Urteil des VG Arnsberg vom 21.10.2010
VG Arnsberg (steuer, vergnügungssteuer, richtlinie, ewg, anzahl, land, eugh, umsatzsteuer, einsatz, höhe)
Verwaltungsgericht Arnsberg, 5 K 3777/09
Datum:
21.10.2010
Gericht:
Verwaltungsgericht Arnsberg
Spruchkörper:
5. Kammer
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
5 K 3777/09
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Tatbestand:
1
Die Klägerin betreibt in einer Spielhalle in T. Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit (im
Folgenden: Gewinnspielgeräte).
2
Mit Steuerbescheid vom 24. November 2009 setzte der Beklagte für das 3. Quartal 2009
Vergnügungssteuer von 3.206,47 EUR fest.
3
Am 20. Dezember 2009 hat die Klägerin Klage erhoben, zu deren Begründung sie im
Wesentlichen vorträgt: Die Definition des Einspielergebnisses sei zu unbestimmt. Im
Übrigen verstoße die Steuer gegen den Gleichheitssatz, weil Betreiber anderer
Spielstätten bevorzugt würden. Außerdem habe die Steuer erdrosselnde Wirkung, es
erfolge eine Doppelbesteuerung, weil zugleich Umsatzsteuer veranlagt werde. Negative
Einspielergebnisse könnten nicht verrechnet werden, darüber hinaus sei die Steuer
nicht auf die Spieler abwälzbar.
4
Die Klägerin beantragt,
5
den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 24. November 2009 aufzuheben.
6
Der Beklagte beantragt,
7
die Klage abzuweisen.
8
Mit Schriftsätzen vom 17. September 2010 und 22. September 2010 haben sich die
Beteiligten mit einer Entscheidung des Rechtsstreits durch den Berichterstatter
einverstanden erklärt.
9
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten
im Übrigen wird auf den Inhalt der Verfahrensakte und der beigezogenen
Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.
10
Entscheidungsgründe:
11
Das Gericht entscheidet im Einverständnis der Beteiligten gemäß § 87a Abs. 1 und 3
der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) durch den Berichterstatter.
12
Die gemäß § 42 Abs. 1 VwGO zulässige Anfechtungsklage ist unbegründet. Der
angefochtene Vergnügungssteuerbescheid vom 24. November 2009 für das 3. Quartal
2009 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. § 113 Abs. 1
Satz 1 VwGO).
13
Rechtsgrundlage für die Heranziehung ist die Satzung über die Erhebung von
Vergnügungssteuer in der Stadt T. (Vergnügungssteuersatzung) vom 11. Dezember
2008 (VStS) in der Fassung der Satzung vom 2. März 2009. Diese Satzung enthält -
soweit vorliegend von Bedeutung -, folgende Bestimmungen:
14
"§ 1 Steuergegenstand
15
Der Besteuerung unterliegen die im Gebiet der Stadt T. veranstalteten nachfolgenden
Vergnügungen (Veranstaltungen):
16
[...]
17
4. das Halten von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits- , Unterhaltungs- oder ähnlichen
Apparaten in a) Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen, b) Gastwirtschaften,
Beherbergungsbetrieben, Vereins-, Kantinen- oder ähnlichen Räumen sowie an
anderen für jeden zugänglichen Orten. [...] § 2 Steuerfreie Veranstaltungen
18
Steuerfrei sind [...]
19
4. das Halten von Apparaten nach § 1 Nr. 4 im Rahmen von Volksbelustigungen,
Jahrmärkten, Kirmessen und ähnlichen Veranstaltungen. [...]
20
II. Bemessungsgrundlage und Steuersätze
21
[...] § 7 Nach dem Einspielergebnis bzw. der Anzahl der Apparate
22
(1) Die Steuer für das Halten von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-, Unterhaltungs- oder
ähnlichen Apparaten bemisst sich bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit nach dem
Einspielergebnis, bei Apparaten ohne Gewinnmöglichkeit nach deren Anzahl.
Einspielergebnis ist der Betrag der elektronisch gezählten Brutto-Kasse. Dieser
errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse zzgl. Röhrenentnahme (sog.
Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld. [...]
23
(5) Die Steuer beträgt je Apparat und angefangenen Kalendermonat bei der Aufstellung
1. in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen (§ 1 Nr. 4 a) bei Apparaten mit
Gewinnmöglichkeit 15 v. H. des Einspielergebnisses Apparaten ohne
Gewinnmöglichkeit 35,00 Euro 2. in Gastwirtschaften und sonstigen Orten (§ 1 Nr. 4 b)
bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit 12 v. H. des Einspielergebnisses Apparaten ohne
Gewinnmöglichkeit 25,00 Euro 3. in Spielhallen, Gastwirtschaften und an sonstigen
Orten (§ 1 Nr. 4 a und b) bei Apparaten, mit denen Gewalttätigkeiten gegen Menschen
und/oder Tiere dargestellt werden oder die die Verherrlichung oder Verharmlosung des
24
Krieges oder pornographische und die Würde des Menschen verletzende Praktiken zum
Gegenstand haben bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit 30 v. H. des
Einspielergebnisses [...]
III. Gemeinsame Bestimmungen [...]
25
§ 11 Festsetzung und Fälligkeit
26
(1) Die Vergnügungssteuer, die für zurückliegende Zeiträume festgesetzt wird, ist
innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheides zu entrichten. [...]
