Urteil des HessVGH vom 26.11.1992, 5 UE 3294/90

Entschieden
26.11.1992
Schlagworte
Aussetzung, Vollziehung, Nachforderung, Beitrag, Abgabe, Verjährungsfrist, Steuerfestsetzung, Unterbrechung, Wasserversorgung, Unterliegen
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Quelle: Hessischer Verwaltungsgerichtshof 5. Senat

Entscheidungsdatum: 26.11.1992

Normen: § 155 AO 1977, § 157 AO 1977, § 165 AO 1977, § 169 AO 1977, § 171 AO 1977

Aktenzeichen: 5 UE 3294/90

Dokumenttyp: Urteil

(Mehrwertsteuerpflicht der gemeindlichen Leistungen und Lieferungen der Wasserversorgung; Festsetzungsfrist, Verjährung, Aussetzung der Festsetzung)

Tatbestand

1Der Kläger wurde von der Beklagten mit zwei Bescheiden vom 8. Oktober 1982 zu Wasserbeiträgen für das Flurstück ... 1 in Höhe von 4.720,80 DM nebst 306,85 DM Mehrwertsteuer und für das Flurstück ... in Höhe von 1.449,-- DM nebst 94,19 DM Mehrwertsteuer herangezogen. Er legte hiergegen Widerspruch ein. Mit einem Schreiben vom 16. März 1983 wies die Beklagte ihn darauf hin, daß durch ein Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 19. März 1982 unsicher geworden sei, ob Gemeinden für die Wasserbeiträge Umsatzsteuer zahlen müßten und auf die Beitragspflichtigen abwälzen dürften. Der Gemeindevorstand habe daher in seiner Sitzung am 14. Februar 1983 beschlossen, daß auf Grund dieser Unsicherheit die mit den Beitragsbescheid geforderte Umsatzsteuer an die Beitragspflichtigen zurückgezahlt bzw. bis zu einer endgültigen des Bundesfinanzhofs zinslos gestundet werde. Die Rückzahlung des gezahlten Mehrwertsteuerbetrages sowie die Aussetzung der Vollziehung des Mehrwertsteuerbetrages erfolgten unter Vorbehalt der späteren Nachforderung. Die gezahlten Mehrwertsteuerbeträge würden in den nächsten Tagen erstattet.

2Mit Widerspruchsbescheiden vom 13. Juli 1984 wurden die Widersprüche gegen die Festsetzung der Wasserbeiträge zurückgewiesen; jedoch wurde der Beitrag für das Flurstück ... auf 1.350,30 DM gesenkt. Bezüglich der Mehrwertsteuer wurde am Ende der Widerspruchsbescheide der Inhalt des Schreibens vom 16. März 1983 wiederholt; der letzte Satz lautete: "Der Gemeindevorstand ... hat jedoch beschlossen, daß aufgrund der derzeitigen Rechtsunsicherheit bei der Frage der Erhebung von Umsatzsteuer die gezahlte Umsatzsteuer an die Beitragspflichtigen erstattet bzw. bis zu einer endgültigen Entscheidung des Bundesfinanzhofs die Zahlung des Mehrwertsteuerbetrages vorläufig ausgesetzt wird".

3Ebenfalls am 13. Juli 1984 erging ein Bescheid über den Wasserbeitrag für das Flurstück ... in Höhe von 564,90 DM "Vorbehaltlich der Nachforderung der auf den festgesetzten Beitrag entfallenden Mehrwertsteuer".

4Mit drei Schreiben vom 8. Dezember 1989 erklärte die Beklagte sodann, nachdem das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil vom 29. April 1988 ("1989") entschieden habe, daß die von den Gemeinden erhobenen Wasserversorgungsbeiträge der Umsatzsteuer unterlägen, werde die Aussetzung der Vollziehung des Mehrwertsteuerbetrages aufgehoben bzw. es werde vom Vorbehalt der Nachforderung des anteilmäßigen Mehrwertsteuerbetrages Gebrauch gemacht. Der Kläger werde gebeten, den Mehrwertsteuerbetrag zu überweisen.

5Der Kläger verweigerte mit Schreiben vom 20. Dezember 1989 die geforderten Zahlungen, weil der Anspruch bereits verjährt sei.

