Urteil des OVG Nordrhein-Westfalen vom 15.12.2009
OVG NRW (reformatio in peius, vergnügungssteuer, betrag, steuer, höhe, bewertung, satzung, gerät, verwaltungsgericht, bezug)
Oberverwaltungsgericht NRW, 14 A 1607/07
Datum:
15.12.2009
Gericht:
Oberverwaltungsgericht NRW
Spruchkörper:
14. Senat
Entscheidungsart:
Beschluss
Aktenzeichen:
14 A 1607/07
Tenor:
Das angefochtene Urteil wird geändert.
Der Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 10. August 2006 in
Gestalt des Widerspruchsbe-scheides vom 26. September 2006 wird
aufgehoben, soweit darin Vergnügungssteuer über einen Betrag von
8.100,00 Euro hinaus festgesetzt worden ist.
Die Kosten des Verfahrens beider Rechtszüge trägt der Beklagte.
Der Beschluss ist wegen der Kosten vorläufig voll-streckbar.
Die Revision wird nicht zugelassen.
Der Streitwert wird für das Berufungsverfahren auf einen Betrag bis
30.000,-- Euro festgesetzt.
G r ü n d e :
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I.
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Die Klägerin betreibt eine Spielhalle in der B.------straße in C. . Neben
Geldspielgeräten und sonstigen Unterhaltungsgeräten befanden sich im Jahr 2004
sechs und im Jahr 2005 neun Spielgeräte in der Halle, die als "Fun-Games" bezeichnet
wurden. Mit Jahressteuerbescheiden setzte der Beklagte für diese Geräte eine
Vergnügungssteuer in Höhe von 45,-- Euro je Gerät und Monat als Unterhaltungsgerät
ohne Gewinnmöglichkeit fest. Gegen diese Bescheide legte die Klägerin Widersprüche
ein.
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Anfang des Jahres 2006 teilte der Beklagte der Klägerin mit, das
Bundesverwaltungsgericht habe mit Urteil vom 23. November 2005 - 6 C 8.05 -, NVwZ
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2006, 600, sogenannte "Fun-Games", die mit Spielmünzen oder aufladbaren
Speicherchips betrieben würden, als Geldgewinnspiele eingestuft. Dementsprechend
beabsichtige er, entsprechend der geänderten Vergnügungssteuersatzung vom 20.
Dezember 2005, die rückwirkend in Kraft gesetzt worden sei, für diese Geräte eine
Vergnügungssteuer in Höhe von 10 % der Jahresnettokasse zu erheben. Er forderte die
Klägerin auf, die nach der Satzung vorgesehene Steuererklärung vorzulegen.
Nachdem die Klägerin dieser Aufforderung nicht nachgekommen war, setzte der
Beklagte ihr gegenüber Vergnügungssteuer für die als "Fun-Games"
zusammengefassten Geräte in Höhe von insgesamt 39.400,-- Euro für die Jahre 2004
und 2005 fest und forderte sie zur Zahlung des ausstehenden Differenzbetrages in Höhe
von 31.300,-- Euro auf. Er gab an, er habe die Nettokasse aufgrund gerichtlicher
Feststellungen und der Ermittlungen des Arbeitskreises gegen Spielsucht e. V. sowie
der technischen Vorgaben der Spielverordnung geschätzt. Dementsprechend sei bei
"Fun-Games" mit einem um 33 % über den Ergebnissen eines sonstigen
Geldspielgerätes liegenden Nettokassenergebnis zu rechnen. Daraus ergebe sich für
das Jahr 2004 eine Jahresnettokasse von 26.480,-- Euro je Gerät und für 2005 in Höhe
von 26.134,-- Euro je Gerät.
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Nach Zurückweisung des hiergegen eingelegten Widerspruchs durch Bescheid vom 26.