27
(3) Bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit im Sinne des § 7 ist der Steuerschuldner
verpflichtet, bis zum 15. Tag nach Ablauf eines Kalendervierteljahres der Stadt T. eine
Steueranmeldung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck einzureichen. Bei der
Besteuerung nach den Einspielergebnissen sind den Steueranmeldungen Zählwerk-
Ausdrucke für den jeweiligen Abrechnungszeitraum beizufügen, die als Angaben
mindestens Geräteart, Gerätetyp, Gerätenummer, die fortlaufende Nummer des
Zählwerkausdruckes und die für eine Besteuerung nach § 7 notwendigen Angaben
enthalten müssen.
28
(4) Die Steuer wird mit Steuerbescheid festgesetzt und ist innerhalb von 30 Tagen nach
Bekanntgabe des Steuerbescheides zu entrichten."
29
Diese Satzung trat am 1. Januar 2009 in Kraft. Sie stellt, soweit sie in § 7 Abs. 1
Gewinnspielgeräte der Vergnügungssteuer unterwirft, eine wirksame Rechtsgrundlage
für die streitgegenständliche Steuerveranlagung dar. Das gilt zunächst in formeller
Hinsicht. Die Klägerin hat konkrete, die Vergnügungssteuersatzung betreffende
Formmängel bereits nicht dargetan. Solche sind auch sonst nicht ersichtlich.
30
Auch in materieller Hinsicht erweist sich die Vergnügungssteuersatzung als rechtmäßig.
Sie verstößt nicht gegen höherrangiges Recht, namentlich nicht gegen Europa- oder
Verfassungsrecht (1). Auch der von der Stadt T. als Bemessungsgrundlage gewählte
Maßstab des Einspielergebnisses begegnet keinen rechtlichen Bedenken (2). Die Höhe
des Steuersatzes ist ebenfalls rechtlich nicht zu beanstanden (3).
31
( 1 ) Zu der Vereinbarkeit einer Vergnügungssteuerheranziehung auf der
Bemessungsgrundlage des sogenannten Spieleraufwands mit europäischem Recht und
dem Grundgesetz hat das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen
(OVG NRW) in seiner Entscheidung vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 - (www.nrwe.de
und juris) ausgeführt:
32
"Die Regelungen sind mit europäischem Gemeinschaftsrecht vereinbar. Sie stehen in
Einklang mit der Richtlinie 2006/112/EG vom 28. November 2006 über das gemeinsame
Mehrwertsteuersystem, die am 1. Januar 2007 in Kraft getreten ist und die 6. Richtlinie
77/388/EWG zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die
Umsatzsteuern abgelöst hat. Nach Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG hindert diese
unbeschadet anderer gemeinschaftsrechtlicher Vorschriften einen Mitgliedstaat nicht
daran, Abgaben auf Versicherungsverträge, Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern,
Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die
nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen, sofern
die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den
33
Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist. Das
Bundesverwaltungsgericht hat in seinem Urteil vom 7. Januar 1998,
- 8 B 228.97 -, NVwZ-RR 1998, 672,
34
unter Zitierung weiterer Rechtsprechung ausgeführt, dass ein Verstoß der Erhebung der
Vergnügungssteuer gegen Art. 33 der Richtlinie 77/388/EWG (entspricht dem heutigen
Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG) bereits mehrfach durch das
Bundesverwaltungsgericht und das Bundesverfassungsgericht verneint worden ist.
35
Vgl. aus letzter Zeit BVerwG, Urteil vom 10. Dezember 2009 - 9 C 13.08 -. juris, Rn. 36 f.
36
Dieser Auffassung schließt sich der Senat an. Nach ständiger Rechtsprechung des
Europäischen Gerichtshofes belässt Art. 33 der 6. Richtlinie 77/388/EWG (Vorläufer der
jetzigen Richtlinie 2006/112/EG) den Mitgliedstaaten die Befugnis zur Beibehaltung
oder Einführung bestimmter indirekter Abgaben, sofern es sich dabei nicht um Abgaben
handelt, die den Charakter von Umsatzsteuern haben. Es soll verhindert werden, dass
das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems durch steuerliche
Maßnahmen eines Mitgliedstaats beeinträchtigt wird, die den Waren- und
Dienstleistungsverkehr in einer mit der Mehrwertsteuer vergleichbaren Weise belaste.
Als solche Maßnahmen sind Steuern, Abgaben und Gebühren anzusehen, die die
wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer aufweisen, selbst wenn sie ihr nicht in allen
Einzelheiten gleichen. Dabei handelt es sich um folgende Merkmale: Die
Mehrwertsteuer gilt ganz allgemein für alle sich auf Gegenstände und Dienstleistungen
beziehenden Geschäfte, sie ist, unabhängig von der Anzahl der getätigten Geschäfte,
proportional zum Preis dieser Gegenstände und Dienstleistungen, sie wird auf jeder
Stufe der Erzeugung und des Vertriebes erhoben, und sie bezieht sich schließlich auf
den Mehrwert der Gegenstände und Dienstleistungen, d.h., die bei einem Geschäft
fällige Steuer wird unter Abzug der Steuer berechnet, die bei dem vorhergehenden
Geschäft schon entrichtet worden ist.
37
Vgl. etwa EuGH, Urteil vom 29. April 2004 - C- 308/01 -, Slg. 2004, I-4802, Rn. 33; Urteil
vom 9. März 2000 - C-437/97 -, Slg. 2000, I-1189, Rn. 22.
