Urteil des VG Gelsenkirchen vom 08.03.2007
VG Gelsenkirchen: vergnügungssteuer, echte rückwirkung, stadt, satzung, berechnung der steuer, bemessungsgrundlage, daten, wirtschaftliche leistungsfähigkeit, wirtschaftliches interesse, gerät
Verwaltungsgericht Gelsenkirchen, 2 K 5599/03
Datum:
08.03.2007
Gericht:
Verwaltungsgericht Gelsenkirchen
Spruchkörper:
2. Kammer
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
2 K 5599/03
Schlagworte:
Spielautomat, Gewinnmöglichkeit, Steuermaßstäbe, Rückwirkung,
Vergnügungssteuer
Normen:
KAG NRW § 2, GG Art. 12, GG Art. 14, GG Art. 3, GG Art. 105 Abs. 2a
Leitsätze:
Eine rückwirkende Satzungsregelung, durch die der Steuerpflichtige
verpflichtet wird, geänderte Steuererklärungen für einzelne
Besteuerungszeiträume auf amtlichem Vordruck unter Beifügung
entsprechender Belege (Zählwerkausdrucke) einzureichen, ist nichtig,
wenn die Steuerpflichtigen in dem Zeitraum, der von der Rückwirkung
erfasst wird, nicht verpflichtet waren, die relevanten Daten (zwecks
möglicher späterer Vorlage bei (Steuer)Behörden) aufzubewahren. Eine
satzungsmäßige Bemessungsgrundlage, die in dieser Weise
Unmögliches voraussetzt, ist ihrerseits nichtig.
Tenor:
Das Verfahren wird eingestellt, soweit die Klägerin die Klage
zurückgenommen hat.
Der Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 07. Januar 2003 in
der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 08. Oktober 2003 wird
aufgehoben, soweit der Beklagte die Vergnügungssteuer für
Gewinnspielgeräte in Höhe von 28.800,00 Euro festgesetzt hat.
Die Kosten des Verfahrens tragen der Beklagte zu 87% und die Klägerin
zu 13%.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin hat
vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe des vollstreckungsfähigen
Betrages zu leisten.
Die Klägerin darf die Vollstreckung seitens des Beklagten durch
Sicherheitsleistung in Höhe des vollstreckungsfähigen Betrages
abwenden, wenn nicht der Beklagte zuvor Sicherheit in gleicher Höhe
geleistet hat.
Tatbestand:
1
Die Klägerin betrieb im Jahr 2003 Spielautomaten (Gewinnspielgeräte und
Unterhaltungsgeräte) in zwei Spielhallen in E. .
2
Mit Vergnügungssteuerbescheid vom 07. Januar 2003 setzte der Beklagte die
Vergnügungssteuer für das Jahr 2003 in Höhe von insgesamt 33.120,00 EUR für den
Betrieb von Gewinn- und Unterhaltsgeräten in der Spielhalle N. Straße 701 in E. fest.
Rechtsgrundlage sei die Vergnügungssteuersatzung (VStS) der Stadt E. vom 20.
Dezember 2002. Der Bescheid war an die "S. Automaten GmbH" adressiert.
3
Am 12. März 2003 ging bei dem Beklagten ein vom 28. Februar 2003 datierendes
Widerspruchschreiben der Klägerin gegen den Bescheid vom 07. Januar 2003 ein. Den
Widerspruch wies der Beklagte mit Widerspruchsbescheid vom 08.Oktober 2003 als
unzulässig zurück. Die Widerspruchsfrist sei am 10. Februar 2003 abgelaufen, da der
Vergnügungssteuerbescheid am 07. Januar 2003 als einfacher Brief zur Post gegeben
worden sei.
4
Die Klägerin hat am 06. November 2003 Klage erhoben und einen Antrag auf
Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand gestellt. Sie, die Klägerin, habe erstmals aus
einem im Februar 2003 zugegangenen Schriftstück des Beklagten von der Existenz des
Bescheides vom 07. Januar 2003 erfahren. Am Folgetag sei beim Beklagten
Widerspruch eingelegt worden. Die Widerspruchseinlegung sei handschriftlich auf dem
Schriftstück vermerkt worden. Der Vergnügungssteuerbescheid sei auch fehlerhaft
adressiert gewesen, so dass die Bekanntgabe fehlerhaft gewesen sei
5
Der Rat der Stadt E. beschloss am 15. Dezember 2005 eine Satzung zur Änderung der
Vergnügungssteuersatzung vom 20. Dezember 2002, die rückwirkend zum 1. Januar
2003 in Kraft trat und für die Zeit vom 1. Januar 2003 bis zum 31. Dezember 2004 gilt.
Durch diese Änderungssatzung wird insbesondere § 8 VStS neu gefasst und die
Vergnügungssteuer für Apparate mit Gewinnmöglichkeit nach dem Spieleraufwand
bemessen. Die Steuer beträgt 5,5% des Spieleraufwands, darf jedoch die für das
jeweilige Jahr und den jeweiligen Veranstaltungsort festgesetzte Vergnügungssteuer
nicht überschreiten. Der Spieleraufwand errechnet sich aus der Anzahl der bezahlten
Spiele, multipliziert mit dem Preis pro Spiel.
6
Die Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung die Klage zurückgenommen, soweit sie
die Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte ohne Gewinnmöglichkeit betrifft.
7
Die Klägerin beantragt,
8
den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom vom 07. Januar 2003 in der
Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 08. Oktober 2003 im Umfang von 28.800,00
EUR aufzuheben.
9
Der Beklagte beantragt,
10
die Klage abzuweisen.
11
Er hat sich in der mündlichen Verhandlung zur Sache eingelassen.
