Urteil des VG Gelsenkirchen vom 06.11.2008
VG Gelsenkirchen: vergnügungssteuer, stadt, steuersatz, europäischer gerichtshof, veranstalter, veranstaltung, gerät, vertrauensschutz, steuerbetrag, satzung
Verwaltungsgericht Gelsenkirchen, 2 K 3765/07
Datum:
06.11.2008
Gericht:
Verwaltungsgericht Gelsenkirchen
Spruchkörper:
2. Kammer
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
2 K 3765/07
Schlagworte:
Vergnügungssteuer, Geldspielgerät, Gewinnmöglichkeit, erdrosselnde
Wirkung, kalkulatorische Abwälzbarkeit
Normen:
GG Art. 105 Abs. 2 a
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kostenentscheidung vorläufig
vollstreckbar.
Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe
des jeweils vollstreckungsfähigen Betrages abwenden, wenn nicht der
Beklagte vor der Vollstreckung in gleicher Höhe Sicherheit leistet.
T a t b e s t a n d :
1
Die Klägerin wendet sich gegen die Erhebung einer Vergnügungssteuer für die Monate
August, Oktober und Dezember 2007.
2
Die Klägerin betrieb im Jahre 2007 am Standort T.------straße °°° in S. ein
Geldspielgerät mit Gewinnmöglichkeit in einer Gaststätte.
3
Für den Monat August 2007 errechnete die Klägerin mit Vergnügungssteueranmeldung
vom 14. September 2007 eine Steuer von 165,99 Euro. Den hiergegen gerichteten und
unter dem 15. Oktober 2007 eingelegten Widerspruch wies der Beklagte mit
Widerspruchsbescheid vom 13. November 2007 zurück.
4
Am 13. Dezember 2007 hat die Klägerin in dem Verfahren 2 K 3858/07 gegen die
Steuerfestsetzung für August 2007 Klage erhoben.
5
Für den Monat Oktober 2007 errechnete die Klägerin mit Vergnügungssteueranmeldung
vom 9. November 2007 eine Steuer von 62,90 Euro.
6
Gegen diese Steuerfestsetzung hat die Klägerin am 10. Dezember 2007 in dem
Verfahren 2 K 3765/07 Klage erhoben.
7
Für den Monat Dezember 2007 errechnete die Klägerin mit
Vergnügungssteueranmeldung vom 7. Januar 2008 eine Steuer von 57,54 Euro.
8
Gegen diese Steuerfestsetzung hat die Klägerin am 10. Januar 2008 in dem Verfahren 2
K 220/08 Klage erhoben.
9
Durch Beschluss vom 27. Mai 2008 hat die Kammer die Verfahren 2 K 3765/07, 2 K
3858/07 und 2 K 220/08 zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung miteinander
verbunden, sie werden seither unter dem Aktenzeichen 2 K 3765/07 fortgeführt.
10
Zur Begründung des Klagebegehrens trägt die Klägerin unter Vertiefung der einzelnen
Gesichtspunkte im Wesentlichen vor:
11
Die Vergnügungssteuer sei bereits an sich verfassungswidrig. Sie sei eine indirekte
Steuer, die weder faktisch noch kalkulatorisch abwälzbar sei und daher eine besondere
Belastung darstelle. Besteuert werde im Rahmen der Vergnügungssteuer nicht, dass
Automaten Umsätze erzielten, besteuert werde vielmehr die Luxusaufwendung des
Spielers für sein Vergnügen. Diese Konzeption liege der Vergnügungssteuer von je her
zu Grunde und sei die einzige Rechtfertigung dieser kommunalen Steuer. Allerdings sei
dieses System der Abwälzung der Steuer auf das eigentliche Steuersubjekt, welches in
den vergangenen Jahrzehnten nur auf der Grundlage des Stückzahlmaßstabes
gerechtfertigt worden sei, aufgrund des Wegfalls des Stückzahlmaßstabes und der
weitgehenden Regulierung der Branche nicht mehr möglich. Die Konzeption der sog.
kalkulatorischen Abwälzbarkeit sei daher grundsätzlich zu überprüfen.
12
Aufgrund ihrer Umsatzsteuergleichheit sei die Vergnügungssteuer hier auch
europarechtswidrig. Darüber hinaus fehlten dem Land und erst recht der Kommune die
Kompetenz zur Regelung einer Umsatzbesteuerung. Ferner die Vergnügungssteuer in
der erhobenen Form erdrosselnde Wirkung. Mit dem von der Stadt S1. verlangten
Steuersatz von 11 vom Hundert werde der Bereich der Bagatellsteuer bei Weitem
überschritten, es sei vielmehr eine Überschreitung der Belastung durch die
Umsatzsteuer so gut wie zwangsläufig. Darüber hinaus müssten negative
Einspielergebnisse, die umgekehrt eine positive Ertragslage des Spielers bedeuteten,
auch zu einer negativen Steuerlast mit der Folge führen, dass eine Steuererstattung
festzusetzen sei. Negative und positive Einspielergebnisse seien auch deshalb zu
saldieren, weil nur so bei identischen Spieleraufwand (einmal verteilt auf mehrere
Geräte, einmal konzentriert auf ein Gerät) auch vergleichbare Ergebnisse zu erzielen
seien.
13
Es sei eine unzulässige Doppelbesteuerung, die Vergnügungssteuer auf einen
Kasseninhalt zu erheben, der noch nicht um die Umsatzsteuer bereinigt sei. Im Übrigen
habe der Satzungsgeber die Erhöhung der Umsatzsteuer nicht in seine Abwägung mit
einbezogen.
