Urteil des VG Gelsenkirchen vom 06.11.2008, 2 K 3765/07

Entschieden
06.11.2008
Schlagworte
Vergnügungssteuer, Stadt, Steuersatz, Europäischer gerichtshof, Veranstalter, Veranstaltung, Gerät, Vertrauensschutz, Steuerbetrag, Satzung
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Verwaltungsgericht Gelsenkirchen, 2 K 3765/07

Datum: 06.11.2008

Gericht: Verwaltungsgericht Gelsenkirchen

Spruchkörper: 2. Kammer

Entscheidungsart: Urteil

Aktenzeichen: 2 K 3765/07

Schlagworte:

Normen:

Vergnügungssteuer, Geldspielgerät, Gewinnmöglichkeit, erdrosselnde Wirkung, kalkulatorische Abwälzbarkeit GG Art. 105 Abs. 2 a

Tenor: Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kostenentscheidung vorläufig vollstreckbar.

Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des jeweils vollstreckungsfähigen Betrages abwenden, wenn nicht der Beklagte vor der Vollstreckung in gleicher Höhe Sicherheit leistet.

T a t b e s t a n d : 1

2Die Klägerin wendet sich gegen die Erhebung einer Vergnügungssteuer für die Monate August, Oktober und Dezember 2007.

3Die Klägerin betrieb im Jahre 2007 am Standort T.------straße °°° in S. ein Geldspielgerät mit Gewinnmöglichkeit in einer Gaststätte.

4Für den Monat August 2007 errechnete die Klägerin mit Vergnügungssteueranmeldung vom 14. September 2007 eine Steuer von 165,99 Euro. Den hiergegen gerichteten und unter dem 15. Oktober 2007 eingelegten Widerspruch wies der Beklagte mit Widerspruchsbescheid vom 13. November 2007 zurück.

5Am 13. Dezember 2007 hat die Klägerin in dem Verfahren 2 K 3858/07 gegen die Steuerfestsetzung für August 2007 Klage erhoben.

6Für den Monat Oktober 2007 errechnete die Klägerin mit Vergnügungssteueranmeldung vom 9. November 2007 eine Steuer von 62,90 Euro.

7Gegen diese Steuerfestsetzung hat die Klägerin am 10. Dezember 2007 in dem Verfahren 2 K 3765/07 Klage erhoben.

8Für den Monat Dezember 2007 errechnete die Klägerin mit Vergnügungssteueranmeldung vom 7. Januar 2008 eine Steuer von 57,54 Euro.

9Gegen diese Steuerfestsetzung hat die Klägerin am 10. Januar 2008 in dem Verfahren 2 K 220/08 Klage erhoben.

10Durch Beschluss vom 27. Mai 2008 hat die Kammer die Verfahren 2 K 3765/07, 2 K 3858/07 und 2 K 220/08 zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung miteinander verbunden, sie werden seither unter dem Aktenzeichen 2 K 3765/07 fortgeführt.

11Zur Begründung des Klagebegehrens trägt die Klägerin unter Vertiefung der einzelnen Gesichtspunkte im Wesentlichen vor:

12Die Vergnügungssteuer sei bereits an sich verfassungswidrig. Sie sei eine indirekte Steuer, die weder faktisch noch kalkulatorisch abwälzbar sei und daher eine besondere Belastung darstelle. Besteuert werde im Rahmen der Vergnügungssteuer nicht, dass Automaten Umsätze erzielten, besteuert werde vielmehr die Luxusaufwendung des Spielers für sein Vergnügen. Diese Konzeption liege der Vergnügungssteuer von je her zu Grunde und sei die einzige Rechtfertigung dieser kommunalen Steuer. Allerdings sei dieses System der Abwälzung der Steuer auf das eigentliche Steuersubjekt, welches in den vergangenen Jahrzehnten nur auf der Grundlage des Stückzahlmaßstabes gerechtfertigt worden sei, aufgrund des Wegfalls des Stückzahlmaßstabes und der weitgehenden Regulierung der Branche nicht mehr möglich. Die Konzeption der sog. kalkulatorischen Abwälzbarkeit sei daher grundsätzlich zu überprüfen.

13Aufgrund ihrer Umsatzsteuergleichheit sei die Vergnügungssteuer hier auch europarechtswidrig. Darüber hinaus fehlten dem Land und erst recht der Kommune die Kompetenz zur Regelung einer Umsatzbesteuerung. Ferner die Vergnügungssteuer in der erhobenen Form erdrosselnde Wirkung. Mit dem von der Stadt S1. verlangten Steuersatz von 11 vom Hundert werde der Bereich der Bagatellsteuer bei Weitem überschritten, es sei vielmehr eine Überschreitung der Belastung durch die Umsatzsteuer so gut wie zwangsläufig. Darüber hinaus müssten negative Einspielergebnisse, die umgekehrt eine positive Ertragslage des Spielers bedeuteten, auch zu einer negativen Steuerlast mit der Folge führen, dass eine Steuererstattung festzusetzen sei. Negative und positive Einspielergebnisse seien auch deshalb zu saldieren, weil nur so bei identischen Spieleraufwand (einmal verteilt auf mehrere Geräte, einmal konzentriert auf ein Gerät) auch vergleichbare Ergebnisse zu erzielen seien.

