Urteil des FG Schleswig-Holstein vom 15.03.2017

FG Schleswig-Holstein: existenzminimum, anerkennung, einkünfte, sozialstaatsprinzip, schulgeld, vorsorge, grundversorgung, freibetrag, rechtsschutzinteresse, leistungsfähigkeit

Gericht:

Schleswig-

Holsteinisches

Finanzgericht 3.

Senat

Entscheidungsdatum:

Streitjahre:

2000, 2001, 2002,

2004

Aktenzeichen:

3 K 28/06

Dokumenttyp:

Urteil

Quelle:

Normen:

Art 1 Abs 1 GG, Art 20 Abs 1

GG, § 31 S 2 EStG 2002, § 32

Abs 6 EStG 2002, § 32a Abs 1

EStG 2002

Steuerliche Freistellung des Existenzminimums

Tatbestand

Die Kläger begehren die vollständige Anerkennung von Vorsorgeaufwendungen,

die Anerkennung von Ausbildungs- und Studienkosten der Kinder sowie die

Freistellung des Existenzminimums.

Der Kläger erzielte in 2000 bis 2004 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sowie

in 2000 Einkünfte aus Kapitalvermögen. Die Kläger haben in den Streitjahren teils

für 3, teils für 2 Kinder Kindergeld erhalten. Aus den streitgegenständlichen ESt-

Bescheiden ergeben sich folgende Kennzahlen:

Mit den gegen die streitgegenständlichen Einkommensteuerbescheide eingelegten

Einsprüchen rügten die Kläger die nicht vollständige Anerkennung von

Vorsorgeaufwendungen, die nicht erfolgte Freistellung des Existenzminimums vor

dem Hintergrund ihrer konkreten Situation, insbesondere der nicht ausreichenden

Freistellung des Existenzminimums der Kinder sowie den nicht erfolgten Abzug von

Schulgeld für eine berufsbildende Ergänzungsschule (…), welches für den

Schulbesuch der Tochter A gezahlt worden war.

Die Kläger haben bereits wegen der in Rede stehenden Streitpunkte für das Jahr

1999 ein Klageverfahren vor dem erkennenden Senat geführt (Az. 3 K 115/02). Die

Klage wurde durch Urteil vom 15.09.2004 abgewiesen. Die Revision wurde nicht

zugelassen. Die Nichtzulassungsbeschwerde hat der Bundesfinanzhof verworfen

(Az. XI B 140/04).

Sämtliche Einsprüche wurden mit Einspruchsentscheidungen jeweils vom

27.12.2005 als unbegründet zurückgewiesen. Auf den Inhalt der im Vorverfahren

gewechselten Schriftsätze sowie auf den Inhalt der Einspruchsentscheidungen wird

Bezug genommen.

Ihre hiergegen erhobene Klage begründen die Kläger im Wesentlichen wie folgt:

Der Bundesfinanzhof habe ihnen insbesondere vorgeworfen, sie hätten zur

Begründung ihrer Beschwerde darlegen müssen, dass ihr Existenzminimum unter

der Vergleichsebene des Sozialhilferechts gelegen habe. Vor diesem Hintergrund

seien die streitgegenständlichen Steuerbescheide der gerichtlichen Überprüfung

zu unterstellen. Der Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 10.11.1998

zum Az. 2 BvL 42/93 (BVerfGE 99, 246) stelle fest, dass das von der

Einkommensteuer zu verschonende Existenzminimum den Betrag, den der Staat

einem Bedürftigen im Rahmen staatlicher Fürsorge gewähre, jedenfalls nicht

unterschreiten dürfe. Ihre Fiktivberechnung habe ergeben, wie ihnen in den

Streitjahren die Hilfe zum Lebensunterhalt, Krankenvorsorgeleistungen, Wohngeld

bzw. Bafög gewährt worden wäre. Sie hätten sich dabei auf die Berichte der

Bundesregierung zum Existenzminimum bezogen und die Ergebnisse für das Jahr

2004 interpoliert. Das Existenzminimum einer Familie mit drei Kindern liege so

nach ihren Berechnungen unter Berücksichtigung von Leistungen, die der

Sozialhilfeträger an gesetzliche Krankenkassen gezahlt hätte, in 2000 bei 53.628

DM, 2001 bei 54.156 DM, 2002 bei 30.957 €, 2003 bei 32.376 €, 2004 bei 32.692 €

und 2005 bei 33.012 €. Die Berechnung dieser Werte haben die Kläger in der

Anlage K3

Anlage K2

streitgegenständlichen ESt-Bescheide unter voller Berücksichtigung der

Existenzminimumberichte der Bundesregierung.

