Urteil des BFH, Az. n DM 260.715

BFH: wiedereinsetzung in den vorigen stand, zivilrechtliche ansprüche, kaufpreis, einspruch, vermietung, kaufvertrag, aufhebungsvertrag, verpachtung, erwerb, erfüllung
1
2
3
4
5
6
Gericht:
Finanzgericht des
Landes Brandenburg
4. Senat
Entscheidungsdatum:
Streitjahr:
1999
Aktenzeichen:
4 K 787/02
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Norm:
§ 9 Abs 1 S 1 EStG 1997
In Zusammenhang mit der Aufhebung eines Vertrags über den
Erwerb eines Mietwohnhauses stehende Aufwendungen nicht als
Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und
Verpachtung abziehbar
Tatbestand
Der Kläger erwarb durch notariellen Kaufvertrag vom 16. Dezember 1998 ein
Mietwohnhaus in der L.... Straße 27 in M.... zu einem Kaufpreis in Höhe von DM
3.900.000,-. Hiervon sollten DM 940.000,- auf die Altbausubstanz (einschließlich Grund
und Boden) und DM 2.960.000,- auf Modernisierungsmaßnahmen entfallen. Der
Kaufpreis war bis zum 31. Dezember 1998 fällig.
Der bei der Landesbank M.... tätige Sachbearbeiter A.... hatte dem Kläger mündlich eine
Finanzierungszusage gemacht, insbesondere die Gewährung eines
Zwischenfinanzierungskredits in Höhe von DM 450.000,- zugesagt. Am 22. Dezember
1998 erklärte Herr A...., dass die Landesbank M.... die Finanzierung nicht übernehmen
könne, weil der Kaufpreis des Mietwohnhauses nach Einschätzung der Landesbank M....
zu hoch sei; demzufolge sei die Landesbank M.... nur bereit, einen Kaufpreis bis maximal
DM 2.628.000,- und damit einen Anteil von 60 % des Kaufpreises zu finanzieren. Dem
Kläger gelang es in den nächsten Tagen nicht, eine alternative Finanzierung zu sichern.
Am 23. Dezember 1998 hoben die Verkäuferin und der Kläger den am 16. Dezember
1998 geschlossenen Kaufvertrag auf. Als Grund für die Aufhebung wurde in Nr. 2 des
notariellen Aufhebungsvertrags genannt, dass es dem Kläger nicht möglich sei, den
vereinbarten Kaufpreis bis zum 31. Dezember 1998 zu belegen. Der Kläger verpflichtete
sich in § 2 des Aufhebungsvertrags, einen Schadensersatz in Höhe von DM 250.000,- an
die Verkäuferin zu leisten; diesen Betrag entrichtete er am 07. Januar 1999 an die
Verkäuferin. Weiterhin bezahlte der Kläger im Streitjahr DM 14.010,94 für die
Beurkundung des Kaufvertrags vom 16. Dezember 1998 (berichtigte Rechnung vom 15.
März 1999), DM 4.374,71 Rechtsanwaltskosten für die Beratung bezüglich der
Aufhebung des Kaufvertrags (Rechnung vom 23. Dezember 1998) und DM 3.538,-
Notarkosten für den Aufhebungsvertrag vom 23. Dezember 1998 (Rechnung vom 29.
Dezember 1998). Insgesamt leistete der Kläger im Streitjahr somit DM 271.924,-, die im
Zusammenhang mit dem Kaufvertrag bzw. dem Aufhebungsvertrag standen.
In ihrer Einkommensteuererklärung machten die Kläger Werbungskosten bei den
Einkünften aus Vermietung und Verpachtung betreffend das Grundstück L.... Straße in
Höhe von DM 271.924,- geltend und begründeten dies damit, dass dem Kläger
vergebliche Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Erwerb des Mietwohnhauses in
der L.... Straße entstanden seien.
Mit Einkommensteuerbescheid vom 02. Juli 2001 setzte der Beklagte die
Einkommensteuer auf DM 146.658,- fest und erkannte die geltend gemachten
Werbungskosten mit der Begründung, dass die Aufwendungen der Verhinderung oder
Beendigung der Einkünfteerzielung gedient hätten, nicht an.