14
Der Rat der Stadt S2. habe auch die Auswirkungen des Steuersatzes auf die
15
Betroffenen bei der gewählten Bemessungsgrundlage nicht hinreichend abgewogen,
das satzungsmäßige Ergebnis sei willkürlich.
Die Klägerin beantragt,
16
die Steuerfestsetzungen für August 2007 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides
des Beklagten vom 13. November 2007 sowie die Steuerfestsetzungen für Oktober und
Dezember 2007 aufzuheben.
17
Der Beklagte beantragt,
18
die Klage abzuweisen.
19
Zur Begründung trägt er unter Darlegung im Einzelnen im Wesentlichen vor:
20
Der Stadt S2. stehe die Befugnis zur Satzungsgebung zu, die hier streitige Besteuerung
verstoße auch nicht gegen Europarecht. Die Steuer sei auch auf die Spieler
kalkulatorisch abwälzbar. Die Höhe des Steuersatzes habe keine erdrosselnde
Wirkung. Der satzungsmäßige Steuersatz liege im Übrigen unterhalb dessen, was das
Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen bisher als rechtens erachtet
habe.
21
Negative Einspielergebnisse seien nicht mit anderen Einspielergebnissen zu
verrechnen. Maßgeblich sei das einzelne Gerät. Auch habe die Berechnung nach der
Nettokasse einen hinreichend engen Bezug zum Spieleraufwand. Den
Beratungsunterlagen und Beschlussvorlagen des Rates der Stadt S2. sei zudem zu
entnehmen, dass der Abwägung des Rates die notwendigen Ermittlungen, die dieser
auch berücksichtigt habe, vorausgegangen seien.
22
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Gerichtsakte
sowie die beigezogenen Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.
23
E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e:
24
Die zulässige Klage hat in der Sache keinen Erfolg.
25
Die Vergnügungssteuerfestsetzungen für die Monate August (diese in der Gestalt des
Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 13. November 2007), Oktober und
Dezember 2007 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten,
26
§ 113 Abs. 1 Satz 1 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO).
27
Ermächtigungsgrundlage für die Erhebung der Vergnügungssteuer ist die
Vergnügungssteuersatzung der Stadt S2. vom 17. Dezember 2002 in der Fassung der 5.
Änderungssatzung vom 19. Dezember 2007, die seit dem 1. Januar 2003 Geltung
beansprucht.
28
Die Erhebung einer Vergnügungssteuer für Geldspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit
verstößt weder gegen Europarecht (1) noch ergeben sich verfassungsrechtliche
Bedenken (2), noch Bedenken im Hinblick auf sonstiges höherrangiges Recht (3).
29
(1)
30
Die Vergnügungssteuer auf Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit verstößt nicht
gegen Europarecht. Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November
2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Richtlinie 2006/112/EG), welcher
Art. 33 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG in der Fassung der Richtlinie 91/680/EWG
vom 16. Dezember 1991 ersetzt, erlaubt es - unbeschadet anderer
gemeinschaftsrechtlicher Vorschriften - den Mitgliedstaaten, Abgaben auf
Versicherungsverträge, Spiele und Wette, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern
sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren beizubehalten oder
einzuführen, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, sofern die Erhebung
dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht
mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist. Angesichts der Verweisungsnorm in
Art. 411 Abs. 2 der Richtlinie 2006/112/EG wendet die Kammer auch die zu Art. 33 Abs.
1 der Richtlinie 77/388/EWG ergangene Rechtsprechung auf Art. 401 der Richtlinie
2006/112/EG an.
31
Bei der Prüfung, ob eine Steuer den Charakter einer Umsatzsteuer hat, ist entscheidend,
ob die Abgabe geeignet ist, den Waren- und Dienstleistungsverkehr in einer mit der
Mehrwertsteuer vergleichbaren Weise zu belasten und ob sie deren wesentliche
Merkmale aufweist. Dies ist dann der Fall, wenn sie allgemeinen Charakter hat,
proportional zum Preis der Dienstleistungen ist, auf jeder Stufe der Erzeugung und des
Vertriebs erhoben wird und sich auf den Mehrwert der Dienstleistungen bezieht.
Dagegen steht diese Regelung nicht der Einführung einer Steuer entgegen, die eines
der wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer nicht aufweist.
32
Vgl. Europäischer Gerichtshof (EuGH), Urteil vom 03. Oktober 2006 - C- 475/03 -; EuGH,
Urteil vom 17. September 1997 - C-130/96 -.
33
Die in der Stadt S2. erhobene Vergnügungssteuer für Apparate mit Gewinnmöglichkeit
hat nicht den Charakter einer Umsatzsteuer. Die Vergnügungssteuer erfüllt lediglich das
Merkmal der Proportionalität, da sie mit einem bestimmten Prozentsatz an das
Einspielergebnis gekoppelt ist.
34
Die übrigen wesentlichen Merkmale der Umsatzsteuer sind hingegen nicht erfüllt.
Insbesondere ist die Vergnügungssteuer keine Steuer, die allgemein für alle sich auf
Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte gilt; sie wird nur für das
Halten von Spielapparaten (mit Gewinnmöglichkeit) erhoben. Die Vergnügungssteuer
wird zudem nur auf einer Stufe erhoben und belastet nicht den Mehrwert, sondern den
gesamten Wert der Dienstleistung; ein Abzug von Vorsteuern ist nicht gegeben.