Anlage K2

Zu berücksichtigen sei die besondere Situation ihrer Familie, die in erheblichem

Umfang Nachteile durch eine Holzschutzmittelvergiftung habe hinnehmen

Anlage K4

ersten Blick zufriedenstellenden Einkommenssituation sei hieraus eine Belastung

entstanden, die auch aus den grundgesetzlichen Erwägungen der Sicherung des

Existenzminimums nicht heraus hingenommen werden könne.

Das Bundesverfassungsgericht habe mit Urteil vom 29.06.1990 (BVerfGE 82, 60)

Leitlinien für eine familiengerechte Gestaltung aufgestellt. Der steuerrechtliche

Grundsatz der Leistungsfähigkeit gelte auch für die Erziehung von Kindern. Daher

müsse das Existenzminimum sämtlicher Familienmitglieder steuerfrei bleiben. Die

Förderung der Familien sei ganz unabhängig von den grundrechtlichen

Erwägungen des Art. 6 Grundgesetz (GG) eine vorrangige Aufgabe des Staates

um seiner Selbsterhaltung willen. Einkommensteuerrechtlich sei dies bisher noch

nicht nachvollzogen. Nach dem vorbezeichneten Urteil beginne Familienförderung

erst dann, wenn die horizontale Steuergerechtigkeit verwirklicht sei.

Kinderfreibeträge seien also keine Familienförderung in dem Sinne, wie es durch

das Urteil des Bundesverfassungsgerichts vorgegeben sei. Entsprechendes gelte

für das Kindergeld, wenn es und solange es der Rückzahlung zuviel gezahlter

Steuern auf das Existenzminimum des Kindes diene. Die Urteile des

Bundesverfassungsgerichts vom 07.07.1992 (BVerfGE 87, 1) und 10.11.1998

(BVerfGE 99, 216) sowie vom 03.04.2001 (BVerfGE 103, 242) schlössen sich an.

Im Hinblick auf die Berücksichtigung von Vorsorgebeträgen für die eigene Vorsorge

bzw. auch für die Kranken- und weitere Vorsorge für betreuungsbedürftige Kinder

seien Entwicklungen der verfassungsgerichtlichen Rechtsprechung erkennbar, die

genau dasjenige, was sie letztlich für sich erreichen wollten, postulierten. Im Lichte

des Art. 6 Grundgesetz, aber auch des Art. 2 Abs. 1 GG sei die

verfassungsgerechte Besteuerung der „Vielkindfamilie“ nach dem aktuellen

gesellschaftlichen Leitbild erforderlich. Letztlich gelte im Steuerrecht der

verfassungsrechtliche Vorrang des eigenverantwortlichen Erwerbs vor einer

staatsvermittelten Subsistenz. Jeder Bürger habe das Recht und zugleich auch

gegenüber der Allgemeinheit die Pflicht, sich und seine Familie mit den eigenen

Kräften selbst so zu unterhalten, dass er das Existenzminimum sicher stellen

müsse, bevor er soziale Hilfen der Allgemeinheit in Anspruch nehme bzw. auf sie

verwiesen werden könne. Sie hätten aufgrund ihrer besonderen Situation durch die

über Jahrzehnte hinweg andauernde Holzschutzmittelbelastung demgemäß einen

besonders ausgeprägten Anspruch darauf, dass jedenfalls das oben genannte

Existenzminimum von der Besteuerung vorab freigestellt bleibe.

Ihre Berechnungen gingen auf die grundlegende Betrachtung zurück, dass

zunächst das Existenzminimum, wie vom Bundesverfassungsgericht postuliert,

steuerlich freigestellt werden müsse, d. h. von jeder Steuerbelastung zunächst

freizuhalten sei. Erst dann, sei die Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen der

Gesamtbetrachtung zu unterstellen (Anlage K2). Außerhalb der Aufwendungen für

das Existenzminimum seien Sonderausgaben in jedem Falle auch steuerlich

anzuerkennen. Weiterhin seien auch außergewöhnliche Belastungen in Abzug zu

bringen. Ausgehend von einem dann berechneten zu versteuernden Einkommen

ergäbe sich die unter Berücksichtigung der verfassungsrechtlichen Ansätze

richtige, jedenfalls aber verfassungsrechtlich zulässige Besteuerung. Allein diese

Berechnung führe zur konsequenten steuerlichen Freistellung des

Existenzminimums.

