Urteil des OVG Nordrhein-Westfalen vom 29.03.2010
OVG NRW (steuer, richtlinie, vergnügungssteuer, ewg, ablauf der frist, europäisches recht, gerichtshof, charakter, aufwand, zweifel)
Oberverwaltungsgericht NRW, 14 A 881/09
Datum:
29.03.2010
Gericht:
Oberverwaltungsgericht NRW
Spruchkörper:
14. Senat
Entscheidungsart:
Beschluss
Aktenzeichen:
14 A 881/09
Tenor:
Der Antrag wird abgelehnt.
Die Klägerin trägt die Kosten des Zulassungsverfah-rens.
Der Streitwert wird für das Zulassungsverfahren auf einen Betrag bis
22.000,00 Euro festgesetzt.
G r ü n d e :
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Der Antrag hat keinen Erfolg.
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Die Klägerin hat keine Gründe für eine Zulassung der Berufung im Sinne des § 124
Abs. 2 VwGO dargelegt, oder solche liegen nicht vor.
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Das Verwaltungsgericht hat sich auf den Standpunkt gestellt, Rechtsgrundlage für den
Vergnügungssteuerbescheid vom 17. März 2008, mit dem die Beklagte die
Vergnügungssteuer für Spielapparate mit Gewinnmöglichkeit für die ersten drei Quartale
des Jahres 2007 festgesetzt habe, sei die Vergnügungssteuersatzung vom 6. Dezember
2002 in der Fassung des am 1. Januar 2007 in Kraft getretenen Artikels 2 der II.
Nachtragssatzung vom 29. September 2006. Die Bemessungsgrundlage für die
Besteuerung von Gewinnspielgeräten nach dem Einspielergebnis sei nicht zu
beanstanden. Die Besteuerung der Geräte in Spielhallen verstoße auch nicht gegen das
Gleichbehandlungsgebot des Artikels 3 Abs. 1 GG. Dies gelte etwa auch im Hinblick auf
die Steuerfreistellung des Haltens von Spielapparaten im Rahmen von
Volksbelustigungen, Jahrmärkten, Kirmessen und ähnlichen Veranstaltungen. Die
Erhebung der Vergnügungssteuer verstoße auch nicht gegen europäisches Recht.
Insbesondere sei sie mit Artikel 33 der Richtlinie 77/388/EWG und Artikel 3 Abs. 3
UAbs. 2 der Richtlinie 92/12/EWG vereinbar. Insbesondere habe die
Vergnügungssteuer nicht den Charakter einer Umsatzsteuer. Aufgrund der
Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs lasse sich sicher feststellen, dass die
Vergnügungssteuer das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems nicht
beeinträchtige. Die Höhe des Steuersatzes von 10 v.H. des Einspielergebnisses sei
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nicht zu beanstanden. Für eine erdrosselnde Wirkung sei weder etwas substanziiert
vorgetragen noch sei für eine solche Annahme etwas ersichtlich. Es treffe nicht zu, dass
die Vergnügungssteuer wegen der Begrenzung des Spieleinsatzes unter Festlegung
von Mindest- und Höchstgewinn in der Spielverordnung nicht auf den Spieler
überwälzbar sei. Die Steuerüberwälzung sei ein wirtschaftlicher Vorgang; es sei dem
Steuerschuldner überlassen, den Steuerbetrag in die Kalkulation einzubeziehen und die
Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch dann zu wahren. Die kalkulatorische
Abwälzbarkeit sei zumindest solange gewährleistet, wie der Spieleinsatz nicht nur den
Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Kosten für den Betrieb des Spielgerätes
decke, sondern in der Regel noch Gewinn abwerfe.
Hiergegen macht die Klägerin geltend, die Berufung sei zuzulassen, da die
Rechtssache grundsätzliche Bedeutung habe. Bislang sei noch nicht, vor allem nicht
verfassungsrechtlich, gewürdigt worden, ob eine Steuer, die einen Aufwand besteuere,
der der Preisbindung durch die Bundesspielverordnung unterliege und somit nicht
normativ strukturell auf Abwälzung angelegt sei, eine örtliche Aufwandsteuer im Sinne
von Art. 105 Abs. 2a GG sei. Entsprechendes gelte für die Frage, ob das Merkmal der
Gleichartigkeit im Sinne von Art. 105 Abs. 2a GG bei sogenannten herkömmlichen
Aufwandsteuern als eigenständiges Prüfungsmerkmal wieder auflebe, wenn eine
sogenannte herkömmliche Steuer unter ihrem herkömmlichen Namen erhoben werde,
sie sich aber von ihrem tradierten Leitbild so weit entfernt habe, dass sie nicht mehr als
herkömmlich bezeichnet werden könne. In diesem Zusammenhang sei auch von
Bedeutung, dass die Spielverordnung zum 1. Januar 2006 geändert worden sei. Die
hier erhobene Steuer greife in die Berufsfreiheit ein. Sie sei keine Aufwandsteuer im
Sinne von Art. 105 Abs. 2a GG, weil das "Halten von ... Apparaten" besteuert werde.
