Urteil des BFH vom 08.09.2008
BFH: Nichtzulassungsbeschwerde: Kumulative Urteilsbegründung, Divergenz, anweisung, steuerfestsetzung, vorsteuerabzug, rückforderung, unternehmer, rückzahlung, rückerstattung, unternehmen
BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 8.9.2008, XI B 220/07
Nichtzulassungsbeschwerde: Kumulative Urteilsbegründung - Divergenz
Tatbestand
1 I. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) ist eine Grundstücksgesellschaft, die von den Eheleuten A und B als
A & B GbR (GbR) gegründet und am 19. Februar 2005 in eine GmbH & Co. KG umgewandelt wurde. Neben dieser GbR
gab es im Streitjahr unter der Bezeichnung GbR X eine weitere Gesellschaft bürgerlichen Rechts zwischen A und B.
2 In ihren Umsatzsteuer-Voranmeldungen für das Streitjahr machte die Klägerin u.a. Vorsteuern geltend, die auf das
Bauvorhaben der "GbR X" entfielen. Die Erstattungsbeträge überwies der Beklagte und Beschwerdegegner (das
Finanzamt --FA--) entsprechend einer schriftlichen Anweisung der GbR sowie des A auf ein Konto des A bei der N-
Bank. Gegen die Nichtberücksichtigung der das Bauvorhaben "GbR X" betreffenden Vorsteuern in einem
Schätzbescheid legte die Klägerin erfolglos Einspruch ein.
3 Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab, da die den Vorsteuerabzug begründenden Bauleistungen nicht für das
Unternehmen der Klägerin erbracht worden seien. Der angefochtene Bescheid sei auch nicht deshalb rechtswidrig,
weil in seinem Abrechnungsteil an die Klägerin ausgezahlte Vorsteuerüberschüsse abgezogen worden seien. Zum
einen sei der Abrechnungsteil nicht Teil der Steuerfestsetzung und berühre daher deren Rechtmäßigkeit nicht, zum
anderen sei die Klägerin die Schuldnerin des Rückzahlungsanspruchs.
4 Ihre Beschwerde wegen Nichtzulassung der Revision, in der sie eine Verbindung mit der am 17. März 2008
eingelegten Nichtzulassungsbeschwerde (XI B 30/08) anregt, stützt die Klägerin auf die grundsätzliche Bedeutung der
Rechtssache sowie auf eine Abweichung des FG von der Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 22. Juli 1986
VII R 10/82 (BFHE 147, 117, BStBl II 1986, 776).
Entscheidungsgründe
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II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg.
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1. Der in der Beschwerdebegründung erfolgten Anregung, das vorliegende Verfahren mit dem Verfahren XI B 30/08
zu verbinden, wird nicht entsprochen. Eine derartige Verbindung wäre zwar in entsprechender Anwendung des § 73
Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässig, aber im Hinblick auf den unterschiedlichen Streitgegenstand
und die unterschiedlichen Rechtsfragen nicht zweckmäßig.
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2. Die Revision ist nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zuzulassen.
Nach ständiger Rechtsprechung ist insoweit Voraussetzung, dass es um eine im konkreten Streitfall voraussichtlich
klärungsfähige Rechtsfrage geht (vgl. BFH-Beschluss vom 15. Juni 2000 IX B 5/00, BFH/NV 2000, 1238). Die von der
Klägerin aufgeworfene Rechtsfrage, ob der Steuerpflichtige, auf dessen Anweisung ein Erstattungsbetrag an einen
Dritten ausbezahlt wurde, der zur Rückerstattung verpflichtete Leistungsempfänger ist, wenn der Erstattungsanspruch
nach materiellem Recht dem Dritten zusteht, ist in einem Revisionsverfahren nicht klärbar. Das FG hat in dem
angefochtenen Urteil keine Feststellungen dazu getroffen, dass die "GbR X" als Dritte zugleich materiell
Erstattungsberechtigte gewesen ist. Denn es hat ausdrücklich nicht geprüft, ob der "GbR X" der Vorsteuerabzug
hinsichtlich sämtlicher Baurechnungen zustünde und ob sie bei Bezug der Bauleistungen überhaupt ernsthaft
beabsichtigt hatte, steuerpflichtige Ausgangsumsätze zu erzielen.