38
Die Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte, die nach dem Spieleraufwand bemessen
wird, berührt die Funktion des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems nicht. Die von dem
EuGH aufgezeigten Merkmale der Mehrwertsteuer liegen fast alle nicht vor. Es fehlt das
Kriterium, dass die Steuer allgemein für alle sich auf Gegenstände und Dienstleistungen
beziehende Geschäfte gilt. Die Vergnügungssteuer auch für die Benutzung der
Geldspielgeräte gilt nicht allgemein. Die Steuer wird nur für Spielgeräte und sonstige
Vergnügungen, örtlich unterschiedlich und nicht flächendeckend im gesamten
Bundesgebiet erhoben. Die Vergnügungssteuer wird ferner nicht auf jeder Stufe der
Erzeugung und des Vertriebes erhoben. Besteuert wird vielmehr nur der Aufwand für die
Benutzung durch den jeweiligen Spieler. Zudem bezieht sich die hier in Rede stehende
Steuer nicht auf den Mehrwert der Gegenstände und Dienstleistungen. Die Steuer wird
nicht nur zufällig, sondern von ihrem Konzept her nur einmal erhoben. Sie ist strukturell
nicht auf einen Vorsteuerabzug abgelegt.
39
Die hier erhobene Vergnügungssteuer ist auch mit Art. 3 Abs. 3 der Richtlinie
92/12/EWG vom 25. Februar 1992 vereinbar. Danach können die Mitgliedstaaten
Steuern auf andere als die in Absatz 1 genannten Waren (Mineralöle, Alkohol,
40
Tabakwaren) einführen oder beibehalten, sofern diese Steuern im Handelsverkehr
zwischen Mitgliedstaaten keine mit dem Grenzübertritt verbundenen Formalitäten nach
sich ziehen. Unter der gleichen Voraussetzung ist es den Mitgliedstaaten ebenfalls
weiterhin freigestellt, Steuern auf Dienstleistungen, auch im Zusammenhang mit
verbrauchsteuerpflichtigen Waren, zu erheben, sofern es sich nicht um umsatzbezogene
Steuern handelt.
Die Richtlinie 92/12/EWG ist schon vom Ansatz her nicht einschlägig. Ihr
Regelungsgegenstand ist nämlich die Erhebung von Verbrauchsteuern und anderen
indirekten Steuern, die auf den Verbrauch von Waren erhoben werden (Art. 1 Abs. 1 der
Richtlinie). Es handelt sich also nicht etwa um eine Richtlinie, die allgemeine die
Besteuerung von Dienstleistungen betrifft. Eine Rechtfertigung, Dienstleistungen in die
Regelung einzubeziehen, liegt nur dann vor, wenn sie im Zusammenhang mit -
verbrauchsteuerpflichtigen oder nicht verbrauchsteuerpflichtigen - Waren erbracht
werden. Selbst wenn man in diesem Zusammenhang für die Vergnügungssteuer an das
Halten von Spielgeräten anknüpfen wollte, steht diese Dienstleistung in keinem
Zusammenhang mit dem Verbrauch von Waren.
41
Unabhängig davon handelt es sich bei der Vergnügungssteuer in Gestalt der
Spielautomatensteuer aber noch nicht einmal um eine Steuer auf Dienstleistungen.
Steuergegenstand ist keine Dienstleistung, die der Halter der Spielautomaten
gegenüber den Spielern erbringt, sondern der Vergnügungsaufwand des einzelnen
Spielers.
42
Vgl. BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 5.04 -, BVerwGE 123, 218, 220 m.w.N;
Beschluss vom 26. Januar 2010 - 9 B 40.09 -, juris, Rn. 6.
43
Ferner ist eine 'Steuer auf Dienstleistungen' im Sinne von Art. 3 Abs. 3 Unterabsatz 2
der Richtlinie 92/12/EWG dann keine umsatzbezogene Steuer, wenn sie nur für eine
bestimmte Warengruppe gilt.
44
Vgl. EuGH, Urteil vom 10. März 2005 - C- 491/03 -, Slg. 2005, I-2025, Rn. 29.
45
In diesem Urteil vom 10. März 2005 verweist der EuGH auf seine Rechtsprechung zu
Art. 33 der Richtlinie 7/388/EWG, woraus deutlich wird, dass die Begriffe
'umsatzbezogene Steuer' und 'Charakter von Umsatzsteuern' gleich zu verstehen sind.
Die hier erhobene Vergnügungssteuer ist damit weder eine Umsatzsteuer im Sinne des
Art. 33 der Richtlinie 7/388/EWG noch eine umsatzbezogene Steuer nach Art. 3 Abs. 3
Unterabsatz 2 der Richtlinie 92/12/EWG.
46
Da die Fragen, soweit sie hier entscheidungserheblich sind, nämlich dass die hier
erhobene Vergnügungssteuer weder den Charakter einer Umsatzsteuer hat noch eine
umsatzbezogene Steuer auf Dienstleistungen ist, in der Rechtsprechung des
Europäischen Gerichtshofs geklärt sind oder zweifelsfrei bejaht werden können, bedarf
es einer Vorlage an den Europäischen Gerichtshof nach Art. 267 des Vertrags über die
Arbeitsweise der Europäischen Union nicht. Es besteht daher - auch unter dem
Gesichtspunkt des gesetzlichen Richters nach Art. 101 Abs. 1 Satz 2 des
Grundgesetzes (GG) - keine Veranlassung zur Vorlage an den Europäischen
Gerichtshof.
