Urteil des OVG Niedersachsen vom 18.02.2014, 9 LA 45/12

Aktenzeichen: 9 LA 45/12

OVG Lüneburg: bruttoumsatz, form, steuersatz, markt, saldo, gerichtsakte, unternehmer, unternehmen, gleichbehandlung, verfahrensmangel

Vergnügungsteuer für Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit

1. Ein Vergnügungsteuersatz i. H. v. 11% des Spieleinsatzes hat dann keine erdrosselnde Wirkung, wenn sowohl die Anzahl der Spielhallen als auch die Anzahl der Spielgeräte im Satzungsgebiet der Beklagten in den letzten elf Jahren und zugleich mehrere Jahre nach Inkrafttreten der maßgeblichen Spielgerätesteuersatzung kontinuierlich gestiegen ist. 2. Lässt bereits die tatsächliche Bestandsentwicklung im Satzungsgebiet den hinreichend sicheren Rückschluss zu, dass die Vergnügungsteuer keine erdrosselnde Wirkung hat, ist die Einholung eines Sachverständigengutachtens zur Ermittlung, ob der durchschnittlich von den Aufstellern erzielte Bruttoumsatz die durchschnittlichen Kosten unter Berücksichtigung aller anfallenden Steuern einschließlich eines angemessenen Betrags für die Eigenkapitalverzinsung und Unternehmerlohn abdecken kann, nicht mehr erforderlich. 3. Die Vergnügungsteuer hat nicht den Charakter einer Umsatzsteuer. Die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs zur Umsatzsteuer lässt sich nicht auf die verfassungsrechtliche Beurteilung der Vergnügungsteuer nach Art. 3 Abs. 1 GG übertragen.

OVG Lüneburg 9. Senat, Beschluss vom 18.02.2014, 9 LA 45/12

Art 12 Abs 1 GG, Art 3 Abs 1 GG, § 124 VwGO

Tenor

Der Antrag der Klägerin auf Zulassung der Berufung gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts Osnabrück - Einzelrichter der 1. Kammer - vom 20. März 2012 wird abgelehnt.

Die Klägerin trägt die Kosten des Zulassungsverfahrens.

Der Streitwert für das Zulassungsverfahren wird auf 6.409,49 EUR festgesetzt.

Gründe

1Die Klägerin wendet sich gegen ihre Heranziehung zur Vergnügungsteuer für den Monat September 2011. Zum damaligen Zeitpunkt betrieb sie am Standort „Auf der Herrschwiese 15“ in Meppen eine Spielhalle mit 36 Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit. Im September 2011 erzielte sie eine sog. Bruttokasse in Höhe von 55.443,88 EUR. Die Bruttokasse entspricht dem Spieleinsatz (Saldo II) gemäß § 1 Abs. 3 der Spielgerätesteuersatzung der Beklagten (i. d. F. vom 18.11.2009, zuletzt rückwirkend zum 1.1.2010 geändert durch die 1. Änderungssatzung vom 3.2.2011). Gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 der Spielgerätesatzung beträgt die Steuer in Spielhallen 11 % des Spieleinsatzes. Dies sind im Fall der Klägerin für den Monat September 2011 6.289,49 EUR. Weitere 120,00 EUR wurden als Pauschale für Spielgeräte ohne Gewinnmöglichkeit erhoben, so dass die Beklagte insgesamt Vergnügungsteuern in Höhe von 6.409,49 EUR von der Klägerin beansprucht.

2Ihre dagegen erhobene Klage hat das Verwaltungsgericht als unbegründet abgewiesen. Zur Begründung hat es zunächst ausgeführt, dass ein Vergnügungsteuersatz auf den Saldo II in Höhe von 11 % keine Verletzung

einer absoluten Obergrenze darstelle. Die Heranziehung erweise sich auch nicht deshalb als fehlerhaft, weil es an der erforderlichen Abwälzbarkeit auf den Spieler fehle. Für die Frage der Abwälzbarkeit genüge die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung, die im Falle der Klägerin zu bejahen sei. Zur Glaubhaftmachung einer fehlenden Abwälzbarkeit könne nicht allein auf eine Spielhalle mit einer Einzelkonzession abgestellt werden. Die Zusammenlegung mehrerer Spielhallen an einem Spielort, sog. Mehrfachkonzessionen, gehöre zu den Maßnahmen, die es dem Spielhallenbetreiber ermöglichten, die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrecht zu erhalten. Solange dies möglich bleibe, könne die Klägerin mit Ausführungen zu Einzelkonzessionen nicht darlegen, dass eine kalkulatorische Abwälzbarkeit rechtlich oder tatsächlich unmöglich sei. Zudem habe die Klägerin auch nicht behauptet, im maßgeblichen Besteuerungszeitraum durch Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit selbst keinen Gewinn mehr erwirtschaftet zu haben. Der von der Klägerin in der mündlichen Verhandlung gestellte Hilfsbeweisantrag sei als typischer Ausforschungsantrag gestaltet und genüge der Darlegungslast nicht. Ausweislich des Protokolls vom 20. März 2012 verwies der Prozessbevollmächtigte der Klägerin in der mündlichen Verhandlung hilfsweise auf den Beweisantritt im Schriftsatz vom 7. März 2012. Dort hatte er unter anderem gefordert, dass das Gericht durch Einholung eines Sachverständigengutachtens ermitteln soll, ob der durchschnittlich von den Aufstellern erzielte Bruttoumsatz die durchschnittlichen Kosten unter Berücksichtigung aller anfallenden Steuern einschließlich eines angemessenen Betrags für die Eigenkapitalverzinsung und den Unternehmerlohn abdecke.