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3. Abgesehen davon fehlt es an der Klärbarkeit einer Rechtsfrage im Revisionsverfahren auch dann, wenn ein FG
sein Urteil auf mehrere Begründungen gestützt hat, die die Entscheidung je für sich tragen (sog. kumulative
Begründung). Es reicht dann für die Revisionszulassung nicht aus, wenn nur eine der Begründungen eine
Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung aufwirft und hinsichtlich der anderen Begründung(en) kein Grund für die
Zulassung der Revision gegeben ist (Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 115 FGO Rz 123; BFH-Beschluss vom
23. Dezember 2004 III B 14/04, BFH/NV 2005, 667).
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So liegen die Verhältnisse im Streitfall. Das FG hat seine Auffassung, der angefochtene Bescheid sei auch nicht
deshalb rechtswidrig, weil im Abrechnungsteil an die Klägerin ausgezahlte Erstattungsbeträge abgezogen worden
seien und auf diese Weise eine Steuerschuld von … EUR errechnet werde, wie folgt begründet: Zum einen sei der
Abrechnungsteil eines Umsatzsteuerbescheides nicht Teil der Steuerfestsetzung und berühre daher deren
Rechtmäßigkeit nicht, zum anderen sei die Klägerin die Schuldnerin des Rückzahlungsanspruchs.
10 Hinsichtlich der Begründung des FG, der Abrechnungsteil betreffe nicht die Rechtmäßigkeit der Steuerfestsetzung,
liegt jedenfalls kein Grund vor, der die Zulassung der Revision rechtfertigt. Eine grundsätzliche Bedeutung ist in keiner
Weise dargelegt worden (§ 116 Abs. 3 Satz 3 FGO). Eine Divergenz ist nicht gegeben.
11 a) Die Zulassung der Revision wegen Divergenz (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO) ist insbesondere dann
geboten, wenn das angefochtene Urteil des FG in seinen tragenden Gründen von einer Entscheidung des BFH oder
eines anderen Gerichts abweicht (vgl. BFH-Beschluss vom 10. Dezember 2007 XI B 162/06, BFH/NV 2008, 384).
12 b) Das FG stellt in seinem Urteil zwar den --auf ständiger Rechtsprechung (BFH-Urteile vom 16. Oktober 1986 VII R
159/83 BFHE 148, 4, BStBl II 1987, 405; vom 15. April 1997 VII R 100/96, BFHE 182, 506, BStBl II 1997, 787)
beruhenden-- Rechtssatz auf, dass es bei der Prüfung der Rechtmäßigkeit einer Umsatzsteuerfestsetzung nicht auf
den zum Erhebungsverfahren gehörigen Abrechnungsteil des Steuerbescheides ankommt. Damit weicht es aber nicht
von tragenden Gründen des BFH-Urteils in BFHE 147, 117, BStBl II 1986, 776 ab.
13 aa) Von einer die einheitliche Rechtsprechung gefährdenden Abweichung kann nur gesprochen werden, wenn das
FG bei gleichem oder vergleichbarem Sachverhalt in einer entscheidungserheblichen Rechtsfrage eine andere
Rechtsauffassung vertritt als der BFH (BFH-Beschluss vom 20. Dezember 2005 X B 10/05, BFH/NV 2006, 777;
Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 115 Rz 48).
14 bb) Daran fehlt es im Streitfall. Abgesehen davon, dass Streitgegenstand der vorgeblichen Divergenzentscheidung
nicht die Rechtmäßigkeit eines Steuerbescheides war, sondern die eines Abrechnungsbescheides, beruht diese BFH-
Entscheidung darauf, dass das FA die Rückforderung eines aufgrund einer Voranmeldung an einen
Abtretungsempfänger ausgezahlten Überschusses auf § 18 Abs. 4 Satz 3 des Umsatzsteuergesetzes 1967 (UStG)
gestützt hatte. Dieser Anspruch richtete sich gegen einen "Unternehmer". Während das FG die
Unternehmereigenschaft der Klägerin bejahte, war die Klägerin der Ansicht, dass sie nie Unternehmerin im Sinne des
UStG gewesen sei. Im Hinblick auf den materiell-rechtlichen Charakter ihres Einwandes verwies der BFH die Klägerin
darauf, dass sie diesen nicht im Rahmen eines Abrechnungsbescheides vorbringen könne, sondern gegen den
Umsatzsteuerbescheid oder das damit verbundene Leistungsgebot hätte vorgehen müssen.
15 Im Streitfall macht die Klägerin keinen materiell-rechtlichen Einwand gegen den Steueranspruch geltend, vielmehr
geht es ihr darum, ob sie auch hinsichtlich derjenigen Erstattungen, die auf ihre Anweisung hin auf ein Konto des A
vorgenommen wurden, als Leistungsempfängerin zur Rückzahlung verpflichtet ist. Das ist eine die Verwirklichung
eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis betreffende und damit eine zum Erhebungsverfahren gehörende
Frage.