14Es sei eine unzulässige Doppelbesteuerung, die Vergnügungssteuer auf einen Kasseninhalt zu erheben, der noch nicht um die Umsatzsteuer bereinigt sei. Im Übrigen habe der Satzungsgeber die Erhöhung der Umsatzsteuer nicht in seine Abwägung mit einbezogen.

Der Rat der Stadt S2. habe auch die Auswirkungen des Steuersatzes auf die 15

Betroffenen bei der gewählten Bemessungsgrundlage nicht hinreichend abgewogen, das satzungsmäßige Ergebnis sei willkürlich.

Die Klägerin beantragt, 16

17die Steuerfestsetzungen für August 2007 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 13. November 2007 sowie die Steuerfestsetzungen für Oktober und Dezember 2007 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt, 18

die Klage abzuweisen. 19

Zur Begründung trägt er unter Darlegung im Einzelnen im Wesentlichen vor: 20

21Der Stadt S2. stehe die Befugnis zur Satzungsgebung zu, die hier streitige Besteuerung verstoße auch nicht gegen Europarecht. Die Steuer sei auch auf die Spieler kalkulatorisch abwälzbar. Die Höhe des Steuersatzes habe keine erdrosselnde Wirkung. Der satzungsmäßige Steuersatz liege im Übrigen unterhalb dessen, was das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen bisher als rechtens erachtet habe.

22Negative Einspielergebnisse seien nicht mit anderen Einspielergebnissen zu verrechnen. Maßgeblich sei das einzelne Gerät. Auch habe die Berechnung nach der Nettokasse einen hinreichend engen Bezug zum Spieleraufwand. Den Beratungsunterlagen und Beschlussvorlagen des Rates der Stadt S2. sei zudem zu entnehmen, dass der Abwägung des Rates die notwendigen Ermittlungen, die dieser auch berücksichtigt habe, vorausgegangen seien.

23Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Gerichtsakte sowie die beigezogenen Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e: 24

Die zulässige Klage hat in der Sache keinen Erfolg. 25

26Die Vergnügungssteuerfestsetzungen für die Monate August (diese in der Gestalt des Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 13. November 2007), Oktober und Dezember 2007 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten,

§ 113 Abs. 1 Satz 1 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO). 27

28Ermächtigungsgrundlage für die Erhebung der Vergnügungssteuer ist die Vergnügungssteuersatzung der Stadt S2. vom 17. Dezember 2002 in der Fassung der 5. Änderungssatzung vom 19. Dezember 2007, die seit dem 1. Januar 2003 Geltung beansprucht.

29Die Erhebung einer Vergnügungssteuer für Geldspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit verstößt weder gegen Europarecht (1) noch ergeben sich verfassungsrechtliche Bedenken (2), noch Bedenken im Hinblick auf sonstiges höherrangiges Recht (3).

(1) 30

31Die Vergnügungssteuer auf Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit verstößt nicht gegen Europarecht. Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Richtlinie 2006/112/EG), welcher Art. 33 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG in der Fassung der Richtlinie 91/680/EWG vom 16. Dezember 1991 ersetzt, erlaubt es - unbeschadet anderer gemeinschaftsrechtlicher Vorschriften - den Mitgliedstaaten, Abgaben auf Versicherungsverträge, Spiele und Wette, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren beizubehalten oder einzuführen, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, sofern die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist. Angesichts der Verweisungsnorm in Art. 411 Abs. 2 der Richtlinie 2006/112/EG wendet die Kammer auch die zu Art. 33 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG ergangene Rechtsprechung auf Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG an.

32Bei der Prüfung, ob eine Steuer den Charakter einer Umsatzsteuer hat, ist entscheidend, ob die Abgabe geeignet ist, den Waren- und Dienstleistungsverkehr in einer mit der Mehrwertsteuer vergleichbaren Weise zu belasten und ob sie deren wesentliche Merkmale aufweist. Dies ist dann der Fall, wenn sie allgemeinen Charakter hat, proportional zum Preis der Dienstleistungen ist, auf jeder Stufe der Erzeugung und des Vertriebs erhoben wird und sich auf den Mehrwert der Dienstleistungen bezieht. Dagegen steht diese Regelung nicht der Einführung einer Steuer entgegen, die eines der wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer nicht aufweist.

33Vgl. Europäischer Gerichtshof (EuGH), Urteil vom 03. Oktober 2006 - C- 475/03 -; EuGH, Urteil vom 17. September 1997 - C-130/96 -.

34Die in der Stadt S2. erhobene Vergnügungssteuer für Apparate mit Gewinnmöglichkeit hat nicht den Charakter einer Umsatzsteuer. Die Vergnügungssteuer erfüllt lediglich das Merkmal der Proportionalität, da sie mit einem bestimmten Prozentsatz an das Einspielergebnis gekoppelt ist.

35Die übrigen wesentlichen Merkmale der Umsatzsteuer sind hingegen nicht erfüllt. Insbesondere ist die Vergnügungssteuer keine Steuer, die allgemein für alle sich auf Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte gilt; sie wird nur für das Halten von Spielapparaten (mit Gewinnmöglichkeit) erhoben. Die Vergnügungssteuer wird zudem nur auf einer Stufe erhoben und belastet nicht den Mehrwert, sondern den gesamten Wert der Dienstleistung; ein Abzug von Vorsteuern ist nicht gegeben.