Gegen diesen Bescheid legte die Kläger, vertreten durch den Prozessbevollmächtigten,
erst am 10. August 2001 Einspruch ein und verwiesen auf einen bereits eingelegten
Einspruch ihres im Veranlagungsverfahren tätigen Steuerberaters B.... Ein
entsprechender Einspruch des Steuerberaters B..., datierend vom 30. Juli 2001, ging
jedoch erst am 24. August 2001 per Telefax beim Beklagten ein. Nachdem der
Steuerberater B... unter anderem durch Vorlage einer schriftlichen Erklärung vom 17.
Oktober 2001 sowie einer schriftlichen Erklärung des Herrn C... vom 27. November 2001
die Fristversäumnis nach übereinstimmender Ansicht der Beteiligten entschuldigt und
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
die Fristversäumnis nach übereinstimmender Ansicht der Beteiligten entschuldigt und
den Entschuldigungsgrund glaubhaft gemacht hatte, gewährte der Beklagte dem Kläger
Wiedereinsetzung in den vorigen Stand.
Ihren Einspruch begründeten die Kläger damit, dass der Kläger auf Grund der
fehlgeschlagenen Finanzierung, für die die Landesbank M.... die Verantwortung trage,
nicht in der Lage gewesen sei, den Kaufpreis zu belegen. Da die Finanzierung durch
Steuererstattungen habe refinanziert werden sollen, sei für ihn ein Lastenwechsel im Jahr
1998 erforderlich gewesen, um die entsprechenden Anzahlungen steuerlich geltend zu
machen können. Aus Zeitgründen habe er aber keine Chance mehr gehabt, die
Anzahlung noch im Jahr 1998 zu erbringen, nachdem die Finanzierung durch die
Landesbank M.... gescheitert sei. Er habe zivilrechtliche Ansprüche gegen die
Landesbank M.... geltend gemacht, sei aber vor dem Landgericht M.... unterlegen und
führe nunmehr einen Prozess vor dem Kammergericht M..... Die von ihm getätigten
Aufwendungen seien als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und
Verpachtung zu berücksichtigen, da er im Zeitpunkt der Zahlung bereits endgültig den
Entschluss gefasst habe, Einkünfte zu erzielen. Seine Zusage, Schadensersatz zu
leisten, sei noch während der Vermietungstätigkeit erfolgt.
Mit Einspruchsentscheidung vom 08. März 2002 wies der Beklagte den Einspruch als
unbegründet zurück und führte hierzu aus, dass die von Kläger getätigten Zahlungen
nur auf die Beendigung der Einkünfteerzielung gerichtet gewesen seien. Die Gründe
hierfür seien unerheblich.
Mit ihrer fristgerecht erhobenen Klage begehren die Kläger die steuerliche
Berücksichtigung der geltend gemachten Werbungskosten. Zur Begründung führen sie
aus, dass Werbungskosten auch ohne Einnahmen anfallen könnten. Die streitigen
Aufwendungen wären im betrieblichen Bereich unstreitig Betriebsausgaben. In jedem Fall
seien aber die Notarkosten in Höhe von DM 14.010,49 steuerlich abziehbar. Zur
weiteren Begründung ihrer Klage haben die Kläger Unterlagen über die Notar- und
Rechtsanwaltskosten sowie über den Zeitpunkt der Zahlungen eingereicht.
Während des Klageverfahrens hat der Beklagte die vom Kläger im Zusammenhang mit
dem Erwerb des Hauses getätigten Notarkosten in Höhe von DM 14.010,94 im Umfang
des Gebäudeanteils von 80 % (= DM 11.208,76) steuerlich anerkannt und einen
entsprechend Änderungsbescheid am 02. April 2004 erlassen.
Die Kläger beantragen nunmehr,
den Einkommensteuerbescheid für 1999 vom 02. Juli 2001, die
Einspruchsentscheidung vom 08. März 2002 und den Änderungsbescheid vom 02. April
2004 dahingehend zu ändern, dass bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
weitere Werbungskosten in Höhe von DM 260.715,- anerkannt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte verweist auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs - BFH -, wonach
Aufwendungen, die im Zusammenhang mit der Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht
stünden, steuerlich nicht abziehbar seien. Entscheidend sei, ob die Ursache für die
Aufwendungen noch vor dem Zeitpunkt gelegen habe, in dem die Absicht zur
Einkünfteerzielung aufgegeben worden sei. Als betriebliche Aufwendungen wären die
fraglichen Aufwendungen ebenfalls nur im Rahmen eines Aufgabeverlustes zu
berücksichtigen gewesen, nicht aber als laufende negative Einnahmen.
Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung durch den Berichterstatter anstelle
des Senats gemäß § 79 a Abs. 4 Finanzgerichtsordnung - FGO - einverstanden erklärt.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes nimmt der Senat Bezug
auf den Inhalt der Akten, insbesondere auf den Kauf- und Aufhebungsvertrag, die Notar-
und Rechtsanwaltsrechnungen vom 11. Februar 1999, 17. Dezember 1998, 29.
Dezember 1998 und 23. Dezember 1998 (Bl. 54 ff. der Streitakte), die Kontoauszüge
des Jahres 1999 (B.. 51 ff. der Streitakte) sowie die schriftlichen Erklärungen des
Steuerberaters B... vom 17. Oktober 2001 und des Herrn C... vom 27. November 2001
(jeweils Rechtsbehelfsordner).
Entscheidungsgründe
Die zulässige Klage ist nicht begründet. Der angefochtene Bescheid und die
17
18
19
20
21
22
Die zulässige Klage ist nicht begründet. Der angefochtene Bescheid und die
Einspruchsentscheidung sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten
(§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Der Begründetheit der Klage steht nicht entgegen, dass der Einspruch der Kläger gegen
den Einkommensteuerbescheid vom 02. Juli 2001 erst nach Ablauf der Einspruchsfrist
beim Beklagten, nämlich am 10. August 2001, eingegangen ist. In Übereinstimmung mit
den Beteiligten geht das Gericht davon aus, dass den Klägern Wiedereinsetzung in den
vorigen Stand gemäß § 110 Abgabenordnung - AO - zu gewähren war. Die Kläger haben
dargelegt, dass ihr damaliger Steuerberater B... das Einspruchsschreiben vom 30. Juli
2001 noch am selben Tag in den Briefkasten N...-straße, Ecke O...-straße, geworfen
habe, und dies durch die schriftlichen Erklärungen des Steuerberaters B... vom 17.
Oktober 2001 und des ihn begleitenden Herrn C... vom 27. November 2001 hinreichend
glaubhaft gemacht. Hieraus ergibt sich, dass weder die Kläger noch ihr damaliger
Steuerberater B... ein Verschulden an der nicht erfolgten Zusendung des rechtzeitig
eingeworfenen Einspruchsschreibens trifft, so dass das Gericht die Entscheidung des
Beklagten, Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu gewähren, nicht beanstandet.
Zu Recht hat der Beklagte jedoch die weiteren im Streitjahr geleisteten und mit dem
Aufhebungsvertrag vom 23. Dezember 1998 in Zusammenhang stehenden Zahlungen
in Höhe von DM 260.715,- nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung
und Verpachtung gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1, § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1
Einkommensteuergesetz - EStG - berücksichtigt.
Werbungskosten sind gemäß § 9 Abs. 1 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung
und Erhaltung von Einnahmen. Zu den Werbungskosten zählen alle Aufwendungen, die
durch die Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen veranlasst sind. Es ist nicht zwingend
erforderlich, dass im Zeitpunkt der Entstehung der Aufwendungen bereits Einnahmen
vorhanden sind oder diese später zufließen. Grundsätzlich können deshalb
Aufwendungen bereits vor Beginn der Einkünfteerzielung als sog. vorab entstandene
Werbungskosten (vgl. hierzu BFH, Urteil vom 27. Juli 2004 IX R 32/01, BStBl. II 2004,
1002, unter II. 2. Buchst. a der Gründe) berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend
bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und einer
bestimmten Einkunftsart besteht. Aufwendungen können zudem auch unter dem
Gesichtspunkt "vergebliche Werbungskosten" steuerlich abziehbar sein, wenn der
Steuerpflichtige trotz bestehender Einkünfteerzielungsabsicht tatsächlich keine
Einnahmen erzielt, zwischen den Aufwendungen und der beabsichtigten Einkunftsart
aber ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang besteht (vgl. hierzu
BFH, Urteil vom 04. März 1997 IX R 29/93, BStBl. II 1997, 610, unter 2. der Gründe).
Wenngleich in den beiden vorstehend genannten Fallgruppen entweder noch keine
Einnahmen oder - im Fall der vergeblichen Aufwendungen - grundsätzlich keine
Einnahmen mehr erzielt werden, ist ihnen doch gemeinsam, dass der Steuerpflichtige im
Zeitpunkt der wirtschaftlichen Entstehung der Aufwendungen die Absicht der
Einkünfteerzielungsabsicht hat. Daher sind solche Aufwendungen differenziert zu
betrachten, die darauf gerichtet sind, die Einkünfteerzielung zu beenden, und die der
Steuerpflichtige dementsprechend nach Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht tätigt.