35
Vgl. zu einer vergleichbaren Satzungsregelung Oberverwaltungsgericht für das Land
Nordrhein-Westfalen (OVG NRW), Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, KStZ 2007,
S. 94 ff. (S. 95); nunmehr auch Niedersächsisches Oberverwaltungsgericht (Nds. OVG),
Beschluss vom 22. März 2007 - 9 ME 84/07 -, NVwZ-RR 2007, S. 551 ff. (S. 552).
36
Demgemäss steht auch die Richtlinie 92/12/EWG des Rates der Europäischen
Gemeinschaften vom 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die
Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren (Amtsblatt Nr. L 076
vom 23. März 1992, S. 1 ff.) der hier interessierenden Besteuerung nicht entgegen.
37
Art. 3 Abs. 3 der Richtlinie 92/12/EWG legt in der berichtigten Fassung (Amtsblatt L 17
vom 25. Januar 1995, S. 20) fest, dass die Mitgliedstaaten Steuern auf andere Waren als
Mineralöle, Alkohol und alkoholische Getränke und Tabakwaren einführen oder
beibehalten können, sofern diese Steuern im Handelsverkehr zwischen Mitgliedstaaten
keine mit dem Grenzübertritt verbundenen Formalitäten nach sich ziehen. Unter der
gleichen Voraussetzung ist es den Mitgliedstaaten ebenfalls weiterhin freigestellt,
Steuern auf Dienstleistungen, auch im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen
Waren, zu erheben, sofern es sich nicht um umsatzbezogene Steuern handelt.
38
Diese Regelung ist in gleicher Weise zu verstehen wie Art. 401 der Richtlinie
2006/112/EG,
39
vgl. Kammerurteile vom 24. Januar 2008 - 2 K 133//06, 2 K 1312/06 und 2 K 1261/06 -,
40
so dass auf die Ausführungen zur Umsatzsteuer zu erweisen ist.
41
(2)
42
Die Vergnügungssteuer unterliegt auch keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Art.
105 Abs. 2a GG steht einer Vergnügungssteuer auf Geldspielautomaten ebenso wenig
entgegen wie der in Art. 3 GG normierte Gleichheitsgrundsatz, die in Art. 12 Abs. 1 GG
geschützte Berufsfreiheit, der Schutz des Eigentums nach Art. 14 GG sowie
Gesichtspunkte der Verhältnismäßigkeit.
43
Örtliche Aufwandsteuern wie die hier von der Stadt S2. erhobene Spielautomatensteuer,
die traditionell beim Automatenaufsteller, der sie im Rahmen seiner Kalkulation auf die
Spieler abwälzt, erhoben wird, sind im Grundgesetz einschließlich der Befugnis des
Normgebers, diese Steuern fortzuentwickeln und mit ihnen Lenkungszwecke zu
verbinden, vorausgesetzt, vgl. Art. 105 Abs. 2a GG.
44
Vgl. Bundesverfassungsgericht (BVerfG), Beschluss vom 1. März 1997 - 2 BvR 1599/89;
2 BvR 1714/92; 2 BvR 1508/95 -, NVwZ 1997, S. 573 ff.; BVerfG, Urteil vom 7. Mai 1998
- 2 BvR 1991, 2004/95 -, BVerfGE 98, S. 106 ff. (S. 117 f.); BVerfG, Beschluss vom 3.
Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, NVwZ 2001, S. 1264 f.
45
Der Satzungsgeber, der nach dem Wortlaut der Satzung die Steuererhebung an das
„Halten" der Geldspielgeräte anknüpft, hat damit nicht die verfassungsrechtliche
Zielsetzung, den Aufwand des Vergnügungssuchenden zu besteuern, verfehlt. Da die
Spielautomatensteuer traditionell beim Automatenaufsteller erhoben wird, darf sich der
Satzungsgeber auch an dieser Tradition orientieren. Es würde dieser Tradition
zuwiderlaufen, den Automatenaufsteller, der das Gerät zum Spiel anbietet, aus dem
Blick zu nehmen und bei der Beschreibung des Steuergegenstandes wieder auf den
Vergnügungssuchenden selbst abzustellen, der das Gerät zum Spiel nutzt. Das Halten
eines solchen Gerätes geschieht allein zum Zweck der Benutzung, da es ansonsten
schon aus wirtschaftlichen Gründen entfernt wird. Dass der Satzungsgeber den Begriff
des Haltens nur in diesem Sinne verstanden haben kann, liegt auf der Hand.
46
Vgl. auch BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 31/58 -,
47
BVerfGE 14, S. 76 ff. (S. 95).
48
Die Vergnügungssteuer auf Geldspielautomaten ist nicht gleichartig mit der insoweit
allein in Betracht kommenden Umsatzsteuer. Das in Art. 105 Abs. 2a GG normierte
Gleichartigkeitsverbot erfasst nicht die herkömmlichen Verbrauchs- und
Aufwandsteuern, selbst wenn diese dieselbe Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit
ausschöpfen wie Bundessteuern.
49
Vgl. BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 21/58 -, BVerfGE 14, S. 76 ff.; BVerfG,
Beschluss vom 1. März 1997 - 2 BvR 1599/89; 2 BvR 1714/92; 2 BvR 1508/95 -, NVwZ
1997, S. 573 ff.