36Vgl. zu einer vergleichbaren Satzungsregelung Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen (OVG NRW), Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, KStZ 2007, S. 94 ff. (S. 95); nunmehr auch Niedersächsisches Oberverwaltungsgericht (Nds. OVG), Beschluss vom 22. März 2007 - 9 ME 84/07 -, NVwZ-RR 2007, S. 551 ff. (S. 552).

37Demgemäss steht auch die Richtlinie 92/12/EWG des Rates der Europäischen Gemeinschaften vom 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren (Amtsblatt Nr. L 076 vom 23. März 1992, S. 1 ff.) der hier interessierenden Besteuerung nicht entgegen.

38Art. 3 Abs. 3 der Richtlinie 92/12/EWG legt in der berichtigten Fassung (Amtsblatt L 17 vom 25. Januar 1995, S. 20) fest, dass die Mitgliedstaaten Steuern auf andere Waren als Mineralöle, Alkohol und alkoholische Getränke und Tabakwaren einführen oder beibehalten können, sofern diese Steuern im Handelsverkehr zwischen Mitgliedstaaten keine mit dem Grenzübertritt verbundenen Formalitäten nach sich ziehen. Unter der gleichen Voraussetzung ist es den Mitgliedstaaten ebenfalls weiterhin freigestellt, Steuern auf Dienstleistungen, auch im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren, zu erheben, sofern es sich nicht um umsatzbezogene Steuern handelt.

39Diese Regelung ist in gleicher Weise zu verstehen wie Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG,

vgl. Kammerurteile vom 24. Januar 2008 - 2 K 133//06, 2 K 1312/06 und 2 K 1261/06 -, 40

so dass auf die Ausführungen zur Umsatzsteuer zu erweisen ist. 41

(2) 42

43Die Vergnügungssteuer unterliegt auch keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Art. 105 Abs. 2a GG steht einer Vergnügungssteuer auf Geldspielautomaten ebenso wenig entgegen wie der in Art. 3 GG normierte Gleichheitsgrundsatz, die in Art. 12 Abs. 1 GG geschützte Berufsfreiheit, der Schutz des Eigentums nach Art. 14 GG sowie Gesichtspunkte der Verhältnismäßigkeit.

44Örtliche Aufwandsteuern wie die hier von der Stadt S2. erhobene Spielautomatensteuer, die traditionell beim Automatenaufsteller, der sie im Rahmen seiner Kalkulation auf die Spieler abwälzt, erhoben wird, sind im Grundgesetz einschließlich der Befugnis des Normgebers, diese Steuern fortzuentwickeln und mit ihnen Lenkungszwecke zu verbinden, vorausgesetzt, vgl. Art. 105 Abs. 2a GG.

45Vgl. Bundesverfassungsgericht (BVerfG), Beschluss vom 1. März 1997 - 2 BvR 1599/89; 2 BvR 1714/92; 2 BvR 1508/95 -, NVwZ 1997, S. 573 ff.; BVerfG, Urteil vom 7. Mai 1998 - 2 BvR 1991, 2004/95 -, BVerfGE 98, S. 106 ff. (S. 117 f.); BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, NVwZ 2001, S. 1264 f.

46Der Satzungsgeber, der nach dem Wortlaut der Satzung die Steuererhebung an das „Halten" der Geldspielgeräte anknüpft, hat damit nicht die verfassungsrechtliche Zielsetzung, den Aufwand des Vergnügungssuchenden zu besteuern, verfehlt. Da die Spielautomatensteuer traditionell beim Automatenaufsteller erhoben wird, darf sich der Satzungsgeber auch an dieser Tradition orientieren. Es würde dieser Tradition zuwiderlaufen, den Automatenaufsteller, der das Gerät zum Spiel anbietet, aus dem Blick zu nehmen und bei der Beschreibung des Steuergegenstandes wieder auf den Vergnügungssuchenden selbst abzustellen, der das Gerät zum Spiel nutzt. Das Halten eines solchen Gerätes geschieht allein zum Zweck der Benutzung, da es ansonsten schon aus wirtschaftlichen Gründen entfernt wird. Dass der Satzungsgeber den Begriff des Haltens nur in diesem Sinne verstanden haben kann, liegt auf der Hand.

Vgl. auch BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 31/58 -, 47

BVerfGE 14, S. 76 ff. (S. 95). 48

49Die Vergnügungssteuer auf Geldspielautomaten ist nicht gleichartig mit der insoweit allein in Betracht kommenden Umsatzsteuer. Das in Art. 105 Abs. 2a GG normierte Gleichartigkeitsverbot erfasst nicht die herkömmlichen Verbrauchs- und Aufwandsteuern, selbst wenn diese dieselbe Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit ausschöpfen wie Bundessteuern.

50Vgl. BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 21/58 -, BVerfGE 14, S. 76 ff.; BVerfG, Beschluss vom 1. März 1997 - 2 BvR 1599/89; 2 BvR 1714/92; 2 BvR 1508/95 -, NVwZ 1997, S. 573 ff.

