Urteil des VG Göttingen, Az. 2 A 854/13

VG Göttingen: gewerbesteuer, steuerpflicht, bindungswirkung, vollstreckbarkeit, rücknahme, fachkenntnis, niedersachsen, vervielfältigung, datenschutz, genehmigung
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Verzinsung von Gewerbesteuer bei rückwirkendem
Ereignis
VG Göttingen 2. Kammer, Urteil vom 02.09.2014, 2 A 854/13
§ 175 AO, § 179 AO, § 184 AO, § 233a Abs 1 AO, § 233a Abs 2 AO
Tatbestand
Der Beklagte veranlagt die Klägerin zur Gewerbesteuer. Mit Bescheid vom 5.
September 2013 setzte der Beklagte die von der Klägerin zu entrichtende
Gewerbesteuer für das Jahr 2010 auf 980,10 Euro fest, nachdem diese zuvor
mit Bescheid vom 12. Oktober 2012 auf 207,90 Euro festgesetzt worden war.
Dem lag eine Erhöhung des Gewerbesteuermessbetrages von 63,00 Euro auf
297,00 Euro mit Gewerbesteuermessbescheid vom 23. August 2013
zugrunde. Ursache hierfür war eine Erhöhung des Gewinns aus
Gewerbebetrieb infolge der Aufgabe einer Investitionsabsicht nach § 7 g Abs.
4 EStG und des damit verbundenen Wegfalls der begünstigten
Abschreibungsmöglichkeit nach Abs. 1 der Vorschrift. Den (neu) festgesetzten
Gewerbesteuerbetrag verzinste die Beklagte mit dem angefochtenen Bescheid
mit einem nachzuzahlenden Zinsbetrag in Höhe von 63,75 Euro. Dabei setzte
sie den Beginn des Zinslaufs auf den 1. April 2012 und das Ende auf den 9.
September 2013 fest.
Hiergegen hat die Klägerin am 8. Oktober 2013 Klage erhoben.
Unter Berufung auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 11. Juli 2013
(Az.: IV R 9/12) trägt sie zur Begründung vor, die Gewinnerhöhung habe auf
einem nachträglichen Ereignis, nämlich der Aufgabe ihrer Investitionsabsicht
beruht. Die Beklagte habe den Zinslauf falsch berechnet. Er habe erst 15
Monat nach Aufgabe der Investitionsabsicht beginnen dürfen; damit seien in
ihrem Fall keine Zinsen zu berechnen.
Die Klägerin beantragt,
den Bescheid der Beklagten über Zinsen zur Gewerbesteuer 2010 vom
5. September 2013 aufzuheben.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Sie sieht sich an den Gewerbesteuermessbescheid vom 23. August 2013
gebunden, der Aussagen dazu, ob die Gewinnerhöhung auf einem
nachträglichen Ereignis beruhe, nicht enthalte. Solange hierzu keine Aussage
im Grundlagenbescheid getroffen worden sei, könne sie von einem
nachträglichen Ereignis bei der Zinsfestsetzung nicht ausgehen.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die
zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze und die
Verwaltungsvorgänge der Beklagten Bezug genommen. Diese Unterlagen
sind Gegenstand der mündlichen Verhandlung gewesen.
Entscheidungsgründe
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Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Bescheid der Beklagten vom 5.
September 2013 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin daher nicht in ihren
Rechten (§ 113 Abs. 1 VwGO).
Die streitbefangene Zinsfestsetzung findet ihre Rechtsgrundlage in § 233 a
Abs. 1, 2 Abgabenordnung (AO). Führt u.a. die Festsetzung der
Gewerbesteuer zu einem Unterschiedsbetrag, ist dieser gemäß § 233 a Abs. 1
AO zu verzinsen. Gemäß § 233 a Abs. 2 Satz 1 AO beginnt der Zinslauf 15
Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist.
Dies ist hier das Jahr 2010, so dass der Beginn des Zinslaufs von der
Beklagten zutreffend auf den 1. April 2012 festgelegt worden ist; die Höhe der
Zinsen im Übrigen steht nicht in Streit.
