Urteil des OVG Schleswig-Holstein vom 14.03.2017
OVG Schleswig-Holstein: gemeinde, aufwand, tourismus, juristische person, abgabe, kur, unterhaltung, unternehmen, erfüllung, form
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Gericht:
Oberverwaltungsgericht
für das Land Schleswig-
Holstein 2. Senat
Entscheidungsdatum:
Aktenzeichen:
2 LB 40/05
Dokumenttyp:
Urteil
Quelle:
Norm:
§ 10 KAG SH
Fremdenverkehrsabgabe; Inanspruchnahme einer
privatrechtlichen GmbH; Abgabenfähigkeit der
Aufwendungen
Leitsatz
Bedient sich ein Kurort einer Kurbetriebs-GmbH, so sind deren Aufwendungen nur dann
abgabenfähig, wenn sie beziffert in Rechnung gestellt und dann als
Fremdleistungskosten eingestellt werden.
Tenor
Auf die Berufung der Kläger wird das Urteil des Schleswig-Holsteinischen
Verwaltungsgerichts - 14. Kammer - vom 09. November 2004 geändert.
Die Bescheide der Beklagten vom 08.07.2002 und der Widerspruchsbescheid vom
26.08.2002 werden aufgehoben.
Die Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Kostenentscheidung ist vorläufig vollstreckbar. Die Beklagte darf die
Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der festzusetzenden Kosten
abwenden, wenn nicht die Kläger vorher Sicherheit in gleicher Höhe leisten.
Die Revision wird nicht zugelassen.
Der Streitwert wird gemäß § 13 Abs. 2 GKG a.F. auf 885,30 Euro festgesetzt.
Tatbestand
Die Kläger wenden sich gegen ihre Heranziehung zur Fremdenverkehrsabgabe für
das Jahr 2002.
Die Beklagte ist ein anerkannter Kurort (Nordseeheilbad) und erhebt auf der
Grundlage der Fremdenverkehrsabgabensatzung vom 17. Dezember 1999 (FAS)
Fremdenverkehrsabgaben als Gegenleistung für besondere Vorteile aus der
gemeindlichen Fremdenverkehrsförderung. Abgabepflichtig sind natürliche und
juristische Personen sowie nicht rechtsfähige Personenvereinigungen, die
selbständig fremdenverkehrsbezogene entgeltliche Leistungen anbieten (§ 2 FAS).
Der den Pflichtigen aus der Fremdenverkehrsförderung erwachsende geldwerte
Vorteil errechnet sich aus dem fremdenverkehrsbedingten Teil der
umsatzsteuerbereinigten jährlichen Einnahme des Pflichtigen, multipliziert mit
dem durchschnittlichen Mindestgewinnanteil an den Einnahmen. Maßgeblich für
die Ermittlung der jährlichen Einnahmen sind die Einnahmen des Vorjahres (§ 4
Abs. 1 und 4 FAS).
Die Kläger vermieten im Gebiet der Beklagten Ferienwohnungen. Für das Vorjahr
2001 hatte der Kläger zu 1) für die Wohnung Nr. 1 einen Umsatz von 17.322,57
Euro, der Kläger zu 2) für die Wohnung Nr. 2 einen Umsatz von 15.338,17 DM und
der Kläger zu 3) für die Wohnung Nr. 4 einen Umsatz von 18.382,-- DM und für die
Wohnung Nr. 8 einen Umsatz von 12.711,-- DM angegeben. Die Beklagte zog die
Kläger mit Bescheiden vom 08. Juli 2002 zur Fremdenverkehrsabgabe für das
Erhebungsjahr 2002 heran, wobei sie einen Vorteilssatz von 100 %, einen
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Erhebungsjahr 2002 heran, wobei sie einen Vorteilssatz von 100 %, einen
Mindestgewinnanteil von 28 % und einen Abgabensatz von 7,7 % zugrunde legte.
Der Kläger zu 1) wurde zu einer Fremdenverkehrsabgabe in Höhe von 373,47 Euro,
der Kläger zu 2) zu einer Fremdenverkehrsabgabe in Höhe von 169,08 Euro und
der Kläger zu 3) für die Wohnung Nr. 4 zu einer Fremdenverkehrsabgabe in einer
Höhe von 202,63 Euro sowie für die Wohnung Nr. 8 zu einer
Fremdenverkehrsabgabe in Höhe von 140,12 Euro herangezogen.