Gegenstand einer Aufwandsteuer könne nur der private Aufwand eines Verbrauchers
sein. Die Steuer ähnele hier der Steuer, die als Objektsteuer an das Halten eines
Gewerbebetriebes anknüpfe. Im Gegensatz zur Vergnügungssteuersatzung der
Landeshauptstadt I. , die die entgeltliche Benutzung etwa der Apparate besteuere,
ergebe sich aus der Satzung der Stadt H. nicht in einem notwendigen Maße der
Charakter der Steuer als Aufwandsteuer. Die erforderliche kalkulatorische
Abwälzbarkeit sei strukturell nicht gegeben, weil der Aufwand, der besteuert werde,
einer gesetzlichen Preisbindung durch die Spielverordnung unterliege. Die Satzung
sehe keinen Überwälzungsmechanismus vor. Eine Überwälzung über den Preis könne
nicht erfolgen.
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Die Vergnügungssteuer entspreche nicht mehr dem herkömmlichen Bild dieser Steuer,
so dass die Voraussetzungen des Art. 105 Abs. 2a GG nicht vorlägen. Durch eine
weitergehende Einschränkung der Steuertatbestände habe die Vergnügungssteuer in
den vergangenen Jahren ihr tradiertes Erscheinungsbild weitgehend verloren. Sie
knüpfe nur noch selektiv an wenige Veranstaltungen an, die auf Grund sozialpolitischer
Vorstellungen des Gesetzgebers als wenig erwünscht angesehen würden. Da die
Pauschalsteuer, die historisch zum Wesen der Spielgerätebesteuerung gehört habe,
nicht mehr existiere, habe sich die Steuer von dem historischen Leitbild so weit entfernt,
dass die Gleichartigkeit wieder geprüft werden müsse.
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Soweit das Verwaltungsgericht im Hinblick auf Art. 3 Abs. 3 Unterabsatz 2 der Richtlinie
92/12/EWG auf Urteile des Europäischen Gerichtshofes hinweise, sei anzumerken,
dass es eine Entscheidung des Europäischen Gerichtshofes, in der es um die
umsatzbezogene Besteuerung von Dienstleistungen gehe, nicht gebe. Der Begriff
"umsatzbezogene Steuern" in der Verbrauchsteuerrichtlinie 92/12/EWG könne nicht mit
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dem Merkmal "Charakter von Umsatzsteuer" im Sinne des Art. 33 der 6. Richtlinie
77/388/EWG gleichgesetzt werden. Der Europäische Gerichtshof habe in seinem Urteil
vom 9. März 2000 C437/97 herausgestellt, dass zwischen Mehrwertsteuer und
Verbrauchsteuer zu unterscheiden sei. Auch das Bundesverwaltungsgericht sei in
seiner Entscheidung vom 13. April 2005 10 C 5.04 davon ausgegangen, dass es sich
bei der Vergnügungssteuer um eine umsatzbezogene Steuer handele, die gerade
derjenigen umsatzbezogenen Steuer des Art. 3 Abs. 3 UAbs. 2 der Richtlinie
92/12/EWG entsprechen dürfe. Es lägen deshalb neue Gesichtspunkte vor, die es
geböten, die Berufung wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen.
Die Berufung sei ferner wegen ernstlicher Zweifel an der Richtigkeit des Urteils gemäß
§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO zuzulassen. Ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils
bestünden deshalb, weil noch nicht gewürdigt worden sei, ob eine Steuer, die einen
Aufwand besteuere, der der Bundesspielverordnung unterliege, eine örtliche
Aufwandsteuer sei. Das Verwaltungsgericht habe verkannt, dass die Regelungen der
Vergnügungssteuersatzung keine wirksame Rechtsgrundlage für die Heranziehung
bildeten. Die mangelnde Abwälzbarkeit der Steuer sei von dem Verwaltungsgericht
fehlerhaft gewürdigt worden. Ebenfalls habe das Gericht verkannt, dass es sich hier um
eine umsatzbezogene Steuer im Sinne des Art. 3 Abs. 3 Unterabsatz 2 der
Richtlinie 92/12/EWG handele. Auf die Ausführungen zur Darlegung der
grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache werde verwiesen.