Hatte der BFH in seiner früheren Rechtsprechung bereits jede Aufgabe der
Einkünfteerzielungsabsicht als ausreichend angesehen, um den Werbungskostenabzug
zu versagen (BFH, Urteile vom 15. Dezember 1981 VIII R 107/79, BStBl. II 1982, 495;
vom 29. November 1983 VIII R 160/82, BStBl. II 1984, 307; vom 01. August 1989 IX R
17/86, BFH/NV 1990, 94, unter 2. der Gründe), gilt dies nach seiner neueren
Rechtsprechung dann nicht mehr, wenn der Steuerpflichtige nach Aufgabe der
Einkünfteerzielungsabsicht seine bisherige - einkünfterelevante - Tätigkeit fortführt (so
BFH in BStBl. II 1997, 610, unter 2. der Gründe; BFH, Beschluss vom 05. November 2001
IX B 92/01, BStBl. II 2002, 144). Als Fortführen der Tätigkeit hat der BFH hierbei die
Erfüllung der - vor der Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht - eingegangenen
Verpflichtungen (Zahlung der Kredit- bzw. Bereitstellungszinsen) und die Wahrnehmung
der - vor der Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht - begründeten Rechte
(Gesellschaftsrechte bzw. Schadensersatzansprüche gegen den Bauträger) angesehen.
Erfüllt der Steuerpflichtige mithin die Verpflichtungen, die er bereits vor Aufgabe seiner
Einkünfteerzielungsabsicht eingegangen ist, und nimmt er die Rechte wahr, die sich aus
Verträgen ergeben, die er vor der Aufgabe seiner Einkünfteerzielungsabsicht
abgeschlossen hat, kann er nicht nur die Aufwendungen als Werbungskosten abziehen,
die sich aus der vorstehend genannten Pflichtenerfüllung ergeben (Kredit- bzw.
Bereitstellungszinsen), sondern auch solche Aufwendungen, die wirtschaftlich erst nach
Aufgabe seiner Einkünfteerzielungsabsicht entstanden sind (so z.B. eine
Nichtbezugsentschädigung, die erst nach der Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht
23
24
25
26
Nichtbezugsentschädigung, die erst nach der Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht
entstehen kann, vgl. BFH in BStBl. II 2002, 144).
Ausgeschlossen ist der Werbungskostenabzug jedoch auch nach der neueren BFH-
Rechtsprechung (BFH in BStBl. II 1997, 610; in BStBl. II 2002, 144), wenn der
Steuerpflichtige keine Verpflichtungen aus Verträgen erfüllt, die er vor der Aufgabe
seiner Einkünfteerzielungsabsicht eingegangen ist, sondern nur solche Pflichten erfüllt,
die er erst nach der Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht eingegangen ist.
Dementsprechend ist im Streitfall der Werbungskostenabzug zu versagen. Denn der
Kläger ist weder eine Zinszahlungsverpflichtung eingegangen, die er noch nach Aufgabe
der Einkünfteerzielungsabsicht hätte erfüllen können, noch hat er eine der sich aus dem
Kaufvertrag vom 16. Dezember 1998 ergebenden Pflichten erfüllt. Soweit der Kläger
Schadensersatz geleistet hat, ergibt sich seine Verpflichtung hierzu aus dem
Aufhebungsvertrag vom 23. Dezember 1998, mithin aus einem Zeitpunkt nach Aufgabe
der Einkünfteerzielungsabsicht. Die Schadensersatzverpflichtung "wurzelt" nicht in dem
Kaufvertrag vom 16. Dezember 1998 (so auch FG Hamburg, Urteil vom 12. Dezember
2003 VII 307/01, EFG 2004, 719, nicht rechtskräftig; a.A. jedoch Valentin in EFG 2004,
720, 721), weil sich aus diesem nur eine Kaufpreiszahlungsverpflichtung ergibt, deren
Erfüllung wegen des damit verbundenen Nutzen- und Lastenwechsels zudem nur zu
Anschaffungskosten geführt hätte.