12
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Gerichtsakte
sowie die beigezogenen Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.
13
E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :
14
Soweit die Klägerin die Klage zurückgenommen hat, ist das Verfahren gemäß § 92 Abs.
3 der Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO - einzustellen.
15
Im übrigen ist die Klage zulässig und begründet. Der Vergnügungssteuerbescheid des
Beklagten ist rechtswidrig, soweit darin die Vergnügungssteuer für Apparate mit
Gewinnmöglichkeit festgesetzt wird und verletzt die Klägerin insoweit auch in ihren
Rechten, § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO. Der Bescheid beruht auf einer unwirksamen
Ermächtigungsgrundlage.
16
Ermächtigungsgrundlage für die Erhebung der Vergnügungssteuer ist die
Vergnügungssteuersatzung der Stadt E. vom 20. Dezember 2002 in der Fassung der
Satzung zur Änderung der Vergnügungssteuersatzung der Stadt E. vom 19. Dezember
2005 für die Zeit vom 01. Januar 2003 bis zum 31. Dezember 2004 - VStS -.
17
Die Erhebung einer Vergnügungssteuer für Geldspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit
verstößt zwar nicht gegen Europarecht (1) und ist auch verfassungsrechtlich
unbedenklich (2),; § 8 Abs. 1 VStS verstößt jedoch gegen § 2 Abs. 1 Satz 2 des
Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen - KAG - (3).
18
(1)
19
Die Vergnügungssteuer auf Apparate mit Gewinnmöglichkeit verstößt nicht gegen
Europarecht. Art. 33 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG in der Fassung der Richtlinie
91/680/EWG vom 16. Dezember 1991 (Abl.EG Nr. L 376 S. 1) - Richtlinie 77/388 -
verbietet den Mitgliedstaaten neben der Umsatzsteuer weitere Steuern, Abgaben und
Gebühren beizubehalten oder einzuführen, die den Charakter von Umsatzsteuern
haben.
20
Bei der Prüfung, ob eine Steuer den Charakter einer Umsatzsteuer hat, ist entscheidend,
ob die Abgabe geeignet ist, den Waren- und Dienstleistungsverkehr in einer mit der
Mehrwertsteuer vergleichbaren Weise zu belasten und ob sie deren wesentliche
Merkmale aufweist. Dies ist dann der Fall, wenn sie allgemeinen Charakter hat,
proportional zum Preis der Dienstleistungen ist, auf jeder Stufe der Erzeugung und des
Vertriebs erhoben wird und sich auf den Mehrwert der Dienstleistungen bezieht.
Dagegen steht Art. 33 Richtlinie 77/388 nicht der Einführung einer Steuer entgegen, die
eines der wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer nicht aufweist.
21
Vgl. EuGH, Urteil vom 03. Oktober 2006 - C-475/03 -; Urteil vom 17. September 1997 -
C-130/96 -
22
Die in der Stadt E. erhobene Vergnügungssteuer für Apparate mit Gewinnmöglichkeit
hat nicht den Charakter einer Umsatzsteuer. Die Vergnügungssteuer erfüllt lediglich das
Merkmal der Proportionalität, da sie an den Preis der bezahlten Spiele gekoppelt ist.
23
Die übrigen wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer sind hingegen nicht erfüllt.
24
Insbesondere ist die Vergnügungssteuer keine Steuer, die allgemein für alle sich auf
Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte gilt; sie wird nur für das
Halten von Spielapparaten (mit Gewinnmöglichkeit) erhoben. Die Vergnügungssteuer
wird zudem nur auf einer Stufe erhoben und belastet nicht den Mehrwert, sondern den
gesamten Wert der Dienstleistung; ein Abzug von Vorsteuern ist nicht gegeben.
(2)
25
Die Vergnügungssteuer unterliegt auch keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Art.
105 Abs. 2a GG steht einer Vergnügungssteuer auf Geldspielautomaten ebenso wenig
entgegen wie der in Art. 3 GG normierte Gleichheitsgrundsatz, die in Art. 12 Abs. 1 GG
geschützte Berufsfreiheit, der Schutz des Eigentums nach Art. 14 GG sowie
Gesichtspunkte der Verhältnismäßigkeit.
26
Örtliche Aufwandsteuern wie die hier von der Stadt E. erhobene Spielautomatensteuer,
die traditionell beim Automatenaufsteller, der sie im Rahmen seiner Kalkulation auf die
Spieler abwälzt, erhoben wird, sind im Grundgesetz einschließlich der Befugnis des
Normgebers, diese Steuern fortzuentwickeln und mit ihnen Lenkungszwecke zu
verbinden, vorausgesetzt, vgl. Art. 105 Abs. 2a GG.
27
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 1. März 1997 - 2 BvR 1599/89; 2 BvR 1714/92; 2 BvR
1508/95 -, NVwZ 1997, S. 573 ff.; BVerfG, Urteil vom 7. Mai 1998 - 2 BvR 1991, 2004/95
-, BVerfGE 98, S. 106 ff. (S. 117 f.); BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -
, NVwZ 2001, S. 1264 f.
28
Die Vergnügungssteuer auf Geldspielautomaten ist insbesondere nicht gleichartig mit
der insoweit allein in Betracht kommenden Umsatzsteuer. Das in Art. 105 Abs. 2a GG
normierte Gleichartigkeitsverbot erfasst nicht die herkömmlichen Verbrauchs- und
Aufwandsteuern, selbst wenn diese dieselbe Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit
ausschöpfen wie Bundessteuern.