6Die Beklagte sah das als Widerspruch an und wies diesen mit Widerspruchsbescheid vom 30. Juli 1990 zurück. In den Gründen heißt es: In den Bescheiden für die Flurstücke ... 1 und ... 1 seien die abzuführenden

Bescheiden für die Flurstücke ... 1 und ... 1 seien die abzuführenden Mehrwertsteueranteile bereits festgesetzt worden; deshalb könne insoweit keine Festsetzungsverjährung nach § 4 KAG i.V.m. § 169 der AO, sondern lediglich Zahlungsverjährung nach § 4 KAG i.V.m. §§ 228 ff. AO in Frage kommen. Gemäß § 231 AO würde aber die Verjährungsfrist durch eine Aussetzung der Vollziehung unterbrochen und beginne nach deren Beendigung neu zu laufen. Die Zahlungsverjährung habe daher frühstens mit Ablauf des Jahres 1988 neu zu laufen begonnen, weil erst in diesem Jahr die neuen Urteile des Bundesverwaltungsgerichts ergangen seien.

7Der Kläger hat am 16. August 1990 Anfechtungsklage erhoben und dabei darauf hingewiesen, daß bezüglich des Flurstücks ... niemals eine Festsetzung der Mehrwertsteuer erfolgt sei.

8Er beantragte sinngemäß,

9die Bescheide der Beklagten vom 8. Dezember 1989 und den Widerspruchsbescheid vom 30. Juli 1990 aufzuheben.

10 Die Beklagte beantragte,

11die Klage abzuweisen.

12 Das Verwaltungsgericht wies die Klage mit Gerichtsbescheid vom 1. Oktober 1990 ab und führte in den Gründen aus: Hinsichtlich der Flurstücke .../1 und .../1 sei die seinerzeitige Rückzahlung der festgesetzten Mehrwertsteuerbeträge unter dem ausdrücklichen Vorbehalt späterer Nachforderung für den Fall erfolgt, daß die Rechtsprechung die Mehrwertsteuerpflicht bejahen würde. Damit sei die Zahlungsverjährung in diesem Zeitpunkt unterbrochen gewesen und habe erst wieder nach dem Urteil des Bundesverwaltungsgerichts im Jahre 1988 zu laufen begonnen. Im übrigen sei auf die Begründung des Widerspruchsbescheides zu verweisen. Hinsichtlich der Aussetzung der Vollziehung des Mehrwertsteuerbetrages aus dem Bescheid vom 13. Juli 1984 für das Flurstück ... seien die Ausführungen des Widerspruchsbescheides zu ergänzen, daß auch insoweit keine Verjährung eingetreten sei. Zwar sei in diesem Bescheid der auf die Forderung entfallende Mehrwertsteuerbetrag nicht festgesetzt worden, jedoch habe sich die Beklagte darin die nachträgliche Festsetzung ausdrücklich vorbehalten, und zwar aus Gründen, die dem Kläger bereits mit dem Schreiben vom 16. März 1983 bezüglich der beiden anderen Bescheide bekanntgegeben worden seien. Damit sei die vierjährige Festsetzungsfrist des § 4 KAG i.V.m. § 169 Abs. 2 Nr. 2 AO unterbrochen worden.

13 Der Kläger, dem der Gerichtsbescheid am 10. Oktober 1990 zugestellt wurde, hat am 6. November 1990 Berufung eingelegt. Zur Begründung führt er aus: Die Beklagte könne die von ihr zu zahlende Umsatzsteuer nicht auf die Beitragspflichtigen abwälzen, weil sie sich dazu keine hinreichend bestimmte Rechtsgrundlage geschaffen habe. Der § 16 der Wasserbeitrags- und -- gebührensatzung entspreche nicht den Anforderungen des § 2 KAG, weil dort der Mehrwertsteuersatz nicht genannt werde; auch sei der Tatbestand der Norm ("Soweit die ... festgelegten Beiträge ... der Umsatzsteuer (Mehrwertsteuer) unterliegen, wird diese ...") zu unbestimmt.-- Aber auch wenn § 16 der Beitragsund Gebührensatzung wirksam wäre, würde die Nacherhebung nicht zulässig sein; denn die ursprünglich festgesetzte Mehrwertsteuer sei nicht gestundet oder ausgesetzt gewesen. In den als Bescheiden dienenden Schreiben der Beklagten vom 8. Dezember 1989 sei der Sachverhalt so dargestellt, daß im Jahr 1982 kein Mehrwertsteuerbetrag festgesetzt worden sei. Dieses Schreiben müsse so verstanden werden, daß die ursprüngliche Festsetzung aufgehoben werde und nun eine neue Festsetzung erfolge. Diese sei aber dann verspätet; denn die Festsetzungsfrist habe mit Ablauf des Jahres 1982 begonnen und mit Ablauf des Jahres 1986 geendet.-- Die Festsetzung wäre aber auch dann unzulässig, wenn eine vorläufige Festsetzung oder eine Aussetzung vorgelegen hätte. Denn die vorläufige Steuerfestsetzung oder die Aussetzung der Steuerfestsetzung sei nach dem Gesetz nur möglich, wenn vorübergehende Ungewißheiten über Besteuerungsgrundlagen bestünden. Das sei aber nicht der Fall gewesen. Ungewißheit habe nur bezüglich der steuerrechtlichen Würdigung des unzweifelhaften Tatbestandes bestanden. -- Selbst wenn die Voraussetzungen des § 165 AO 1977 für eine vorläufige Festsetzung oder Aussetzung bestanden hätten, hätte die Festsetzungsfrist nach § 171 Abs. 8 AO 1977 im August 1989 geendet, weil die Beklagte das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts seit dem August 1988 gekannt habe. -- Für das Flurstück ... sei im Heranziehungsbescheid vom 13. Juli