51Der vom Satzungsgeber mit der Steuererhebung offenbar auch verbundene Lenkungszweck der Eindämmung der Spielsucht entspricht bundesrechtlichen Zielsetzungen. Nach dem gegenwärtigen Stand der Forschung steht fest, dass Glücksspiele und Wetten zu krankhaftem Suchtverhalten führen können. Die Vermeidung und Abwehr von Suchtgefahren ist ein überragend wichtiges Gemeinwohlziel, da Spielsucht zu schwerwiegenden Folgen nicht nur für die Betroffenen selbst, sondern auch für ihre Familien und für die Gemeinschaft führen kann. Bei weitem die meisten Spieler mit problematischem oder pathologischem Spielverhalten spielen nach derzeitigem Erkenntnisstand gerade an Automaten, die nach der Gewerbeordnung betrieben werden dürfen.

Vgl. BVerfG, Urteil vom 28. März 2006 - 1 BvR 1054/01 -, BVerfGE 115, S. 276 ff. 52

53Die Regelungen über die behördliche Erlaubnis für Glücksspiele, vgl. §§ 33c ff. GewO, und die Strafbewehrung unerlaubter Glücksspiele, vgl. §§ 284 ff. StGB, dienen demgemäss u.a. dem Zweck, eine übermäßige Anregung der Nachfrage nach Glücksspielen und eine Ausnutzung des natürlichen Spieltriebs zu privaten oder gewerblichen Gewinnzwecken zu verhindern.

Vgl. BT-Drucks. 13/8587, S. 67. 54

55Es besteht auch kein Anlass, die Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts in der vorzitierten Grundentscheidung vom 10. Mai 1962 zur sog. kalkulatorischen Abwälzbarkeit, welche das Bundesverfassungsgericht seither stets angewandt hat, einer Überprüfung zu unterziehen. Die insoweit einschlägigen Passagen der genannten Entscheidung lauten:

56„6. Es liegt im Sinne der herkömmlichen Vergnügungssteuer, daß der Veranstalter den von ihm gezahlten Steuerbetrag auf die Benutzer der Veranstaltung abwälzt; denn die Vergnügungssteuer wird nur zur Vereinfachung der Erhebung dem Veranstalter des Vergnügens auferlegt; ihrer Idee nach soll sie letztlich den treffen, der sich vergnügt, hier den Spieler.

57a) Darüber, in welcher Weise die Veranstalter ihre steuerliche Belastung im Wege der Überwälzung an die Benutzer der Veranstaltung weitergeben, enthält das herkömmliche Vergnügungssteuerrecht ebensowenig Bestimmungen wie regelmäßig andere die Überwälzung beabsichtigende Steuergesetze, insbesondere die Verbrauchsteuergesetze (Bühler, Steuerrecht I, 1951 S. 226). Die Überwälzbarkeit einer Steuer hat demnach nicht zum Inhalt, daß dem Steuerschuldner die rechtliche Gewähr geboten wird, er werde den als Steuer gezahlten Geldbetrag - etwa wie einen durchlaufenden Posten - von der vom Steuergesetz der Idee nach als Steuerträger

gemeinten Person auch ersetzt erhalten. Die Steuerüberwälzung ist ein wirtschaftlicher Vorgang; das Gesetz überläßt es dem Steuerschuldner, den Steuerbetrag in die Kalkulation einzubeziehen und die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch dann zu wahren; letztlich hängt es von der Marktlage ab, ob dem Steuerzahler die Überwälzung gelingt (Bühler/ Strickrodt, Steuerrecht I 3. Auflage S. 410 f.; Welinder, Handbuch der Finanzwissenschaft II 1956, S. 353 ff.; Schmölders, ebenda S. 642 ff.; Amonn, Grundsätze der Finanzwissenschaft II 1953, S. 150). Ob ein Vergleich der Lage des Aufstellers vor und nach der Steuererhöhung die Abwälzbarkeit bestätigt, ist hiernach nicht ausschlaggebend.

Gewährleistet hiernach das Vergnügungssteuerrecht dem Veranstalter des Vergnügens nicht, daß es ihm gelingt, den gezahlten Steuerbetrag auch wirtschaftlich auf den Benutzer der Veranstaltung abzuwälzen, so dürfen doch rechtliche Hindernisse die Abwälzung im obigen Sinne nicht völlig ausschließen. Solche liegen hier auch nicht vor.

59b) Daß die Steuer in der Gestalt der Pauschsteuer und nicht für jedes einzelne Spiel erhoben wird, macht die Abwälzung nicht rechtlich unmöglich. Zwar muß der Veranstalter den pauschalen Steuerbetrag stets in voller Höhe und unabhängig davon aufbringen, in welchem Umfange von seiner Veranstaltung Gebrauch gemacht wird. Indes hat er die Möglichkeit, die Steuer als Teil der fixen Kosten in die Errechnung der Wirtschaftlichkeit seiner Veranstaltung einzusetzen und sie in dem Rohertrag der aufgestellten Apparate ersetzt zu erhalten.

60Anders war es auch nach den Vergnügungssteuergesetzen vor 1956 nicht. Die Vergnügungssteuer auf das Halten von Spielautomaten war von jeher als Pauschsteuer ausgestaltet und als Teil der fixen Kosten abwälzbar. Ähnlich war die Vergnügungssteuer auf die Veranstaltung zahlreicher anderer Vergnügungen als Pauschalsteuer von jeher üblich; ihre Abwälzbarkeit ist nie streitig gewesen.