29
Vgl. BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 21/58 -, BVerfGE 14, S. 76 ff.; BVerfG,
Beschluss vom 1. März 1997 - 2 BvR 1599/89; 2 BvR 1714/92; 2 BvR 1508/95 -, NVwZ
1997, S. 573 ff.
30
Der vom Satzungsgeber mit der Steuererhebung verbundene Lenkungszweck der
Eindämmung der Spielsucht entspricht bundesrechtlichen Zielsetzungen. Nach dem
gegenwärtigen Stand der Forschung steht fest, dass Glücksspiele und Wetten zu
krankhaftem Suchtverhalten führen können. Die Vermeidung und Abwehr von
Suchtgefahren ist ein überragend wichtiges Gemeinwohlziel, da Spielsucht zu
schwerwiegenden Folgen nicht nur für die Betroffenen selbst, sondern auch für ihre
Familien und für die Gemeinschaft führen kann. Bei weitem die meisten Spieler mit
problematischem oder pathologischem Spielverhalten spielen nach derzeitigem
Erkenntnisstand gerade an Automaten, die nach der Gewerbeordnung betrieben werden
dürfen.
31
Vgl. BVerfG, Urteil vom 28. März 2006 - 1 BvR 1054/01 -, BVerfGE 115, S. 276 ff.
32
Die Regelungen über die behördliche Erlaubnis für Glücksspiele, vgl. §§ 33c ff. GewO,
und die Strafbewehrung unerlaubter Glücksspiele, vgl. §§ 284 ff. StGB, dienen
demgemäss u.a. dem Zweck, eine übermäßige Anregung der Nachfrage nach
33
Glücksspielen und eine Ausnutzung des natürlichen Spieltriebs zu privaten oder
gewerblichen Gewinnzwecken zu verhindern.
Vgl. BT-Drucks. 13/8587, S. 67.
34
Die hier streitgegenständliche Spielautomatensteuer kann der Automatenaufsteller auch
im Rahmen seiner Kalkulation trotz der Vorgaben z.B. der Spieleverordnung, auf die
Spieler abwälzen,
35
vgl. dazu BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 31/58 -, BVerfGE 14, S. 76 ff.;
BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 8/04 -, NVwZ 2005, S. 1322 ff. m.w.N,
36
da Anhaltspunkte für eine erdrosselnde Wirkung der Steuer nicht ersichtlich sind.
Erdrosselnd ist die hier interessierende Spielautomatensteuer erst dann, wenn allein sie
- und nicht andere, insbesondere wirtschaftliche Gründe im Satzungsgebiet dazu führt,
dass ein durchschnittlicher Automatenbetreiber in der Automatenaufstellung nicht mehr
die wirtschaftliche Grundlage seiner Lebensführung finden kann.
37
St.R. vgl. z.B. BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, S. 8 ff.;
BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 6.05 -, BVerwG 123, S. 218 ff.
38
Schon aus der früher geltenden pauschalen Besteuerung in Höhe von 240,00 Euro pro
Spielgerät mit Gewinnmöglichkeit lässt sich eine erdrosselnde Wirkung in diesem Sinne
nicht ableiten. Selbst einer pauschalen Besteuerung von Geldapparaten mit
Gewinnmöglichkeit mit 600,00 DM (= 306,78 Euro) pro Monat und Gerät kommt keine
erdrosselnde Wirkung zu.
39
Vgl. BVerwG, Urteil vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1/99 -, BVerwGE 110, S. 237 ff.
40
Auf dem Gebiet der Stadt E. ist nach Mitteilung des Beklagten vom 28. April 2005 im
Verfahren 2 L 399/05 im Übrigen gerade in den Jahren 2003 und 2004 ein Anstieg der
Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen (2003: 1.204 Geräte, 2004: 1.288
Geräte) zu verzeichnen. Der Gerätebestand im Jahre 2004 lag sogar über dem aus dem
Jahre 2002 (1.230 Geräte).
41
Die Kammer teilt zudem die Einschätzung des Rates der Stadt E. , die dieser aufgrund
der ins Einzelne gehenden Darstellung in der Verwaltungsvorlage vom 17. November
2005 getroffen hat. Es ist sachlich gerechtfertigt, von einer durchschnittlichen Kasse der
in E. aufgestellten Apparate von 1.650,00 Euro auszugehen. Diese Zahl stützt sich auf
eine hinreichend sichere Tatsachengrundlage, die insbesondere nicht durch die aus
anhängigen Klageverfahren bekannt gewordenen Zahlen, die nur zu einem
durchschnittlichen Kasseninhalt aller Apparate von 1.331,16 Euro für das Stadtgebiet E.
führen, in Frage gestellt wird. Der letztgenannte Durchschnittsbetrag beruht auf einer
geringen Zahlenbasis von nur 10 vom Hundert aller Geldspielgeräte, diese Zahlenbasis
wiederum weist eine große Schwankungsbreite auf und ist darüber hinaus auch
dadurch beeinflusst, dass ein wirtschaftliches Interesse an einer Klage offenkundig vor
allem die Automatenaufsteller haben, deren Einspielergebnisse pro Gerät eher gering
sind. Bildet man aus dem Durchschnittswert für den Kasseninhalt von 1.650,00 Euro
einen fiktiven Durchschnittssteuersatz, so errechnet sich ein Betrag von 227,00 Euro pro
Gerät. Angesichts der obigen Ausführungen scheidet eine erdrosselnde Wirkung nach
Lage der Dinge aus.