Auf § 233 a Abs. 2 a AO kann sich die Klägerin nicht berufen. Dabei ist die
gesetzliche Neuregelung des § 7 g Abs. 4 Satz 4 EStG (BGBl 2013 I S. 1809),
mit der die Anwendung von § 233 a Abs. 2 a AO ausgeschlossen wird, hier
noch nicht anzuwenden. Die Vorschrift ist erst seit dem 30. Juni 2013 in Kraft,
betrifft das hier streitbefangene Veranlagungsjahr 2010 also noch nicht. Nach
§ 233 a Abs. 2 a a.F. beginnt der Zinslauf abweichend von Absatz 2 Satz 1 AO
15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem das rückwirkende Ereignis
eingetreten ist. Zwar hat der Bundesfinanzhof mit seinem von der Klägerin
zitierten Urteil vom 11. Juli 2013 –IV R 9/12- (eine vorangegangene
Entscheidung des Nds. FG (Az. 1 K 266/10) betätigend) ausgeführt, dass es
sich um ein rückwirkendes Ereignis im Sinne dieser Vorschrift handelt, wenn
die Investitionsabsicht nach § 7 g EStG aufgegeben wird; und es dürfte
unstreitig sein, dass die Erhöhung des Gewinns aus Gewerbebetrieb bei der
Klägerin im Jahr 2010 allein auf der Aufgabe einer solchen Absicht beruht
Dennoch kann die Klägerin gegenüber der Beklagten mit dieser Argumentation
nicht durchdringen. Die Beklagte ist aus rechtssystematischen Gründen
gehindert, § 233 a Abs. 2 AO zur Anwendung zu bringen.
Nach der zitierten Entscheidung des Bundesfinanzhofs ist die Frage, ob die
Gewinnerhöhung auf einem nachträglichen Ereignis beruht ebenso wie der
Gewinn selbst gemäß § 179 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO
gesondert und einheitlich festzustellen. Insoweit wird diese Feststellung Teil
des für den Folgebescheid bindenden Grundlagenbescheides (§§ 175 Abs. 1
Nr. 1, 171 Abs. 10 AO). Ist die Feststellung bisher unterblieben, so hat ein
Ergänzungsbescheid im Sinne von § 179 Abs. 3 AO zu ergehen. Der
Bundesfinanzhof hat seine Ansicht im Wesentlichen damit begründet, dass
Gegenstand der gesonderten und einheitlichen Feststellung auch die mit den
einkommensteuer- und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünften in
Zusammenhang stehenden anderen Besteuerungsgrundlagen sind; hierzu
zähle die Frage, ob die Gewinnerhöhung auf einem rückwirkenden Ereignis
beruht. Zwar lässt sich diese Argumentation nicht ohne weiteres auf das
Gewerbesteuerfestsetzungsverfahren übertragen, weil es den einschlägigen
Vorschriften an einem Verweis auf die mit den Einkünften in Zusammenhang
stehenden Besteuerungsgrundlagen fehlt (ohne Problembewusstsein insoweit
VG Gelsenkirchen, Urteil v. 24.01.2014 -2 K 2205/12-, zitiert nach juris); aus
systematischen Gründen ist es jedoch auch hier erforderlich, dass die
Feststellung, ob eine Gewinnerhöhung auf einem nachträglichen Ereignis im
Sinne von § 233 a Abs. 2 AO beruht im Grundlagenbescheid getroffen wird
und erst dann für die Steuer erhebende Kommune Bedeutung erlangt, wenn
dies geschehen ist.
Die Kammer, die in der Vergangenheit schon entsprechend entschieden hat
(vgl. Beschluss vom 3. Mai 2012 -2 B 418/12-) folgt insoweit dem OVG für das
Land Mecklenburg-Vorpommern, das in seinem Beschluss vom 6. November
2013 (1 M 173/13) ausgeführt hat:
„Die Steuermessbeträge, die nach den Steuergesetzen zu ermitteln sind,
werden durch Steuermessbescheide festgesetzt (vgl. § 184 Abs. 1 Satz
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1 AO und § 11 Abs. 1, § 14 GewStG), die das staatliche Finanzamt
erlässt (vgl. § 22 AO). Mit der Festsetzung der
Gewerbesteuermessbeträge wird auch über die persönliche und
sachliche Steuerpflicht entschieden (vgl. § 184 Abs. 1 Satz 2 AO). Diese
Feststellungsbescheide der Finanzverwaltung sind für die
Steuerbescheide des Antragsgegners bindend, soweit die in den
Feststellungsbescheiden getroffenen Feststellungen für die
Folgebescheide der Beklagten von Bedeutung sind (vgl. § 184 Abs. 1
Satz 4 i.V.m. § 182 Abs. 1 Satz 1 AO). Die Entscheidung des
Finanzamtes über die sachliche Steuerpflicht i. S. d. § 184 Abs. 1 Satz 2
AO erfasst als Steuergegenstand sowohl die Frage des festzusetzenden
Gewerbesteuermessbetrags als solchen als auch die Frage, ob
Nachforderungszinsen wie im Regelfall nach § 233a Abs. 2 AO oder
unter Zugrundelegung eines rückwirkenden Ereignisses gemäß § 233a
Abs. 2a AO zu berechnen sind. Zinsen stellen zwar keine Steuern dar,
sie teilen aber deren rechtliches Schicksal, wenn die Festsetzung des
Gewerbesteuermessbetrags geändert wird. Auf die Zinsen sind die für
die Steuern geltenden Vorschriften entsprechend anzuwenden (vgl. §
239 Abs. 1 Satz 1 AO), also auch § 184 AO bei Hinterziehungszinsen auf
Steuern, für die Steuermessbescheide zu erlassen sind (vgl. Ratschow,
in: Klein, AO, § 184 Rn. 4). Die Berechnungs- bzw.