Weiterhin kann auch in dem vom Kläger geltend gemachten Schadensersatzanspruch
gegenüber der Landesbank M.... keine Wahrnehmung der - vor Aufgabe der
Einkünfteerzielungsabsicht begründeten - Rechte gesehen werden. Unabhängig davon,
dass die vom Kläger geltend gemachten Schadensersatzansprüche bereits dem Grunde
nach streitig sind, stehen diese Rechte jedenfalls nicht in unmittelbaren Zusammenhang
mit der Einkünftequelle, dem nicht geglückten Erwerb des Miethauses, so dass ihre
Geltendmachung nicht als "Fortführung" der (Vermietungs-)Tätigkeit angesehen werden
kann. Würde man den Begriff "Fortführung der Tätigkeit", insbesondere die Erfüllung noch
offener Verpflichtung und Wahrnehmung der dem Steuerpflichtigen zustehenden Rechte,
hingegen weiter fassen, so wären kaum Fälle denkbar, in denen eine Fortführung der
Tätigkeit zu verneinen wäre; denn die jeweils streitige Aufwendung ließe sich zumindest
entfernt stets als Erfüllung einer noch offenen Verpflichtung ansehen und würde damit
als Fortführung der Tätigkeit im Sinne der oben genannten neueren BFH-
Rechtsprechung (in BStBl. II 1997, 610; in BStBl. II 2002, 144) angesehen werden
können. In diesem Sinne haben zwar auch Teile der Literatur die neuere BFH-
Rechtsprechung als Änderung bzw. Aufgabe der älteren Rechtsprechung gewertet und
befürworten einen umfassenden Abzug von Werbungskosten, die nach der Aufgabe der
Einkünfteerzielungsabsicht entstehen (so Kreft in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG,
§ 9 EStG Anm. 111; Blümich/Thürmer, EStG, § 9 Rz. 163; von Bornhaupt in
Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 9 Rz. B 226, die jeweils erst im BFH-Beschluss in
BStBl. II 2002, 144, der die Zurückweisung einer Nichtzulassungsbeschwerde betrifft,
eine Lockerung bzw. Aufgabe der Rechtsprechung sehen; Lang in Tipke/Lang,
Steuerrecht, 17. Aufl., § 9 Rz. 232; Valentin in EFG 2004, 720).
Wäre aber in der neueren Rechtsprechung des BFH (in BStBl. II 1997, 610; in BStBl. II
2002, 144) tatsächlich eine Aufgabe der früheren Rechtsprechung (in BStBl. II 1982, 495;
in BStBl. II 1984, 307; in BFH/NV 1990, 94) zu sehen, würde dies nicht erklären, weshalb
der BFH den Werbungskostenabzug im Fall der Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht
nicht schon dann zulässt, wenn ein Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und
einer Einkunftsart zumindest entfernt besteht, sondern für den Werbungskostenabzug
fordert, dass der Steuerpflichtige seine zur Erzielung von Einkünften begonnene Tätigkeit
fortführt (so BFH in BStBl. II 2002, 144). Zudem ließe sich nicht erklären, weshalb
Aufwendungen, die durch die Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht veranlasst sind, als
"Aufgabekosten" abziehbar bleiben sollten, während im Fall der Veräußerung des
Vermietungsobjekts Aufwendungen, die durch die Veräußerung veranlasst sind (wie z.B.
eine Vorfälligkeitsentschädigung, vgl. BFH, Urteil vom 23. September 2003 IX R 20/02,
BStBl. II 2004, 57), der Vermögensebene zuzuordnen und damit nicht als
Werbungskosten abziehbar sind. Der im Bereich der Überschusseinkünfte geforderte
Gleichklang zwischen der Aufgabe einer Einkünftequelle und der Veräußerung der
Einkünftequelle wäre damit nicht mehr gewährleistet.
Im Ergebnis sind damit sowohl die Rechtsanwalts- als auch die Notarkosten, die jeweils
durch die Aufhebung des Kaufvertrags veranlasst sind, ebenso nicht abziehbare
Werbungskosten wie die Schadensersatzleistung (im Ergebnis ebenso: FG Hamburg in
EFG 2004, 719; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 20. Februar 2001 11 K 52/99, EFG
2003, 990, zu Prozesskosten, die aus der Rückabwicklung eines Kaufvertrags resultieren;
FG Berlin, Urteil vom 26. Januar 1998 8 K 8308/94, n.v., zu Finanzierungs- und
Betriebskosten sowie AfA nach Aufgabe der Vermietungsabsicht).
27 Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Zulassung der Revision ergibt
sich aus § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, insbesondere aus der beim BFH in einem ähnlichen
Sachverhalt bereits anhängigen Revision in der Sache IX R 3/04.
Datenschutzerklärung Kontakt Impressum