50
Der vom Satzungsgeber mit der Steuererhebung offenbar auch verbundene
Lenkungszweck der Eindämmung der Spielsucht entspricht bundesrechtlichen
Zielsetzungen. Nach dem gegenwärtigen Stand der Forschung steht fest, dass
Glücksspiele und Wetten zu krankhaftem Suchtverhalten führen können. Die
Vermeidung und Abwehr von Suchtgefahren ist ein überragend wichtiges
Gemeinwohlziel, da Spielsucht zu schwerwiegenden Folgen nicht nur für die
Betroffenen selbst, sondern auch für ihre Familien und für die Gemeinschaft führen
kann. Bei weitem die meisten Spieler mit problematischem oder pathologischem
Spielverhalten spielen nach derzeitigem Erkenntnisstand gerade an Automaten, die
nach der Gewerbeordnung betrieben werden dürfen.
51
Vgl. BVerfG, Urteil vom 28. März 2006 - 1 BvR 1054/01 -, BVerfGE 115, S. 276 ff.
52
Die Regelungen über die behördliche Erlaubnis für Glücksspiele, vgl. §§ 33c ff. GewO,
und die Strafbewehrung unerlaubter Glücksspiele, vgl. §§ 284 ff. StGB, dienen
demgemäss u.a. dem Zweck, eine übermäßige Anregung der Nachfrage nach
Glücksspielen und eine Ausnutzung des natürlichen Spieltriebs zu privaten oder
gewerblichen Gewinnzwecken zu verhindern.
53
Vgl. BT-Drucks. 13/8587, S. 67.
54
Es besteht auch kein Anlass, die Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts in der
vorzitierten Grundentscheidung vom 10. Mai 1962 zur sog. kalkulatorischen
Abwälzbarkeit, welche das Bundesverfassungsgericht seither stets angewandt hat,
einer Überprüfung zu unterziehen. Die insoweit einschlägigen Passagen der genannten
Entscheidung lauten:
55
„6. Es liegt im Sinne der herkömmlichen Vergnügungssteuer, daß der Veranstalter den
von ihm gezahlten Steuerbetrag auf die Benutzer der Veranstaltung abwälzt; denn die
Vergnügungssteuer wird nur zur Vereinfachung der Erhebung dem Veranstalter des
Vergnügens auferlegt; ihrer Idee nach soll sie letztlich den treffen, der sich vergnügt, hier
den Spieler.
56
a) Darüber, in welcher Weise die Veranstalter ihre steuerliche Belastung im Wege der
Überwälzung an die Benutzer der Veranstaltung weitergeben, enthält das herkömmliche
Vergnügungssteuerrecht ebensowenig Bestimmungen wie regelmäßig andere die
Überwälzung beabsichtigende Steuergesetze, insbesondere die
Verbrauchsteuergesetze (Bühler, Steuerrecht I, 1951 S. 226). Die Überwälzbarkeit einer
Steuer hat demnach nicht zum Inhalt, daß dem Steuerschuldner die rechtliche Gewähr
geboten wird, er werde den als Steuer gezahlten Geldbetrag - etwa wie einen
durchlaufenden Posten - von der vom Steuergesetz der Idee nach als Steuerträger
57
gemeinten Person auch ersetzt erhalten. Die Steuerüberwälzung ist ein wirtschaftlicher
Vorgang; das Gesetz überläßt es dem Steuerschuldner, den Steuerbetrag in die
Kalkulation einzubeziehen und die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch dann
zu wahren; letztlich hängt es von der Marktlage ab, ob dem Steuerzahler die
Überwälzung gelingt (Bühler/ Strickrodt, Steuerrecht I 3. Auflage S. 410 f.; Welinder,
Handbuch der Finanzwissenschaft II 1956, S. 353 ff.; Schmölders, ebenda S. 642 ff.;
Amonn, Grundsätze der Finanzwissenschaft II 1953, S. 150). Ob ein Vergleich der Lage
des Aufstellers vor und nach der Steuererhöhung die Abwälzbarkeit bestätigt, ist
hiernach nicht ausschlaggebend.
Gewährleistet hiernach das Vergnügungssteuerrecht dem Veranstalter des Vergnügens
nicht, daß es ihm gelingt, den gezahlten Steuerbetrag auch wirtschaftlich auf den
Benutzer der Veranstaltung abzuwälzen, so dürfen doch rechtliche Hindernisse die
Abwälzung im obigen Sinne nicht völlig ausschließen. Solche liegen hier auch nicht vor.
58
b) Daß die Steuer in der Gestalt der Pauschsteuer und nicht für jedes einzelne Spiel
erhoben wird, macht die Abwälzung nicht rechtlich unmöglich. Zwar muß der
Veranstalter den pauschalen Steuerbetrag stets in voller Höhe und unabhängig davon
aufbringen, in welchem Umfange von seiner Veranstaltung Gebrauch gemacht wird.
Indes hat er die Möglichkeit, die Steuer als Teil der fixen Kosten in die Errechnung der
Wirtschaftlichkeit seiner Veranstaltung einzusetzen und sie in dem Rohertrag der
aufgestellten Apparate ersetzt zu erhalten.
59
Anders war es auch nach den Vergnügungssteuergesetzen vor 1956 nicht. Die
Vergnügungssteuer auf das Halten von Spielautomaten war von jeher als Pauschsteuer
ausgestaltet und als Teil der fixen Kosten abwälzbar. Ähnlich war die
Vergnügungssteuer auf die Veranstaltung zahlreicher anderer Vergnügungen als
Pauschalsteuer von jeher üblich; ihre Abwälzbarkeit ist nie streitig gewesen.