47
Vgl. Beschluss des Senats vom 18. März 2010 - 14 A 544/09 - m.w.N.
48
Die hier in Rede stehende Besteuerung der Geldspielgeräte nach dem Spieleraufwand
ist auch mit Art. 105 Abs. 2a GG vereinbar. Danach haben die Länder die Befugnis zur
Gesetzgebung über die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern, solange und soweit
sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Diese Befugnis hat das
Land Nordrhein-Westfalen gemäß § 3 des Kommunalabgabengesetzes für das Land
Nordrhein-Westfalen (KAG) auf die Kommunen übertragen. Das in Art. 105 Abs. 2a GG
enthaltene Verbot der Gleichartigkeit der Steuern wird seit jeher dahin ausgelegt, dass
es sich nicht auf die herkömmlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern erstreckt, zu
denen die Vergnügungssteuer zählt.
49
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 26. Februar 1985 - 2 BvL 14/84 -, BVerfGE 69, 174 (183);
Beschluss vom 4. Juni 1975 - 2 BvL 16/73 -, BVerfGE 40, 52 (55); Beschluss vom 4.
Februar 2009 - 1 BvL 8/05 -, NVwZ 2009, 968 (969).
50
Ob die Bemessungsgrundlage der Steuer dabei in jeder Beziehung
verfassungsrechtlich in Ordnung ist, ist keine Frage der Gesetzgebungskompetenz. Die
hier geltend gemachten Zweifel an der Tauglichkeit des Steuermaßstabes lassen den
Typus der Abgabe und damit ihren Charakter als Aufwandsteuer unberührt. Fragen der
materiellen Verfassungsgemäßheit der Steuer, insbesondere ihre Vereinbarkeit mit dem
Gleichheitssatz oder den Freiheitsgrundrechten, sind ohne Einfluss auf die Beurteilung
der Gesetzgebungskompetenz; denn die Kompetenznormen des Grundgesetzes
enthalten grundsätzlich keine Aussagen zu diesen materiellen Fragen.
51
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 -, NVwZ 2009, 968 (970).
52
[...]
53
Die Erhebung der Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte in B. verstößt nicht deshalb
gegen den Gleichheitsgrundsatz aus Art. 3 Abs. 1 GG, weil entsprechende Geräte, die in
der in B. ansässigen Spielbank aufgestellt sind, nicht der Vergnügungssteuer
unterliegen. Gemäß § 4 Abs. 3 des Spielbankgesetzes NRW vom 19. März 1974
(GV.NRW S. 93) sind Spielbankunternehmer für den Betrieb der Spielbank von
denjenigen Landes- und Gemeindesteuern befreit, die in unmittelbarem Zusammenhang
mit dem Betrieb der Spielbank stehen. Eine entsprechende Regelung findet sich in § 18
des Spielbankgesetzes NRW vom 30. November 2007 (GV.NRW. S 445).
54
Die Fallgruppen des Benutzens von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit einerseits
außerhalb von und andererseits in Spielbanken sind nicht wesentlich gleich, so dass sie
wegen des darin liegenden sachlichen Grundes vergnügungssteuerrechtlich
unterschiedlich behandelt werden dürfen. Das Benutzen solcher Geräte unterliegt
nämlich nach dem Aufstellungsort deutlich unterschiedlichen Anforderungen. Die hier
besteuerten Spielgeräte unterliegen in ihrer technischen Zulassung bestimmten
Einschränkungen, die die Gefahr unangemessen hoher Verluste in kurzer Zeit
ausschließen sollen (vgl. § 33e der Gewerbeordnung - GewO -). Das gewerbsmäßige
Aufstellen solcher Spielgeräte ist zwar erlaubnispflichtig, bei Vorliegen der
Voraussetzungen besteht jedoch auf die Erteilung der Erlaubnis ein Rechtsanspruch.
Die Spielgeräte in einer Spielbank demgegenüber sind uneingeschränkt zum
Glücksspiel geeignet. Für sie gelten die Einschränkungen der Gewerbeordnung nicht (§
33h Nr. 1 GewO). Das Veranstalten eines Glücksspiels ist aber nur aufgrund eigens
erteilter staatlicher Konzession erlaubt, und der Spielbankunternehmer hat eine eigene
55
Abgabe, die Spielbankabgabe, zu zahlen. Diese Unterschiede rechtfertigen eine
unterschiedliche Besteuerung.
Vgl. BVerwG, Beschluss vom 28. August 2007 - 9 B 13/07 -, NVwZ 2008, 89; Urteil vom
10. Dezember 2009 - 9 C 13.08 -, juris, Rn. 31; Beschluss des Senats vom 28. April
2010 - 14 A 619/10 -.
56
Dem Umstand, dass möglicherweise in Spielbanken Geldspielgeräte aufgestellt sind,
die mit denen in Spielhallen oder an sonstigen Orten aufgestellten Geräten identisch
sind, kommt keine rechtserhebliche Bedeutung zu. Auch diese in einer Spielbank
aufgestellten Spielapparate unterliegen aus Rechtsgründen nicht den Beschränkungen,
die bei einer Aufstellung außerhalb der Spielbanken zu beachten wären. Es kommt
vielmehr darauf an, dass das Angebot zum Spielgerätegewinnspiel jeweils wesentlich
unterschiedlichen Regimetypen zuzuordnen ist, die zur wesentlichen Ungleichheit
dieser Fallgruppen führen.