Der von den Klägern am 29. Juli 2002 eingelegte Widerspruch wurde durch
Widerspruchsbescheid vom 26. August 2002 zurückgewiesen.
Die Kläger haben am 25. September 2002 Klage vor dem Verwaltungsgericht
erhoben.
Die Kläger haben vorgetragen, dass die Beklagte das Kostendeckungsprinzip nicht
beachtet habe, weil sie weder das Aufkommen aus der Fremdenverkehrsabgabe
noch die mit ihr zu deckenden Kosten in der entsprechenden Vorperiode korrekt
ermittelt habe.
Die Kläger haben beantragt,
die Bescheide der Beklagten über die Festsetzung von Fremdenverkehrsabgaben
2002 vom 08. Juli 2002 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 26. August
2002 aufzuheben.
Die Beklagte hat beantragt,
die Klage abzuweisen.
Das Verwaltungsgericht hat die Klage durch Urteil vom 09. November 2004
abgewiesen. Weder das Satzungsrecht noch die Anwendung des Satzungsrechtes
begegne rechtlichen Bedenken.
Die Kläger haben am 27. Dezember 2004 einen Antrag auf Zulassung der
Berufung gestellt, dem der Senat durch Beschluss vom 05. Juli 2005 entsprochen
hat.
Die Kläger tragen vor, die Satzungsbestimmungen zur Bemessungsgrundlage
seien fehlerhaft angewandt worden. Es würden nicht die umsatzsteuerbereinigten
Einnahmen zugrunde gelegt, sondern es werde darauf abgestellt, ob die
Umsatzsteuer bereits gezahlt worden sei. Zudem würden von den
Bruttoeinnahmen keinerlei weitere Kosten in Abzug gebracht. Dies führe z.B. dazu,
dass die vom Feriengast gezahlte Vermittlungsprovision doppelt mit der
Fremdenverkehrsabgabe belegt werde.
Der auf die Betriebsart der Kläger anzuwendende Gewinnsatz sei zu hoch
angesetzt. Es sei realitätsfremd, davon auszugehen, dass mit einer
Ferienwohnung im Gebiet der Beklagten bei Mieteinnahmen von 50.000,-- Euro ein
Gewinn von 28 % = 14.000,-- Euro erzielt werden könne. Es sei festzustellen, dass
die Betriebsartentabelle eine Vielzahl bizarrer Vorstellungen über die
Gewinnentwicklung in gewerblichen Unternehmen aufweise. Sowohl die
Vorteilssätze wie auch die Abgabensätze seien rechtsfehlerhaft angesetzt.
Konstruktion und Erhebung der Fremdenverkehrsabgabe seien so gestaltet, dass
durch die Abgabe die teilweise Deckung des allgemeinen Haushalts der Beklagten
ermöglicht werde, obwohl die Abgabe nur zur Deckung eines prozentual genau
festgelegten Teils der Kosten der Fremdenverkehrsförderung dienen solle. Die
Fremdenverkehrsförderung der Beklagten erfolge zu einem wesentlichen Teil durch
die Tourismus GmbH Nordseeheilbad ..., deren Anteile von der Beklagten und der
... Dampfschiff-Reederei gehalten würden. Die GmbH erhalte nach dem mit ihr
geschlossenen Geschäftsbesorgungsvertrag hierfür ein Entgelt, das insbesondere
aus den vereinnahmten Kur- und Fremdenverkehrsabgaben bestehe. Deshalb
werde die GmbH von der Beklagten als „Kostenträger“ behandelt mit der Folge,
dass die Kosten der GmbH unmittelbar in die Kalkulation der Abgabe eingestellt
würden. Dies sei angesichts der gewandelten Rechtsprechung des OVG Lüneburg
rechtlich bedenklich. Zudem sei nicht gesichert, ob die Aufträge der Tourismus
GmbH betriebsbedingt und betriebsnotwendig seien. Bei der Abgabenkalkulation
würden nur die Aufwendungen, nicht jedoch auch die erzielten Einnahmen
berücksichtigt. Die Tourismus GmbH vermittele Feriengäste nicht nur für
Vermieter im Bereich der Stadt ..., sondern auch für Vermieter in ..., den Halligen
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Vermieter im Bereich der Stadt ..., sondern auch für Vermieter in ..., den Halligen
und .... Trotz dessen werde der gesamte hierbei entstehende Aufwand in die
Kalkulation der Fremdenverkehrsabgabe eingestellt.