Sie seien sich darüber im Klaren, dass ihre Überlegungen auf dem Hintergrund der

aktuell bestehenden Gesetzeslage und der Berechnungsweise, wie sie das Gesetz

vorsehe, keine unmittelbare Geltung erlangen könne.

Ihr gedanklicher Ansatz sei derjenige, dass sie für die in Rede stehenden

Veranlagungszeiträume ihr verbleibendes Einkommen nach Zugrundelegung der

bisher festgesetzten Steuerlasten in Vergleich setzten zu dem Einkommen, dass

sie gehabt hätten, wenn sie nicht berufstätig gewesen wären bzw. nicht in diesem

Umfang hätten berufstätig sein können, z. B. durch Krankheit, Arbeitslosigkeit etc.

In ihrer steuerlichen Behandlung sei nicht erkennbar, inwiefern das

Existenzminimum tatsächlich steuerfrei gestellt sei.

Die Kläger beantragen, den Einkommensteuerbescheid für 2000 vom 28.01.2002,

für 2001 vom 12.02.2003, für 2002 vom 28.04.2004, für 2003 vom 08.11.2004 und

für 2004 vom 17.08.2005, alle in Gestalt der Einspruchsentscheidungen vom

27.12.2005 dergestalt zu ändern, dass die vollständige Anerkennung von

Vorsorgeaufwendungen, die Anerkennung von Ausbildungs- und Studienkosten

ihrer Kinder sowie die Freistellung des Existenzminimums im beantragten Sinne

zugrunde gelegt werden und die Einkommensteuer der Streitjahre entsprechend

herabgesetzt wird.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.

Soweit die nicht ausreichende Anerkennung von Vorsorgeaufwendungen begehrt

werde, fehle der Klage das Rechtsschutzinteresse nach § 40 Abs. 2 FGO, da die

angefochtenen Steuerbescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom

27.12.2005 hinsichtlich der beschränkten Abziehbarkeit von

Vorsorgeaufwendungen gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 Abgabenordnung (AO) für

vorläufig erklärt worden seien. Dieser Vorläufigkeitsvermerk umfasse auch die

beschränkte Abziehbarkeit von Beiträgen zu Krankenversicherungen.

Soweit die Kläger den Familienleistungsausgleich als nicht verfassungsgemäß

betrachteten, sei Folgendes festzustellen: Zur Begründung werde für die

Streitjahre das sächliche Existenzminimum nach Sozialhilferecht den steuerlichen

Freibeträgen gegenüber gestellt. Diese Gegenüberstellung ergebe in jedem Fall,

dass die steuerlichen Freibeträge die Sozialhilfesätze nicht unerheblich

überstiegen. Der von den Klägern vorgenommenen Korrekturberechnung zur

Bestimmung der grundgesetzmäßigen Besteuerung könne nicht gefolgt werden,

da sie gedanklich nicht im vollen Umfang nachvollzogen werden könne. Dies gelte

insbesondere für die ermittelten Steuerfreibeträge. Soweit erkennbar, hätten die

Kläger die Steuertabelle, die schon in Form der Grundfreibeträge die

Steuerfreistellung des Existenzminimums für Ehegatten enthalte, auf ihren bereits

um das Existenzminimum nach Sozialhilferecht gekürzten Bruttoarbeitslohn

angewendet. Dabei hätten sie auch Werbungskosten und Sonderausgaben

berücksichtigt. Dies bedinge die doppelte Berücksichtigung der Freistellungen.

Durch das Gesetz zur Familienförderung vom 22.02.1999 (Bundessteuerblatt –

BStBl- I 2000, 4) sei zusätzlich zum Kinderfreibetrag ein Betreuungsfreibetrag

eingeführt worden. Damit entspreche die Höhe der Kinderfreibeträge für

Veranlagungszeiträume ab 1996 den Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts.

Es bestehe keine Veranlassung mehr, Einkommensteuerfestsetzungen hinsichtlich

der Kinderfreibeträge bzw. der Abziehbarkeit von Kinderbetreuungskosten vorläufig

durchzuführen.

Zwar ergebe sich nach den Ausführungen des BFH-Beschlusses vom 14.02.2007

(BFH/NV 2007, 904) zur Frage der Höhe des Kindergeldes ab dem Kalenderjahr

2002 aus der Wertentscheidung des Art. 6 Abs. 1 GG i.V.m. mit dem

Sozialstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 1 GG ein Gebot zum Ausgleich

familienbedingter finanzieller Belastungen. Dem Gesetzgeber stehe bei der

Entscheidung, auf welche Weise er den ihm aufgetragenen Schutz der Familien

verwirkliche, aber ein Gestaltungsspielraum zu. Weder aus Art. 6 Abs. 1 GG noch

aus dem Sozialstaatsprinzip des Art. 20 GG lasse sich ein Anspruch auf Erhalt von

Kindergeld zur Förderung der Familie in einer bestimmten Höhe herleiten.