42
Die Kammer sieht in dem Umstand, dass die Automatenspiele in der staatlich
zugelassenen Spielbank Hohensyburg nicht zur Vergnügungssteuer herangezogen
werden, keinen Verstoß der Satzung gegen den in Art. 3 GG normierten
Gleichheitsgrundsatz. Der Rat der Stadt E. als Satzungsgeber ist im Rahmen seiner
Normsetzung verpflichtet, Art. 3 GG zu beachten. Diese Normsetzung wird vor allem
durch höherrangiges Recht begrenzt. Das bedeutet für die Stadt E. , dass sie eine
Vergnügungssteuer auf Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit nur in dem Rahmen
erheben darf, in dem insbesondere das Landes- und/oder Bundesrecht dies zulassen. §
4 Abs. 3 des Gesetzes über die Zulassung öffentlicher Spielbanken im Land Nordrhein-
Westfalen lässt eine Besteuerung der Spielautomaten gerade nicht zu: Nach dieser
Vorschrift sind die Spielbankunternehmer für den Betrieb der Spielbank nämlich von
denjenigen Landes- und Gemeindesteuern befreit sind, die in unmittelbarem
Zusammenhang mit dem Betrieb der Spielbank stehen.
43
Die hier streitgegenständliche Steuer wird zudem sowohl Art. 12 Abs. 1 GG, wonach
alle Deutschen das Recht haben, u.a. ihren Beruf frei zu wählen, als auch Art. 14 Abs. 1
u. 2. GG, wonach das Eigentum gewährleistet und dessen Inhalt und Schranken durch
die Gesetze bestimmt werden, gerecht, da sie - wie dargelegt - keine erdrosselnde
Wirkung hat.
44
Vgl. zum Erfordernis der erdrosselnden Wirkung insoweit z.B. BVerfG, Beschluss vom 1.
April 1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, S. 8 ff.; BVerfG, Urteil vom 8. April 1997 - 1 BvR
48/94 -, BVerfGE 95, S. 267 ff.; BVerfG, Beschluss vom 18. Januar 2006 - 2 BvR
2194/99 -, BVerfGE 115, S. 97 ff.
45
Soweit auch unterhalb der Ebene der erdrosselnden Wirkung der verfassungsrechtliche
Schutz des Art. 14 Abs. 1, Abs. 2 GG als Gebot einer verhältnismäßigen Inhalts- und
Schrankenbestimmung eingreift,
46
vgl. dazu BVerfG, Beschluss vom 18. Januar 2006 - 2 BvR 2194/99 -, BVerfGE 115, S.
97 ff.,
47
hält die Kammer gleichwohl bei der Spielautomatensteuer die Grenze zur
unverhältnismäßigen und daher unzulässigen Inhaltsbestimmung erst für überschritten,
wenn diese Steuer erdrosselnde Wirkung hat: Diese Grenzziehung beruht auf der
besonderen Bedeutung, welche dem Lenkungszweck der Spielautomatensteuer bei der
Bekämpfung krankhaften Suchtverhaltens zukommt.
48
Schließlich verstößt die in Art. 4 der Änderungssatzung vom 19. Dezember 2005
rückwirkend erfolgte Änderung der Vergnügungssteuersatzung vom 20. Dezember 2002
für die Zeit vom 1. Januar 2003 bis zum 31. Dezember 2004 nicht gegen das aus Art. 2
Abs. 2 GG in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 GG abzuleitende rechtsstaatliche
Vertrauensschutzgebot.
49
Das Rechtsstaatsprinzip und die Grundrechte begrenzen die Befugnis des
Gesetzgebers, Rechtsänderungen vorzunehmen, die an Sachverhalte der
Vergangenheit anknüpfen. Die Verlässlichkeit der Rechtsordnung ist eine
Grundbedingung freiheitlicher Verfassungen. Der Staatsbürger muss die ihm gegenüber
möglichen staatlichen Eingriffe grundsätzlich voraussehen und sich dementsprechend
einrichten können. Es bedarf deshalb einer besonderen Rechtfertigung, wenn der
50
Gesetzgeber das Vertrauen des Staatsbürgers in den Fortbestand der ursprünglich
geltenden Rechtsfolgenlage enttäuscht und die Rechtsfolgen eines der Vergangenheit
zugehörigen Verhaltens nachträglich belastend ändert. Grundsätzlich erlaubt die
Verfassung daher ein belastendes Gesetz allein in dem Fall, in dem dessen
Rechtsfolgen frühestens mit Verkündung der Norm eintreten. Die Anordnung, eine
Rechtsfolge solle schon für einen vor dem Zeitpunkt der Verkündung der Norm
liegenden Zeitraum eintreten (Rückbewirkung von Rechtsfolgen, "echte" Rückwirkung),
ist daher grundsätzlich unzulässig.
Vgl. zum Ganzen BVerfG, Urteil vom 5. Februar 2004 - 2 BvR 2029/01 -, BVerfGE 109,
S. 133 ff.
51
Eine solche Rückbewirkung von Rechtsfolgen bzw. "echte" Rückwirkung ist hier nicht
erfolgt: Der Satzungsgeber hat durch die Regelung in § 8 Abs. 1 Satz 2 VStS ("..
höchstens jedoch den Betrag in der bisher festgesetzten Höhe.") eine gegenüber der
bisherigen Rechtsfolgenlage nachträgliche belastende Änderung ausgeschlossen.
52
(3)
53
Die Vergnügungssteuersatzung der Stadt E. ist jedoch mit den Vorschriften des
Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein- Westfalen nicht vereinbar.
54
Gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 KAG können Gemeinden Steuern erheben. Dies muss
aufgrund einer Satzung geschehen, § 2 Abs. 1 Satz 1 KAG. Dies ist hier der Fall. Nach §
2 Abs. 1 Satz 2 KAG muss die Satzung den Kreis der Abgabeschuldner, den die
Abgabe begründenden Tatbestand, den Maßstab und den Satz der Abgabe sowie den
Zeitpunkt ihrer Fälligkeit angeben.