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Ferner weise die Rechtssache besondere tatsächliche und rechtliche Schwierigkeiten
im Sinne des § 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO auf. Die aufgeworfenen Rechtsfragen seien
bislang noch nicht abschließend von der Rechtsprechung und der Literatur geklärt,
weshalb eine Entscheidung des Berufungsgerichts erforderlich sei. Dies gelte vor allem
auch vor dem Hintergrund der im Zusammenhang mit der Besteuerung nach dem Ertrag
auftretenden Rechtsfragen, die sich seit der Entscheidung des
Bundesverwaltungsgerichts vom 13. April 2005 herauskristallisiert hätten.
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Mit Schriftsatz vom 12. Oktober 2009 trägt die Klägerin ergänzend vor, sie begehre die
Vorlage an den Europäischen Gerichtshof zur Klärung der Rechtsfrage, inwiefern die
Erhebung der Vergnügungssteuer, die umsatzbezogen erfolge, gegen Artikel 3 Abs. 3
UAbs. 2 der Richtlinie 92/12/EWG verstoße. Die Auslegung des europäischen Rechts
sei entscheidungserheblich und auch entscheidungsbedürftig. Eine Ausnahme von der
Vorlageverpflichtung bestehe nicht. Es sei notwendig, dass der Senat als nach Art. 234
Abs. 3 EG vorlageverpflichtetes Gericht dem Europäischen Gerichtshof die Rechtsfrage
vorlegte, ob die Begriffe "umsatzbezogene Steuer" und "Charakter von Umsatzsteuern"
inhaltlich gleich zu verstehen seien.
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Dieses Vorbringen rechtfertigt es nicht, die Berufung wegen der geltend gemachten
grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (vgl. § 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO)
zuzulassen. Der Senat geht in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass eine
Besteuerung der Geldspielgeräte nach dem Einspielergebnis mit Art. 105 Abs. 2a GG
vereinbar ist (vgl. etwa Urteil des Senats vom 6. März 2007 14 A 608/05 ).
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Die Gleichartigkeit der hier erhobenen Vergnügungssteuer mit bundesgesetzlich
geregelten Steuern (Art 105 Abs. 2a Satz 1 GG) kann nicht damit begründet werden,
dass sie zwischenzeitlich nicht mehr zu den "herkömmlichen örtlichen Verbrauch- und
Aufwandsteuern" zähle, bei denen die Gleichartigkeit von vorneherein zu verneinen ist.
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Vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 -, Juris Rn. 45, 47;
Beschluss vom 4. Juni 1975 - 2 BvR 824/74 -, BVerfGE 40, 56 (63 f.).
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Die Vergnügungssteuer in Form der hier vorliegenden Spielautomatensteuer verliert
den genannten Charakter nicht wegen der Änderung bloßer Randumstände, nämlich
dass sich der Steuermaßstab geändert hat oder möglicherweise ein Lenkungszweck in
den Vordergrund getreten ist.
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In der Entscheidung des beschließenden Senats hat er auch festgestellt, dass einem
Spielhallenbetreiber zwar durch die Vorgaben der Spielverordnung bei der Kalkulation
seiner Selbstkosten Grenzen gesetzt sind. Dies bedeutet aber nicht, dass ihm keine
anderen Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrecht
zu erhalten und auf diese Weise die Steuer auf den Spielgast zu überwälzen. Mit dem
Hinweis, hier werde das "Halten von Apparaten" besteuert, wird keine Frage
aufgeworfen, die grundsätzlich in einem Berufungsverfahren zu klären wäre. Die
Besteuerung der hier in Rede stehenden Geldspielgeräte erfolgt nicht allein deshalb,
weil sie aufgestellt worden sind, sondern erst, wenn an ihnen gespielt und ein
Einspielergebnis erzielt wurde. Auch mit dem Hinweis, dass nur selektiv einige
Vergnügungen besteuert werden, wird keine grundsätzlich klärungsbedürftige Frage
aufgezeigt. Der Satzungsgeber ist nicht verpflichtet, alle nur denkbaren Vergnügungen,
die besteuert werden können, auch mit einer Steuer zu belegen.