gekannt habe. -- Für das Flurstück ... sei im Heranziehungsbescheid vom 13. Juli 1984 keine Mehrwertsteuer festgesetzt, sondern nur ihrer Nachforderung vorbehalten worden. Das sei noch nicht einmal eine wirksame Aussetzung der Festsetzung im Sinne von § 165 AO 1977 gewesen.

14 Der Kläger beantragt,

15unter Abänderung des angefochtenen Gerichtsbescheides vom 1.10.1990 die Bescheide der Beklagten vom 8.12.1989 über die Nacherhebung von Umsatzsteuer betreffend die Grundstücke Gemarkung W, Flur ..., Flurstück .../1 über 306,85 DM, Flurstück .../1 über 87,76 DM und Flurstück ... über 36,71 DM und den Widerspruchsbescheid der Beklagten vom 30.7.1990 aufzuheben.

16 Die Beklagte beantragt,

17die Berufung zurückzuweisen.

18 Sie hält den § 16 ihrer Wasserbeitrags- und --gebührensatzung für gültig und verteidigt den angefochtenen Gerichtsbescheid.

19 Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

20 Dem Senat liegen die aus Anlaß der Heranziehung des Klägers und des Widerspruchsverfahrens entstandenen Vorgänge der Beklagten sowie das einschlägige Satzungsrecht in Ablichtungen vor.

Entscheidungsgründe

21 Die Berufung, über die der Senat mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung entscheiden kann, ist zulässig, aber nur zu einem geringen Teil begründet.

22 Das Verwaltungsgericht ist mit Recht stillschweigend davon ausgegangen, daß die Heranziehung des Klägers zu Wasserbeiträgen und damit auch zu den auf diese Wasserbeiträge entfallenden Mehrwertsteuerbeträgen auf einer gültigen Satzung beruht. Die mit der Berufung geäußerte Ansicht, § 16 der Wasserbeitrags- und gebührensatzung der Beklagten vom 8. Dezember 1981 (WBGS) sei unbestimmt und entspreche nicht dem Erfordernis des § 2 Abs. 1 des Gesetzes über Kommunale Abgaben (KAG) vom 17. März 1970 (GVBl. I S. 225), weil in ihm der "Satz der Abgabe" nicht bestimmt sei, trifft nicht zu. Die Aussage des § 16 WBGS, daß auf die Beiträge, Gebühren und Kostenerstattungen entfallende Umsatzsteuer neben den in der Satzung festgelegten Abgaben geschuldet werde, ist als solche nicht an § 2 KAG zu messen; weil in ihm keine kommunale Abgabe (Steuer) geregelt wird. Die Pflicht zur Zahlung der Umsatzsteuer (Mehrwertsteuer) trifft die Beklagte als Steuerschuldnerin; in § 16 WBGS gibt sie nur ihren Willen kund, die Umsatzsteuer nicht etwa -- was möglich wäre -- selbst zu tragen, sondern sie auf die Beitragspflichtigen (und Gebühren- sowie die Kostenerstattungspflichtigen) abzuwälzen und sie bei deren Heranziehung ausdrücklich aufzuführen und damit im Sinne von § 14 des Umsatzsteuergesetzes "gesondert auszuweisen". Dies eröffnet für diejenigen Beitragspflichtigen (Gebührenpflichtigen usw.), die selbst umsatzsteuerpflichtige Unternehmer sind, die Möglichkeit des Vorsteuerabzuges. Im Wortlaut des § 16 WBS ist rechtlich fehlerhaft davon die Rede, daß die Beiträge (Gebühren usw.) der Umsatzsteuer unterlägen, während rechtlich exakt nach § 1 des Umsatzsteuergesetzes die von der Gemeinde erbrachten Leistungen und Lieferungen (Zurverfügungstellung der Wasserversorgungseinrichtung, laufende Wasserlieferung) der Umsatzsteuer unterliegen und die Beiträge und Gebühren nur das für die Bemessung der Steuer maßgebliche Entgelt für diese Leistungen und Lieferungen bilden. Diese rechtliche Ungenauigkeit mindert aber die Bestimmtheit des § 16 WBGS nicht. § 16 WBGS legt also keine eigenständige Abgabenverpflichtung fest, sondern ist nur eine Ergänzung der Bestimmungen über die Höhe der zu zahlenden Beiträge, Gebühren und Erstattungsbeträge; soweit er in dieser Bedeutung an § 2 Abs. 1 KAG zu messen ist, genügt die in ihm sinngemäß enthaltene Verweisung auf das Umsteuergesetz diesen Anforderungen.

