischen dem Wegfall von § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG
a.F. und der Aufhebung von § 15 Abs. 1b UStG a.F. Danach ist zu dem Wegfall von § 3
Abs. 9a Satz 2 UStG a.F. ausgeführt (BTDrucks 15/1562, 43):
38 "Folgeänderung aus der Aufhebung des § 15 Abs. 1b UStG [a.F.] (beschränkter
Vorsteuerabzug bei gemischt genutzten Fahrzeugen). Nach der Aufhebung des § 15 Abs. 1b
UStG [a.F.] ist die private Nutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Fahrzeugs als
unentgeltliche Wertabgabe der Besteuerung zu unterwerfen. § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG [a.F.]
schloss dies bisher aus."
39 Gleiches ergibt sich aus der Entwurfsbegründung zu § 27 Abs. 5 UStG (BTDrucks 15/1562,
53):
40 "Im Gegenzug [zum Wegfall des § 15 Abs. 1b UStG a.F.] ist die private Nutzung nach § 3
Abs. 9a UStG der Besteuerung zu unterwerfen. Für Fahrzeuge, die nach dem 1. Januar 2004
angeschafft werden, kann der volle Vorsteuersteuerabzug unter den Voraussetzungen des
§ 15 UStG gewährt werden. Für ab dem 1. Januar 2004 fällige Miet- und Leasingraten von
Fahrzeugen, die vor dem 1. Januar 2004 dem Unternehmen zugeordnet wurden, gilt das
Gleiche."
41 dd) Dass die Verwendung eines Fahrzeugs zu unternehmensfremden Zwecken insoweit als
unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzsteuer unterliegt, als ab dem Jahr 2004 zum
Vorsteuerabzug berechtigende Eingangsleistungen bezogen werden, ergibt sich schließlich
auch aus der richtlinienkonformen Auslegung des § 27 Abs. 5 UStG.
42 (1) Art. 6 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur
Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern --
Richtlinie 77/388/EWG-- (seit dem 1. Januar 2007 Art. 26 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG
des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem --
MwStSystRL--) bezweckt, den Steuerpflichtigen, der für seinen privaten Bedarf oder den
seines Personals einen Gegenstand verwendet oder eine Dienstleistung erbringt, und den
Endverbraucher, der einen Gegenstand oder eine Dienstleistung gleicher Art erwirbt, gleich
zu behandeln. Um dieses Ziel zu erreichen, lässt es Art. 6 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie
77/388/EWG (seit dem 1. Januar 2007 Art. 26 Abs. 1 Buchst. a der MwStSystRL) nicht zu,
dass ein Steuerpflichtiger, der beim Kauf eines seinem Unternehmen zugeordneten
Gegenstands die Mehrwertsteuer abziehen konnte, der Zahlung der Mehrwertsteuer entgeht,
wenn er diesen Gegenstand für seinen privaten Bedarf oder den seines Personals
verwendet, und daher gegenüber dem Endverbraucher, der den Gegenstand unter Zahlung
von Mehrwertsteuer erwirbt, ungerechtfertigte Vorteile genießt. Ebenso wenig erlaubt es
Art. 6 Abs. 2 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG (seit dem 1. Januar 2007 Art. 26 Abs. 1
Buchst. b der MwStSystRL), dass ein Steuerpflichtiger oder Angehörige seines Personals
Dienstleistungen des Steuerpflichtigen, für die eine Privatperson Mehrwertsteuer hätte
zahlen müssen, steuerfrei erhalten (Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union --
EuGH-- vom 16. Oktober 1997 C-258/95 --Fillibeck--, Slg. 1997, I-5577, Umsatzsteuer-
Rundschau --UR-- 1998, 61, Rz 25; vom 20. Januar 2005 C-412/03 --Hotel Scandic
Gåsabäck--, Slg. 2005, I-743, UR 2005, 98, Rz 23; BFH-Urteil vom 9. Dezember 2010
V R 17/10, BFHE 232, 243, BStBl II 2012, 53, Rz 21).
43 (2) Da die Richtlinie 77/388/EWG bzw. die MwStSystRL die Gleichbehandlung des
Unternehmers und des Endverbrauchers bezweckt, gilt die durch § 3 Abs. 9a Satz 2 UStG
a.F. bewirkte Suspendierung der Versteuerung unentgeltlicher Wertabgaben bei
richtlinienkonformer Auslegung des § 27 Abs. 5 UStG insoweit nicht, als in den
Besteuerungszeiträumen ab 2004 Eingangsleistungen für die Miete oder den Betrieb von
Fahrzeugen bezogen werden, für die der Vorsteuerabzug nicht mehr nach § 15 Abs. 1b
UStG a.F. vorzunehmen ist. Denn soweit der Vorsteuerabzug für diese Eingangsleistungen
nicht um die Hälfte zu reduzieren ist, bedarf es nach der durch Art. 6 Abs. 2 der Richtlinie
77/388/EWG (seit dem 1. Januar 2007 Art. 26 Abs. 1 der MwStSystRL) bezweckten
Gleichbehandlung des Unternehmers und des Endverbrauchers einer Besteuerung der
Fahrzeugnutzung zu unternehmensfremden Zwecken, um einen unversteuerten
Endverbrauch zu vermeiden.
