Urteil des FG Saarland vom 26.07.2007
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FG Saarbrücken Beschluß vom 26.7.2007, 1 V 1107/07
Umsatzabhängige Provision für Aufstellung von Geldspielautomaten in Gaststätte kein
umsatzsteuerfreier Glücksspielumsatz des Gastwirts - Aussetzung der Vollziehung wegen
unbilliger Härte
Leitsätze
Veranstalter des durch Automaten betriebenen Glücksspiels ist derjenige, der das
Glücksspiel auf seine Rechnung und Gefahr betreibt. Dies ist der Automatenaufsteller, nicht
der Gastwirt, in dessen Räumen an den Geräten gespielt wird.
Tatbestand
I. Der Antragsteller betreibt seit 1996/97 eine Metzgerei, einen Einzelhandel mit
Lebensmitteln sowie einen Imbiss. Der Imbiss befindet sich in einem Raum neben der
Metzgerei. In diesem Raum ist auch ein Geldspielgerät des Automatenaufstellers B
untergebracht. Die Umsätze, die dem Antragsteller im Zusammenhang mit diesem Gerät
zufließen, hat er zunächst in seinen Jahresabschlüssen als „Erlöse Geldspielautomaten
16%“ erklärt (2000: 11.023 DM; 2001: 10.323 DM; 2002: 5.207 EUR; 2003: 4.400
EUR). In den Umsatzsteuererklärungen 2004 und 2005 ist der Antragsteller unter Hinweis
auf das EuGH-Urteil vom 17. Februar 2005 C-453/02 und 462/02 (Bl. 23 ff. RbhA) von der
Steuerfreiheit dieser Umsätze (2004: 3.747 EUR; 2005: 2.031 EUR) nach Art. 13 Teil B
Buchstabe f der 6. Richtlinie 77/388/EWG ausgegangen.
Im Oktober 2006 wurde eine Umsatzsteuersonderprüfung durchgeführt. Der Prüfer vertrat
die Auffassung, dass es sich nicht um Geldspielumsätze, sondern um Provisionen für die
Aufstellung des Geldspielgeräts handele. Der Antragsgegner schloss sich der Auffassung
des Prüfers an und erließ entsprechende Änderungsbescheide. Gegen die
Umsatzsteuerbescheide 2000 bis 2005 schweben Einspruchsverfahren, über die noch
nicht entschieden worden ist. Die gegen die Umsatzsteueränderungsbescheide 2004 und
2005 beantragte Aussetzung der Vollziehung lehnte der Antragsgegner am 22. Februar
2007 ab und gab zweifelsfrei zu verstehen, dass auch für 2000 bis 2003 keine Aussetzung
der Vollziehung in Betracht komme (Bl. 12).
Am 6. März 2007 beantragte der Antragsteller bei Gericht sinngemäß (Bl. 1 f.), die
Vollziehung der Umsatzsteuerbescheide 2000 bis 2005 ohne Sicherheitsleistung bis einen
Monat nach Ergehen der Einspruchsentscheidung auszusetzen, soweit diese auf
steuerpflichtigen Umsätzen aus dem Geldspielautomaten basieren.
Der Antragsteller sei Automatenaufsteller und Betreiber der Geräte. Ihm würden 50 % der
Umsätze des aufgestellten Automaten zufließen. Betreiber des Glücksspiels sei, wer nach
außen erkennbar, durch selbständige und nachhaltige Teilnahme am allgemeinen
wirtschaftlichen Verkehr im Rahmen des gesetzlich Erlaubten, Glücksspielmöglichkeiten
anbiete und damit Einnahmen zu erzielen beabsichtige (Bl. 2 f.). Der Automateneigentümer
stelle das Gerät zur Verfügung und habe dessen technischen Zustand zu verantworten,
der Antragsteller betreibe das eigentliche Umsatzgeschäft. Das Vertragsverhältnis zeige
alle Merkmale eines Vertrages über eine GbR. Der Einfachheit halber habe der Antragsteller
seinen Umsatzanteil von 50 % in seine Umsatzsteuererklärungen einbezogen (Bl. 19).