55
Der Steuertatbestand ergibt sich hier aus § 1 Nr. 5 VStS. Danach unterliegt im Gebiet
der Stadt E. die Benutzung von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-,
Unterhaltungsapparaten oder ähnlichen Apparaten, mit denen vergleichbare
Veranstaltungen ermöglich werden, in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen der
Besteuerung. Steuerschuldner ist gem. § 3 Abs. 1 Satz 2 VStS in den Fällen des § 1 Nr.
5 VStS der Halter (Aufsteller) als Veranstalter im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 KAG. Der
Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuer ergibt sich aus § 13 VStS. Da es hier um die
Festsetzung von Steuern für einen nunmehr in der Vergangenheit liegenden Zeitraum
geht, unterliegt die Frage der Fälligkeit der Vergnügungssteuer keinen rechtlichen
Problemen. Die Kammer weist jedoch vorsorglich auch im Hinblick auf die derzeit
aktuell gültige Vergnügungssteuersatzung des Beklagten vom 19. Dezember 2005 für
die Zeit ab dem 1. Januar 2006 (§ 13 Abs. 4) darauf hin, das dass
Oberverwaltungsgericht für das Land Nordhrein-Westfalen - OVG NRW - mit
56
Beschluss vom 08. Januar 2007 - 14 B 1518/06 -
57
die Auffassung vertreten hat, dass es für Regelungen in Vergnügungssteuersatzungen,
soweit darin Vorauszahlungen vorgesehen sind, an einer Rechtsgrundlage fehlen
dürfte. Das Recht, Vorausleistungen auf kommunale Steuern zu erheben, ergebe sich
weder aus dem KAG noch aus der Abgabenordnung - AO -.
58
Den Maßstab und den Satz der Abgabe enthält der insoweit neu gefasste § 8 Abs. 1
VStS des Beklagten. Dort heißt es:
59
"Für die Benutzung von Apparaten nach § 1 Nr. 5 mit Gewinnmöglichkeit bemisst sich
die Steuer nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/je sonstigen Ortes des
Veranstalters aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand). Die Steuer beträgt 5,5 v.H. des
Spielaufwands, höchstens jedoch den Betrag in der bisher festgesetzten Höhe. Der
Spieleraufwand errechnet sich aus der Anzahl der bezahlten Spiele, multipliziert mit
dem Preis pro Spiel . ..."
60
Der Maßstab der Abgabe ist die Bemessungsgrundlage, mit der unter Anwendung des
Abgabesatzes die Höhe der Abgabe ermittelt wird.
61
Das Gericht hält die vom Beklagten gewählte Bemessungsgrundlage im Grundsatz für
rechtmäßig, allerdings nicht für das hier in Rede stehende vergangene Steuerjahr 2003.
62
Bei der Ausgestaltung des Abgabemaßstabes eröffnet die dem gemeindlichen
Satzungsgeber zuwachsende Besteuerungsgewalt diesem einen weitreichenden
Spielraum zur Ausgestaltung, Veränderung oder auch Fortentwicklung der Steuer.
63
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 03. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, a.a.O.
64
Im Falle einer gerichtlichen Überprüfung hat das Gericht nur die Einhaltung der
äußersten Grenzen nachzuprüfen, nicht aber, ob der Gesetzgeber im Einzelfall die
jeweils zweckmäßigste, vernünftigste oder gerechteste Lösung gefunden hat.
65
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 01. April 1971 - 1 BvL 22/67 -, a.a.O. (S. 25f.)
66
Der Gestaltungsspielraum entbindet aber nicht von der Notwendigkeit, dass der
Steuermaßstab grundsätzlich geeignet sein muss, den zu besteuernden
Vergnügungsaufwand zumindest entfernt abzubilden. Der Maßstab muss zumindest
einen lockeren Bezug zum eigentlich Steuergut, dem Vergnügungsaufwand des
Spielers, aufweisen.
67
Vgl. BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 5.04 -, Juris-Dokument.
68
Der individuelle, wirkliche Vergnügungsaufwand ist zweifellos der sachgerechteste
Maßstab für eine Vergnügungssteuer ("Wirklichkeitsmaßstab").
69
Vgl. BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 31/58 -, a.a.O. (S. 93)
70
Der Wirklichkeitsmaßstab erfasst dabei genau die steuerrelevanten Umstände, die der
Grund für die Steuer sind.
71
Die Vergnügungssteuer zielt darauf ab, die mit der Einkommensverwendung für ein
Vergnügen zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Spieler zu
belasten.
72
Die vom Beklagten gewählte Bemessungsgrundlage (Anzahl der bezahlten Spiele,
multipliziert mit dem Preis pro Spiel) knüpft direkt an den Vergnügungsaufwand der
Spieler an und ist damit tauglicher und zulässiger Steuermaßstab.
73
Insbesondere ist vom Bundesverwaltungsgericht in seinen grundlegenden
74
Entscheidungen vom 13. April 2005 - s.o. - nicht vorgeschrieben worden, dass lediglich
das Einspielergebnis als Bemessungsgrundlage der Steuer gewählt werden kann. Es
hat vielmehr ausgeführt, dass Bundesverfassungsrecht nicht notwendig die direkte
Anknüpfung an die Einspielergebnisse vorschreibe und lediglich gefordert, dass der
Steuermaßstab einen engeren Bezug zum Vergnügungsaufwand der Spieler aufweisen
müsse als der bisherige Stückzahlmaßstab. Dies aber ist bei dem vom Beklagten
gewählten und in § 8 Abs. 1 Satz 3 VStS definierten Steuermaßstab zweifellos der Fall.