Die Kläger beantragen,
das Urteil des Verwaltungsgerichts vom 09. November 2004 zu ändern und die
Bescheide vom 08. Juli 2002 und vom 26. August 2002 aufzuheben.
Die Beklagte beantragt,
die Berufung zurückzuweisen.
Sie tritt dem Vorbringen der Kläger entgegen. Insbesondere sei es rechtlich
unbedenklich, in der Beitragskalkulation den Aufwand der Tourismus GmbH
Nordseeheilbad ... zu berücksichtigen. Der Vorwurf, bei der Kalkulation sei nur der
Aufwand berücksichtigt worden, nicht aber die Einnahmen aus den Einrichtungen,
sei unzutreffend. Die Kläger unterschieden nicht zwischen der Aufwandkalkulation
und der Deckungskalkulation.
Die Verwaltungsvorgänge der Beklagten haben dem Gericht bei Beratung und
Entscheidung vorgelegen und sind zum Gegenstand der mündlichen Verhandlung
gemacht worden; wegen weiterer Einzelheiten des Sachverhalts und des Vortrags
der Beteiligten im Übrigen wird auf den Akteninhalt sowie auf die wechselseitigen
Schriftsätze der Beteiligten nebst Anlagen ergänzend Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
Die Berufung der Kläger ist zulässig und auch begründet. Die angefochtenen
Bescheide vom 08. Juli 2002 und der Widerspruchsbescheid vom 26. August 2002
sind rechtswidrig. Sie sind deshalb unter Änderung des angefochtenen Urteils
aufzuheben.
Allerdings hat die Beklagte entgegen der Auffassung der Kläger ihr Satzungswerk
in rechtlich nicht zu beanstandener Weise angewandt. Dass der Satzungstext in §
4 Abs. 1 FAS von den „umsatzsteuerbereinigten jährlichen Einnahmen“ spricht,
der Erklärungsvordruck für die Fremdenverkehrsabgabe hingegen von
„Bruttoeinnahmen abzüglich Umsatz- oder Mehrwertsteuer, soweit diese gezahlt
wird“, mag auf den ersten Blick irritieren und hinsichtlich des Erklärungsvordrucks
auch unglücklich formuliert sein. Bei einer dem maßgeblichen Satzungswortlaut
konformen Auslegung ist ein Auseinanderfallen der Erklärungsinhalte jedoch nicht
festzustellen. Mit beiden Formulierungen wird angesprochen, dass die
Bruttoeinnahmen im Falle der Umsatzsteuerpflicht um den Betrag der
Umsatzsteuer zu mindern sind. Ungleichbehandlungen je nach dem Vorliegen
einer Vorsteuerpflicht haben ihre Ursache in den Zufälligkeiten der persönlichen
Verhältnisse des Abgabepflichtigen und sind unter dem Gesichtspunkt der
Praktikabilität der Abgabenerhebung hinzunehmen. Vergleichbares gilt für die
angebliche Doppelbelastung von Vermittlungsprovisionen, einerseits bei dem
Wohnungsvermieter, andererseits bei dem Vermittler.
Die von den Klägern erhobene Berufung ist jedoch begründet, weil der in § 5 Satz 2
der FAS festgesetzte Abgabesatz auf einer rechtsfehlerhaften Kalkulation beruht,
deshalb unwirksam ist und für die Heranziehung der Kläger somit keine wirksame
satzungsrechtliche Ermächtigungsgrundlage besteht. Die Beklagte hat nämlich die
Aufwendungen der Tourismus GmbH Nordseeheilbad ... zu Unrecht in die
Berechnung eingestellt.