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41. Ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des angefochtenen Urteils im Sinne von § 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO bestehen nicht.

5a) Die Klägerin macht zur Begründung ihres Zulassungsantrags - wie bereits in der Klagebegründung vor dem Verwaltungsgericht - zunächst geltend, dass ein Spielhallenbetrieb mit zwölf Geldspielgeräten nicht in der Lage sei, die von der Beklagten verlangte Vergnügungsteuer zu zahlen, da diese eine erdrosselnde Wirkung habe. Eine solche erdrosselnde Wirkung und damit ein Verstoß gegen Art. 12 GG liege nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts vor, wenn der durchschnittlich von den Betreibern erzielte Bruttoumsatz die durchschnittlichen Kosten unter Berücksichtigung aller anfallenden Steuern einschließlich eines angemessenen Betrags für die Eigenkapitalverzinsung und Unternehmerlohn nicht mehr abdecken könne. Entgegen der Ansicht des Verwaltungsgerichts komme es nicht darauf an, dass die Klägerin nicht dargelegt habe, defizitär gewirtschaftet zu haben.

6 Der dagegen gerichtete und ausdrücklich auf die Zulassungsgründe nach § 124 Abs. 2 Nrn. 1, 3 und 4 VwGO gestützte Antrag der Klägerin auf Zulassung der Berufung hat keinen Erfolg.

Das angefochtene Urteil sei - so trägt die Klägerin weiter vor - auch deshalb fehlerhaft, weil nicht mehrfach konzessionierte Spielhallen, sondern Spielhallen mit maximal zwölf Geräten zu betrachten seien. Aufgrund geänderter Gesetzeslage seien Mehrfachkonzessionen auch nicht mehr zulässig. Im Bereich der Beklagten bestehe faktisch ein Berufsverbot für Einzelkonzessionshallen. So habe der Vertreter der Beklagten in der mündlichen Verhandlung vor dem Verwaltungsgericht angegeben, dass die letzte Einzelkonzessionshalle vor etwa zehn Jahren geschlossen habe. Damit sei belegt, dass die von der Beklagten erhobenen Vergnügungsteuer für Spielhallen mit nur einer Konzession eine Erdrosselungswirkung auslöse. Sofern das Berufungsgericht danach die Erdrosselungslage nicht schon als gegeben ansehe, müsse dazu im Berufungsverfahren weiter Beweis erhoben werden. Es sei zu beanstanden, dass sich das Verwaltungsgericht noch nicht einmal die durchschnittlichen Einnahmen eines durchschnittlichen Spielgeräts

von der Beklagten habe vorlegen lassen. Die Klägerin habe im Hinblick auf die Berechnung der Kosten einer durchschnittlichen Spielhalle - im Einzelnen näher dargelegte - Ermittlungen durchgeführt, aus der sich die Erdrosselungswirkung eines durchschnittlichen Betriebs mit zwölf Geldspielgeräten ergebe. Hinsichtlich der Einnahmen sei sie von den Angaben der - dem Verwaltungsgericht vorgelegten - Studie der Wirtschaftsprüfungsgesellschaft KPMG ausgegangen. Im Übrigen könne weiterer Beweis durch die Einholung eines Sachverständigengutachtens geführt werden. Dadurch, dass das Verwaltungsgericht keinerlei Ermittlungen im Hinblick auf die Erdrosselungslage vorgenommen habe, sei der Klägerin auch effektiver Rechtschutz versagt worden.