September 2006 hat die Klägerin Klage erhoben und geltend gemacht, der Beklagte
habe keine Feststellungen dazu getroffen, ob die von ihr - der Klägerin - aufgestellten
Geräte tatsächlich über die Eigenschaften verfügten, die der Entscheidung des
Bundesverwaltungsgerichts vom 23. November 2005 zugrunde gelegen hätten. Das
Bundesverwaltungsgericht habe sich im Übrigen auch nur mit der gewerberechtlichen
Zulässigkeit der Geräte befassen müssen. Die Schätzung sei sachwidrig; es werde ein
viel zu hohes Einspielergebnis unterstellt. Die Besteuerung als Geldspielgerät mit
Gewinnmöglichkeit verstoße gegen Vertrauensschutzgesichtspunkte und gegen das
Rückwirkungsverbot. Sie - die Klägerin - habe darauf vertrauen dürfen, dass die Geräte
nicht nachträglich anders eingestuft würden. In diesem Fall hätte eine Aufstellung
wirtschaftlich keinen Sinn gehabt. Auf die nachträglich geänderte Qualifizierung könne
sie nicht mehr reagieren.
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Die Klägerin hat beantragt,
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den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 10. August 2006 in
der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 26. September 2006
aufzuheben, soweit darin Vergnügungssteuer über einen Betrag von 8.100,-
- Euro hinaus festgesetzt wird.
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Der Beklagte hat beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Er hat geltend gemacht, er habe lediglich auf die Feststellungen im Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts vom 23. November 2005 reagiert und innerhalb des
Zeitraums der Festsetzungsverjährung eine Nachveranlagung vorgenommen. Eine
Rückwirkungsproblematik stelle sich dementsprechend nicht. Innerhalb dieser Fristen
müsse der Steuerpflichtige jederzeit damit rechnen, dass er mit einer höheren
Steuerpflicht belastet werde. Die Besteuerung sei nicht aufgrund bloßer Spekulationen
erfolgt. Vielmehr habe er den üblichen Spielablauf zugrunde gelegt.
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Durch das angefochtene Urteil, auf das Bezug genommen wird, hat das
Verwaltungsgericht die angefochtenen Bescheide aufgehoben, soweit darin eine über
den Betrag von 36.000,-- Euro hinausgehende Vergnügungssteuer festgesetzt worden
ist. Im Übrigen hat es die Klage abgewiesen.
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Auf den Antrag der Klägerin hat der Senat durch Beschluss vom 9. September 2009 die
Berufung zugelassen.
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Zu der Begründung ihrer Berufung ergänzt und vertieft die Klägerin im Wesentlichen ihr
erstinstanzliches Vorbringen und ihr Vorbringen zur Begründung des Antrags auf
Zulassung der Berufung. Ergänzend trägt sie vor, die Vergnügungssteuersatzung der
Stadt C. vom 20. Dezember 2005, die der Besteuerung zugrunde liege, stelle keine
wirksame Rechtsgrundlage zur Besteuerung der Spielgeräte dar. Ausweislich der
Regelung in § 15 der genannten Satzung sei das Inkrafttreten wie folgt geregelt: "Diese
Vergnügungssteuersatzung tritt rückwirkend zum 1.1.2003 in Kraft und gilt bis zum
31.12.2005". Aufgrund dieser Regelung stehe fest, dass zum Zeitpunkt des Erlasses
des Steuerbescheides die Satzung bereits nicht mehr in Kraft gewesen sei.
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Die Klägerin beantragt,
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das angefochtene Urteil zu ändern und nach dem Klageantrag erster Instanz
zu erkennen.
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Der Beklagte beantragt sinngemäß,
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die Berufung zurückzuweisen.
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Er trägt vor: Aufgrund seiner Feststellungen sei davon auszugehen, dass die
umstrittenen Geräte mit Weiterspielmarken (Token) bespielt worden seien und ein
Tokenwechsler aufgestellt gewesen sei. Mangels näherer Angaben der Klägerin seien
die strittigen Geräte als Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit zu qualifizieren. Wenn
der Vortrag der Klägerin zutreffen sollte, der Sachverhalt sei nicht hinreichend
aufgeklärt, so sei über die Betriebsweise der hier aufgestellten Geräte Beweis zu
erheben. Die Schätzungsgrundlagen seien ausreichend ermittelt worden.
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Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf den Inhalt der
Verfahrensakte und der beigezogenen Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.
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II.