61c) Die gewerberechtliche Regelung der Aufstellung von Gewinnapparaten durch § 33 d GewO und die hier in Betracht kommende Rechtsverordnung und Verwaltungsanweisung stehen der Abwälzbarkeit ebensowenig entgegen. Allerdings ist es danach den Aufstellern versagt, den Einzelpreis für die Benutzung des Spielapparates zu erhöhen und auf diesem Wege den von ihnen gezahlten Steuerbetrag auf die Spieler zu überwälzen; denn der Einsatz ist auf den festen Betrag von 0,10 DM bestimmt. Auch der Minderung der Leistung sind Grenzen gesetzt durch die Festlegung eines Mindestgewinnverhältnisses, das von der Spieldauer abhängt und bei der regelmäßigen Spieldauer von 15-30 Sekunden 60 zu 40 beträgt.

62

Indes stehen weder das Verbot der Erhöhung des Einsatzes noch die rechtlichen Grenzen für die Leistungsminderung einer Abwälzung im obigen Sinne rechtlich im Wege. Wie bereits ausgeführt, genügt es für die Abwälzbarkeit, daß der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen kann. Allerdings kann der Veranstalter die Pauschsteuer nicht, wie etwa die Kartensteuer, auf die einzelnen Spiele, deren Zahl zunächst ungewiß ist, im voraus mit Sicherheit umlegen. Er ist darauf beschränkt, einen so hohen Umsatz zu erstreben, daß der Rohertrag auch seine fixen Kosten einschließlich des Pauschalsteuerbetrages noch deckt, und auf diesem Wege die Rentabilität der aufgestellten Apparate auch bei Zahlung der pauschalen Vergnügungssteuer zu erreichen. Für die Erhöhung des Umsatzes je Apparat setzt die 58

gewerberechtliche Regelung dem Aufsteller aber keine rechtlichen Grenzen; sie ist allein von seinem kaufmännischen Geschick und der Marktlage abhängig."

63Die aus Sicht der Kammer entscheidenden rechtlichen Rahmenbedingungen - Festlegung des Preises für einen Spielvorgang sowie Vorgabe der Gewinnausschüttung durch Bundesrecht - haben sich seit 1962 nicht geändert. Dass der Stückzahlmaßstab nicht mehr angewandt wird, ändert an der kalkulatorischen Abwälzbarkeit als rechtlicher Möglichkeit nichts. Eine solche Änderung des Maßstabes der Besteuerung ist in der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts im Übrigen von vornherein angelegt. Der Stückzahlmaßstab wurde schon im Urteil vom 10. Mai 1962 als bloßer Ersatzmaßstab angesehen, denn der individuelle, wirkliche Vergnügungsaufwand sei „zweifellos der sachgerechteste Maßstab für eine Vergnügungssteuer". Darüber hinaus durfte dieser Ersatzmaßstab - so das Bundesverfassungsgericht - nicht außerhalb jeder Beziehung zur Häufigkeit der Benutzung des Gerätes stehen, er musste vielmehr einen bestimmten Vergnügungsaufwand wenigstens wahrscheinlich machen. Die Abkehr vom Stückzahlmaßstab stellt demgemäß nicht eine grundsätzliche Änderung der Besteuerung dar, sondern eine von vornherein im System angelegte Fortentwicklung der Besteuerung. Selbstverständlich bietet ein Stückzahlmaßstab eine konstante Größe, die leichter in die betriebliche Kalkulation einzubeziehen ist. Dies kann aber allenfalls als günstiger Reflex dieses Ersatzmaßstabes angesehen werden, so dass er mit dem - verfassungsrechtlich gebotenen,

vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, 64

NVwZ 2001, S. 1264 f., - 65

66Wegfall des Ersatzmaßstabes ebenfalls in Wegfall gerät. Damit ist es auch weiterhin Sache des kaufmännischen Geschickes des einzelnen Automatenaufstellers, durch Umsatzsteigerungen die notwendigen Erlöse zu erwirtschaften.

67Ein Scheitern der kalkulatorischen Abwälzbarkeit wäre allerdings hier dann von Interesse, wenn sie rechtlich unmöglich im Sinne der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts wäre. Das ist nach Auffassung der Kammer in Fallgestaltungen wie hier erst in dem Moment anzunehmen, in dem die Steuer erdrosselnde Wirkung hat. Erdrosselnd ist die hier interessierende Spielautomatensteuer, wenn allein sie - und nicht andere, insbesondere wirtschaftliche Gründe im Satzungsgebiet - dazu führt, dass ein durchschnittlicher Automatenbetreiber in der Automatenaufstellung im Satzungsgebiet nicht mehr die wirtschaftliche Grundlage seiner Lebensführung finden kann.

68St.R. vgl. z.B. BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, S. 8 ff.; Bundesverwaltungsgericht (BVerwG), Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 6.05 -, BVerwG 123, S. 218 ff.

69Schon aus der früher geltenden pauschalen Besteuerung in Höhe von 180,00 Euro pro Spielgerät mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen und 52,- Euro in Gaststätten lässt sich eine erdrosselnde Wirkung in diesem Sinne nicht ableiten. Selbst einer pauschalen Besteuerung von Geldapparaten mit Gewinnmöglichkeit mit 600,00 DM (= 306,78 Euro) pro Monat und Gerät wurde seitens des Bundesverwaltungsgerichts keine erdrosselnde Wirkung zugesprochen.