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8aa) Zwar geht die Klägerin im Ansatz zutreffend davon aus, dass die Höhe eines Steuersatzes dann erdrosselnde Wirkung hat, wenn sie es dem durchschnittlichen Spielautomatenaufsteller im Erhebungsgebiet unmöglich macht, den gewählten Beruf des Aufstellers von Spielautomaten ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage seiner Lebensführung zu machen (vgl. BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12/09 -, Beschluss vom 7.1.1998 - 8 B 228.97 -, Urteile vom 22.12.1999 - 11 CN 1.99 - und vom 13.4.2005 - 10 C 05.04 -, jeweils zitiert nach Juris; siehe ferner die Beschlüsse des Senats vom 22.3.2007 - 9 ME 84/07 -, vom 25.9.2008 - 9 LA 177/07, 9 LA 178/07 und 9 LA 179/07 - und vom 8. November 2010 - 9 LA 199/09). Der beschließende Senat hat bisher für Steuersätze bis zu einer Höhe von 15% angenommen, dass sie in den jeweils entschiedenen Fällen verfassungsgemäß waren (Beschlüsse vom 8.11.2010 - 9 LA 199/09 zu einem Steuersatz von 15 %, vom 22.3.2007 - 9 ME 84/07 - und vom 3.2.2012 - 9 LA 225/10 - jeweils zu Steuersätzen von 12 %, vom 25.9.2008 - 9 LA 177/07, 9 LA 178/07 und 9 LA 179/07 - zu Steuersätzen von 9 bzw. 10 % und vom 26.5.2009 - 9 LA 208/08, 9 LA 209/08 und 9 LA 210/08 - zu einem Steuersatz von 8 %).

9Vorliegend kann entgegen der Ansicht der Klägerin eine Erdrosselungswirkung des von der Beklagten erhobenen Vergnügungsteuersatzes in Höhe von 11 % nicht festgestellt werden. Dies ergibt sich bereits aus der Bestandsentwicklung der Spielgeräte und Spielhallen im Bereich der Beklagten. Diese weist in den letzten elf Jahren sowohl bei der Anzahl der Spielgeräte als auch bei der Anzahl der Spielhallen einen kontinuierlichen Anstieg auf. Ausweislich der von der Beklagten vorgelegte Berechnung für die Jahre 2000 bis 2011 hat sich die Anzahl der Spielhallen in diesem Zeitraum von elf auf 21 und die Anzahl der Spielgeräte von 105 auf 240 erhöht (siehe den an das Verwaltungsgericht adressierten Schriftsatz der Beklagten vom 2.2.2012, Bl. 65 f. der Gerichtsakte). Dazu hat der Vertreter der Beklagten in der mündlichen Verhandlung vor dem Verwaltungsgericht ergänzend erläutert, dass es sich bei der Anzahl der Spielhallen um die Zahl der Konzessionen handele, während die Zahl der Spielorte zurücktrete. In der Regel seien mehrere Konzessionen zusammengefasst (vgl. die Niederschrift über die Sitzung vom 20.3.2012, Bl. 91 ff. der Gerichtsakte).

10 Dieses Vorbringen ist nicht geeignet, ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des angefochtenen Urteils zu begründen.

Angesichts dieser von der Klägerin nicht bestrittenen tatsächlichen Entwicklung kann ausgeschlossen werden, dass die von der Beklagten erhobene Steuer zu einer Erdrosselungswirkung geführt hat bzw. führt (vgl. OVG Münster, Urteile vom 7.4.2011 - 14 A 1709/09 - und 23.6.2010 - 14 A 718/09 -, jeweils zitiert nach Juris). Denn wenn dem so wäre, müssten wirtschaftliche Auswirkungen dadurch feststellbar sein, dass die schwächsten Anbieter vom Markt scheiden, ohne dass neue ihren Platz einnehmen. Es müsste eine Tendenz zum Aussterben der Spielgeräteaufstellerbranche im Bereich der Beklagten erkennbar werden (vgl. OVG Münster, Urteil vom 23.6.2010 - 14 A 718/09 -, a. a. O.). Bezüglich der Spielhallen und der dort

aufgestellten Geldspielgeräte ist jedoch, wie dargelegt, das Gegenteil der Fall. Die Tatsache, dass sich sowohl die Anzahl der Spielhallen bzw. der Konzessionen als auch die Anzahl der Geldspielgeräte in den letzten elf Jahren jeweils in etwa verdoppelt haben, beweist hinlänglich die fehlende Erdrosselungswirkung. Auch seit Inkrafttreten der hier maßgeblichen Spielgerätesteuersatzung sind die jeweiligen Zahlen weiter kontinuierlich gestiegen. Es wäre jedoch eine zu den wirtschaftlichen Gegebenheiten widersprüchliche Annahme, dass sich Unternehmer zur Eröffnung neuer Spielhallen, zur Beantragung weiterer Konzessionen und zum Aufstellen von mehr Geräten entschieden, wenn sie damit im Regelfall keinen Gewinne erzielen könnten (vgl. OVG Münster, Urteil vom 23.6.2010 - 14 A 718/09 -, a. a. O.). Insofern ist nicht erkennbar, weshalb ein wirtschaftlich denkender Unternehmer seinen Betrieb über längere Zeit fortführen und sogar noch erweitern sollte, wenn es ihm wegen der Höhe der zu entrichtenden Vergnügungsteuer nicht möglich wäre, Gewinn zu erzielen (BVerwG, Beschluss vom 28.12.2011 - 9 B 53/11 -, zitiert nach Juris)