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Zur Einführung neuer Steuergegenstände vgl. im Übrigen Urteil des Senats
vom 18. Juni 2009 14 A 1577/07 .
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Ob ein Lenkungszweck "Verdrängen von Geldspielgeräten" angesichts der
Preiserhöhungen beschränkenden Vorgaben der Spielverordnung erreichbar ist - wie
die Klägerin in Abrede stellt -, ist für die Rechtmäßigkeit der Steuererhebung
unerheblich. Ein Lenkungszweck darf neben dem Zweck der Einnahmeerzielung
verfolgt werden, muss aber nicht vorliegen, so dass mit diesem Gesichtspunkt eine
Unverhältnismäßigkeit der Steuererhebung nicht begründet werden kann. Wegen der
verfassungsrechtlichen Unbedenklichkeit der hier in Rede stehenden Steuererhebung
liegt auch der geltend gemachte Verstoß gegen die durch Art. 12 GG geschützte
Berufsfreiheit nicht vor.
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Die Berufung ist auch nicht deshalb wegen grundsätzlicher Bedeutung der Sache
zuzulassen, weil die Erhebung der Steuer nach dem Einspielergebnis mit Art. 3 Abs. 3
Unterabsatz 2 der Richtlinie 92/12/EWG nicht vereinbar wäre. Auch dies hat der Senat
wiederholt entschieden.
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Vgl. etwa Beschluss vom 6. November 2008 14 B 544/08 .
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Mit dem Hinweis darauf, dass es sich hier um eine Dienstleistung handele, die besteuert
werde, und eine Differenzierung nach verbrauchsteuerpflichtigen Waren,
Dienstleistungen im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren und
Dienstleistungen allgemein vorzunehmen sei, wird kein Gesichtspunkt dafür aufgezeigt,
die Begriffe "Charakter einer Umsatzsteuer" in Art. 33 der 6. Richtlinie 77/388 und
"umsatzbezogene Steuer" in Art. 3 Abs. 3 Unterabsatz 2 der Richtlinie 92/12, anders als
vom Senat entschieden, unterschiedlich zu interpretieren. Nach Art. 3 Abs. 3 der
Richtlinie 92/12/EWG können die Mitgliedstaaten Steuern auf andere als die in Abs. 1
genannten Waren (Mineralöle, Alkohol, Tabakwaren) einführen oder beibehalten, sofern
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diese Steuern im Handelsverkehr zwischen Mitgliedstaaten keine mit dem Grenzübertritt
verbundenen Formalitäten nach sich ziehen. Unter der gleichen Voraussetzung ist es
den Mitgliedstaaten ebenfalls weiterhin freigestellt, Steuern auf Dienstleistungen, auch
im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren, zu erheben, sofern es sich
nicht um umsatzbezogene Steuern handelt. Es ist nicht erkennbar, inwiefern in Bezug
auf den Begriff "umsatzbezogene Steuern" zwischen Dienstleistungen allgemein und
Dienstleistungen im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren zu
differenzieren und die hier erhobene Vergnügungssteuer als nach der Richtlinie
unzulässige umsatzbezogene (Dienstleistungs) Steuer anzusehen ist. Mit dem Hinweis,
das Bundesverwaltungsgericht habe bei einer Besteuerung nach dem Einspielergebnis
von einer umsatzbezogenen Steuer gesprochen, wird nicht dargelegt, dass es sich bei
dieser Besteuerung um eine nach der Verbrauchsteuerrichtlinie unzulässige Steuer
handeln könnte.
Die vom Kläger aufgeworfene europarechtliche Frage, nämlich ob mit der
Vergnügungssteuer eine umsatzbezogene Steuer auf Dienstleistungen erhoben wird,
lässt sich ohne Vorlage an den Europäischen Gerichtshof im verneinenden Sinne
beantworten, ohne dass Raum für vernünftige Zweifel besteht. Es besteht daher - auch
unter dem Gesichtspunkt des gesetzlichen Richters nach Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG -
keine Veranlassung zur Vorlage an den Europäischen Gerichtshof.