Dementsprechend hat das OVG NRW,
75
vgl. Beschluss vom 30. November 2006 - 14 B 2139/04 -,
76
ausgeführt, dass sich der Entscheidung des Bundesverwaltungsgerichts nicht
entnehmen lasse, dass das Einspielergebnis mit dem Vergnügungsaufwand des
Spielers gleichzusetzen sei. Der Aufwand, den sich ein Spieler leiste, liege vielmehr in
den Beträgen, die er einem Spielapparat zuführe, um ihn zu seinem Vergnügen
benutzen zu können.
77
Die Kammer hält allerdings die vom Beklagten in seiner Änderungssatzung vom 19.
Dezember 2005 gewählte Besteuerung nach der Anzahl der bezahlten Spiele für die
Jahre 2003 und 2004 für ungeeignet, da davon ausgegangen werden muss, dass in
diesem Zusammenhang einer nicht bekannten Anzahl von Steuerpflichtigen
Unmögliches abverlangt wird und der Beklagte in diesen Fällen die satzungsmäßige
Bemessungsgrundlage auch nicht auf andere Weise ermitteln kann.
78
Dies ergibt sich aus Folgendem:
79
Gemäß § 8a Abs. 1 VStS wird der Steuerpflichtige unter Berücksichtigung der
vorstehenden Bestimmungen verpflichtet, geänderte Steuererklärungen für die
einzelnen Besteuerungszeiträume (Kalenderjahr) auf amtlichem Vordruck unter
Beifügung entsprechender Belege (Zählwerksausdrucke) beim Beklagten einzureichen.
Da diese Verpflichtung rückwirkend für die Jahre 2003 und 2004 gelten soll, könnte sie
nach Auffassung des Gerichts nur wirksam sein, wenn die Aufsteller bereits in diesen
Jahren tatsächlich die relevanten Daten erhoben haben und des Weiteren verpflichtet
waren, die Daten (zwecks möglicher späterer Vorlage bei (Steuer-) Behörden)
aufzubewahren, so dass sie nunmehr für einen zurückliegenden Zeitraum in der Lage
sind, die Vorgaben der Satzung zu erfüllen.
80
Diese Voraussetzungen sind nicht gegeben:
81
Da der steuerliche Bemessungsmaßstab an die Anzahl der bezahlten Spiele an den
einzelnen Spielgeräten anknüpft, müssten die Aufsteller über diese Daten verfügen
können. Dazu ist zunächst festzustellen, dass die Anzahl der bezahlten Spiele auf den
Auslesestreifen der Zählwerke der Geräte ausgewiesen wird und zwar nur auf dem
sogenannten Langausdruck bzw. dem Ausdruck "Statistikteil". Dies entnimmt die
Kammer zum einen zahlreichen ihr vorgelegten Auslesestreifen, aber auch etwa den
Ausführungen des Beklagten in seinem Schriftsatz vom 07. Februar 2007, Seite 3, im
vorliegenden Verfahren und ebenso den Satzungsunterlagen des Beklagten betreffend
die Vergnügungssteuersatzung der Stadt E. ab 2006 und Änderungssatzungen zu den
Vergnügungssteuersatzungen für die Jahre 2003 bis 2005 (Vorlage für den Rat, Seite 4
unten). Weiter ist der Kammer bekannt (u.a. aufgrund eines am 01. März 2007
82
durchgeführten Ortstermins in einer F. Spielhalle), dass der Spielhallenbetreiber mittels
entsprechender Eingaben in das Auslesegerät selbst bestimmen kann, ob er den
Kurzausdruck oder den Langausdruck ziehen möchte. Die Ausdrucke können
wahlweise erstellt werden; die Daten werden allerdings nicht unbefristet gespeichert,
sondern können nur innerhalb einer Zeitspanne von wenigen Monaten ausgedruckt
werden.
In der Vergangenheit waren die Automatenaufsteller nicht verpflichtet, die
Langausdrucke zu ziehen und aufzubewahren.
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Die Vergnügungssteuersatzung des Beklagten in der alten Fassung vom 20. Dezember
2002 sah aufgrund des anzuwendenden Stückzahlmaßstabes keine Verpflichtungen
der Geräteaufsteller zur Ermittlung und Aufbewahrung von Daten vor. Die zum 01.
Januar 2006 in Kraft getretene Vergnügungssteuersatzung vom 19. Dezember 2005
sieht zwar in § 15 Aufbewahrungs- und Mitwirkungspflichten vor, diese gelten jedoch
unabhängig von der Frage ihrer Wirksamkeit nicht rückwirkend, sondern erst ab
Inkrafttreten der Satzung. Eine Pflicht zur datenmäßigen Erfassung der Anzahl der
durchgeführten Spiele ergibt sich auch nicht aus der Selbstverpflichtungserklärung der
Automatenwirtschaft aus dem Jahre 1989 (vgl. BT-Drucks. 11/6224 S. 1 ff.). Diese
selbstbeschränkende Vereinbarung bezieht sich ausdrücklich nur auf Daten, die zur
Ermittlung der umsatzsteuerlichen Bemessungsgrundlage nötig sind (vgl. S. 15). Nach
einer allgemein eingeholten Auskunft des Finanzamtes E. -Ost vom 31. Januar 2007 an
das Gericht, deren Inhalt Gegenstand der mündlichen Verhandlung war, bildet der
Kasseninhalt die Bemessungsgrundlage für die Festsetzung der Umsatzsteuer.