11bb) Entgegen der Ansicht der Klägerin ist bei der Ermittlung der Erdrosselungswirkung nicht auf eine Spielhalle mit einer Konzession und zwölf Geldspielgeräten abzustellen, sondern - wie die Klägerin an anderer Stelle selbst unter Bezugnahme auf die zitierte Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts ausführt - auf den durchschnittlichen Betreiber im Gebiet der Beklagten. Der durchschnittliche Spielhallenbetreiber im Gebiet der Beklagten verfügte - jedenfalls bezogen auf den hier maßgeblichen Zeitraum September 2011 - jedoch unstreitig über mehrere Konzessionen. Auch die Klägerin selbst war damals Inhaberin von drei Konzessionen mit 36 Geräten, während es im Gebiet der Beklagten einen Einkonzessionenbetrieb unstreitig seit Jahren nicht mehr gab. Auf den Verweis der Klägerin, dass nunmehr Mehrfachkonzessionen aufgrund einer im Jahr 2012 eingetretenen Gesetzesänderung nicht mehr zulässig sind (vgl. § 25 Abs. 1 Satz 1 des Glücksspielstaatsvertrages vom 15.12.2011, gültig seit 1.7.2012) kommt es für den hier zu beurteilenden Zeitraum nicht an. Denn die Frage der Rechtmäßigkeit der von der Beklagten erhobenen Steuer für den Monat September 2011 beurteilt sich anhand der damals geltenden und nicht nach der zwischenzeitlich veränderten Rechtslage.

12cc) Die Klägerin kann auch nicht verlangen, dass das Verwaltungsgericht oder der Senat zur Frage der erdrosselnden Wirkung weitergehende Ermittlungen, etwa durch Einholung eines Sachverständigengutachtens, anstellen. Denn bei der Beantwortung der Frage, ob die Höhe der Vergnügungsteuer noch einen wirtschaftlich sinnvollen Betrieb von Spielautomaten zulässt, kann der Entwicklung der Anzahl der entsprechenden Betriebe im Gemeindegebiet und der dort aufgestellten Spielgeräte indizielle Bedeutung zukommen, die es dem Gericht ermöglicht, auch ohne Hinzutreten weiterer Erkenntnisse über die Ertragslage einzelner Betriebe Rückschlüsse auf die erdrosselnde Wirkung zu ziehen (BVerwG, Beschluss vom 15.6.2011 - 9 B 77/10 -, Beschluss vom 26.10.2011 - 9 B 16/11 -, Beschluss vom 28.12.2011 - 8 B 53/11 -, jeweils zitiert nach Juris). So liegt der Fall hier. Der Senat geht davon aus, dass die dargestellten tatsächlichen Feststellungen zur Bestandsentwicklung einen derartig eindeutigen Schluss auf die genannte Frage zulässt, dass die Einholung eines Sachverständigengutachtens nicht erforderlich ist (vgl. OVG Münster, Urteil vom 23.6.2010 - 14 A 718/09 -, a. a. O.; dieses bestätigend BVerwG, Beschluss vom 15.06.2011 - 9 B 77/11 -, a. a. O.). Im Übrigen ist auch zweifelhaft, inwieweit ein Sachverständigengutachten die Frage der Erdrosselungswirkung zuverlässiger und eindeutiger als bereits jetzt möglich beantworten könnte. Denn ein Sachverständiger müsste dazu ein fiktives Unternehmen mit einer bestimmten erforderlichen Kostenstruktur und Betriebsweise entwerfen und dann die Möglichkeit der Gewinnerzielung am Markt untersuchen (vgl. dazu die vom BVerwG im Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12/09 -, a. a. O., unter Rn. 44 f. aufgestellten Kriterien sowie OVG Münster,

Urteile vom 7.4.2011 - 14 A 1709/09 - und 23.6.2010 - 14 A 718/09 -, a. a. O.). Angesichts der mit einem Gutachten verbundenen Unklarheiten (fiktives Unternehmen) kann nicht festgestellt werden, dass ein Gutachten die Frage der Erdrosselungswirkung eindeutiger beantworten könnte, als dies bereits durch die dargestellte Auswertung der Bestandsentwicklung möglich ist (vgl. BVerwG, Beschluss vom 28.12.2011 - 9 B 53/11 -, a. a. O.).