23 Bezüglich der auf die Wasserbeiträge für die Flurstücke .../1 und .../1 entfallenden Mehrwertsteuerbeträge hat das Verwaltungsgericht mit Recht angenommen, daß der Anspruch der Beklagten nicht verjährt ist. Der Ansicht des Klägers, in den Schreiben der Beklagten vom 8. Dezember 1989 -- die -- wie die Beteiligten selbst

Schreiben der Beklagten vom 8. Dezember 1989 -- die -- wie die Beteiligten selbst und das Verwaltungsgericht auch der erkennende Senat als einen Verwaltungsakt (Bescheid) betrachtet -- sei der zweite Satz ("In dem seinerzeit festgesetzten Beitrag war kein Mehrwertsteuerbetrag festgesetzt") so zu verstehen, daß damit die in den Bescheiden vom 8. Oktober 1982 tatsächlich doch enthaltene Mehrwertsteueranforderung nachträglich gestrichen worden sei, so daß die Beklagte sich so behandeln lassen müsse, als habe sie die Mehrwertsteuerbeträge überhaupt erst am 8. Dezember 1989 erstmalig gefordert, vermag der Senat nicht zuzustimmen. Dieser zweite Satz der Schreiben vom 8. Dezember 1989 war bezüglich der Bescheide vom 8. Oktober 1982 offensichtlich falsch; dieser falsche Satz kann aber nicht für sich allein gelesen werden. Im übrigen heißt es im selben Absatz der Schreiben vom 8. Dezember 1989, daß der Bescheid unter Vorbehalt der Nachforderung der auf den Beitrag entfallenden Mehrwertsteuer erlassen bzw. die Aussetzung der Vollziehung des Mehrwertsteuerbetrages beschlossen worden sei. Die zweite Variante, also die Aussetzung der Vollziehung, steht in einem offensichtlichen Widerspruch zu der vorangegangenen Aussage, daß in dem Beitrag kein Mehrwertsteuerbetrag festgesetzt gewesen sei. Diesem Satz kann also nicht die rechtliche Bedeutung beigemessen werden, daß die Beklagte früher erfolgte "Festsetzungen" ungeschehen machen wolle; es handelt sich vielmehr um eine unrichtige Darstellung ohne Rechtsfolgen. Für die Entscheidung des Rechtsstreits ist also maßgeblich, daß in den beiden Bescheiden vom 8. Oktober 1982 bezüglich der Grundstücke .../1 und .../1 auch die Mehrwertsteuerbeträge angefordert worden waren, womit auch insoweit eine Festsetzung innerhalb der Festsetzungsfrist nach § 4 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG in Verbindung mit den §§ 169 ff. AO 1977 erfolgt war. Die Schreiben vom 16. März 1983 enthielten dann die Erklärung, daß bezüglich dieser Mehrwertsteuerbeträge die Vollziehung der Bescheide ausgesetzt werde und die schon geleisteten oder beigetriebenen Beträge vorübergehend zurückgezahlt würden. Diese Aussetzung der Vollziehung wirkte sich nicht mehr auf den Lauf der Festsetzungsfrist nach § 169 AO 1977 aus, die durch die Bescheide vom 8. Oktober 1982 bereits gewahrt war, sondern sie bewirkte eine Unterbrechung der Zahlungsverjährung nach den §§ 228 ff. AO 1977. Von diesen einschlägigen Bestimmungen greift § 231 AO 1977 ein, nach dessen Absatz 1 die Verjährung durch Aussetzung der Vollziehung unterbrochen wurde und nach dessen Absatz 3 mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Unterbrechung endete, eine neue Verjährungsfrist begann. Die Unterbrechung endete dadurch, daß die Beklagte die Aussetzung der Vollziehung in den Schreiben vom 8. Dezember 1989 aufhob. Gleichzeitig forderte sie hiermit die Mehrwertsteuerbeträge, bezüglich deren die Vollziehung ausgesetzt war, an. Die Verjährungsfrist ist damit erneut gemäß § 231 Abs. 1 AO 1977 durch schriftliche Geltendmachung des Anspruchs unterbrochen worden.