60
c) Die gewerberechtliche Regelung der Aufstellung von Gewinnapparaten durch § 33 d
GewO und die hier in Betracht kommende Rechtsverordnung und
Verwaltungsanweisung stehen der Abwälzbarkeit ebensowenig entgegen. Allerdings ist
es danach den Aufstellern versagt, den Einzelpreis für die Benutzung des
Spielapparates zu erhöhen und auf diesem Wege den von ihnen gezahlten
Steuerbetrag auf die Spieler zu überwälzen; denn der Einsatz ist auf den festen Betrag
von 0,10 DM bestimmt. Auch der Minderung der Leistung sind Grenzen gesetzt durch
die Festlegung eines Mindestgewinnverhältnisses, das von der Spieldauer abhängt und
bei der regelmäßigen Spieldauer von 15-30 Sekunden 60 zu 40 beträgt.
61
Indes stehen weder das Verbot der Erhöhung des Einsatzes noch die rechtlichen
Grenzen für die Leistungsminderung einer Abwälzung im obigen Sinne rechtlich im
Wege. Wie bereits ausgeführt, genügt es für die Abwälzbarkeit, daß der Steuerpflichtige
den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und
hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens
geeigneten Maßnahmen treffen kann. Allerdings kann der Veranstalter die
Pauschsteuer nicht, wie etwa die Kartensteuer, auf die einzelnen Spiele, deren Zahl
zunächst ungewiß ist, im voraus mit Sicherheit umlegen. Er ist darauf beschränkt, einen
so hohen Umsatz zu erstreben, daß der Rohertrag auch seine fixen Kosten
einschließlich des Pauschalsteuerbetrages noch deckt, und auf diesem Wege die
Rentabilität der aufgestellten Apparate auch bei Zahlung der pauschalen
Vergnügungssteuer zu erreichen. Für die Erhöhung des Umsatzes je Apparat setzt die
62
gewerberechtliche Regelung dem Aufsteller aber keine rechtlichen Grenzen; sie ist
allein von seinem kaufmännischen Geschick und der Marktlage abhängig."
Die aus Sicht der Kammer entscheidenden rechtlichen Rahmenbedingungen -
Festlegung des Preises für einen Spielvorgang sowie Vorgabe der
Gewinnausschüttung durch Bundesrecht - haben sich seit 1962 nicht geändert. Dass
der Stückzahlmaßstab nicht mehr angewandt wird, ändert an der kalkulatorischen
Abwälzbarkeit als rechtlicher Möglichkeit nichts. Eine solche Änderung des Maßstabes
der Besteuerung ist in der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts im Übrigen
von vornherein angelegt. Der Stückzahlmaßstab wurde schon im Urteil vom 10. Mai
1962 als bloßer Ersatzmaßstab angesehen, denn der individuelle, wirkliche
Vergnügungsaufwand sei „zweifellos der sachgerechteste Maßstab für eine
Vergnügungssteuer". Darüber hinaus durfte dieser Ersatzmaßstab - so das
Bundesverfassungsgericht - nicht außerhalb jeder Beziehung zur Häufigkeit der
Benutzung des Gerätes stehen, er musste vielmehr einen bestimmten
Vergnügungsaufwand wenigstens wahrscheinlich machen. Die Abkehr vom
Stückzahlmaßstab stellt demgemäß nicht eine grundsätzliche Änderung der
Besteuerung dar, sondern eine von vornherein im System angelegte Fortentwicklung
der Besteuerung. Selbstverständlich bietet ein Stückzahlmaßstab eine konstante Größe,
die leichter in die betriebliche Kalkulation einzubeziehen ist. Dies kann aber allenfalls
als günstiger Reflex dieses Ersatzmaßstabes angesehen werden, so dass er mit dem -
verfassungsrechtlich gebotenen,
63
vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -,
64
NVwZ 2001, S. 1264 f., -
65
Wegfall des Ersatzmaßstabes ebenfalls in Wegfall gerät. Damit ist es auch weiterhin
Sache des kaufmännischen Geschickes des einzelnen Automatenaufstellers, durch
Umsatzsteigerungen die notwendigen Erlöse zu erwirtschaften.
66
Ein Scheitern der kalkulatorischen Abwälzbarkeit wäre allerdings hier dann von
Interesse, wenn sie rechtlich unmöglich im Sinne der Rechtsprechung des
Bundesverfassungsgerichts wäre. Das ist nach Auffassung der Kammer in
Fallgestaltungen wie hier erst in dem Moment anzunehmen, in dem die Steuer
erdrosselnde Wirkung hat. Erdrosselnd ist die hier interessierende
Spielautomatensteuer, wenn allein sie - und nicht andere, insbesondere wirtschaftliche
Gründe im Satzungsgebiet - dazu führt, dass ein durchschnittlicher Automatenbetreiber
in der Automatenaufstellung im Satzungsgebiet nicht mehr die wirtschaftliche Grundlage
seiner Lebensführung finden kann.
67
St.R. vgl. z.B. BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, S. 8 ff.;
Bundesverwaltungsgericht (BVerwG), Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 6.05 -, BVerwG
123, S. 218 ff.
68
Schon aus der früher geltenden pauschalen Besteuerung in Höhe von 180,00 Euro pro
Spielgerät mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen und 52,- Euro in Gaststätten lässt sich
eine erdrosselnde Wirkung in diesem Sinne nicht ableiten. Selbst einer pauschalen
Besteuerung von Geldapparaten mit Gewinnmöglichkeit mit 600,00 DM (= 306,78 Euro)
pro Monat und Gerät wurde seitens des Bundesverwaltungsgerichts keine erdrosselnde
Wirkung zugesprochen.
