Urteil des FG Saarland vom 25.11.2008
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FG Saarbrücken Urteil vom 25.11.2008, 2 K 2008/06
Keine Anerkennung eines Ehegatten-Mietvertrages bei nicht fristgerechter Zahlung der
Miete
Leitsätze
Die in Abweichung von einem schriftlichen Ehegatten-Mietvertrag unbare und nicht
fristgerechte Zahlung der Miete stellt ein wichtiges Kriterium bei der steuerlichen (Nicht-)
Anerkennung der Gestaltung dar.
Tatbestand
Die Beteiligten streiten um die steuerliche Anerkennung eines Ehegatten-Mietverhältnisses
und die darauf beruhende Werbungskosten-Kürzung.
Der Kläger erzielte im Streitjahr 1991 u.a. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des
von ihm im Jahr 1988 erworbenen Anwesens in der A-Str. in B. Einen Teil der dortigen
Räumlichkeiten, nämlich ein Ladenlokal samt Lagerraum, vermietete der Kläger aufgrund
schriftlichen Mietvertrages vom 15. April 1990 ab 1. Mai 1990 an seine damalige Ehefrau
zum Betrieb eines Antikladens (BPU, Bl. 44). Die Miete von 775 DM sollte monatlich im
Voraus auf ein Konto des Klägers überwiesen werden.
Die Einkommensteuererklärung des Klägers 1991 wies hinsichtlich der Vermietung des
Hauses A-Str. einen Verlust vom 91.470 DM aus (ESt, Bl. 140). Die erklärten gewerblichen
Einkünfte der Ehefrau des Klägers betrugen ./. 18.913 DM (ESt, Bl. 160). Im
Einkommensteuerbescheid vom 1. Juli 1993 (ESt, Bl. 168), der unter dem Vorbehalt der
Nachprüfung (§ 164 AO) stand, folgte der Beklagte den diesbezüglichen
Erklärungsangaben.
Bei der Ehefrau des Klägers wurde im Jahr 1995 eine Außenprüfung durchgeführt, die u.a.
die von ihr an den Kläger geleisteten Mietzahlungen und deren Behandlung als
Betriebsausgaben zum Gegenstand hatte. Auf den Außenprüfungsbericht vom 12. Juli
1995, Nr. 30, Tz. 4 (BPU, Bl. 5, 16) wird insoweit verwiesen. Der Prüfer und ihm folgend
der Beklagte gelangten zu der Auffassung, dass der Mietvertrag des Klägers und seiner
Ehefrau nicht entsprechend den getroffenen Vereinbarungen durchgeführt worden sei. Im
Einkommensteuerbescheid vom 3. Januar 1996 (Rbh, Bl. 1) wurden die Mietzahlungen
nicht als Betriebsausgaben der Ehefrau anerkannt. Eine dementsprechende anteilige
Kürzung der Werbungskosten des Klägers im Rahmen seiner Einkünfte aus Vermietung und
Verpachtung erfolgte irrtümlich nicht.
Gegen diesen Bescheid legte der Kläger am 25. Januar 1996 Einspruch ein (Rbh, Bl. 7). In
der Folge erließ der Beklagte Änderungsbescheide, die jedoch den streitigen Sachverhalt
unberührt ließen. Mit Einspruchsentscheidung vom 7. Dezember 2005 wies der
Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück (Bl. 5 ff.).
Hiergegen erhob der Kläger am 10. Januar 2006 Klage (Bl. 1).
Der Kläger beantragt sinngemäß (Bl. 2, 46), den Einkommensteuerbescheid 1991 vom 3.
Januar 1996 in Form der Einspruchsentscheidung vom 7. Dezember 2005 dahingehend zu
ändern, dass die Mietaufwendungen der Ehefrau des Klägers i.H. von 8.147,84 DM als
Betriebsausgaben berücksichtigt werden.
Der Kläger macht geltend, die streitigen Mietzahlungen seien steuermindernd zu
berücksichtigen. Die mit seiner damaligen Ehefrau getroffene Vereinbarungen halte einem
Fremdvergleich statt. Auch sei das Vereinbarte tatsächlich durchgeführt worden. Die realen
Abweichungen vom Mietvertrag (Barzahlung, Zahlung zum Monatsende) jedenfalls seien
marginal. Entscheidend sei, dass die Mieten nachweisbar (Mietquittungen) geleistet worden
seien. Die Miete sei –wenn auch unregelmäßig-, so doch aus den Betriebseinnahmen der
Ehefrau geleistet worden.
Der Beklagte beantragt (Bl.23), die Klage als unbegründet abzuweisen.
Der Beklagte geht davon aus, dass die Miete nicht gezahlt wurde, da ein Geldabfluss nicht
nachgewiesen sei. Dementsprechend sei im Ergebnis von einer unentgeltlichen
Raumüberlassung auszugehen.
Die Beteiligten haben übereinstimmend auf mündliche Verhandlung verzichtet.
Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen
Verwaltungsakten verwiesen.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Die streitigen Mietaufwendungen der Ehefrau des
Klägers können nicht als Betriebsausgaben Anerkennung finden.
1. Rechtliche Grundlagen
Bei Aufwendungen aufgrund eines Vertrages zwischen nahen Angehörigen ist nach
ständiger Rechtsprechung von einer betrieblichen Veranlassung (§ 4 Abs. 4 EStG)
grundsätzlich nur auszugehen, wenn die Vereinbarung in der gesetzlich vorgeschriebenen
Form zustande gekommen ist und sowohl die Gestaltung als auch die Durchführung des
Vereinbarten dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen. Wegen des fehlenden
Interessengegensatzes bei nahen Angehörigen kann nur auf diese Weise sichergestellt
werden, dass die Vertragsbeziehungen tatsächlich im betrieblichen und nicht im privaten
Bereich (§ 12 EStG) wurzeln (BFH vom 13. Juli 1997 VIII R 29/97, BStBl II 2000, 386).
Es bedarf einer Prüfung, ob die streitigen Leistungen durch die Einkünfteerzielung (§ 21
Abs. 1 Nr. 1 EStG) oder den steuerrechtlich unbeachtlichen privaten Bereich (§ 12 EStG)
veranlasst sind. Für die Beurteilung eines Mietvertrages unter nahen Angehörigen ist
entscheidend, dass die Hauptpflichten der Vertragsparteien, wie die Überlassung einer
konkret bestimmten Sache und die Höhe der Miete (§ 535 BGB), klar und eindeutig
vereinbart und wie vereinbart durchgeführt werden (ständige Rechtsprechung, s. z.B. BFH
vom 28. Juni 2002 IX R 68/99, BStBl. II 2002, 699 m.w.N.; FG Saarland, Urteil vom 5.
September 2006, 1 K 222/03, juris; FG Saarland, Beschluss vom 24. Oktober 2006, 1 V
188/06, juris).
2. Anwendung im Streitfall
Unter Zugrundelegung der vorstehenden Rechtsausführungen ist der Senat zu der
Auffassung gelangt, dass die streitigen Zahlungen nicht als Betriebsausgaben der Ehefrau
des Klägers Anerkennung finden können.
Zwar genügen die getroffenen Vereinbarungen den Anforderungen, welche die
Rechtsprechung zur Anerkennung von Angehörigenverträgen aufgestellt hat. Indessen
entspricht das tatsächliche Verhalten der Mietparteien nicht diesen Vereinbarungen.
In erster Linie ist hier die nicht fristgerechte und auch unbare Zahlung zu nennen. Ein
fremder Dritter in der Person des Klägers hätte sicherlich darauf gedrungen, dass der
Mieter die vereinbarten Zahlungstermine einhält. So aber praktizierten die
Vertragsbeteiligten ein Verfahren, welches die Zahlung in das Belieben der Mieterin stellte.
Der Kläger trägt selbst vor (Bl. 25), seine Ehefrau habe die Miete unregelmäßig gezahlt,
und zwar in Abhängigkeit von ihren Betriebseinnahmen. Diese Beliebigkeit der Zahlungen
wäre unter fremden Dritten (dies zeigt auch die anders lautende Fälligkeitsvereinbarung) so
nie praktiziert worden. Diese Besonderheit der Zahlung legt es bereits nahe, den
Zahlungsvorgang als solchen der privaten Sphäre zuzuordnen.
Hinzu kommt, dass der Kläger nicht nachgewiesen hat, dass seine Ehefrau zur Zahlung
überhaupt in der Lage war. Zwar können Betriebsausgaben auch nach einer vorjährigen
Einlage (aus dem privaten Bereich) geleistet werden. Geht es aber darum, private und
betriebliche Vorgänge als solche auseinander zuhalten, kommt dem Gesichtspunkt der
Mittelherkunft eine besondere Bedeutung bei. Ansonsten hätte es ein Betroffener in der
Hand, alleine durch den Vortrag eines bestimmten Sachverhaltes (hier: der Zahlung von
Betriebsausgaben) eine bestimmte steuerliche Folge abzuleiten, ohne dass dieser Vortrag
durch objektivierbare Fakten überprüfbar wäre. Insoweit hätte es an dem Kläger gelegen
nachzuweisen, dass die Mieterin die streitigen Zahlungen tatsächlich geleistet hat. Die
bloße Erstellung von entsprechenden Quittungen reicht nicht aus, um den Senat davon zu
überzeugen, dass die Ehefrau wirklich entsprechende Zahlungen erbracht hat.
Diese Abweichungen von den vertraglichen Vorgaben sind in ihrer Gesamtheit so
entscheidend, dass der Senat ihnen entscheidende Bedeutung für die nicht steuerliche
Anerkennung zubilligt.
3.
Die Kosten waren dem Kläger aufzuerlegen (§ 135 Abs. 1 FGO).
Zur Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO sah der Senat keine Veranlassung.