13dd) Der Ansicht der Klägerin, dass ihr durch die vom Verwaltungsgericht unterlassenen Ermittlungen hinsichtlich der Erdrosselungslage effektiver Rechtschutz versagt worden sei, kann ebenfalls nicht gefolgt werden. Mit ihrem Verweis darauf, dass das Verwaltungsgericht den Sachverhalt nicht hinreichend aufgeklärt habe, macht die Klägerin inhaltlich einen Verfahrensmangel in Form der Aufklärungsrüge macht. Die Geltendmachung eines Verfahrensmangels kann eine Zulassung der Berufung nach § 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO nur rechtfertigen, wenn zugleich Gründe dargetan werden, dass der Prozess ohne diesen vermeintlichen Verfahrensmangel zu einem für die Klägerin günstigeren Ausgang geführt hätte. Denn § 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO will - anders als der Zulassungsgrund nach § 124 Abs. 2 Nr. 5 VwGO - nicht die Ordnungsgemäßheit des Verfahrens, sondern die inhaltliche Richtigkeit des Entscheidungsergebnisses im Einzelfall gewährleisten (vgl. z. B. Nds. OVG, Beschluss vom 13.1.2011 - 9 LA 193/10 -, Beschluss vom 3.1.2011 - 9 LA 8/10 -, Beschluss vom 11.7.2006 - 4 LA 62/06 - u. v. 30.6.2006 - 4 LA 231/05 -). Entsprechendes hat die Klägerin jedoch nicht vorgetragen.

14b) Darüber hinaus beanstandet die Klägerin, dass sich das Verwaltungsgericht in keinster Weise mit dem Problem befasst habe, dass Vergnügung- und Umsatzsteuer in gleicher Weise abwälzbar sein müssten. Nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs müsse bei der Umsatzsteuer nachgewiesen sein, dass die Steuer in den Preis einstellbar sei. Dies könne bei der Vergnügungsteuer, die wie die Umsatzsteuer eine Endverbrauchersteuer sei, aus Gründen der Gleichbehandlung nicht anders zu beurteilen sein. Es könne nicht sein, dass Endverbrauchersteuern auf unterschiedliche Weise abwälzbar seien. Auch der Bundesfinanzhof wende in seiner Entscheidung vom 10. November 2010 die Abwälzbarkeitskriterien der Vergnügungsteuer auf die Umsatzsteuer an. Diese Rechtsprechung sei auch für die Verwaltungsgerichte zu beachten.

15Diese Ausführungen begründen ebenfalls keine ernstlichen Zweifel an der Richtigkeit des angefochten Urteils. Die von der Klägerin angesprochene Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs betrifft nur die Umsatzsteuer (vgl. EuGH, Urteil vom 3.3.1988 - C 252/86 -, Urteil vom 17.2.2005 - C 453/02 u.a. -, jeweils zitiert nach Juris). Die Vergnügungsteuer hat jedoch nicht den Charakter einer Umsatzsteuer (BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12/08 -, a. a. O.). Dies hat auch der Europäische Gerichtshof in einer aktuellen Entscheidung als unstreitig angesehen (EuGH, Urteil vom 24.10.2013 - C 440/12 -, Rn. 31, veröffentlicht unter curia.europa.eu, betreffend ein vom Finanzgericht Hamburg eingereichtes Vorabentscheidungsersuchen). Damit steht jedoch zugleich fest, dass sich die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs zur Umsatzsteuer nicht auf die verfassungsrechtliche Beurteilung der Vergnügungsteuer nach Art. 3 Abs. 1 GG übertragen lässt (so bereits Senatsbeschluss vom 22.3.2007 - 9 ME 84/07 -). Entgegen der Ansicht der Klägerin handelt es sich bei der Vergnügungsteuer auch nicht um eine Verbrauchersteuer, sondern um eine indirekte örtliche Aufwandsteuer (vgl. BVerwG, Urteil vom 22.12.1999 - 11 CN 3/99 -, zitiert nach Juris; Senatsbeschluss vom 22.3.2007 - 9 ME 84/07 -, Birk, in: Driehaus [Hrsg.], Kommunalabgabenrecht, Kommentar, Band 1, Stand: September 2013, § 3 Rn. 159). Da es damit bereits an einer Gleichartigkeit von Umsatz- und Vergnügungsteuer fehlt (vgl. BVerfG, Beschluss vom 4.6.1975 - 2 BvR 824/74 -, zitiert nach Juris; Birk, in: Driehaus, a. a. O., § 3 Rn. 160), stellt sich auch nicht das von der Klägerin aufgeworfene Problem der Gleichbehandlung.

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17Unabhängig von den Ausführungen des Bundesfinanzhofs ergibt sich jedenfalls aus den oben dargelegten Gründen, dass der von der Klägerin vertretenen Ansicht, Umsatzsteuer und Vergnügungsteuer müssten hinsichtlich der Abwälzbarkeitskriterien gleich behandelt werden, nicht gefolgt werden kann. Die Auffassung der Klägerin widerspricht zudem der zitierten Rechtsprechung des Bundesverfassungs- und des Bundesverwaltungsgerichts und dürfte spätestens seit der Entscheidung des Europäischen Gerichtshofs vom 24. Oktober 2013 nicht mehr vertretbar sein.

182. Die Rechtssache hat entgegen der Ansicht der Klägerin auch keine grundsätzliche Bedeutung im Sinne von § 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO.