Die Höhe des Kindergelds sei auch deshalb nicht als verfassungswidrig angesehen

worden, weil der Gesetzgeber gemäß den Vorgaben des

Bundesverfassungsgerichts neben dem Freibetrag für das sächliche

Existenzminimum des Kindes ab dem Jahr 2000 einen Betreuungsfreibetrag bzw.

ab 2002 einen Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder

Ausbildungsbedarf des Kindes eingeführt habe, das Kindergeld aber nicht in

entsprechendem Umfang erhöht habe. Die gegen diese Entscheidung des BFH

gerichtete Verfassungsbeschwerde sei vom Bundesverfassungsgericht nicht zur

Entscheidung angenommen worden (2 BvR 1375/03 vom 06.05.2004, HFR 2004,

692). Das Bundesverfassungsgericht habe u. a. nochmals hervorgehoben, dass im

Hinblick auf die verfassungsrechtlichen Anforderungen an eine ausreichende

Förderung der Familie nach ständiger Rechtsprechung des

Bundesverfassungsgerichts der Staat durch dieses Schutzgebot nicht gehalten

sei, jegliche die Familie betreffende Belastung auszugleichen oder die Familie ohne

Rücksicht auf andere öffentliche Belange zu fördern. Die staatliche

Familienförderung stehe vielmehr unter dem Vorbehalt des Möglichen im Sinne

dessen, was der Einzelne vernünftigerweise beanspruchen könne.

Soweit die Kläger auf ihre besondere Situation im Hinblick auf die

Holzschutzmittelvergiftung hinwiesen, wären in den Streitjahren noch angefallene

Maßnahmen ggf. dem Bereich der außergewöhnlichen Belastungen nach § 33

Einkommensteuergesetz (EStG) zuzuordnen.

Beigezogen und Gegenstand der Beratung waren 1 Band Finanzgerichtsakten zum

Az. 3 K 115/02 sowie 1 Band Einkommensteuerakten 2002 – 2004 des beklagten

Finanzamts zur Steuer-Nr. … .

Entscheidungsgründe

Die Klage ist teils unzulässig, teils nicht begründet.

Soweit mit der Klage die vollständige Anerkennung von geltend gemachten

Vorsorgeaufwendungen begehrt wird, ist die Klage unzulässig. Das Finanzamt hat

die streitgegenständlichen Bescheide hinsichtlich der beschränkten Abziehbarkeit

von Vorsorgeaufwendungen gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO für vorläufig

erklärt. Diese Erklärung umfasst auch die beschränkte Abziehbarkeit von

Krankenversicherungsbeiträgen. Der Klage fehlt insoweit das

Rechtsschutzinteresse (vgl. BFH-Urteil vom 18.02.1994 VI B 123/93, BFH/NV 1994,

548; BFH-Beschluss vom 30.11.2007 III B 26/07, BFH/NV 2008, 374; Gräber/von

Groll, FGO, 6. Aufl., vor § 33 Rd. 4a und vor § 40 Rd. 76).

Im Übrigen ist die Klage unbegründet.

Soweit die Kläger für das Jahr 2000 die Berücksichtigung der Zahlung von

Schulgeld geltend machen, folgt dies aus den Gründen des Urteils des

erkennenden Senats vom 15. September 2004 (Az. 3 K 115/02), in welchem

gemäß § 105 Abs. 5 FGO auf die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 26.

April 2002 Bezug genommen wird, und aus denen der Anschlussentscheidung des

BFH vom 30. September 2005 (Az. XI B 140/04). Der Senat nimmt insoweit zwecks

Vermeidung von Wiederholungen auf sein Urteil und den BFH-Beschluss Bezug.