Besteuerungsgrundlagen für die Hinterziehungszinsen werden daher
vom Finanzamt nach § 184 AO festgestellt; dieser Messbescheid ist
Grundlagenbescheid für den vom Antragsgegner zu erlassenden
Zinsbescheid (vgl. Ratschow, in: Klein, AO, § 184 Rn. 4; Fritsch, in:
Pahlke/Koenig, AO, 2. Aufl., § 184 Rn. 4; Stepputat, Die Zinsen zur
Gewerbesteuer und die angesichts § 7g EStG aktuelle
Rechtsschutzfrage, StBW 2012, 799, 800). Dies folgt zwanglos auch
daraus, dass nach § 184 Abs. 1 Satz 2 AO mit der Festsetzung der
Gewerbesteuermessbeträge auch über die persönliche und sachliche
Steuerpflicht entschieden wird, also der Inhalt des
Steuermessbescheides nicht abschließend vorgegeben ist (vgl.
Ratschow, in: Klein, AO, § 184 Rn. 4). Ebenso wie bei den mit
einkommenssteuerpflichtigen Einkünften in Zusammenhang stehenden
Besteuerungsgrundlagen (vgl. insoweit BFH, Urt. v. 11.07.2013 – IV R
9/12 –, juris) gehört auch die Feststellung, ob die Änderung eines
Gewerbesteuermessbescheides auf einem rückwirkenden Ereignis im
Sinne von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO und damit zugleich auf einem
rückwirkenden Ereignis im Sinne von § 233a Abs. 2a AO beruht, zu den
vom Finanzamt festzustellenden Besteuerungsgrundlagen (vgl.
Stepputat, a. a. O.). Das Finanzamt entscheidet zudem über die Fragen
des materiellen Gewerbesteuerrechts; das Finanzamt und nicht der
Antragsgegner verfügt über die erforderliche Kenntnis, ob, wann und in
welchem Umfang ein rückwirkendes Ereignis eine
Gewerbesteuernachforderung auslöst (vgl. Stepputat, a. a. O.). Auch aus
dem Zweck des Feststellungsverfahrens, die Gleichmäßigkeit der
Abgabenerhebung sicherzustellen und etwaige Streitfragen in einem
Verwaltungs- bzw. Gerichtsverfahren zu bündeln, folgt, dass die
Regelung hierüber einheitlich im Grundlagenbescheid zu erfolgen hat
(vgl. zum Ganzen VG Dresden, Urt. v. 21.05.2013 – 2 K 624/12 –, juris;
BFH, Urt. v. 19.03.2009 – IV R 20/08 –, juris).
Dagegen lässt sich – anders als die Antragstellerin meint – nicht
einwenden, die vorstehend zitierte Entscheidung des Bundesfinanzhofes
habe sich nur auf das Feststellungsverfahren nach den §§ 179 bis 183
AO bezogen, nicht hingegen auf die Festsetzung von
Gewerbesteuermessbeträgen. Denn Steuermessbetragsbescheide sind
jedenfalls auch Grundlagenbescheide für die von ihnen abhängigen
Steuerbescheide; bei ihnen handelt es sich um eine besondere Form der
gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen (vgl.
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Brockmeyer, in: Klein, AO, 9. Aufl., § 184 Rn. 1; Stepputat, Die Zinsen zur
Gewerbesteuer und die angesichts § 7g EStG aktuelle
Rechtsschutzfrage, StBW 2012, 799, 800). Damit harmoniert der
Umstand, dass § 184 Abs. 1 Satz 4 ausdrücklich den § 182 Abs. 1 AO
für sinngemäß anwendbar erklärt.