57
Soweit der Europäische Gerichtshof eine Gleichbehandlung von Spielhallen und
Spielbanken bei der Erhebung der Umsatzsteuer fordert,
58
vgl. EuGH, Urteil vom 17. Februar 2005 - C- 453/02 u.a. -, Slg. 2005, I-1151,
59
kann daraus kein Gleichheitsverstoß abgeleitet werden. Die Auffassung des
Europäischen Gerichtshofes ergibt sich nämlich aus dem Grundsatz der steuerlichen
Neutralität, auf dem das gemeinsame Mehrwertsteuersystem beruht.
60
Vgl. EuGH, Urteil vom 17. Februar 2005 - C- 453/02 u.a. - Slg. 2005, I - 1151, Rn. 24;
Urteil vom 10. Juni 2010 - C-58/09 -, Rn. 23 ff.
61
Daher mag es unter dem Gesichtspunkt der Besteuerung der entgeltlichen Lieferung
von Gegenständen und der entgeltlichen Erbringung von Dienstleistungen gerechtfertigt
erscheinen, dieselbe mehrwertsteuerrechtliche Besteuerung zu fordern unabhängig von
der Identität des Herstellers oder Dienstleistungserbringers und der Rechtsform, in der
diese Tätigkeiten ausgeübt werden. Das gilt aber nicht für die Besteuerung des
Aufwandes für verschiedene Vergnügen an Spielautomaten, die mit Rücksicht auf die
von den jeweiligen Vergnügen ausgehenden Gefahren unterschiedlichen Regimetypen
zugeordnet sind. Hier gibt es keinen Grundsatz vergnügungssteuerlicher Neutralität."
62
Das erkennende Gericht folgt dieser Rechtsprechung, sie ist uneingeschränkt auf das
Satzungsrecht der Stadt T. übertragbar.
63
( 2 ) Die Besteuerung von Gewinnspielgeräten nach dem Maßstab des
Einspielergebnisses gemäß § 7 Abs. 1 VStS ist rechtlich ebenfalls nicht zu
beanstanden.
64
In der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG)und des
Bundesverwaltungsgerichts (BVerwG) ist geklärt, dass die Tragfähigkeit eines
Steuermaßstabs an dem in Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) verankerten
Grundsatz der gleichen Zuteilung steuerlicher Lasten zu messen ist. Der
sachgerechteste Maßstab für eine Spielgerätesteuer ist danach der individuelle,
wirkliche Vergnügungsaufwand des einzelnen Spielers. Wählt der Normgeber im
Vergnügungssteuerrecht statt des Wirklichkeitsmaßstabs einen anderen (Ersatz- oder
65
Wahrscheinlichkeits-) Maßstab, so ist er auf einen solchen beschränkt, der einen
bestimmten Vergnügungsaufwand wenigstens wahrscheinlich macht. In jedem Fall
verlangt der Grundsatz der Belastungsgleichheit einen zumindest lockeren Bezug des
Steuermaßstabs zum Vergnügungsaufwand des Spielers.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 -, Neue Zeitschrift für
Verwaltungsrecht (NVwZ) 2009, 968; BVerwG, Urteile vom 10. Dezember 2009 - 9 C
12.08 und 9 C 13.08 -, 2010 784 m.w.N.
66
Der in § 7 Abs. 1 VStS enthaltene Steuermaßstab genügt diesen verfassungsrechtlichen
Vorgaben. Soweit danach bei Gewinnspielgeräten mit manipulationssicherem Zählwerk
die elektronisch gezählten Bruttokasseneinnahmen, die sich aus der elektronisch
gezählten Kasse zuzüglich Röhrenentnahme, abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld,
Prüftestgeld und Fehlgeld errechnen, für die Ermittlung der Vergnügungssteuer
maßgeblich sind, unterwirft der Satzungsgeber in zulässiger Weise alle Geldbeträge,
die für die Nutzung der Gewinnspielgeräte aufgewendet werden, der Besteuerung.
Durch diesen Maßstab wird ferner sichergestellt, dass nur der von den Spielern
tatsächlich erbrachte Aufwand der Besteuerung unterliegt.
67
Vgl. Verwaltungsgericht (VG) Arnsberg, Urteile vom 20. Januar 2009 - 5 K 1422/08 -,
vom 24. April 2008 - 5 K 2713/06 und 5 K 2085/06 -, jeweils rechtskräftig (juris und
www.nrwe.de) sowie vom 7. August 2008 - 5 K 2686/07 - (juris und www.nrwe.de); im
Übrigen zu einem ähnlichen Maßstab einer anderen Vergnügungssteuersatzung auch:
OVG NRW, Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, Nordrhein-Westfälische
Verwaltungsblätter (NWVBl.) 2007, 351, Nichtzulassungsbeschwerde zurückgewiesen
durch BVerwG, Beschluss vom 31. März 2008 - 9 B 30.07 -.
68
Überdies muss die Bruttokasse als Bemessungsgrundlage der Vergnügungssteuer
entgegen der Auffassung der Klägerin nicht um den Anteil gezahlter
Spielapparatesteuer, der als Bestandteil der Spielentgelte in die Kasse gelangt ist,
bereinigt werden.