69
Vgl. BVerwG, Urteil vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1/99 -, BVerwGE 110, S. 237 ff.
70
An Hand des ermittelbaren Zahlenmaterials hat der Rat der Stadt S2. einen
Steuermaßstab und einen Steuersatz gewählt, der zu einer das bisherige
Steueraufkommen sichernden Steuerhöhe führen sollte.
71
Vgl. Beschlussvorlage Nr. 01009/2005, S. 2 f.
72
Angesichts dessen sind durchgreifende Anhaltspunkte für eine erdrosselnde Wirkung
weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.
73
Die hier streitgegenständliche Steuer wird zudem sowohl Art. 12 Abs. 1 GG, wonach
alle Deutschen das Recht haben, u.a. ihren Beruf frei zu wählen, als auch Art. 14 Abs. 1
u. 2. GG, wonach das Eigentum gewährleistet und dessen Inhalt und Schranken durch
die Gesetze bestimmt werden, gerecht, da sie - wie dargelegt - keine erdrosselnde
Wirkung hat.
74
Vgl. zum Erfordernis der erdrosselnden Wirkung insoweit z.B. BVerfG, Beschluss vom 1.
April 1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, S. 8 ff.; BVerfG, Urteil vom 8. April 1997 - 1 BvR
48/94 -, BVerfGE 95, S. 267 ff.; BVerfG, Beschluss vom 18. Januar 2006 - 2 BvR
2194/99 -, BVerfGE 115, S. 97 ff.
75
Soweit auch unterhalb der Ebene der erdrosselnden Wirkung der verfassungsrechtliche
Schutz des Art. 14 Abs. 1, Abs. 2 GG als Gebot einer verhältnismäßigen Inhalts- und
Schrankenbestimmung eingreift,
76
vgl. dazu BVerfG, Beschluss vom 18. Januar 2006 - 2 BvR 2194/99 -, BVerfGE 115, S.
97 ff.,
77
hält die Kammer gleichwohl bei der Spielautomatensteuer die Grenze zur
unverhältnismäßigen und daher unzulässigen Inhaltsbestimmung erst für überschritten,
wenn diese Steuer erdrosselnde Wirkung hat: Diese Grenzziehung beruht auf der
besonderen Bedeutung, welche dem Lenkungszweck der Spielautomatensteuer bei der
Bekämpfung krankhaften Suchtverhaltens zukommt.
78
Schließlich verstoßen die im Anschluss an die Entscheidungen des
Bundesverwaltungsgerichts vom 13. April 2008 erfolgten rückwirkenden Änderungen
der Vergnügungssteuersatzung vom 17. Dezember 2002 nicht gegen das aus Art. 2
Abs. 1 GG in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 GG abzuleitende rechtsstaatliche
Vertrauensschutzgebot.
79
Den Steuerpflichtigen kommt dieser rechtsstaatlich zu beachtende Vertrauensschutz
gegenüber der Rückwirkung eines Steuergesetzes dann nicht zu, wenn die
Steuerpflichtigen im maßgeblichen Erhebungszeitraum, auf den der Eintritt der
Rechtswirkung vom Gesetz zurückbezogen wird, mit der getroffenen Regelung rechnen
mussten. Gerade die rechtsstaatliche Prüfung der Verfassungsmäßigkeit von Gesetzen
und der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung, die das Grundgesetz in weitgehendem
Umfange verwirklicht, führt notwendig dazu, dass der Gesetzgeber Verhältnisse, die er
oder die Verwaltung gesetzlich geregelt glaubten, auf Grund gerichtlicher Entscheidung
dann aber nicht oder anders als angenommen geregelt finden. Die Rechtsstaatlichkeit
80
kann in einer solchen Situation den Gesetzgeber zu rückwirkenden Regelungen
veranlassen.
Vgl. z.B. Bundesverwaltungsgericht - BVerwG -, Urteil vom 17. April 1973 - 7 C 23.72 -,
KStZ 1973, S. 219 f.; BVerwG, Beschluss vom 22. November 1996 - 8 B 221/96 -, Juris-
Dokument; jew. m.w.N.
81
Der Satzungsgeber sah sich zu den hier interessierenden Änderungssatzungen durch
die jeweilige Entwicklung in der Rechtsprechung veranlasst gesehen. Dem
Vertrauensschutz ist durch die in § 9 Abs. 5 VStS normierten Obergrenzen Genüge
getan.
82
Die von Klägerseite geäußerte Auffassung, der Vertrauensschutz sei dadurch zu
gewährleisten, dass zunächst im Gemeindegebiet das ertragsstärkste Geräte zu
ermitteln und mit dem ehemaligen Pauschalsatz als Höchstsatz zu belegen sei,
hinsichtlich aller anderen Geräte sei ein Prozentsatz festzulegen, der unterhalb dieses
Höchstsatzes zu steuergerechten Ergebnissen führe, teilt die Kammer nicht. Diese
Auffassung verwechselt die Grundlagen der Besteuerung mit den Erfordernissen, die in
besonderen Fallgestaltungen ausnahmsweise Korrekturen erfordern. Die Grundlagen
der Besteuerung haben zunächst die sachgerechte und damit auch steuergerechte
Ermittlung von Steuermaßstab und Steuersatz zum Gegenstand. Von hier ist - im
Rahmen rückwirkender Besteuerung - zu fragen, ob der notwendige Vertrauensschutz
gewahrt ist. Dies kann durchaus zu Ergebnissen führen, die nicht mehr steuergerecht
sind. Eine solche der Steuergerechtigkeit widersprechende Besteuerung ist allerdings
verfassungsrechtlich unbedenklich, wenn sie durch einen sachlichen Grund
gerechtfertigt ist. Der wegen des rückwirkenden Inkrafttreten der Satzung von
Verfassungs wegen zu beachtende Vertrauensschutz stellt einen solchen sachlichen
Grund dar.