19a) Grundsätzliche Bedeutung kommt einer Rechtssache nur dann zu, wenn das Verfahren eine Rechts- oder Tatsachenfrage aufwirft, die von einer über den Einzelfall hinausgehenden Bedeutung ist und im allgemeinen Interesse der Klärung bedarf. Zur Darlegung dieses Zulassungsgrundes ist die für grundsätzlich klärungsbedürftig gehaltene Frage zu formulieren sowie näher zu begründen, weshalb ihr eine über den Einzelfall hinausgehende Bedeutung zukommt und ein allgemeines Interesse an ihrer Klärung besteht. Darzustellen ist weiter, dass sie entscheidungserheblich ist und ihre Klärung im Berufungsverfahren zu erwarten steht. In der Sache fehlt es an der Klärungsbedürftigkeit, wenn sich die Rechtsfrage unschwer aus dem Gesetz oder auf der Grundlage der vorhandenen Rechtsprechung beantworten lässt (zu alledem etwa Nds. OVG, Beschlüsse vom 20.4.2009 - 9 LA 432/07 -, vom 29.2.2008 - 5 LA 167/04 - und vom 9.10.2007 - 5 LA 237/05 -; Kopp/Schenke, a. a. O., § 124, Rn. 10).

20Diesen Anforderungen genügt das Vorbringen der Klägerin nicht.

21b) Die von der Klägerin zunächst aufgeworfene Frage, wie hoch die Rendite einer Spielhalle sein muss, um davon noch eine ausreichende Eigenkapitalverzinsung und ein angemessenes Geschäftsführergehalt zu erwirtschaften, ist nicht entscheidungserheblich. Denn wie oben unter 1.a)aa) dargelegt, kann vorliegend bereits anhand der Bestandentwicklung im Gebiet der Beklagten ausgeschlossen werden, dass der streitgegenständlichen Vergnügungsteuer eine erdrosselnde Wirkung zukommt.

22c) Auch die weitere Frage der Klägerin, ob für Umsatz- und Vergnügungsteuer die gleichen Abwälzbarkeitskriterien anzuwenden sind, muss nicht im Interesse der Rechtseinheit oder der Fortentwicklung des Rechts geklärt werden. Denn diese Frage ist - wie oben unter 1.b) dargestellt - bereits höchstrichterlich geklärt.

23 Die von der Klägerin zur Begründung ihrer Ansicht, dass die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs zur Umsatzsteuer auch auf die Vergnügungsteuer anzuwenden sei, vorgenommene Verweisung auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 10. November 2010 verfängt schon deshalb nicht, weil sich der Bundesfinanzhof zu dieser Frage nicht explizit geäußert hat. Streitgegenstand in dem vom Bundesfinanzhof entschiedene Fall war eine Umsatzsteuerfestsetzung und nicht - wie hier - eine Vergnügungsteuerfestsetzung. Soweit der Bundesfinanzhof die zur Abwälzbarkeit der Vergnügungsteuer vom Bundesverfassungsgericht entwickelten Kriterien auch auf die Umsatzsteuer angewandt hat, ist damit gerade noch nicht entschieden, ob diese Übertragung nach Ansicht des Bundesfinanzhofs auch „in die andere Richtung“ - also von der Umsatzsteuer auf die Vergnügungsteuer - vorzunehmen ist.

d) Schließlich ist auch die dritte von der Klägerin gestellte Frage, ob eine Steuer zu einer Erdrosselung führen kann, obwohl sie auf den Endverbraucher abwälzbar ist, nicht grundsätzlich klärungsbedürftig. Mit dieser Frage möchte die Klägerin offensichtlich die Überprüfung der vom Oberverwaltungsgericht

Münster (Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, a. a. O.) vertretene Auffassung erreichen, dass immer dann von einer Abwälzbarkeit auszugehen sei, wenn eine erdrosselnde Wirkung der Vergnügungsteuer nicht festgestellt werden könne. Die Klägerin hat jedoch weder aufgezeigt, noch ist es ansonsten ersichtlich, was aus der Beantwortung dieser Frage für den vorliegenden Fall folgen soll. Vielmehr stellt sich die Frage im vorliegenden Rechtstreit nicht, so dass ihre Entscheidungserheblichkeit fehlt.

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253. Entgegen der Ansicht der Klägerin ist das Verwaltungsgericht auch nicht von der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts und/oder des Bundesverwaltungsgerichts abgewichen.