69
Vgl. OVG NRW, Urteil vom 23. Januar 2010, 14 A 597/09 a.a.O., Beschluss vom 27.
April 2010 - 14a A 555/09 -; VG Arnsberg, Urteile vom 6. November 2008 - 5 K 630/08 -,
vom 4. Dezember 2008 - 5 K 523/08 - und vom 13. August 2009 - 5 K 677/09 - (juris und
www.nrwe.de).
70
Der Steuermaßstab begegnet auch insoweit keinen rechtlichen Bedenken, als nach der
Definition des Einspielergebnisses in § 7 Abs. 1 VStS nicht (auch) die Umsatzsteuer
vom Betrag der Bruttokasse in Abzug zu bringen ist. Das Oberverwaltungsgericht für das
Land Nordrhein-Westfalen hat hierzu in seinem Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -,
a.a.O., Folgendes ausgeführt:
71
"Soweit nach dem hier verwendeten Maßstab die Umsatzsteuer nicht abgezogen wird,
steht dies mit höherrangigem Recht in Einklang. Es gibt keinen Grundsatz, dass von
Bruttoeinnahmen nicht zwei Steuern nebeneinander erhoben werden dürfen. So wurde
auch nach dem Vergnügungssteuergesetz für das Land Nordrhein-Westfalen auf der
Grundlage des Bruttoprinzips die Vergnügungssteuer nach den Roheinnahmen
bemessen.
72
Vgl. hierzu OVG NRW, Beschluss vom 31.1.2007 - 14 A 2042/05 -."
73
Hieran hat das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen in seinem
Beschluss vom 18. Juli 2008 - 14 A 4206/06 - festgehalten. Dem schließt sich das
erkennende Gericht an.
74
Vgl. VG Arnsberg, Urteile vom 6. November 2008 - 5 K 630/08 - und vom 13. August
2009 - 5 K 677/09 -, a.a.O.
75
( 3 ) Die Höhe der Steuer von 15 % des Einspielergebnisses verstößt nicht gegen Art. 12
GG. Die Steuer hat keine erdrosselnde Wirkung.
76
Ein unzulässiger Eingriff in die von Art. 12 Abs. 1 GG garantierte Berufsfreiheit liegt nach
der höchstrichterlichen Rechtsprechung vor, wenn die Steuerbelastung es für sich
genommen unmöglich macht, im Satzungsgebiet den Beruf des
Spielautomatenbetreibers ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der
Lebensführung zu machen. Insoweit ist ein durchschnittlicher Betreiber zum Maßstab zu
nehmen, da Art. 12 GG keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer
unwirtschaftlichen Betriebsführung gewährleistet. Maßgeblich ist daher, ob der
durchschnittlich von den Aufstellern erzielte Bruttoumsatz die durchschnittlichen Kosten
unter Berücksichtigung aller anfallenden Steuern einschließlich eines angemessenen
Betrages für Eigenkapitalverzinsung und Unternehmerlohn abdecken kann. Für die
Berechnung sind die Ergebnisse einer kostensparenden marktgerechten
Betriebsführung zugrunde zu legen. Die Kosten sind deshalb daraufhin zu untersuchen,
ob sie in der Regel erforderlich sind. Das schließt es aus, Geldspielgeräte in die
Berechnung einzubeziehen, die von vornherein, auch unabhängig von der
Vergnügungssteuer, unwirtschaftlich sind und daher geeignet sein könnten, den
durchschnittlichen Ertrag zu mindern. Bei der Bewertung der Frage, ob die Höhe der
Vergnügungssteuer noch einen wirtschaftlich sinnvollen Betrieb von Spielautomaten
zulässt, kann auch der Entwicklung der Anzahl der entsprechenden Betriebe im
Gemeindegebiet und der dort aufgestellten Spielgeräte seit Erlass des Satzungsrechts
indizielle Bedeutung zukommen.
77
Vgl. BVerwG, Urteile vom 10. Dezember 2009 - 9 C 12.08 und 9 C 13.08 - a.a.O.; OVG
NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, a.a.O.
78
Ausgehend von diesen Grundsätzen gibt es keine hinreichenden Anhaltspunkte dafür,
dass der in T. geltende Steuersatz für Gewinnspielgeräte in Spielhallen für einen
durchschnittlichen Automatenaufsteller im Satzungsgebiet erdrosselnd wirkt. Vielmehr
betrug nach Mitteilung des Beklagten vom 19. Januar 2010 die Zahl der Spielhallen in
T. am 4. Januar 2006 10 und die Anzahl der Gewinnspielgeräte 130. Bis zum 31.
Dezember 2009 war die Anzahl der Gewinnspielgeräte bei gleichbleibender Anzahl der
Hallen auf 220 angestiegen. Zum 21. Oktober 2010 betrug die Anzahl der
Gewinnspielgeräte 232. Diese Entwicklung deutet nicht (ansatzweise) darauf hin, dass
es dem durchschnittlichen Betreiber einer Spielhalle in T. nach Inkrafttreten der
einspielergebnisbezogenen Besteuerung nicht mehr möglich ist, seinen Betrieb
wirtschaftlich zu führen.
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Vgl. hierzu auch OVG NRW, Beschluss vom 4. Dezember 2008 - 14 A 4006/04 - (juris
und www.nrwe.de).