Vgl. BVerwG, Urteil vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1/99 -, BVerwGE 110, S. 237 ff. 70

71An Hand des ermittelbaren Zahlenmaterials hat der Rat der Stadt S2. einen Steuermaßstab und einen Steuersatz gewählt, der zu einer das bisherige Steueraufkommen sichernden Steuerhöhe führen sollte.

Vgl. Beschlussvorlage Nr. 01009/2005, S. 2 f. 72

73Angesichts dessen sind durchgreifende Anhaltspunkte für eine erdrosselnde Wirkung weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.

74Die hier streitgegenständliche Steuer wird zudem sowohl Art. 12 Abs. 1 GG, wonach alle Deutschen das Recht haben, u.a. ihren Beruf frei zu wählen, als auch Art. 14 Abs. 1 u. 2. GG, wonach das Eigentum gewährleistet und dessen Inhalt und Schranken durch die Gesetze bestimmt werden, gerecht, da sie - wie dargelegt - keine erdrosselnde Wirkung hat.

75Vgl. zum Erfordernis der erdrosselnden Wirkung insoweit z.B. BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, S. 8 ff.; BVerfG, Urteil vom 8. April 1997 - 1 BvR 48/94 -, BVerfGE 95, S. 267 ff.; BVerfG, Beschluss vom 18. Januar 2006 - 2 BvR 2194/99 -, BVerfGE 115, S. 97 ff.

76Soweit auch unterhalb der Ebene der erdrosselnden Wirkung der verfassungsrechtliche Schutz des Art. 14 Abs. 1, Abs. 2 GG als Gebot einer verhältnismäßigen Inhalts- und Schrankenbestimmung eingreift,

77vgl. dazu BVerfG, Beschluss vom 18. Januar 2006 - 2 BvR 2194/99 -, BVerfGE 115, S. 97 ff.,

78hält die Kammer gleichwohl bei der Spielautomatensteuer die Grenze zur unverhältnismäßigen und daher unzulässigen Inhaltsbestimmung erst für überschritten, wenn diese Steuer erdrosselnde Wirkung hat: Diese Grenzziehung beruht auf der besonderen Bedeutung, welche dem Lenkungszweck der Spielautomatensteuer bei der Bekämpfung krankhaften Suchtverhaltens zukommt.

79Schließlich verstoßen die im Anschluss an die Entscheidungen des Bundesverwaltungsgerichts vom 13. April 2008 erfolgten rückwirkenden Änderungen der Vergnügungssteuersatzung vom 17. Dezember 2002 nicht gegen das aus Art. 2 Abs. 1 GG in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 GG abzuleitende rechtsstaatliche Vertrauensschutzgebot.

80Den Steuerpflichtigen kommt dieser rechtsstaatlich zu beachtende Vertrauensschutz gegenüber der Rückwirkung eines Steuergesetzes dann nicht zu, wenn die Steuerpflichtigen im maßgeblichen Erhebungszeitraum, auf den der Eintritt der Rechtswirkung vom Gesetz zurückbezogen wird, mit der getroffenen Regelung rechnen mussten. Gerade die rechtsstaatliche Prüfung der Verfassungsmäßigkeit von Gesetzen und der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung, die das Grundgesetz in weitgehendem Umfange verwirklicht, führt notwendig dazu, dass der Gesetzgeber Verhältnisse, die er oder die Verwaltung gesetzlich geregelt glaubten, auf Grund gerichtlicher Entscheidung dann aber nicht oder anders als angenommen geregelt finden. Die Rechtsstaatlichkeit

kann in einer solchen Situation den Gesetzgeber zu rückwirkenden Regelungen veranlassen.

81Vgl. z.B. Bundesverwaltungsgericht - BVerwG -, Urteil vom 17. April 1973 - 7 C 23.72 -, KStZ 1973, S. 219 f.; BVerwG, Beschluss vom 22. November 1996 - 8 B 221/96 -, Juris- Dokument; jew. m.w.N.

82Der Satzungsgeber sah sich zu den hier interessierenden Änderungssatzungen durch die jeweilige Entwicklung in der Rechtsprechung veranlasst gesehen. Dem Vertrauensschutz ist durch die in § 9 Abs. 5 VStS normierten Obergrenzen Genüge getan.

83Die von Klägerseite geäußerte Auffassung, der Vertrauensschutz sei dadurch zu gewährleisten, dass zunächst im Gemeindegebiet das ertragsstärkste Geräte zu ermitteln und mit dem ehemaligen Pauschalsatz als Höchstsatz zu belegen sei, hinsichtlich aller anderen Geräte sei ein Prozentsatz festzulegen, der unterhalb dieses Höchstsatzes zu steuergerechten Ergebnissen führe, teilt die Kammer nicht. Diese Auffassung verwechselt die Grundlagen der Besteuerung mit den Erfordernissen, die in besonderen Fallgestaltungen ausnahmsweise Korrekturen erfordern. Die Grundlagen der Besteuerung haben zunächst die sachgerechte und damit auch steuergerechte Ermittlung von Steuermaßstab und Steuersatz zum Gegenstand. Von hier ist - im Rahmen rückwirkender Besteuerung - zu fragen, ob der notwendige Vertrauensschutz gewahrt ist. Dies kann durchaus zu Ergebnissen führen, die nicht mehr steuergerecht sind. Eine solche der Steuergerechtigkeit widersprechende Besteuerung ist allerdings verfassungsrechtlich unbedenklich, wenn sie durch einen sachlichen Grund gerechtfertigt ist. Der wegen des rückwirkenden Inkrafttreten der Satzung von Verfassungs wegen zu beachtende Vertrauensschutz stellt einen solchen sachlichen Grund dar.