Grundlage für steuerliche Zwecke ist danach die elektronische Kasse, die manuell um
verschiedene Positionen ergänzt werden muss. Der Kasseninhalt ist mittels Zählwerk zu
ermitteln.
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Für die Umsatzbesteuerung waren damit lediglich die Daten relevant, die auf dem
Auslesestreifen in Form des Kurzausdruckes ausgewiesen sind. Dies sieht der Beklagte
in Anbetracht seiner Ausführungen im Schriftsatz vom 07. Februar 2007 Seite 3 unten
offenbar ebenso. Dem Langausdruck kam und kommt daher umsatzsteuerrechtlich
keine Bedeutung zu.
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Eine Verpflichtung der Aufsteller, die Langausdrucke zu ziehen und aufzubewahren,
lässt sich auch aus anderen Vorschriften nicht herleiten. Dies gilt zum einen für die
Spielverordnung in der bis zum 31. Dezember 2005 geltenden Fassung, zum anderen
aber auch für die Vorschriften der Abgabenordnung. Selbst wenn in §§ 12 Abs. 1 Nr. 4.
a) KAG, 147 Abs. 1 Nr. 4 und 5 AO Aufbewahrungspflichten hinsichtlich der
vorhandenen Auslesestreifen - damit auch der Langausdrucke - begründet werden, so
lässt sich hieraus jedenfalls nicht die Pflicht herleiten, die Langausdrucke tatsächlich
auch zu ziehen, da diese umsatzsteuerrechtlich nicht obligat waren. Aus den
Mitwirkungspflichten der Geräteaufsteller gem. §§ 12 Abs. 1 Nr. 3. a) KAG, 90 AO lässt
sich ebenfalls rückwirkend nichts herleiten.
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Somit steht fest, dass die Automatenaufsteller in den Jahren 2003 und 2004 die für die
Berechnung der Steuer erforderlichen Daten weder haben noch aufbewahren mussten.
Diese Bewertung durch das Gericht wird im Übrigen dadurch bestätigt, dass der
Beklagte selbst in seinem Schriftsatz vom 07. Februar 2007 auf Seite 4 ausgeführt hat,
dass die Aufsteller neben anderen Argumenten auf die Aufforderung des Beklagten zur
Datenübermittlung nach der Satzungsänderung vorgetragen hätten, dass zu
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umsatzsteuerlichen Zwecken nur der Pflichtteil ausgedruckt werde. Damit aber erweist
sich die vom Beklagten gewählte und für alle Steuerpflichtigen gleichermaßen geltende
Bemessungsgrundlage zur Ermittlung des Spieleraufwandes in § 8 Abs. 1 Satz 3 VStS
jedenfalls für die Vergangenheit als untauglich und damit als unwirksam.
§ 8 Abs. 1 Satz 3 VStS ist somit nichtig.
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Dies hat zur Folge, dass § 8 Abs. 1 Sätze 1 und 2 VStS in der verbleibenden Fassung
ebenfalls nichtig sind.
89
Zwar nimmt allein die Auslegungsbedürftigkeit einer ortsgesetzlichen
Begriffsbestimmung ihr noch nicht die rechtsstaatlich gebotene Bestimmtheit,
90
vgl. BVerwG, Beschluss vom 10. April 2000 - 11 B 61/99 -, Juris-Dokument,
91
doch vermag auch eine Auslegung der Regelung, die Steuer bemesse sich nach der
Summe der von den Spielern je Spielhalle/je sonstigem Orten der Veranstaltung
aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand), dieser Vorschrift keinen hinreichend
bestimmten Inhalt zu geben. Zunächst könnte es sich bei dem Begriff "aufgewendete
Beträge" um den Einwurf handeln. Dieses Verständnis widerspräche allerdings der
eindeutig bekundeten Absicht des Satzungsgebers, nicht am Einwurf anzuknüpfen,
sondern an der Anzahl der bezahlten Spiele. Vom Wortlaut der Norm wäre es aber auch
gedeckt, nur die in den Spielautomaten eingeworfenen Beträge abzüglich der Gewinne
zu besteuern, denn rein wirtschaftlich hat der Spieler für seinen Aufenthalt in der
Spielhalle bzw. am sonstigen Ort der Veranstaltung nicht mehr "aufgewendet". Der
Beklagte selbst wiederum möchte den Spieleraufwand, wie in seinem Schriftsatz vom
07. Februar 2007 ausgeführt, noch auf weitere Weise ermitteln. Dazu bietet er drei
Möglichkeiten an, und zwar eine Berechnung über die (bekannten)
Ausschüttungsquoten, über die Schätzung einer gemittelten Ausschüttungsquote bzw.
über den Geldeinwurf mit weiteren Berechnungsschritten. Abgesehen davon, dass nach
dem Kenntnisstand der Kammer auch die Ausschüttungsquoten nur auf dem
Langausdruck ausgewiesen werden, muss davon ausgegangen werden, dass alle drei
Berechnungsmodelle im Einzelfall zu unterschiedlichen Ergebnissen führen werden, da
im Rahmen der einzelnen Berechnungsmethoden ihrerseits auf Schätzungen und
Durchschnittswerte zurückgegriffen wird.
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Angesichts dessen hält die Kammer es nicht für möglich, durch eine an objektiven
Kriterien orientierte Auslegung des § 8 Abs. 1 Satz 1 VStS zu einem bestimmten
Bedeutungsgehalt und damit zu einem hinreichend bestimmten Steuermaßstab zu
kommen, zumal jede Auslegung abweichend von § 8 Abs. 1 Satz 3 VStS eben auch
nicht dem in der Satzung und den Satzungsunterlagen zum Ausdruck gekommenen
Willen des Normgebers entspricht.