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Hinzu kommt, dass der vom Satzungsgeber zugrunde gelegte monatliche Steuerbetrag
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für Gewinnspielgeräte in Spielhallen von durchschnittlich 168,78 EUR (vgl.
Beschlussvorlage an den Rat vom 23. April 2009) sich - deutlich - in einem Rahmen
bewegt, der in der Vergangenheit von der Rechtsprechung - bezogen auf die
Verhältnisse in anderen Städten und eine Besteuerung nach dem sog.
Stückzahlmaßstab - als hinnehmbar anerkannt worden ist.
Vgl. etwa: BVerwG, Urteile vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1.99, NVwZ 2000, 936,
938: 600,00 DM/Monat und 11 CN 3:99, a.a.O., 934 f.: 400,00 DM/Monat -; Hessischer
Verwaltungsgerichtshof (Hess. VGH), Beschluss vom 14. März 1996 - 5 TH 508/96 -,
Zeitschrift für Kommunalfinanzen (ZKF) 1996, 232: 400,00 DM/Monat; VG Düsseldorf,
Urteil vom 17. März 2004 - 25 K 7334/03 -, ZKF 2004, 162: 240,00 EUR/Monat; VG
Arnsberg, Urteil vom 8. Juni 2001 - 3 K 2272/99 -: 405,00 DM/Monat.
82
Ferner bemisst sich die Steuerlast nunmehr nach dem Einspielergebnis des einzelnen
Gewinnspielapparates, so dass (zeitweilige) Einnahmeminderungen (z.B. aufgrund
weniger bespielter Apparate) durch eine geringere Steuerschuld kompensiert werden
und der wirtschaftlichen Situation des einzelnen Aufstellers - anders als bei der
vorherigen pauschalen Besteuerung auf der Grundlage der Vergnügungssteuersatzung
der Stadt T. vom 19. Dezember 2002 - somit Rechnung getragen wird.
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Vgl. VG Arnsberg, Urteil vom 7. August 2008 - 5 K 2686/07 -, a.a.O.
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Der von den vorgenannten Umständen ausgehenden Indizwirkung, dass die
Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte in T. keine erdrosselnde Wirkung hat, ist die
Klägerin nicht substantiiert entgegen getreten. Für die Annahme einer
Erdrosselungswirkung gibt insbesondere der von der Klägerin vorgelegte
Betriebsvergleich der Unterhaltungsautomatenunternehmen des FfH Institut für Markt-
und Wirtschaftsforschung GmbH, Berlin nichts her. Dies schon deshalb nicht, weil diese
Zahlen sich auf das Jahr 2003 beziehen, also einen Zeitraum vor der Einführung der
einspielergebnisbezogenen Vergnügungssteuer und außerdem nichts mit den insoweit
maßgeblichen Verhältnissen in Satzungsgebiet zu tun haben. Zudem werden die
angeführten Daten kaum erläutert und es fehlen jegliche Belege für die Richtigkeit des
Zahlenwerks. Vor diesem Hintergrund erachtet es das Gericht auch nicht für erforderlich,
die Frage einer erdrosselnden Wirkung einer sachverständigen Begutachtung zu
unterziehen.
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Vgl. hierzu im Übrigen auch: OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 - a.a.O.;
Beschluss vom 17. Juni 2010 - 14 A 2421/08 -.
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Überdies ist die Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer auf den Spieler abwälzbar. Zum
Erfordernis der Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer hat das Oberverwaltungsgericht
für das Land Nordrhein-Westfalen in seinem Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -,
a.a.O. folgendes ausgeführt:
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"Insoweit genügt die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne,
dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner
Selbstkosten einsetzten und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit
seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen kann. Die rechtliche Gewähr,
dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der
Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem
Steuerschuldner nicht geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine
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Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist,
auch wenn eine Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 -, NVwZ 2009, 968 (972);
Urteil vom 20. April 2004 - 1 BvR 1748/99, 1 BvR 900/00 -, DVBl. 2004, 705, 708.
89
Bei der Kalkulation seiner Selbstkosten sind dem Automatenaufsteller zwar durch die
Vorgaben in der Spielverordnung Grenzen gesetzt. Dies bedeutet aber nicht, dass ihm
keine anderen Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens
aufrecht zu erhalten. Für eine kalkulatorische Überwälzung ist dabei nicht die absolute
Höhe der Steuer ausschlaggebend, sondern die Möglichkeit, die Steuer in die Kosten
einzubeziehen. Es handelt sich hierbei um einen wirtschaftlichen Vorgang, wobei das
Gesetz es dem Steuerschuldner überlässt, die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens
auch unter Berücksichtigung des Steuerbetrages zu wahren.
90
Vgl. Urteil des Senats vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, KStZ 2007, 94 (96).
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Zu Unrecht wird geltend gemacht, dass die Grenze fehlender Abwälzbarkeit der Steuer
vor der Erdrosselung liegen müsse. Zwar haben Abwälzbarkeit und
Erdrosselungsverbot unterschiedliche verfassungsrechtliche Ausgangspunkte: Während
das Erfordernis der Abwälzbarkeit aus der Einstufung der Steuer als Aufwandsteuer
folgt (Art. 105 Abs. 2a GG), stellt das Erdrosselungsverbot eine berufsrechtliche
Grundrechtsschranke dar (Art. 12 Abs. 1 GG). Sie decken sich aber in dem
wirtschaftlichen Punkt, dass die Vergnügungssteuer einerseits für den Unternehmer
eine bloße Kostenposition sein darf, die er auf den Spieler überwälzen können muss,
wie sie andererseits Teil der sonstigen erforderlichen Kosten des Betriebs sind, die
insgesamt im Regelfall durch das Entgelt der Spieler erwirtschaftet werden können
müssen. Deshalb sind diese unterschiedlichen Schranken in diesem wirtschaftlichen
Punkt identisch.