(3) 84

85Die Vergnügungssteuersatzung der Stadt S2. ist im hier interessierenden Umfang auch mit den Vorschriften des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen vereinbar.

86Gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 KAG können Gemeinden Steuern erheben. Dies muss aufgrund einer Satzung geschehen, § 2 Abs. 1 Satz 1 KAG. Dies ist hier der Fall. Nach § 2 Abs. 1 Satz 2 KAG muss die Satzung den Kreis der Abgabeschuldner, den die Abgabe begründenden Tatbestand, den Maßstab und den Satz der Abgabe sowie den Zeitpunkt ihrer Fälligkeit angeben.

87Der Steuertatbestand ergibt sich hier aus § 1 Nr. 4 VStS. Danach unterliegt im Gebiet der Stadt S2. das Halten von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-, Unterhaltungs- oder ähnlichen Geräten in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen (a) bzw. Gastwirtschaften, Beherbergungsbetrieben, Vereins-, Kantinen- oder ähnlichen Räumen sowie an anderen für jeden zugänglichen Orten (b) der Besteuerung. Steuerschuldner ist gem. § 3 Satz 2 VStS ist in den Fällen des § 1 Nr. 4 VStS der Halter der Geräte (Aufsteller) Veranstalter. Der Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuer ergibt sich aus § 9 VStS.

88Den Maßstab (Nettokasse) enthält § 4 Abs. 4 VStS, den Satz der Abgabe (11 vom Hundert) enthält § 5 Abs. 3 VStS.

89Die Nettokasse errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse zuzüglich Röhrenentnahme, abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld, § 4 Abs. 4 Satz 2 VStS.

90Diese Bestimmung des Steuermaßstabes - Nettokasse - hält die Kammer für hinreichend bestimmt. Steuerbegründende Tatbestände müssen einschließlich der Bemessungsgrundlage nach Inhalt, Gegenstand, Zweck und Ausmaß so bestimmt gefasst und begrenzt sein, dass die Steuerlast voraussehbar und für den Steuerpflichtigen mess- und berechenbar ist.

Vgl. OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -, 91

NVwZ-RR 1993, S. 43 ff. (S. 45) m.w.N. 92

93Allein die Auslegungsbedürftigkeit einer ortsgesetzlichen Begriffsbestimmung nimmt ihr noch nicht die rechtsstattlich gebotene Bestimmtheit.

94Vgl. BVerwG. Urteil vom 26. Juli 1979 - 7 C 53.77 -, Buchholz 401.61 Zweitwohnungssteuer Nr. 1; OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -, NVwZ-RR 1993, S. 43 ff. (S. 45) m.w.N.

95Die Bestimmung des Steuermaßstabes Nettokasse bedarf hier deshalb der Auslegung, da weder § 4 Abs. 4 VStS (Steuermaßstab), noch § 5 Abs. 3 VStS (Steuersatz) ausdrücklich anordnen, in welchem Zeitraum die Nettokasse zu betrachten ist. Die Kammer entnimmt allerdings aus einer Zusammenschau von § 4 Abs. 4 VStS, § 5 Abs. 3 VStS und insbesondere § 9 Abs. 5 VStS und den dort ausdrücklich in Bezug genommenen amtlichen Vordruck, dass die Nettokasse grundsätzlich jeweils nach dem Kalendermonat zu bestimmen ist. Maßgeblich ist dabei die Nettokasse eines jeden Gerätes gesondert.

Gegen eine Regelung dieser Art bestehen keine rechtliche Bedenken. 96

Vgl. zu einer vergleichbaren Satzungsregelung Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen (OVG NRW), Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, KStZ 2007, S. 94 ff. (S. 95).

98

Bei der Ausgestaltung des Abgabemaßstabes eröffnet die dem gemeindlichen Satzungsgeber zuwachsende Besteuerungsgewalt diesem einen weitreichenden Spielraum zur Ausgestaltung, Veränderung oder auch Fortentwicklung der Steuer. 97

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 03. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, a.a.O. 99

100Im Falle einer gerichtlichen Überprüfung hat das Gericht nur die Einhaltung der äußersten Grenzen nachzuprüfen, nicht aber, ob der Gesetzgeber im Einzelfall die jeweils zweckmäßigste, vernünftigste oder gerechteste Lösung gefunden hat.

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 01. April 1971 - 1 BvL 22/67 -, a.a.O. (S. 25f.) 101

Der Gestaltungsspielraum entbindet aber nicht von der Notwendigkeit, dass der Steuermaßstab grundsätzlich geeignet sein muss, den zu besteuernden 102

Vergnügungsaufwand zumindest entfernt abzubilden. Der Maßstab muss zumindest einen lockeren Bezug zum eigentlich Steuergut, dem Vergnügungsaufwand des Spielers, aufweisen.

Vgl. BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 5.04 -, Juris-Dokument. 103

104Es besteht entgegen der Auffassung der Klägerseite auch keine Verpflichtung, aus der Nettokasse vor der Besteuerung die Umsatzsteuer herauszurechnen. Dies darf der Satzungsgeber anordnen, muss es aber nicht.