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Dem verbleibenden § 8 Abs. 1 Satz 2 VStS, der nur den Abgabesatz bestimmt, kommt
daneben keine Bedeutung mehr zu.
94
Die Nichtigkeit von § 8 Abs. 1 VStS zieht die Nichtigkeit des auf diese Regelung
aufbauenden § 8a VStS nach sich. Das in § 8a Abs. 1 - 3 VStS geregelte Verfahren bei
der Besteuerung nach dem Spieleraufwand setzt eine wirksame Regelung über die
Bemessungsgrundlage voraus. § 8a Abs. 4 VStS kann nicht als Auffangvorschrift für den
Fall der Nichtigkeit der Bestimmungen über den Spieleraufwand gelesen werden. Nach
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Inhalt und systematischem Zusammenhang handelt es sich allein um eine Regelung,
die eine bestimmte Reaktion der Verwaltung im Steuererhebungsverfahren erlauben
soll, sofern der Nachweis nach § 8a Abs. 1 VStS nicht geführt wird, der Steuerpflichtige
also seinen Mitwirkungspflichten nicht nachgekommen ist.
Das Gericht kommt insgesamt zu dem Ergebnis, dass die Artikel 1-3 der Satzung zur
Änderung der Vergnügungssteuersatzung der Stadt E. vom 19. Dezember 2005 für die
Jahre 2003 und 2004 nichtig sind.
96
Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts führt die
Ungültigkeit eines Teils einer kommunalen Satzungsbestimmung dann nicht zu ihrer
Gesamtunwirksamkeit, wenn die übrigen Teile auch ohne den ungültigen Teil sinnvoll
bleiben (Grundsatz der Teilbarkeit) und mit Sicherheit anzunehmen ist, dass sie auch
ohne diesen erlassen worden wären (Grundsatz des mutmaßlichen Willens des
Normgebers).
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Vgl. BVerwG, Beschluss vom 01. August 2001 - 4 B 22/01 -, Juris-Dokument.
98
Handelt es sich bei der unwirksamen Bestimmung um eine zentrale Vorschrift, d.h. um
eine Vorschrift, die nicht nur zum Mindestinhalt einer Satzung zählt, sondern überdies
für das Entstehen der entsprechenden Abgabe unbedingt erforderlich ist, führt der
entsprechende Mangel zu einer Funktionsuntauglichkeit der gesamten Satzung und
deshalb zu deren Gesamtunwirksamkeit.
99
Vgl. Driehaus, Kommunalabgabenrecht, Stand: September 2006, § 2 Rdnr. 105.
100
Die Festsetzung des Abgabemaßstabes gehört nach § 2 Abs. 1 Satz 2 KAG zu den
unverzichtbaren Regelungen einer Abgabensatzung. Erweisen sich der
Abgabemaßstab in § 8 Abs. 1 VStS und die Regelung des § 8a VStS als unwirksam,
führt dies jedenfalls zu einer (umfassenden) Unwirksamkeit der Satzung hinsichtlich der
Besteuerung von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit.
101
Die Vergnügungssteuersatzung hat darüber hinaus aber auch hinsichtlich der
Besteuerung von Unterhaltungsgeräten keinen Bestand. Da die
Vergnügungssteuersatzung in der alten Fassung vom 20. Dezember 2002 in § 8,
insbesondere in Abs. 2, die Besteuerung von Apparaten ohne Gewinnmöglichkeit
bereits geregelt hatte und die Regelung identisch ist mit der Regelung in der
Änderungssatzung vom 19. Dezember 2005, spricht für die Kammer alles dafür, dass
die Art. 1 - 3 der Änderungssatzung umfänglich unwirksam sind, da es dem Beklagten
ersichtlich darauf ankam, die Besteuerung von Gewinnspielautomaten neu zu regeln.
Für eine isolierte (wiederholende) Neuregelung der Besteuerung von
Unterhaltungsgeräten bestand kein Bedarf.
102
Die Kammer geht im übrigen davon aus, dass Art. 4 der Änderungssatzung insoweit
Bestand hat, als dass der Beklagte die Besteuerung der Geldspielautomaten mit
Gewinnmöglichkeit nach dem Stückzahlmaßstag endgültig aufgegeben hat und
insoweit die Vergnügungssteuersatzung vom 20. Dezember 2002 in der alten Fassung
keine Anwendung mehr findet. In diesem Zusammenhang ist der objektivierbare Wille
des Normgebers durch Auslegung zu ermitteln.
103
Vgl. Verwaltungsgerichtshof München, Urteil vom 16. August 2001 - 6 B 97.111 -, Juris-
104
Dokument.
Angestrebt hat der Satzungsgeber angesichts der Rechtsprechung des
Bundesverwaltungsgerichts einen Steuermaßstab, bei dem "gegenüber dem bisherigen
Stückzahlmaßstab ein engerer Bezug zum Vergnügungsaufwand des Spielers gegeben
ist" (S. 3 der Verwaltungsvorlage). Weil die Stadt E. nach den obigen Ausführungen
nach wie vor die Möglichkeit hat, durch nachträglichen Erlass einer wirksamen
rückwirkenden Satzung einen neuen Besteuerungsmaßstab für Geldspielautomaten mit
Gewinnmöglichkeit für die Jahre 2003 und 2004 zu normieren, ist von einem
endgültigen Wegfall des Stückzahlmaßstabes für die Geldspielgeräte auszugehen.
105
Die Kostenentscheidung folgt aus §§ 155 Abs. 1 u. 2, 154 Abs. 1 VwGO.
106
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO i. V. m.
§§ 708 Nr. 11, 709, 711 der Zivilprozessordnung.
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