26a) Eine die Zulassung der Berufung rechtfertigende Divergenz ist nur hinreichend dargetan, wenn ein inhaltlich bestimmter, die angefochtene Entscheidung tragender abstrakter Rechtssatz benannt und diesem ein anderer Rechtssatz gegenübergestellt wird, den eines der in der Nr. 4 genannten Gerichte in einer zu bezeichnenden Entscheidung aufgestellt hat. Darüber hinaus muss aufgezeigt werden, worin in Anwendung derselben Rechtsvorschrift der Widerspruch zwischen beiden Rechtssätzen zu sehen ist (vgl. Nds. OVG, Beschlüsse vom 20.4.2009 - 9 LA 432/07 -, vom 23.7.2007 - 9 LA 29/07 - und vom 22.2.2006 - 1 LA 217/05 -). Die Rüge, in der angegriffenen Entscheidung sei die Anwendung eines obergerichtlichen Rechtssatzes unterblieben oder fehlerhaft erfolgt, genügt den Anforderungen an die Darlegung einer Divergenz hingegen nicht. Denn die bloß fehlerhafte Rechtsanwendung stellt keine Divergenz im genannten Sinn dar (st. Rspr., vgl. BVerwG, Beschluss vom 5.1.2001 - 4 B 57.00 -; Nds. OVG, Beschluss vom 22. 2. 2006 - 1 LA 217/05 - und vom 30. 1. 2006 - 4 LA 286/03 -, jeweils zitiert nach Juris).

27Danach hat die Klägerin eine Divergenz nicht hinreichend dargelegt.

28 Dessen ungeachtet handelt es sich bei dem Erfordernis der Abwälzbarkeit und dem Erdrosselungsverbot - auch nach der Ansicht des Oberverwaltungsgerichts Münster - um zwei unterschiedliche Aspekte, die jeweils verschiedene verfassungsrechtliche Ausgangspunkte haben und die gesondert zu prüfen sind. Während das Erfordernis der Abwälzbarkeit aus der Einstufung der Steuer als Aufwandsteuer folgt (Art. 105 Abs. 2a GG), stellt das Erdrosselungsverbot eine berufsrechtliche Grundrechtsschranke dar (Art. 12 Abs. 1 GG). Die jeweils maßgeblichen Kriterien, wann eine Abwälzbarkeit zu bejahen und eine Erdrosselungswirkung zu verneinen ist, sind höchstrichterlich geklärt (siehe zur Abwälzbarkeit BVerfG, Beschluss vom 4.2.2009 - 1 BvL 8/05 -; zitiert nach Juris; BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 9 C 12/08 -, a. a. O.; Senatsbeschlüsse vom 23.7.2007 - 9 LA 29/07 und vom 10.3.2008 - 9 LA 230/07 -; siehe zur Erdrosselungswirkung BVerwG, Urteil vom 10.12.2009 - 1 C 12/08 -, a. a. O. sowie dazu auch obige Ausführungen unter 1 a)).

b) Dem Vortrag der Klägerin, das Verwaltungsgericht sei von der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts in seinem Beschluss vom 4. Februar 2009 (1 BvL 8/05, a. a. O.) abgewichen, kann bereits aus tatsächlichen Gründen nicht gefolgt werden. Denn den Ausführungen des Verwaltungsgerichts lässt sich gerade nicht entnehmen, dass es einen vom Bundesverfassungsgericht abweichenden Rechtssatz aufgestellt hätte. Vielmehr legt das Verwaltungsgericht in Bezug auf die Abwälzbarkeit gerade die vom Bundesverfassungs- und Bundesverwaltungsgericht aufgestellten Kriterien zugrunde. Soweit die Klägerin vorträgt, das Verwaltungsgericht halte „in ständiger Rechtsprechung“ die Abwälzbarkeit so lange für gegeben, wie keine Erdrosselung einsetze, und wende insofern einen anderen Maßstab als das Bundesverwaltungsgericht an, lässt sich dies dem angefochtenen Urteil nicht entnehmen. Das Verwaltungsgericht geht an keiner Stelle ausdrücklich auf die Frage der erdrosselnden Wirkung ein; lediglich im dritten Absatz der

Entscheidungsgründe stellt es fest, dass ein Vergnügungsteuersatz in Höhe von 11 % keine Verletzung einer absoluten Obergrenze darstelle, womit es offensichtlich die erdrosselnde Wirkung verneint. Die Frage der Abwälzbarkeit wird vom Verwaltungsgericht sodann gesondert im vierten Absatz der Entscheidungsgründe behandelt, ohne dass irgendein Zusammenhang mit der Frage der erdrosselnden Wirkung hergestellt wird. Da die von der Klägerin angeführte „ständige Rechtsprechung“ des Verwaltungsgerichts somit in die angefochtene Entscheidung keinen Eingang gefunden hat, kann damit - unabhängig von der Frage, ob die angeblich „ständige Rechtsprechung“ des Verwaltungsgerichts Osnabrück von derjenigen des Bundesverwaltungsgerichts abweicht - auch keine Divergenzrüge begründet werden.

29c) Mit dem Einwand, dass das Verwaltungsgericht ihrer Beweisanregung hätte nachgehen müssen, macht die Klägerin inhaltlich keine Divergenz, sondern einen Verfahrensfehler in Form eines Aufklärungsmangels geltend. Eine Zulassung nach § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO kann mit dem Hinweis auf eine unterlassene Beweiserhebung aber nicht begründet werden.