83
(3)
84
Die Vergnügungssteuersatzung der Stadt S2. ist im hier interessierenden Umfang auch
mit den Vorschriften des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen
vereinbar.
85
Gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 KAG können Gemeinden Steuern erheben. Dies muss
aufgrund einer Satzung geschehen, § 2 Abs. 1 Satz 1 KAG. Dies ist hier der Fall. Nach §
2 Abs. 1 Satz 2 KAG muss die Satzung den Kreis der Abgabeschuldner, den die
Abgabe begründenden Tatbestand, den Maßstab und den Satz der Abgabe sowie den
Zeitpunkt ihrer Fälligkeit angeben.
86
Der Steuertatbestand ergibt sich hier aus § 1 Nr. 4 VStS. Danach unterliegt im Gebiet
der Stadt S2. das Halten von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-, Unterhaltungs- oder
ähnlichen Geräten in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen (a) bzw.
Gastwirtschaften, Beherbergungsbetrieben, Vereins-, Kantinen- oder ähnlichen Räumen
sowie an anderen für jeden zugänglichen Orten (b) der Besteuerung. Steuerschuldner
ist gem. § 3 Satz 2 VStS ist in den Fällen des § 1 Nr. 4 VStS der Halter der Geräte
(Aufsteller) Veranstalter. Der Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuer ergibt sich aus § 9 VStS.
87
Den Maßstab (Nettokasse) enthält § 4 Abs. 4 VStS, den Satz der Abgabe (11 vom
Hundert) enthält § 5 Abs. 3 VStS.
88
Die Nettokasse errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse zuzüglich
Röhrenentnahme, abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld, §
4 Abs. 4 Satz 2 VStS.
89
Diese Bestimmung des Steuermaßstabes - Nettokasse - hält die Kammer für
hinreichend bestimmt. Steuerbegründende Tatbestände müssen einschließlich der
Bemessungsgrundlage nach Inhalt, Gegenstand, Zweck und Ausmaß so bestimmt
gefasst und begrenzt sein, dass die Steuerlast voraussehbar und für den
Steuerpflichtigen mess- und berechenbar ist.
90
Vgl. OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -,
91
NVwZ-RR 1993, S. 43 ff. (S. 45) m.w.N.
92
Allein die Auslegungsbedürftigkeit einer ortsgesetzlichen Begriffsbestimmung nimmt ihr
noch nicht die rechtsstattlich gebotene Bestimmtheit.
93
Vgl. BVerwG. Urteil vom 26. Juli 1979 - 7 C 53.77 -, Buchholz 401.61
Zweitwohnungssteuer Nr. 1; OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -,
NVwZ-RR 1993, S. 43 ff. (S. 45) m.w.N.
94
Die Bestimmung des Steuermaßstabes Nettokasse bedarf hier deshalb der Auslegung,
da weder § 4 Abs. 4 VStS (Steuermaßstab), noch § 5 Abs. 3 VStS (Steuersatz)
ausdrücklich anordnen, in welchem Zeitraum die Nettokasse zu betrachten ist. Die
Kammer entnimmt allerdings aus einer Zusammenschau von § 4 Abs. 4 VStS, § 5 Abs.
3 VStS und insbesondere § 9 Abs. 5 VStS und den dort ausdrücklich in Bezug
genommenen amtlichen Vordruck, dass die Nettokasse grundsätzlich jeweils nach dem
Kalendermonat zu bestimmen ist. Maßgeblich ist dabei die Nettokasse eines jeden
Gerätes gesondert.
95
Gegen eine Regelung dieser Art bestehen keine rechtliche Bedenken.
96
Vgl. zu einer vergleichbaren Satzungsregelung Oberverwaltungsgericht für das Land
Nordrhein-Westfalen (OVG NRW), Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, KStZ 2007,
S. 94 ff. (S. 95).
97
Bei der Ausgestaltung des Abgabemaßstabes eröffnet die dem gemeindlichen
Satzungsgeber zuwachsende Besteuerungsgewalt diesem einen weitreichenden
Spielraum zur Ausgestaltung, Veränderung oder auch Fortentwicklung der Steuer.
98
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 03. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, a.a.O.
99
Im Falle einer gerichtlichen Überprüfung hat das Gericht nur die Einhaltung der
äußersten Grenzen nachzuprüfen, nicht aber, ob der Gesetzgeber im Einzelfall die
jeweils zweckmäßigste, vernünftigste oder gerechteste Lösung gefunden hat.
100
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 01. April 1971 - 1 BvL 22/67 -, a.a.O. (S. 25f.)
101
Der Gestaltungsspielraum entbindet aber nicht von der Notwendigkeit, dass der
Steuermaßstab grundsätzlich geeignet sein muss, den zu besteuernden
102
Vergnügungsaufwand zumindest entfernt abzubilden. Der Maßstab muss zumindest
einen lockeren Bezug zum eigentlich Steuergut, dem Vergnügungsaufwand des
Spielers, aufweisen.