24 Die Klage ist also, soweit mit ihr die Bescheide bezüglich der Flurstücke .../1 und .../1 angefochten werden, mit Recht abgewiesen worden, so daß die Berufung insoweit zurückzuweisen ist.

25 Anders ist die Rechtslage bezüglich des das Flurstück ... betreffenden Bescheides vom 8. Dezember 1989. In dem Wasserbeitragsbescheid vom 13. Juli 1984 war kein Mehrwertsteuerbetrag festgesetzt; denn zur Festsetzung einer Abgabe ist es nach § 4 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG in Verbindung mit den §§ 155, 157 AO 1977 erforderlich, daß die festgesetzte Abgabe nach Art und Betrag zu bezeichnen ist. Die in dem Bescheid vom 13. Juli 1984 nach der Angabe, daß der Wasserbeitrag sich auf 564,90 DM belaufe, stehenden Worte "Vorbehaltlich der Nachforderung der auf den festgesetzten Beitrag entfallenden Mehrwertsteuer" enthalten keine Festsetzung der Abgabe nach ihrem Betrag; mit ihnen ist vielmehr nur erklärt, daß dieser Teil des Wasserbeitrages im Augenblick noch nicht festgesetzt werde. Es handelte sich also um eine "Aussetzung der Steuerfestsetzung" nach § 4 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG in Verbindung mit § 165 Abs. 1 Satz 3 AO 1977. Das hatte nach § 4 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG in Verbindung mit § 171 Abs. 8 AO 1977 die Folge, daß die Festsetzungsfrist nicht vor dem Ablauf eines Jahres, nachdem die Ungewißheit beseitigt war und die Beklagte hiervon Kenntnis erhalten hatte, ablaufen konnte. Die "Ungewißheit", wegen deren die Festsetzung des Mehrwertsteuerteiles des Wasserbeitrags ausgesetzt worden war, bestand bezüglich der Frage, ob die Gemeinden für die Bereitstellung der Wasserversorgungsanlagen Umsatzsteuer zu zahlen haben. Diese Unsicherheit endete, wenn sie überhaupt eine Aussetzung der Festsetzung nach § 165 Abs. 1 Satz 3 AO 1977 gerechtfertigt haben sollte, mit dem Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 29. April 1988, von welchem die Beklagte nach ihrer eigenen Darstellung im August 1988 Kenntnis erhalten hatte. Die Festsetzungsfrist konnte danach gemäß § 171 Abs. 8 AO 1977 zwar nicht vor dem

Festsetzungsfrist konnte danach gemäß § 171 Abs. 8 AO 1977 zwar nicht vor dem August 1989 enden; es lagen aber keine Umstände vor, auf Grund deren sie dann nach dem August 1989 noch bis zum Dezember 1989 hätte weiter laufen können; denn sie hatte nach § 170 mit dem Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Wasserbeitragspflicht entstanden war -- also spätestens mit Ablauf des Jahres 1984 -- begonnen und war nach § 171 Abs. 8 AO 1977 durch die Aussetzung der Festsetzung bereits über ihr "normales" Ende am Ablauf des Jahres 1988 verlängert worden. Bezüglich des Flurstücks ... war also auf die Berufung hin unter Abänderung des angefochtenen Gerichtsbescheides der Bescheid vom 8. Dezember 1989 aufzuheben.

Hinweis: Die Entscheidung wurde von den Dokumentationsstellen der hessischen Gerichte ausgewählt und dokumentiert. Darüber hinaus ist eine ergänzende Dokumentation durch die obersten Bundesgerichte erfolgt.

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