Die Kläger haben darüber hinaus keinen Anspruch auf den beantragten Abzug der

von ihnen unter Berücksichtigung von Krankenversicherungsleistungen

errechneten Existenzminimumbeträge vom dem Bruttoeinkommen des Klägers

und einer ihrer Ansicht folgenden Einkommensteuerberechnung. Die steuerliche

Freistellung eines Einkommensbetrages in Höhe des Existenzminimums wird bei

zusammen veranlagten Ehegatten durch den doppelten Grundfreibetrag des § 32a

Abs. 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes gewährleistet. Das

Existenzminimum eines Kindes einschließlich des Bedarfs für Betreuung und

Erziehung oder Ausbildung wird gemäß § 31 EStG durch die Freibeträge nach § 32

Abs. 6 EStG oder durch das Kindergeld bewirkt. Dabei wird dem steuerlichen

Kindergeld unter Bezug auf § 31 Satz 2 EStG von den beiden Senaten des

Bundesverfassungsgerichts grundsätzlich eine Doppelfunktion beigemessen,

nämlich einerseits zur steuerlichen Freistellung des Existenzminimums und

andererseits, soweit es zur verfassungsrechtlich gebotenen Freistellung des

Existenzminimums nicht erforderlich ist, als Sozialleistung (Helmke/Bauer,

Familienleistungsausgleich, § 62 EStG, Rd. 50 m.w.N.).

Die Grund- und Kinderfreibeträge sind auch der Höhe nach nicht zu beanstanden.

Aus dem Sozialstaatsprinzip der Art. 1 Abs.1, Art. 20 GG leitet sich die

sozialstaatliche Praxis ab, jedem Bedürftigen den Sozialhilfesatz als minimale

Grundversorgung zu gewähren. Die Höhe der Grundversorgung leitet sich vom

sogenannten soziokulturellen Existenzminimum ab. Dabei handelt es sich um

einen statistisch berechneten Wert, welcher grundsätzlich den durch Befragungen

ermittelten tatsächlichen Ausgaben des ärmsten Fünftels der nach ihren

Nettoeinkommen geordneten Einpersonenhaushalte entspricht. Das

einkommensteuerliche Existenzminimum, welches als Grund- bzw.

Kinderfreibetrag von der Steuer freigestellt ist, darf nach der Rechtsprechung des

Bundesverfassungsgerichts die Regelsätze der Sozialhilfe nicht unterschreiten.

Diesen Vorgaben genügen die Freibeträge der streitgegenständlichen Jahre (vgl.

u.a. Existenzminimumberichte für 1999, BTDrucksache 13/9561; für 2001,

BTDrucksache 14/1926; für 2003, BTDrucksache 14/7765; für 2005, BTDrucksache

15/2462). Hinsichtlich des Kindergeldes bzw. der Kinderfreibeträge ist dem in Art.

20 Abs. 1 GG verankerten Sozialstaatsprinzip i.V.m. Art. 6 GG nicht das Gebot zu

entnehmen, Sozialleistungen in einer bestimmten Weise und einem bestimmten

Umfang zu gewähren und jegliche die Familien treffenden Belastungen

auszugleichen (vgl. BFH-Urteil vom 11. März 2003 VIII R 76/02, BFH/NV 2003, 1303;

Beschluss vom 26.08.2008 III B 153/07, BFH/NV 2008, 2009). Die Verpflichtung des

Gesetzgebers bestand und besteht lediglich darin, das nach sozialhilferechtlichen

Kriterien zu ermittelnde Existenzminimum des Steuerpflichtigen und seiner Familie

und ab dem Jahr 2000 zusätzlich einen Betreuungsbedarf im wirtschaftlichen

Ergebnis von der Einkommensteuer freizustellen (vgl. BVerfGE 99, 216, BStBl II

1999, 182). Ein Recht auf Kindergeld in einer bestimmten Höhe lässt sich hieraus

nicht herleiten (Herrmann/Heuer/Raupach-Kanzler, Einkommensteuer, § 66 Rd. 4).

Im Übrigen teilt der Senat die Bedenken des Finanzamts zur klägerischen

Berechnung der Einkommensteuer, da jedenfalls die Herstellung des bereinigten

Einkommens und die anschließende Anwendung der Splittingtabelle, in welche, wie

oben dargestellt, der Grundfreibetrag für Eheleute bereits eingearbeitet ist,

insoweit zu einer überobligationsgemäßen Begünstigung der Kläger führt.

Zutreffend weist das Finanzamt auch darauf hin, dass die besondere Situation der

Kläger im Hinblick auf die Holzschutzmittelvergiftung im Rahmen des § 33 EStG zu

berücksichtigen wäre.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Der Senat hat sich im Hinblick auf die Tatsache, dass es sich bei der Situation der

Kläger um ein Alleinverdienerehepaar mit vier Kindern handelt, und im Hinblick

darauf, dass zu Fragen des Existenzminimums höchstrichterliche Rechtsprechung

überwiegend im Beschlusswege ergangen ist, zur Zulassung der Revision nach §

115 Abs. 2 Nr. 1 FGO entschieden.