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Darüberhinaus erfordert die Abwälzbarkeit auch die Möglichkeit, dass der Unternehmer
die abzuführende Steuer anhand langfristiger Erfahrungs- und Durchschnittswerte
verlässlich kalkulieren kann,
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vgl. BVerwG, Urteil vom 10. Dezember 2009 - 9 C 13.08 -, Rn. 30,
94
um danach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit des Unternehmens
erforderlichen Maßnahmen treffen zu können.
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Dazu wird im Kern von den Aufstellern geltend gemacht, dass der Einsatz keine
Korrelation mehr zum Einspielergebnis aufweise und deshalb nicht mehr kalkuliert
werden könne, ob die vom Einsatz abhängige Steuer aus dem Einspielergebnis
beglichen werden kann. Dieser Einwand trifft nicht zu. Die Zufälligkeit des Spiels steht
der Kalkulierbarkeit der Steuer nicht entgegen. Zufällig ist nämlich nur das einzelne
Spiel, nicht aber das Verhalten des Gerätes dahin, welcher Prozentsatz des Einsatzes
durchschnittlich als Gewinn ausgekehrt wird und damit umgekehrt als Einspielergebnis
in der Kasse verbleibt. Schon § 12 Abs. 2 Buchst a SpielV mit seiner Vorgabe, Gewinne
in einer solchen Höhe auszuzahlen, dass bei langfristiger Betrachtung kein höherer
Betrag als 33 Euro je Stunde als Kasseninhalt verbleibt, in Verbindung mit den weiteren
Vorgaben zu Einsatz und Gewinn in § 13 Abs. 1 SpielV schließt eine so verstandene
Zufälligkeit aus. Da das Einspielergebnis nur aus den Einsätzen generiert werden kann,
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muss schon zur Sicherstellung der Deckung der sonstigen Kosten ein Zusammenhang
zwischen Einsätzen und Einspielergebnis bestehen, denn nur aus diesem werden die
Kosten bestritten. Im Übrigen ist es Sache der Spielgeräteaufsteller, nur solche
Spielgeräte aufzustellen, die es ermöglichen, trotz der Entrichtung der
Vergnügungssteuer im Regelfall Gewinne zu erzielen. Da vor diesem Problem alle
Geräteaufsteller stehen, die sich einer Einsatzbesteuerung ausgesetzt sehen, zum
Beispiel in Hamburg, ist davon auszugehen, dass solche Geräte auch von den
Herstellern angeboten werden.
So zu Recht BFH, Beschluss vom 27. November 2009 - II B 75/09 -, Rn. 42.
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Sollten die Unternehmer Geräte aufstellen, bei denen kein statistischer Zusammenhang
zwischen Einsätzen und Einspielergebnis besteht, und sie deshalb nicht in der Lage
sein, die Vergnügungssteuer aus dem Einspielergebnis zu zahlen, läge die Ursache
dafür nicht in der Steuer, sondern in unverantwortlichem Handeln, das kein
unternehmerisches Verhalten, sondern selbst Glücksspiel wäre. Der Annahme
kalkulatorischer Abwälzbarkeit stehen die im Parallelverfahren 14 A 717/09
eingereichten Übersichten über den vermeintlich fehlenden Zusammenhang zwischen
Einsatz und Einspielergebnis nicht entgegen. Sie zeigen vielmehr lediglich die
Zufälligkeit des Einspielergebnisses in Abhängigkeit von Abrechnungszeitraum. Über
längere Zeiträume betrachtet besteht ein statistischer Zusammenhang zwischen Einsatz
und Einspielergebnis, wie das Verwaltungsgericht im Verfahren 14 A 717/09 aufgezeigt
hat. Es steht damit fest, dass auch bei einer am Einsatz orientierten Steuer die
Begleichung der Steuer aus dem Einspielergebnis kalkuliert werden kann."
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Auch dieser Rechtsprechung folgt das Gericht. Sie steht in Übereinstimmung mit der
Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zu dieser Frage.
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Vgl. Beschluss vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 -, NVwZ 2009, 968.
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Die Höhe der Steuer ist ferner auch nicht deshalb zu beanstanden, weil Geldspielgeräte
in Gaststätten mit einer geringeren Steuer belegt werden. Nach der Rechtsprechung des
Oberverwaltungsgerichts für das Land Nordrhein-Westfalen (Urteil vom 23. Juni 2010 -
14 A 597/09 -) steht es dem Satzungsgeber frei, zur Eindämmung der Spielhallenflut
Spielgeräte dort höher zu besteuern als solche in Gaststätten.
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Ist nach alledem die Vergnügungssteuersatzung für den hier streitgegenständlichen
Besteuerungszeitraum wirksam, so erweist sich auch die Steuerfestsetzung in dem
angegriffenen Vergnügungssteuerbescheid vom 24. November 2009 als rechtmäßig.
Diesbezüglich hat die Klägerin keine Bedenken geltend gemacht, solche sind auch
anderweitig nicht ersichtlich.
102
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.
103
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten folgt aus
§ 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO).
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