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Sollte die Klägerin unter Hinweis auf Art 1 der Richtlinie 92/12/EWG die These
vertreten, dass sie die Verbrauchsteuern und die anderen indirekten Steuern, die
unmittelbar oder mittelbar auf den Verbrauch von Waren erhoben werden, mit
Ausnahme der Mehrwertsteuer und der von der Gemeinschaft festgelegten Abgaben,
erfasse. Wenn dann Art. 3 Abs. 3 der Richtlinie auf bestimmte Dienstleistungen die
Erhebung von Steuern erlaube, aber keine umsatzbezogenen, dann könne damit nicht
die Umsatzsteuer ausgeschlossen sein, da diese nie die Merkmale einer
Verbrauchsteuer trage. Wenn der Geltungsbereich der Richtlinie so zu verstehen ist
und dafür sprechen gute Gründe -, also die Erlaubnis der Steuererhebung auf
bestimmte Dienstleistungen nach Art 3 Abs. 3 der Richtlinie gegenständlich nur die
Erhebung von Verbrauchsteuern regelt, erfasst die Richtlinie von vorneherein die hier in
Rede stehende Vergnügungsteuer nicht, da diese zweifelsfrei keine Verbrauchsteuer
ist.
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Die Berufung ist auch nicht wegen der behaupteten ernstlichen Zweifel an der
Richtigkeit des Urteils (vgl. § 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) zuzulassen. Soweit die Klägerin
zur Begründung dieses Zulassungsgrundes ihr Vorbringen zur grundsätzlichen
Bedeutung der Rechtssache wiederholt und ergänzt, kann auf die vorstehenden
Ausführungen des Senats, dass die Berufung nicht wegen einer grundsätzlichen
Bedeutung der Rechtssache zuzulassen ist, verwiesen werden. Aus diesen
Ausführungen folgt auch, dass ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils nicht
bestehen.
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Die Berufung ist auch nicht wegen besonderer tatsächlicher und rechtlicher
Schwierigkeiten gemäß § 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO zuzulassen. Wie sich aus den
vorstehenden Ausführungen ergibt, lassen sich die aufgeworfenen Fragen ohne
Schwierigkeiten bereits im Zulassungsverfahren sicher beantworten.
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Auch das Vorbringen in dem Schriftsatz vom 12. Oktober 2009 rechtfertigt nicht die
Zulassung der Berufung. Ungeachtet dass dieser Schriftsatz erst nach Ablauf der Frist
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des § 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO zur Begründung des Zulassungsantrags eingegangen
ist, enthält der Schriftsatz keine Gesichtspunkte, die zur Zulassung der Berufung führen
könnten. Mit dem Hinweis auf die Vorlageverpflichtung des Gerichts allein wird ein
Zulassungsgrund nicht dargetan. Im Übrigen merkt der Senat an, dass der Europäische
Gerichtshof in seinem Urteil vom 10. März 2005 - C 491/03 -, NVwZ 2005, 791, zur
Verbrauchssteuerrichtlinie unter anderem festgestellt hat, dass es sich bei einer
derartigen Steuer (in jenem Fall auf Getränke) nicht "um eine umsatzbezogene Steuer"
im Sinne der vorgenannten Bestimmung (Art. 3 Abs. 3 UA 2 der Richtlinie 92/12/EWG)
handelt, weil sie nur für eine bestimmte Warengruppe, nämlich alkoholhaltige Getränke,
gilt. Hierzu hat der Europäische Gerichtshof Urteile zitiert, die sich mit der Auslegung der
Richtlinie 77/388/EWG befassen. Die Vergnügungssteuer wird ersichtlich nicht
allgemein auf Waren oder Dienstleistungen, auch im Zusammenhang mit
verbrauchsteuerpflichtigen Waren, erhoben.
Ferner macht die Klägerin auch in ihrem Schriftsatz vom 12. Oktober 2009 nicht
substanziiert geltend, dass Gegenstand der Vergnügungssteuer für die Benutzung der
Geldspielgeräte eine Dienstleistung sein könnte, die der Spielautomatenaufsteller
erbringt. Dies ist auch nicht der Fall, da Steuergegenstand der Vergnügungssteuer in
diesem Fall der Aufwand des sich vergnügenden Spielers ist.
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Vgl. BVerwG, Beschluss vom 26. Januar 2010
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- 9 B 40.09 - m.w.N.
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2 VwGO.
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Die Streitwertfestsetzung folgt aus §§ 47 Abs. 1 und 3, 52 Abs. 1 GKG. Sie entspricht in
der Gebührenstufe der Festsetzung des Verwaltungsgerichts.
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Dieser Beschluss ist unanfechtbar.
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