Vgl. OVG NRW, Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, 105

KStZ 2007, S. 94 ff. (S. 95). 106

107Schließlich ist der Satzungsgeber nicht in der Pflicht, den Ausgleich negativer Kassensalden - wie von Klägerseite gefordert - zuzulassen. Der Satzungsgeber kann eine solche Regelung treffen, er muss aber auch dies nicht, da der hinreichend lockere Bezug zum Spieleraufwand in beiden Varianten gewahrt und der Automatenbetreiber dadurch geschützt ist, dass bei negativem Saldo im jeweiligen Abrechnungsmonat die Steuer gleich Null ist.

Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 10. März 2008- 14 B 1617/07 -, www.nrwe.de. 108

109Auch der Steuersatz von 11 vom Hundert des Einspielergebnis hält entgegen der Auffassung der Klägerseite einer rechtlichen Überprüfung stand.

110Im Hinblick auf den Steuersatz hat der Satzungsgeber die Aufgabe, die tatsächlichen Grundlagen der Besteuerung sorgfältig zu ermitteln und unter Beachtung der Bruttoeinnahmen und Abwägung der Interessen aller Betroffenen angemessene Steuersätze zu finden.

111Vgl. z.B. Sächsisches Oberverwaltungsgericht (SächsOVG), Beschluss vom 19. Dezember 2006 - 5 B 242/06 -, NVwZ-RR 2007, S. 553.

112Die Verwaltung hatte in ihrer Beschlussvorlage D 01009/2005 dargelegt, dass eine im Laufe des Jahres 2005 durchgeführte Erhebung der Einspielergebnisse auf freiwilliger Basis wegen fehlender Resonanz seitens der Automatenaufsteller kein repräsentatives Ergebnis erbracht habe. Daraufhin sei eine Stellungnahme des Deutschen Automaten- Verbandes eingeholt worden, der einen bundesweit erhobenen Betriebsvergleich der Automatenwirtschaft übersandt habe. Auf der Grundlage dieses Betriebsvergleiches werde der Steuersatz von 11 vom Hundert vorgeschlagen.

113Rechtlichen Bedenken begegnet eine solche Vorgehensweise nicht. Dem Rat der Stadt S2. war es - entgegen der Auffassung der Klägerseite - insbesondere nicht anzusinnen, mit Wiedereinführung der Umsatzsteuer auf Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit in eine erneute Abwägung hinsichtlich des Steuersatzes einzutreten. Der Steuersatz von 11 vom Hundert ist auf der Grundlage des vorerwähnten Betriebsvergleichs aus dem Jahre 2003, der sowohl Spielhallenaufstellungen als auch Gaststättenaufstellungen berücksichtigt, ermittelt worden.

Vgl. FfH Institut für Markt- und Wirtschaftsforschung GmbH, Betriebsvergleich der 114

Unterhaltungsautomaten-Unternehmen 2003.

115Stammen die maßgeblichen Zahlen aus dem Jahre 2003, ist damit zugleich gesagt, dass sie in einer Zeit der Umsatzsteuererhebung gewonnen wurden. Die zwischenzeitliche Nichterhebung der Umsatzsteuer aufgrund der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes ist angesichts dessen ein für Automatenaufsteller günstiger Umstand, mit der Wiedereinführung der Umsatzsteuer ist nur der status quo ante wieder hergestellt und damit hat es sein Bewenden. Es war angesichts des gewählten Steuersatzes von 11 vom Hundert auch nicht notwendig, dass der Rat der Stadt S2. die Anhebung der Umsatzsteuer auf 19 vom Hundert zum Anlass nimmt, im Rahmen seiner aus anderen Gründen erfolgten Änderungssatzungen erneut und ausdrücklich seinen Vergnügungssteuersatz zum Gegenstand einer eigenen Abwägung zu machen.

116Hinsichtlich der Geldspielgeräte ohne Gewinnmöglichkeit wird ergänzend darauf hingewiesen, dass die Kammer sich der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts,

117vgl. BVerwG, Urteil vom 14. Dezember 2005 - 10 CN 1/05 -, NVwZ 2006, S. 461 ff. (S. 465),

118anschließt und die Besteuerung von Geldspielgeräten ohne Gewinnmöglichkeit nach dem Stückzahlmaßstab für sich genommen als grundsätzlich rechtmäßige und sinnvolle Erhebung einer Aufwandsteuer ansieht.

119Nach alledem ist die seit 1. Januar 2003 geltende Vergnügungssteuersatzung der Stadt S2. wirksame Ermächtigungsgrundlage für die Besteuerung von Geldspielgeräten mit Gewinnmöglichkeit.

120Anhaltspunkte dafür, dass die Steuerfestsetzungen selbst rechtlichen Bedenken begegnen könnten, sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO. 121

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO i. V. m. §§ 708 Nr. 11, 709, 711 der Zivilprozessordnung. 122

123

VG Gelsenkirchen: wechsel, schichtarbeit, schichtdienst, dienstzeit, dienstanweisung, bezirk, präsenz, erschwernis, wiederaufnahme, erlass

1 K 4078/05 vom 13.02.2008

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14 K 4686/01 vom 17.12.2002

Anmerkungen zum Urteil