30Aber selbst wenn man die Ausführungen der Klägerin als sinngemäße Geltendmachung eines Zulassungsgrunds nach § 124 Abs. 2 Nr. 5 VwGO verstehen und eine solche sinngemäße Geltendmachung für ausreichend erachten würde, ist auch dieser Zulassungsgrund nicht hinreichend dargelegt. Denn die Begründung eines Aufklärungsmangels bedarf des Nachweises, dass bereits beim Verwaltungsgericht, insbesondere in der mündlichen Verhandlung, auf die Vornahme der begehrten Sachverhaltsaufklärung hingewirkt worden ist oder dass sich dem Verwaltungsgericht die gewünschten Ermittlungen auch ohne ein solches Hinwirken von sich aus hätten aufdrängen müssen (vgl. BVerwG, Beschlüsse vom 4.8.1998 - 8 B 127.98 - und vom 19.8.1997 - 7 B 261.97 -, jeweils zitiert nach Juris; Beschlüsse des Senats vom 26.11.1997 - 9 L 7744/94 -, vom 12.3.1999 - 9 L 2685/98 -, vom 26.5.1999 - 9 L 4162/98 - und vom 3.9.2009 - 9 LA 452/07 -). Eine Verletzung der Aufklärungspflicht liegt regelmäßig nicht vor, wenn das Gericht den entscheidungserheblichen Sachverhalt für aufgeklärt gehalten hat und die sachkundig vertretenen Verfahrensbeteiligten Beweiserhebungen nicht in der gemäß § 86 Abs. 2 VwGO vorgesehenen Form beantragt haben (Nds. OVG, Beschluss vom 30.11.2006 - 7 LA 45/06 -; vgl. auch Kopp/Schenke, a. a. O., § 124 Rn. 13). Nach diesen Maßstäben lässt sich vorliegend ein Verfahrensfehler nicht feststellen. Die anwaltlich vertretene Klägerin hat weder in der mündlichen Verhandlung vor dem Verwaltungsgericht einen Hauptbeweisantrag gestellt, noch hat sie ansatzweise aufgezeigt, wieso sich dem Verwaltungsgericht nach der von ihm vertretenen Auffassung eine Beweiserhebung hätte aufdrängen müssen.

31d) Mit dem Vorbringen der Klägerin, das Verwaltungsgericht sei dadurch von der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts abgewichen, dass es keinerlei Untersuchungen hinsichtlich der erdrosselnden Wirkung eingeleitet habe, lässt sich eine Zulassung der Berufung nach § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO ebenfalls nicht begründen. Denn das Bundesverwaltungsgericht hat in der Entscheidung vom 10.12.2009 (- 9 C 12/08 -, a. a. O.) nicht den Rechtssatz aufgestellt, dass die erdrosselnde Wirkung eines Steuersatzes ausschließlich auf der Grundlage betriebswirtschaftlicher und steuerlicher Daten von Unternehmern im Geltungsbereich der Vergnügungsteuersatzung beurteilt werden kann (vgl. BVerwG, Beschluss vom 26.10.2011 - 9 B 16/11 -, a. a. O.). Im Übrigen hat das Verwaltungsgericht das Vorliegen einer erdrosselnden Wirkung mit dem Hinweis darauf verneint, dass die absolute Obergrenze des zulässigen Steuersatzes nicht erreicht sei. Ausgangspunkt für die von der Klägerin zitierten Ausführungen des Bundesverwaltungsgerichts in seiner Entscheidung vom 10. Dezember 2009 (1 C 12/08, a. a. O., Rn. 42 bis 45) war jedoch, dass es das Sächsische Oberverwaltungsgericht ausdrücklich offen

gelassen hatte, ob die Erhebung der Vergnügungsteuer mit einem Steuersatz von 7,5% erdrosselnd wirkt. Da das Verwaltungsgericht diese Frage - anders als das Sächsische Oberverwaltungsgericht - eindeutig verneint hat, sind die Ausführungen des Bundesverwaltungsgerichts zur Ermittlungspflicht nicht übertragbar. Faktisch rügt die Klägerin mit diesem Punkt nicht eine Divergenz im Sinne von § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO, sondern das vom Verwaltungsgericht vertretene Ergebnis, also die Rechtsanwendung im Einzelfall. Damit kann aber die Zulassung der Berufung wegen Divergenz, wie oben unter 3.a) ausgeführt, nicht erreicht werden.

32

33Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2 VwGO.

34Der Streitwert ergibt sich aus den §§ 47 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 3, 52 Abs. 3 Satz 1 GKG.

35 Mit der Ablehnung des Zulassungsantrags wird das angefochtene Urteil rechtskräftig 124a Abs. 5 Satz 4 VwGO).

Dieser Beschluss ist unanfechtbar 152 Abs. 1 VwGO).

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