Der Automat trage keinen Hinweis auf den Aufsteller und Betreiber. Das Glücksspiel finde
in den Räumen des Betreibers statt. Er trage die Verantwortung für den gefahrlosen und
sicheren Aufenthalt der Spielgäste. Er kontrolliere den Zugang zur Spielstätte,
insbesondere im Hinblick auf den Jugendschutz. Der Automat werde auf seine (direkten und
indirekten) Kosten betrieben. Darüber hinaus seien verschiedene Vorschriften der Spiel-VO
zu beachten. Der Antragsteller sei verpflichtet, bestimmte Personen vom Glücksspiel
auszuschließen (z.B. bei Spielsucht) und einen gefahrenfreien Zugang und Aufenthalt am
Geldspielautomaten sicherzustellen. Ein Automateneigentümer, der dem Betreiber lediglich
das Glücksspielgerät zur Verfügung stelle, sei zu alledem nicht in der Lage. Aufsteller sei,
wer den Automaten in seinen Räumlichkeiten für Dritte erkennbar diesen zum Gebrauch
überlasse. Ein Mietvertrag sei nicht abgeschlossen worden. Eine Analogie zur Aufstellung
von Zigarettenautomaten sei unzulässig (Bl. 3 f., 19 f.).
Infolge der beim Antragsteller durchgeführten Betriebsprüfung seien erhebliche
Steuernachzahlungen zu leisten. Dieser Verpflichtung könne er nur nachkommen, weil
seine Sparkasse den Kreditrahmen entsprechend ausgeweitet habe. Eine weitere
Ausweitung komme aber nicht mehr in Frage. Da der Antragsteller über keine Sicherheiten
verfüge und im Zusammenhang mit der Betriebsübernahme Schulden in Höhe von rd. EUR
70.000 zu bedienen habe, komme auch die Kreditaufnahme bei einem anderen
Kreditinstitut nicht in Frage. Vollstreckungsmaßnahmen würden zur sofortigen
Zahlungsunfähigkeit und Betriebseinstellung führen (Bl. 20).
Der Antragsgegner beantragt (Bl. 11), den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung als
unbegründet abzuweisen.
Der Antragsteller sei nicht Eigentümer des Geldspielgerätes und brauche sich z. B. nicht
um die Wartung und Reparatur des Geräts zu kümmern. Er habe nicht den Betrieb von
Geldspielen angemeldet, sondern stelle seinen Gastraum für das Aufstellen und Benutzen
dieses Geräts durch die Kunden zur Verfügung. Hierfür erhalte er eine Provision, die sich
am Geldspielumsatz orientiere. Der Vertrag zwischen dem Antragsteller als Eigentümer der
Räumlichkeit und dem Eigentümer des Geldspielgerätes als Automatenaufsteller bzw.
Betreiber eines Geldspielgeräts sei ein allgemeiner Dienstleistungsvertrag. Der Vertrag
besonderer Art sei dem Fall des Aufstellens eines Zigarettenautomaten vergleichbar,
weshalb die entsprechenden umsatzsteuerlichen Konsequenzen gezogen werden könnten
(EuGH vom 12. Juni 2003 C-275/01 - Sinclair Collis Ud.). Dagegen sei das EuGH-Urteil vom
17. Februar 2005 C-453/02 und C-462/02 nicht anwendbar. Auch das BFH-Urteil vom 12.
Mai 2005 V R 7/02, BStBl. II 2005, 617 führe zu keinem anderen Ergebnis. Danach solle
der Betrieb eines Geldspielgerätes durch den Automatenunternehmer umsatzsteuerfrei
bleiben. Dies sei nicht der Antragsteller, der vom Aufsteller des Gerätes ein Entgelt für die
Raumüberlassung erhalte. Diese sog. Wirteprovision sei eine umsatzsteuerpflichtige
sonstige Leistung (vgl. Verfügung der Oberfinanzdirektion Rheinland S 7165 vom 27. Juli
2006, Tz. 3 m. Anm. von Eversloh vom 12. September 2005 zum BFH-Urteil vom 12. Mai
2005 V R 7/02, Juris-Praxisreport Steuerrecht 37/2005, Anm. 4). Gründe, wonach die
Vollziehung eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene
Härte für den Antragsteller zur Folge hätte, seien nicht ersichtlich (Bl. 13 f.).
Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen
Akten des Antragsgegners Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
II. Der Antrag ist nach § 69 Abs. 4 FGO zulässig, aber unbegründet. An der Rechtmäßigkeit
der angefochtenen Bescheide bestehen keine ernstlichen Zweifel.
1. Voraussetzungen
Die Aussetzung der Vollziehung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der
Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung
für den Betroffenen eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen
gebotene Härte zur Folge hätte. Die Aussetzung der Vollziehung kann von einer
Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden (§ 69 Abs. 2 FGO).
Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Steuerbescheides bestehen
dann, wenn eine summarische Prüfung ergibt, dass neben den für die Rechtmäßigkeit
sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände
zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage
oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Dabei brauchen die für die
Unrechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes sprechenden Bedenken nicht zu überwiegen, d.h.
ein Erfolg des Steuerpflichtigen braucht nicht wahrscheinlicher zu sein als ein Misserfolg
(ständige Rechtsprechung, grundlegend BFH vom 30. Juni 1967 III B 21/66, BStBl. III 1967,
533; vom 28. November 1974 V B 52/73, BStBl. II 1975, 239).
Eine unbillige Härte im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegt vor, wenn durch die
sofortige Vollziehung dem Steuerpflichtigen Nachteile drohen würden, die über die
eigentliche Zahlung hinausgehen und nicht oder nur schwer wieder gut zu machen sind,
oder wenn gar die wirtschaftliche Existenz des Steuerpflichtigen gefährdet wäre. Eine
Aussetzung der Vollziehung wegen unbilliger Härte ist jedoch nur dann vertretbar, wenn
zugleich auch Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides bestehen; sind
dagegen Zweifel fast ausgeschlossen, ist eine Aussetzung der Vollziehung selbst dann nicht
zulässig, wenn die Vollziehung eine unbillige Härte zur Folge hätte (BFH vom 19. April 1968
IV B 3/66, BStBl. II 1968, 538; vom 31. Januar 1967 VI S 9/66, BStBl. III 1967, 255).
2. Unbillige Härte
Die Vollstreckung der Ansprüche stellt für den Antragsteller keine besondere Härte dar.
Denn der Antragsteller ist bezüglich der hier streitigen Umsätze aus dem
Geldspielautomaten nur für 2004 und 2005 zusätzlich belastet. Für 2000 bis 2003 hat der
fraglichen Umsätze bereits in seinen Erklärungen der Umsatzsteuer unterworfen. Nach
dem Bericht des Umsatzsteuersonderprüfers betragen die Mehrsteuern aus den streitigen
Umsätzen für 2004 und 2005 lediglich (599,58 + 324,96=) 924,54 EUR. Die
Vollstreckung dieses Betrages dürfte kaum mit einer Existenzvernichtung des
Antragstellers einhergehen und zwar auch dann nicht, wenn man die streitigen Beträge für
2000 bis 2003 in die Betrachtung einbezieht.
3. Keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit
Bei Durchführung einer summarischen Prüfung im vorgenannten Sinne bestehen an der
Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide keine ernstlichen Zweifel. Der Antragsteller
erzielt keine Umsätze aus dem Betrieb von Geldspielautomaten.
Nach Artikel 13 Teil B Buchst. f der Sechsten Richtlinie befreien die Mitgliedstaaten von der
Steuer:
„Wetten, Lotterien und sonstige Glücksspiele mit Geldeinsatz unter den Bedingungen und
Beschränkungen, die von jedem Mitgliedsstaat festgelegt werden“.