44 ee) Die vom Senat gefundene Auslegung zu § 27 Abs. 5 UStG entspricht im Übrigen auch
der überwiegenden Auffassung in der Literatur sowie der Ansicht der Finanzverwaltung (vgl.
Birkenfeld, Umsatzsteuer-Handbuch, § 260 Rz 249; Hundt-Eßwein in Offerhaus/Söhn/Lange,
§ 27 UStG Rz 28; Nieskens in Rau/ Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 27 Rz 26; Langer in
Hartmann/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, vor § 27 Abs. 5; Berndt, Umsatzsteuer- und
Verkehrsteuer-Recht 2004, 181, 183; Küffner/Zugmaier, Deutsches Steuerrecht 2004, 864,
865; Zugmaier, Die Information für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer --Inf-- 2004, 222, 225;
Küffner/Zugmaier, Inf 2004, 742, 746; Sikorski, Neue Wirtschafts-Briefe Fach 7, 6525, 6531 f.;
Schreiben des Bundesministerums der Finanzen vom 27. August 2004 IV B 7-S 7300-70/04,
BStBl I 2004, 864, UR 2004, 551, unter Tz. 6.3).
45 d) Die vom Kläger hiergegen vorgebrachten Einwände greifen nicht durch.
46 aa) Anders als der Kläger meint, ist für die Auslegung einer Norm nicht nur auf deren
Wortlaut abzustellen.
47 Der Feststellung des zum Ausdruck gekommenen objektivierten Willens des Gesetzgebers
dienen die Auslegung aus dem Wortlaut der Norm (grammatikalische Auslegung), aus dem
Zusammenhang (systematische Auslegung), aus ihrem Zweck (teleologische Auslegung)
sowie aus den Gesetzesmaterialien und der Entstehungsgeschichte (historische
Auslegung); zur Erfassung des Inhalts einer Norm darf sich der Richter dieser verschiedenen
Auslegungsmethoden --wie hier unter II.3.c-- gleichzeitig und nebeneinander bedienen (vgl.
BFH-Urteil vom 25. September 2013 XI R 41/12, BFHE 243, 69, BStBl II 2014, 135, Rz 23,
m.w.N.).
48 bb) Entgegen der Ansicht des Klägers gebietet auch der Gedanke der engen Auslegung von
Ausnahmevorschriften hier kein anderes Auslegungsergebnis.
49 Zwar ist eine Abweichung oder Ausnahme von einer allgemeinen Regel nach der
Rechtsprechung des EuGH restriktiv auszulegen (EuGH-Urteil vom 19. September 2013 C-
15/12 P --Dashiqiao--, juris, Rz 17, m.w.N.; vgl. auch EuGH-Urteile vom 10. März 2011 C-
540/09 --Skandinaviska Enskilda Banken--, Slg. 2011, I-1509, UR 2011, 751, Rz 20, zu
Art. 13 der Richtlinie 77/388/EWG; vom 13. Juni 2013 C-125/12 --Promociones y
Construcciones BJ 200--, UR 2013, 510, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2013,
758, Rz 31, zu Art. 199 Abs. 1 Buchst. g der MwStSystRL; vgl. z.B. auch Senatsurteil vom
16. Oktober 2013 XI R 34/11, BFHE 243, 435, BFH/NV 2014, 460, Rz 39, zu Art. 13 der
Richtlinie 77/388/EWG).
50 Allerdings stellen § 3 Abs. 9a Satz 2 und § 15 Abs. 1b UStG a.F. ihrerseits eine Ausnahme
von der nach Art. 6 Abs. 2 Buchst. a und Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG
(seit dem 1. Januar 2007 Art. 26 Abs. 1 und Art. 168 Buchst. a der MwStSystRL)
bestehenden allgemeinen Regel dar, wonach das Recht auf den sofortigen Abzug der
vollständigen Vorsteuerbeträge mit der Verpflichtung zur Besteuerung der
unternehmensfremden Verwendung eines Gegenstandes korrespondiert. Diese
Ausnahmebestimmungen setzt § 27 Abs. 5 Satz 2 UStG für die dort genannten
Eingangsleistungen, die in Besteuerungszeiträumen ab 2004 bezogen werden, außer Kraft
(vgl. unter II.3.b).
51 4. Nach den vorgenannten Grundsätzen unterliegt die hier streitbefangene Fahrzeugnutzung
zu nichtunternehmerischen Zwecken insoweit der Umsatzsteuer, als in den Streitjahren
vorsteuerbelastete Eingangsleistungen für den Betrieb des Fahrzeugs bezogen wurden.
52 Sonstige Rechtsfehler der angefochtenen Bescheide oder der Vorentscheidung sind weder
vorgetragen noch sonst ersichtlich.
53 5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.