Die Frage, welche Kosten eine Gemeinde in die Kalkulation ihrer
Fremdenverkehrsabgabe (oder Kurabgabe) einstellen darf, wenn sie sich im
Zusammenhang mit der Herstellung, Verwaltung und Unterhaltung der zu Kur-
und Erholungszwecken bereitgestellten öffentlichen Einrichtungen und zur
Fremdenverkehrswerbung einer in privatrechtlicher Form organisierten
Gesellschaftsform, etwa wie hier einer GmbH bedient, ist in der Rechtsprechung
der Verwaltungsgerichte unterschiedlich beantwortet worden. Dabei ist davon
auszugehen, dass berücksichtigungsfähig nur diejenigen Aufwendungen und
Kosten sind, die der Gemeinde im Rahmen der Herstellung, Verwaltung und
Unterhaltung ihrer öffentlichen Einrichtungen selbst entstehen (so auch noch OVG
Lüneburg, Urt. v. 13.11.1990 - 9 K 11/89 -, NVwZ-RR 1992, 40; im Anschluss daran
der Senat als obiter dictum in seinem Urteil v. 24.08.2000 - 2 L 226/98 -, insoweit
in NordÖR 2001, 221 nicht abgedruckt). Unternehmen privatrechtlicher Form sind -
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in NordÖR 2001, 221 nicht abgedruckt). Unternehmen privatrechtlicher Form sind -
von den Fällen der Beleihung abgesehen - nicht befugt, öffentlich-rechtliche
Abgaben zu erheben (vgl. Senatsurteil v. 15.03.2006 - 2 LB 9/05 -). Die Tourismus
GmbH Nordseeheilbad ... wäre somit zur Abgabenerhebung nicht befugt.
Bedient sich eine Gemeinde bei der Erfüllung ihrer Aufgaben der Rechtsformen des
Privatrechts, so ist sie an dieser Entscheidung festzuhalten. Sie kann nicht
einerseits die Vorteile der privatrechtlichen Ausgestaltung für sich in Anspruch
nehmen, andererseits aber zugleich als öffentliche Hand die Verluste der
privatrechtlichen Gesellschaft durch Erhebung von öffentlich-rechtlichen Entgelten
abdecken, die Privatunternehmen ohne Beteiligung der öffentlichen Hand nicht zu
tragen hätten (OVG Lüneburg, Urt. v. 13.11.1990 - 9 K 11/89 -, a.a.O.).
Die Tourismus GmbH Nordseeheilbad ... hat als juristische Person des privaten
Rechts eine eigene Rechtspersönlichkeit. Der von ihr betriebene Aufwand ist
deshalb nicht - gleichzeitig - Aufwand der zur Abgabenerhebung berechtigten
Gemeinde (so auch OVG Lüneburg, Urt. v. 13.11.1990 - 9 K 11/89 -, a.a.O.). Aus
der in § 102 Abs. 1 GO angesprochenen Befugnis, privatrechtliche Gesellschaften
zu gründen oder sich an ihnen zu beteiligen, kann nicht geschlossen werden, dass
nach dem Willen des Gesetzgebers deren Aufwand als Aufwand der Gemeinde
angesehen werden soll.
Auch aus dem bei der Kalkulation vorliegenden Vertragswerk ergibt sich nicht,
dass der Aufwand der Tourismus GmbH Nordseeheilbad ... durch eine
übernommene Verpflichtung zu einem Aufwand der Beklagten geworden wäre. Bei
der Erstellung der Kalkulation bestand keine wirksame Vergütungsvereinbarung.
Diese ist erst später im Geschäftsbesorgungsvertrag mit Rückwirkung geschlossen
worden und auch dies nur im Grundsatz. Eine bestimmte Aufwandshöhe wurde
jedoch auch hierbei nicht festgelegt.
Eine betragsmäßig nicht bestimmte Verlustabdeckung wäre aus
abgabenrechtlicher Sicht überdies kein berücksichtigungsfähiger Aufwand der
Gemeinde. Sie ist nicht identisch und auch nicht kongruent mit den in § 10 Abs. 1
Nrn. 2 und 1 KAG angesprochenen Aufwendungen und Kosten. Sie entstehen der
Gemeinde nicht in ihrer Eigenschaft als Trägerin dieser Einrichtungen, sondern
allein deshalb, weil die Gemeinde dies als Gesellschafterin aufgrund der
gesellschaftsrechtlichen Vereinbarungen zu leisten hat. (OVG Lüneburg, Urt. v.
13.11.1990 - 9 K 11/89 -, a.a.O.).
Der Abwendung des OVG Lüneburg von dieser selbst entwickelten Rechtsprechung
vermag der Senat nicht zu folgen. Dass die öffentliche Fremdenverkehrswerbung
und der Betrieb der öffentlichen Fremdenverkehrseinrichtungen auch dann eine
Aufgabe der Gemeinde bleibt, wenn sie sich hierfür einer GmbH bedient (OVG
Lüneburg, Urt. v. 26.02.2002 - 9 K 2694/99 -, ZKF 2002, 205), spielt in
abgabenrechtlicher Hinsicht keine Rolle (vgl. Senatsurteil v. 27.01.2003 - 2 LB
287/02 -, NordÖR 2003, 420). Zur Erhebung der Abgabe berechtigt bleibt allein die
Gemeinde. Allein ihr Aufwand und ihre Kosten sind berücksichtigungsfähig; ein
Aufwand der GmbH müsste als Fremdleistungskosten vermittelt werden.