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Der Senat entscheidet gemäß § 130 a VwGO über die Berufung durch Beschluss, weil
er sie einstimmig für begründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich
hält. Zu dieser Verfahrensweise sind die Parteien gemäß § 130 a Satz 2 VwGO i. V. m.
§ 125 Abs. 2 Satz 2 VwGO gehört worden.
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Die Berufung hat Erfolg.
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Der Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 10. August 2006 in der Gestalt des
Widerspruchsbescheides vom 26. September 2006 ist rechtswidrig und verletzt die
Klägerin in ihren Rechten, soweit darin Vergnügungssteuer über einen Betrag von
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8.100,-- Euro hinaus festgesetzt wird, vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO. Der im
Widerspruchsverfahren gegen die ursprünglichen Jahressteuerbescheide für die Jahre
2004 und 2005 ergangene Bescheid vom 10. August 2006 verstößt gegen das der
Klägerin zustehende verfassungsrechtlich geschützte Vertrauen, nicht stärker belastet
zu werden als durch die Ursprungsbescheide. Zwar darf im Widerspruchsverfahren
grundsätzlich eine Verböserung zu Lasten des Widerspruchsführers erfolgen (reformatio
in peius). Insbesondere enthalten Geldleistungsbescheide nicht auch die Feststellung,
dass über den geforderten Betrag hinaus keine weiteren Leistungen eingefordert
werden. Dennoch kann auch ein nach seinem Tenor ausschließlich belastender
Verwaltungsakt geeigneter Gegenstand für ein verfassungsrechtlich geschütztes
Vertrauen sein.
Vgl. hierzu auch die von dem Verwaltungsgericht zitierten Entscheidungen
des Bundesverwaltungsgerichts, Urteil vom 15. April 1983 - 8 C 170.81 -,
BVerwGE 67, 129; Urteil vom 18. März 1988 - 8 C 115.86 -, NVwZ 88, 938;
Urteil vom 2. September 1999 - 2 C 22.98 -, BVerwGE 109, 283.
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Bei der Vergnügungssteuer für die Spielgeräte handelt es sich um eine Aufwandsteuer,
die von dem Automatenaufsteller geschuldet wird. Träger dieser Steuer ist aber der sich
vergnügende Spieler. Der Automatenaufsteller soll letztlich nicht mit der Steuer belastet
werden, wobei nach der Rechtsprechung genügt, dass er die Steuer kalkulatorisch auf
den Spieler abwälzen kann. Eine kalkulatorische Abwälzung für die Vergangenheit ist
aber nicht möglich. Dies bedeutet, dass die nachträglich erhobene erhöhte Steuer vom
Geräteaufsteller aus eigenen Mitteln zu entrichten ist. Auf diesen Gesichtspunkt hat der
Senat bereits in seinem Beschluss vom 17. Juli 2008 - 14 B 2661/06 - hingewiesen, der
in einem Verfahren des auch hier beteiligten Beklagten ergangen ist.
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Die hiergegen von dem Beklagten namentlich in dem Schriftsatz vom 23. Februar 2009
in dem Verfahren14 A 1498/07 erhobenen Einwendungen überzeugen nicht. Soweit der
Beklagte meint, auf eine kalkulatorische Abwälzung komme es nicht an, und hierzu das
Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 6. August 2008 - 7 K 189/06 - zitiert,
berücksichtigt er nicht, dass nach dem hamburgischen Spielvergnügungssteuergesetz
Bemessungsgrundlage bei der Besteuerung von Geldspielgeräten der Spieleinsatz ist.
Die Vergnügungssteuersatzung der Stadt C. besteuert hingegen Geldspielgeräte
nach dem Einspielergebnis. Die angeführte Entscheidung des Hamburgischen
Finanzgerichts befasst sich auch nicht mit einer rückwirkend höheren Steuererhebung
und deren Abwälzbarkeit. Der weitere Einwand, bei einer anderen Bewertung könne
auch bei bewusst wahrheitswidrigen Angaben eines Geräteaufstellers im Hinblick auf
die geforderte kalkulatorische Abwälzbarkeit nicht eine zutreffend bemessene höhere
Steuer gefordert werden, betrifft nicht den vorliegenden Sachverhalt. Der Beklagte
macht nicht substanziiert geltend, durch unrichtige Angaben der Klägerin veranlasst
worden zu sein, die sog. "Fun-Games" zunächst als Unterhaltungsgeräte eingestuft zu
haben. Er hat die ursprünglichen Jahressteuerbescheide für 2004 und 2005 auch nicht
wegen von der Klägerin gemachter fehlerhafter Angaben aufgehoben oder geändert.