Vgl. BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 5.04 -, Juris-Dokument.
103
Es besteht entgegen der Auffassung der Klägerseite auch keine Verpflichtung, aus der
Nettokasse vor der Besteuerung die Umsatzsteuer herauszurechnen. Dies darf der
Satzungsgeber anordnen, muss es aber nicht.
104
Vgl. OVG NRW, Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -,
105
KStZ 2007, S. 94 ff. (S. 95).
106
Schließlich ist der Satzungsgeber nicht in der Pflicht, den Ausgleich negativer
Kassensalden - wie von Klägerseite gefordert - zuzulassen. Der Satzungsgeber kann
eine solche Regelung treffen, er muss aber auch dies nicht, da der hinreichend lockere
Bezug zum Spieleraufwand in beiden Varianten gewahrt und der Automatenbetreiber
dadurch geschützt ist, dass bei negativem Saldo im jeweiligen Abrechnungsmonat die
Steuer gleich Null ist.
107
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 10. März 2008- 14 B 1617/07 -, www.nrwe.de.
108
Auch der Steuersatz von 11 vom Hundert des Einspielergebnis hält entgegen der
Auffassung der Klägerseite einer rechtlichen Überprüfung stand.
109
Im Hinblick auf den Steuersatz hat der Satzungsgeber die Aufgabe, die tatsächlichen
Grundlagen der Besteuerung sorgfältig zu ermitteln und unter Beachtung der
Bruttoeinnahmen und Abwägung der Interessen aller Betroffenen angemessene
Steuersätze zu finden.
110
Vgl. z.B. Sächsisches Oberverwaltungsgericht (SächsOVG), Beschluss vom 19.
Dezember 2006 - 5 B 242/06 -, NVwZ-RR 2007, S. 553.
111
Die Verwaltung hatte in ihrer Beschlussvorlage D 01009/2005 dargelegt, dass eine im
Laufe des Jahres 2005 durchgeführte Erhebung der Einspielergebnisse auf freiwilliger
Basis wegen fehlender Resonanz seitens der Automatenaufsteller kein repräsentatives
Ergebnis erbracht habe. Daraufhin sei eine Stellungnahme des Deutschen Automaten-
Verbandes eingeholt worden, der einen bundesweit erhobenen Betriebsvergleich der
Automatenwirtschaft übersandt habe. Auf der Grundlage dieses Betriebsvergleiches
werde der Steuersatz von 11 vom Hundert vorgeschlagen.
112
Rechtlichen Bedenken begegnet eine solche Vorgehensweise nicht. Dem Rat der Stadt
S2. war es - entgegen der Auffassung der Klägerseite - insbesondere nicht anzusinnen,
mit Wiedereinführung der Umsatzsteuer auf Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit in
eine erneute Abwägung hinsichtlich des Steuersatzes einzutreten. Der Steuersatz von
11 vom Hundert ist auf der Grundlage des vorerwähnten Betriebsvergleichs aus dem
Jahre 2003, der sowohl Spielhallenaufstellungen als auch Gaststättenaufstellungen
berücksichtigt, ermittelt worden.
113
Vgl. FfH Institut für Markt- und Wirtschaftsforschung GmbH, Betriebsvergleich der
114
Unterhaltungsautomaten-Unternehmen 2003.
Stammen die maßgeblichen Zahlen aus dem Jahre 2003, ist damit zugleich gesagt,
dass sie in einer Zeit der Umsatzsteuererhebung gewonnen wurden. Die
zwischenzeitliche Nichterhebung der Umsatzsteuer aufgrund der Rechtsprechung des
Europäischen Gerichtshofes ist angesichts dessen ein für Automatenaufsteller günstiger
Umstand, mit der Wiedereinführung der Umsatzsteuer ist nur der status quo ante wieder
hergestellt und damit hat es sein Bewenden. Es war angesichts des gewählten
Steuersatzes von 11 vom Hundert auch nicht notwendig, dass der Rat der Stadt S2. die
Anhebung der Umsatzsteuer auf 19 vom Hundert zum Anlass nimmt, im Rahmen seiner
aus anderen Gründen erfolgten Änderungssatzungen erneut und ausdrücklich seinen
Vergnügungssteuersatz zum Gegenstand einer eigenen Abwägung zu machen.
115
Hinsichtlich der Geldspielgeräte ohne Gewinnmöglichkeit wird ergänzend darauf
hingewiesen, dass die Kammer sich der Rechtsprechung des
Bundesverwaltungsgerichts,
116
vgl. BVerwG, Urteil vom 14. Dezember 2005 - 10 CN 1/05 -, NVwZ 2006, S. 461 ff. (S.
465),
117
anschließt und die Besteuerung von Geldspielgeräten ohne Gewinnmöglichkeit nach
dem Stückzahlmaßstab für sich genommen als grundsätzlich rechtmäßige und sinnvolle
Erhebung einer Aufwandsteuer ansieht.
118
Nach alledem ist die seit 1. Januar 2003 geltende Vergnügungssteuersatzung der Stadt
S2. wirksame Ermächtigungsgrundlage für die Besteuerung von Geldspielgeräten mit
Gewinnmöglichkeit.
119
Anhaltspunkte dafür, dass die Steuerfestsetzungen selbst rechtlichen Bedenken
begegnen könnten, sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.
120
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO.
121
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO i. V. m.
§§ 708 Nr. 11, 709, 711 der Zivilprozessordnung.
122
123