Dies kann entgegen der gewandelten Rechtsprechung des OVG Lüneburg (vgl.
hierzu die Darstellung im Urt. v. 26.02.2002 - 9 K 2694/99 -, a.a.O.) nicht dadurch
geschehen, dass die von der GmbH übernommenen Kosten rechnerisch auf
diejenigen Kosten bereinigt werden, die dem Bereich der Herstellung, Verwaltung
und Unterhaltung der zu Kur- und Erholungszwecken bereitgestellten öffentlichen
Einrichtungen und der Fremdenverkehrswerbung zugeordnet werden können.
Allein durch eine solche rechnerische Zuordnung werden der Aufwand und die
Kosten der rechtlich selbständigen GmbH noch nicht Aufwand und Kosten der
rechtlich davon zu unterscheidenden Gemeinde.
Rechtlich unergiebig ist auch der Hinweis darauf, dass die Gemeinde nach den
gemeindewirtschaftlichen Bestimmungen etwa der §§ 101 ff GO berechtigt ist, sich
bei der Erfüllung ihrer Aufgaben der privatrechtlichen Betätigungsformen zu
bedienen. Aus der Befugnis hierzu kann noch nicht darauf geschlossen werden,
dass die sich bei einer solchen Betätigung ergebenden betriebswirtschaftlichen
Kosten in die entsprechende Kalkulation der von der Gemeinde erhobenen
Abgaben einbezogen werden dürfen. Dies bedürfte vielmehr einer ausdrücklichen
gesetzlichen Bestimmung, deren Existenz nicht ersichtlich ist.
Unbeachtlich ist in diesem Zusammenhang auch, welches Maß des Einflusses die
Gemeinde auf das Geschäftsgebaren der GmbH hat. Mehrheitsverhältnisse in der
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Gemeinde auf das Geschäftsgebaren der GmbH hat. Mehrheitsverhältnisse in der
Gesellschafterversammlung und Abreden über die Beteiligung an den zu
treffenden Entscheidungen können nicht überspielen, dass Gemeinde und GmbH
jeweils selbständige juristische Personen sind. Leistungen der GmbH können in die
Abgabenkalkulation deshalb nur dann Eingang finden, wenn die Entgelte dafür der
Gemeinde in Rechnung gestellt werden und dann als Fremdleistungskosten (vgl.
zum Gebührenrecht Thiem/Böttcher, Rdnr. 209 ff zu § 6 KAG) Berücksichtigung
finden.
Diese Betrachtungsweise steht im Einklang mit den allgemeinen
abgabenrechtlichen Überlegungen. Die zur Abgabenerhebung berechtigte
Körperschaft hat bei der Festsetzung der Abgabensätze die Grundsätze des
materiellen Haushaltsrechts, insbesondere die der Sparsamkeit und
Wirtschaftlichkeit zu beachten (so zum Gebührenrecht: Senatsurt. v. 24.06.1998 -
2 L 113/97 -, Die Gemeinde 1998, 304 = KStZ 1999, 135 = NordÖR 1998, 314 =
SchlHA 1998, 264 = ZKF 1999, 273). Nur die zur Leistungserbringung
erforderlichen Aufwendungen sind abgabefähig, nicht dagegen überflüssige oder
übermäßige. Wollte man nicht das Entgelt für die jeweils erbrachte Fremdleistung,
sondern die Höhe des von der GmbH erwirtschafteten Verlustes in die
Abgabenkalkulation einstellen, so entfiele die Möglichkeit, die
Fremdleistungskosten in jedem jeweiligen Fall der Beauftragung und
Leistungserbringung auf ihre Erforderlichkeit hin zu bewerten (vgl. hierzu
Senatsurt. v. 24.06.1998 - 2 L 113/97 -, a.a.O.).
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO, die Entscheidung zur
vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711
VwGO.
Gründe, die Revision zuzulassen (§ 132 Abs. 2 VwGO), liegen nicht vor.