Die Klägerin hat lediglich gegenüber dem Beklagten die sog. "Fun-Games" als
Unterhaltungsgeräte deklariert. Diese Einstufung ist von dem Beklagten über Jahre
hinweg nicht beanstandet worden, obwohl er alle maßgeblichen tatsächlichen
Umstände kannte. Die rechtliche Bewertung der sog. "Fun-Games" mag vor Ergehen
des Urteils des Bundesverwaltungsgerichts vom 23. November 2005 - 6 C 8.05 - a. a. O.
nicht eindeutig gewesen sein, der Beklagte hat aber die rechtliche Unsicherheit nicht
zum Anlass genommen, eine eigene, von den Angaben der Klägerin abweichende
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Einschätzung vorzunehmen. Er hat damit gegenüber der Klägerin bezüglich der
Einordnung der Geräte Vertrauen geschaffen. Erst aufgrund des erwähnten Urteils des
Bundesverwaltungsgerichts vom 23. November 2005 nahm der Beklagte ein andere
rechtliche Bewertung vor. Dies rechtfertigt aber wegen des entgegenstehenden
Vertrauens der Klägerin nicht die rückwirkende Erhebung einer höheren Steuer.
Der Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 10. August 2006 in der Gestalt des
Widerspruchsbescheides vom 26. September 2006 ist - soweit er angefochten ist - auch
deshalb als rechtswidrig aufzuheben, weil die Bescheide Ermessenserwägungen nicht
erkennen lassen. Die Frage, ob eine Behörde im Rahmen des Widerspruchsverfahrens
von dem ihr grundsätzlich zustehenden Recht der reformatio in peius Gebrauch machen
will, steht in ihrem Ermessen. Weder der Bescheid vom 10. August 2006 noch der
Widerspruchsbescheid vom 26. September 2006 lassen erkennen, dass der Beklagte
sein Ermessen ausgeübt hat. In dem Widerspruchsbescheid ist ausgeführt:
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"Die geänderte Qualifizierung der Fun-Game-Geräte von ehemals
Unterhaltungsgeräten in Geräte mit Gewinnmöglichkeit beruht auf der
bekannten Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts. Die Änderung
der ursprünglichen Steuerfestsetzung erfolgte aufgrund dieser
Entscheidungen und der vorhergehenden, unbeschränkten Einlegung von
Rechtsmitteln durch das Aufstellunternehmen.
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Es ist allgemein anerkannt, dass einer Behörde im Rahmen des
Widerspruchsverfahrens die sog. reformatio in peius nicht verwehrt ist.
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Für Erwägungen zu Rückwirkungsverbot und Vertrauensschutz ist insoweit
kein Raum."
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Diesen Ausführungen kann gerade kein Anhalt für eine Ermessensbetätigung
entnommen werden. Ein Hinweis auf eine Ermessensbetätigung findet sich auch in dem
sonstigen Akteninhalt nicht. Auf den weiteren Einwand der Klägerin, dass die
Vergnügungssteuersatzung vom 20. Dezember 2005 zum Zeitpunkt der
Steuerfestsetzung nicht mehr in Kraft war und deshalb der Steuererhebung nicht
zugrunde gelegt werden kann, kommt es angesichts der vorstehenden Ausführungen
nicht entscheidungserheblich an. Auch dem Beweisangebot des Beklagten musste
hiernach nicht gefolgt werden.
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.
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Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit erfolgt gemäß § 167 VwGO i. V.
m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
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Die Revision ist nicht zuzulassen, weil die Voraussetzungen des § 132 Abs. 2 VwGO
nicht vorliegen.
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Die Streitwertfestsetzung ergibt sich aus § 52 Abs. 1 GKG.
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