Aus dieser Vorschrift i.V.m. dem steuerlichen Neutralitätsgebot hat der EUGH in seinem
Urteil vom 17. Februar 2005 C-453/02, C-462/02 (s. Bl. 23 ff. RbhA) den Schluss
gezogen, dass sich jeder, der solche Glücksspiele veranstaltet, unmittelbar auf die
Umsatzsteuerfreiheit seiner Leistungen berufen kann (Rz. 35 des Urteils).
Dazu, wer als Veranstalter von Glücksspielen anzusehen ist, hat sich der EUGH nicht näher
geäußert. Dazu hatte er auch keine Veranlassung. In dem von ihm entschiedenen Fall
wurde das Glücksspiel von einer Person ausgeübt, die mit behördlicher Genehmigung
Geldspielautomaten u.a. in Gaststätten aufstellte. Es war unstreitig, dass der
Automatenaufsteller – gleichviel, ob er die Geräte in eigenen oder fremden Räumlichkeiten
aufstellte - der alleinige Veranstalter des Glücksspiels war. Dies entspricht auch dem
bisherigen Verständnis solcher Rechtsverhältnisse: der Automatenaufsteller betreibt das
von ihm veranstaltete Glücksspiel in den Räumen Dritter und zahlt hierfür an den Inhaber
der Räumlichkeiten eine Provision, die sich an der Höhe der erzielten Umsätze bemisst.
Dem gemäß ist auch – wie im vorliegenden Fall - nur der Automatenaufsteller, nicht der
Gastwirt, Inhaber einer entsprechenden gewerberechtlichen Genehmigung nach § 33 c
GewO.
Möglicherweise kann ein solches Unternehmen auch als GbR von mehreren Personen
gemeinschaftlich betrieben werden. Unternehmer ist dann die GbR, wenn sie als solche
nach außen hin in Erscheinung tritt. Einen solchen Vertrag hat der Antragsteller aber nicht
vorgelegt. Überhaupt hat er von dem Inhalt seiner Vereinbarungen mit dem
Automatenaufsteller nur berichtet, ohne diese – üblicherweise schriftlich geschlossenen –
Absprachen vorzulegen. Auch ertragsteuerlich sind keine entsprechenden Konsequenzen
gezogen werden. Solche waren im Zweifel von den Vertragsbeteiligten auch nicht gewollt.
Tritt dagegen – wie im Entscheidungsfall – keine Personenmehrheit als Unternehmer in
Erscheinung, so ist aus der Sicht des Nutzers des Gerätes derjenige Veranstalter und
damit Glücksspielunternehmer, der das Glücksspiel auf seine Rechnung und Gefahr
betreibt. Dies ist aber nach der Verkehrsauffassung ausschließlich der Eigentümer und
Aufsteller der Glücksspielgeräte, nicht dagegen der Inhaber der Räume, in denen sich das
Gerät befindet. Der Automatenaufsteller trägt beispielsweise allein das Risiko des
Diebstahls, einer Beschädigung, einer Fehlfunktion oder der Abnutzung des Gerätes und er
alleine ist auch der Inhaber der entsprechenden gewerberechtlichen Erlaubnis zur
Veranstaltung des Glücksspiels. Das einzelne in einer Gaststätte befindliche Gerät macht
im übrigen nicht das Glücksspielunternehmen des Automatenaufstellers aus, das durch den
Betrieb einer Vielzahl von Geräten an ganz unterschiedlichen Orten geprägt wird.
Umgekehrt macht allein der Umstand der Umsatzbeteiligung den Gastwirt noch nicht zum
Glücksspielunternehmer. Das Spielgerät ist lediglich ein Einrichtungsgegenstand, der die
Attraktivität seines Gaststättenunternehmens erhöhen soll. Dies alles weiß normalerweise
auch der Nutzer des Gerätes bei der Durchführung des Glücksspiels.
4.
zurückzuweisen.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Entscheidung ergeht nach § 128 Abs. 3 FGO unanfechtbar. Die Zulassung der
Beschwerde in entsprechender Anwendung des § 115 Abs. 2 FGO kam nicht in Betracht.
Eine Nichtzulassungsbeschwerde ist nicht statthaft.