Urteil des BFH vom 13.03.2017, IV B 152/98

Entschieden
13.03.2017
Schlagworte
Herstellungskosten, Behandlung, Eigenkapital, Rücklage, Neutralisierung, Sammlung, Wirtschaftsprüfer, Einfluss, Quelle, Zulage
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Quelle: Gericht: Finanzgericht des Landes Brandenburg 2. Senat

Entscheidungsdatum: 12.07.2006

Normen: § 4 Abs 1 EStG 1997, § 5 EStG 1997, Abschn 34 Abs 6 EStR 1990, § 10 InvZulG 1996

Streitjahre: 1996, 1997, 1998

Aktenzeichen: 2 K 878/05

Dokumenttyp: Urteil

Keine Bildung eines Sonderpostens in der Steuerbilanz zur Neutralisierung und Verteilung erhaltener Investitionszulagen)

Tatbestand

1Die Klägerin betreibt die Trink- und Betriebswasserversorgung sowie die Abwasserbeseitigung für die Abnehmer in den Städten L.... und M.... sowie den Umlandgemeinden. Sie erhielt Investitionszulagen. In ihren Bilanzen wies die Klägerin die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten der zulagebegünstigten Wirtschaftsgüter in voller Höhe aus und bildete gleichzeitig in Höhe der erhaltenen Investitionszulagen einen Sonderposten mit Rücklageanteil, den sie entsprechend der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer der zulagebegünstigten Wirtschaftsgüter auflöste. Die jeweiligen Auflösungsbeträge behandelte die Klägerin als nicht der Körperschaftsteuer unterliegende Vermögensmehrungen und stellte sie in das Eigenkapital gemäß § 30 Abs. 2 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes alter Fassung - KStG a.F. - (EK 02) ein. Darüber hinaus wies sie in ihrer Handelsbilanz eine "Rücklage aus der vorgesehenen, aber nicht durchgeführten Kommunalisierung" aus, die sie steuerlich nicht als Eigenkapital behandelte.

2Das Finanzamt N... führte im Mai 2002 bei der Klägerin eine Außenprüfung für die Umsatzsteuer, Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer, Kapitalertragsteuer und Investitionszulagen für 1995 bis 1998 durch. Die Prüferin vertrat die Auffassung, dass die Bildung des Sonderpostens mit Rücklageanteil für die gewährten Investitionszulagen unzulässig und dass der in der "Rücklage aus der vorgesehenen, aber nicht durchgeführten Kommunalisierung" ausgewiesene Betrag in das Eigenkapital gemäß § 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG a.F. (EK 04) einzustellen sei.

3Der Beklagte folgte den Feststellungen der Außenprüfung und erließ die hier angefochtenen Bescheide.

4Hinsichtlich der Behandlung der "Rücklage aus der vorgesehenen, aber nicht durchgeführten Kommunalisierung" als EK 04 besteht zwischen den Beteiligten mittlerweile Einigkeit. Streitig ist nur noch die bilanzielle Behandlung der erhaltenen Investitionszulagen.

5Die Klägerin ist der Auffassung, dass sie einen Sonderposten mit Rücklageanteil habe bilden und diesen über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der zulagebegünstigten Wirtschaftsgüter habe auflösen dürfen. Zwar bestimme § 10 des Investitionszulagengesetzes (InvZulG 1996), dass die Investitionszulage die Anschaffungs- und Herstellungskosten nicht mindern dürfen. Diese Bestimmung sei jedoch nicht verletzt, da sie, die Klägerin, die Anschaffungs- und Herstellungskosten in voller Höhe angesetzt habe. Nicht untersagt sei es, anstelle der sofortigen Erfassung der erhaltenen Investitionszulage im EK 02 einen Passivposten zu bilden, diesen über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der zulagebegünstigten Wirtschaftsgüter aufzulösen und die Auflösungsbeträge jeweils dem EK 02 zuzuführen. Dies sei auch durch die Stellungnahme des Hauptfachausschusses des IDW 1/1984 in der Fassung von 1990 ausdrücklich vorgesehen.

6

Die Klägerin beantragt, den Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 47 Abs. 1 KStG a.F. zum 31. Dezember 1995 vom 04. Dezember 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. April 2005 dahingehend zu ändern, dass die Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals wie folgt festgestellt werden: - der ungemildert (mit 50 %) belastete Teilbetrag (EK 50) mit DM 104 184,