Schließlich geht auch der Anwendungserlass des Bundesministeriums
der Finanzen davon aus, dass im Gewerbesteuermessbescheid als
Grundlagenbescheid Feststellungen über die Auswirkungen eines
erstmals berücksichtigten rückwirkenden Ereignisses auf die
festgestellten Besteuerungsgrundlagen und den Zeitpunkt des Eintritts
desselben zu treffen sind (vgl. AEAO zu § 233a Rn. 74 – juris).
Fehlt diese Feststellung und entfaltet infolgedessen der Messbescheid
eine negative Bindungswirkung (vgl. Stepputat, a. a. O., S. 801)
dahingehend, dass kein rückwirkendes Ereignis vorliegt, muss sich ein
Rechtsschutzbegehren darauf richten, den
Gewerbesteuermessbescheid um die Feststellung zu ergänzen, dass die
Änderung des Bescheids auf einem rückwirkenden Ereignis i. S. des §
233a Abs. 2a AO beruht (vgl. BFH, Urt. vom 11.07.2013 – IV R 9/12 –,
juris). Es muss um Rechtsschutz gegen den
Gewerbesteuermessbescheid nachgesucht werden, weil die Frage, ob
im Fall der aufgegebenen Investitionsabsicht ein rückwirkendes Ereignis
vorliegt, keine unselbständige Besteuerungsgrundlage des Bescheids
über die Gewerbesteuerzinsen betrifft, sondern den ihm als Basis
dienenden Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag (vgl.
Stepputat, a. a. O., S. 801). Soweit aus Sicht der Steuerschuldnerin
Unsicherheit bestanden haben sollte, ob ein Einspruch gegen den
Gewerbesteuermessbescheid oder ein Widerspruch gegen den
Zinsbescheid statthaft ist, hätten zur Vermeidung von Rechtsverlusten
beide Wege parallel beschritten werden können.
Die Bindung an den Feststellungsbescheid schließt es danach aus, über
einen Sachverhalt, über den im Feststellungsverfahren entschieden
worden ist, im Folgeverfahren in einem damit unvereinbaren Sinne
anders zu entscheiden (vgl. BFH, Beschl. v. 30.08.2012 – X B 97/11 –,
juris). Diese Bindungswirkung entfaltet auch ein rechtwidriger
Feststellungs- bzw. Grundlagenbescheid (vgl. BFH, Urt. v. 16.06.2011 –
IV R 11/08 –, juris; vgl. auch Ratschow, in: Klein, AO, § 182 Rn. 4).“
Diese Ausführungen sind um die aktuelle Erlasslage zu ergänzen. Mit Erlass
vom 15. August 2014 Dok. Nr. 2014/0694271 hat das
Bundesfinanzministerium seine Auffassung bekräftigt, dass über die Frage, ob
die Änderung eines Gewerbesteuermessbescheides auf einem rückwirkenden
Ereignis im Sinne von § 233 a Abs. 2 a AO beruht in den
Gewerbesteuermessbescheid aufzunehmen ist. Hierfür spricht von den vom
OVG Mecklenburg Vorpommern zutreffend herangezogenen rechtlichen
Gesichtspunkten vor allem der Umstand, dass die steuererhebende Kommune
weder über ausreichende Tatsachenkenntnis noch auch über ausreichende
Fachkenntnis verfügt, um beurteilen zu können, ob ein Fall des § 7 g EStG
vorliegt. Die Beantwortung derartiger Tatsachen- und Fachfragen ist vom
Gesetzgeber bewusst den Finanzbehörden im Rahmen des Veranlagungs-
und Messbetragsverfahrens zugewiesen worden. Da das Finanzamt eine
bindende Feststellung zum rückwirkenden Ereignis nicht getroffen hat, kann
die Beklagte nicht verpflichtet werden, bei der Zinsberechnung hiervon
auszugehen. Die Klägerin ist daher gehalten, zunächst eine Änderung des
Gewerbesteuermessbescheides für das Veranlagungsjahr 2010
herbeizuführen; erst wenn dies durch die Ergänzung der Aussage zu einem
rückwirkenden Ereignis geschehen ist, wird die Beklagte den angefochtenen
Zinsfestsetzungsbescheid zu ändern haben. Wie im Falle bestandskräftiger
Gewerbesteuermessbescheide zu verfahren ist, braucht das Gericht nicht zu
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entscheiden; es ließe sich jedoch infolge der geänderten Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofs an eine Rücknahme nach § 130 AO oder eine
Wiedereinsetzung in die Einspruchsfrist für den Gewerbesteuermessbescheid
denken.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit stützt sich auf § 167
VwGO i.V.m. 708 Nr. 11, 711 ZPO.