- der ungemildert (mit 45 %) belastete Teilbetrag (EK 45) mit DM 451 724, - der nicht mit Körperschaftsteuer belastete Teilbetrag aus nicht der Körperschaftsteuer unterliegenden inländischen Vermögensmehrungen (EK 02) mit DM 1 186 und - der nicht mit Körperschaftsteuer belastete Teilbetrag aus Einlagen (EK 04) mit DM 44 193 102, den Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 47 Abs. 1 KStG a.F. zum 31. Dezember 1996 vom 09. Dezember 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. April 2005 dahingehend zu ändern, dass die Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals wie folgt festgestellt werden: - der ungemildert (mit 45 %) belastete Teilbetrag (EK 45) mit DM 387 606, - der nicht mit Körperschaftsteuer belastete Teilbetrag aus nicht der Körperschaftsteuer unterliegenden inländischen Vermögensmehrungen (EK 02) mit DM 3 735 und - der nicht mit Körperschaftsteuer belastete Teilbetrag aus Einlagen (EK 04) mit DM 45 414 852, den Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 47 Abs. 1 KStG a.F. zum 31. Dezember 1997 vom 09. Dezember 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. April 2005 dahingehend zu ändern, dass die Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals wie folgt festgestellt werden: - der ungemildert (mit 45 %) belastete Teilbetrag (EK 45) mit DM 374 596, - der nicht mit Körperschaftsteuer belastete Teilbetrag aus nicht der Körperschaftsteuer unterliegenden inländischen Vermögensmehrungen (EK 02) mit DM 44 003 und - der nicht mit Körperschaftsteuer belastete Teilbetrag aus Einlagen (EK 04) mit DM 45 411 218, den Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 47 Abs. 1 KStG a.F. zum 31. Dezember 1998 vom 09. Dezember 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. April 2005 dahingehend zu ändern, dass die Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals wie folgt festgestellt werden: - der ungemildert (mit 45 %) belastete Teilbetrag (EK 45) mit DM 1319 343, - der nicht mit Körperschaftsteuer belastete Teilbetrag aus nicht der Körperschaftsteuer unterliegenden inländischen Vermögensmehrungen (EK 02) mit DM 293 999 und - der nicht mit Körperschaftsteuer belastete Teilbetrag aus Einlagen (EK 04) mit DM 46 225 718, den Bescheid über Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag für 1996 vom 09. Dezember 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. April 2005 dahingehend zu ändern, dass die Körperschaftsteuer auf DM 118 379,00 (€ 60 526,22) und der Solidaritätszuschlag auf DM 6 510,85 (€ 3 328,94) festgesetzt wird sowie die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären und hilfsweise für den Fall des Unterliegens, die Revision zum Bundesfinanzhof zuzulassen.

7Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Entscheidungsgründe

8Die Klage ist zulässig, aber nicht begründet. Die angefochtenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

9Die Bildung eines Sonderpostens, der der Neutralisierung und Verteilung der erhaltenen Investitionszulagen dient, ist in der Steuerbilanz nicht zulässig.

10 Investitionszulagen sind anders als Investitionszuschüsse echte Subventionen (Winnefeld, Bilanz-Handbuch, 3. Auflage 2002, Rn. E 536). Sie dürfen aus diesem Grund die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der mit ihrer Hilfe erworbenen Wirtschaftsgüter nicht mindern. Dies ergibt sich auch ausdrücklich aus § 10 InvZulG 1996. Investitionszulagen stellen handelsrechtlich einen betrieblichen Ertrag dar; zum Zwecke der steuerlichen Gewinnermittlung ist wegen der Steuerfreiheit der Investitionszulage der handelsrechtliche Jahresüberschuss um den entsprechenden Betrag zu kürzen (Winnefeld aaO.).

11 Ein Wahlrecht des Steuerpflichtigen, wie oben beschrieben zu verfahren oder aber die

11 Ein Wahlrecht des Steuerpflichtigen, wie oben beschrieben zu verfahren oder aber die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der erworbenen Wirtschaftsgüter um die erhaltene Investitionszulage zu kürzen, besteht demnach nicht. Insbesondere Abschnitt 34 EStR 1990, der als Verwaltungsvorschrift den erkennenden Senat ohnehin nicht bindet, ist nach seinem eigenen Absatz 6 auf Investitionszulagen jedenfalls nicht anwendbar. Ebensowenig ist es zulässig, in Höhe der empfangenen Investitionszulage einen besonderen Passivposten zu bilden und diesen über die Nutzungsdauer der erworbenen Wirtschaftsgüter abzuschreiben (zu der Möglichkeit dieser Verfahrensweise bei Investitionszuschüssen, vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofes - BFH - vom 04. November 1999 - IV B 152/98, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV - 2000, 693, unter 2.b)aa) der Gründe; krit. aber z.B. Groh, Steuer und Wirtschaft 1991, 90, 91).

12 Ohne Erfolg beruft sich die Klägerin auf die Stellungnahme HFA 1/1984 in der Fassung von 1990 des Hauptfachausschusses des Instituts der Wirtschaftsprüfer. Diese Stellungnahme hat lediglich für die handelsbilanzielle Behandlung von Investitionszulagen Bedeutung; Einfluss auf die steuerliche Beurteilung kommt ihr hingegen nicht zu. Im Übrigen ergibt sich aus der Stellungnahme, dass handelsbilanziell Investitionszulagen gerade im Hinblick auf die steuerliche Behandlung häufig im Jahr der Durchführung der Investition oder zum Zeitpunkt der Gewährung der Zulage in voller Höhe als Ertrag vereinnahmt würden. Daraus ergibt sich, dass auch nach Auffassung des Hauptfachausschusses die sofortige Vereinnahmung von Investitionszulagen steuerlich jedenfalls möglich, wenn nicht sogar geboten ist.

13 Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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