Urteil des FG Saarland, Az. 1 K 1275/07

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FG Saarbrücken Urteil vom 27.10.2010, 1 K 1275/07
Zum Nachweis des Zugangs eines Steuerbescheids bei Dokumentation auf "Rollkarte"
Leitsätze
1. Bestreitet der Steuerpflichtige den Erhalt eines Steuerbescheids, so trägt das Finanzamt
die Feststellungslast für den Zugang. Bei der Überzeugungsbildung des Senats auf Grund
von Indizienbeweisen sind alle konkreten Umstände des Falles zu berücksichtigen. Hierzu
kann auch das Verhalten des Steuerpflichtigen auf den Erhalt einer Steuererstattung
gehören.
2. Ein starkes Indiz für den Zugang eines Schriftstücks stellt das bei einem privaten
Briefzustellunternehmen standardisierte Verfahren dar, wonach jede Briefsendung mit
einem Barcode versehen wird, alle Barcodes der jeweiligen Botentour nebst der jeweiligen
Adresse des Empfängers der Sendung auf einer sog. "Rollkarte" aufgelistet und hierauf
vom Boten die Uhrzeit des jeweiligen Posteinwurfs bzw. etwaige Zustellhindernisse
vermerkt werden. Dies gilt jedenfalls dann, wenn der Bote zuverlässig ist und die Rollkarte
keine Zustellhindernisse für das maßgebliche Schriftstück ausweist.
Tenor
Die Klage wird als unbegründet abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden den Klägern auferlegt.
Tatbestand
Der Rechtsstreit betrifft die Zulässigkeit eines Einspruchs gegen einen
Einkommensteuerbescheid im Hinblick auf eine mögliche Verfristung.
Die Kläger sind Eheleute, die beim Beklagten zusammen zur Einkommensteuer veranlagt
werden. Der Kläger erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit als ... sowie
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.
Die Kläger reichten ihre Einkommensteuererklärung 2005 beim Beklagten ein. Dieser folgte
der Erklärung und erließ am ... Juni 2006 einen entsprechenden Einkommensteuerbescheid.
Noch im Juni 2006 ging die daraus resultierende Steuererstattung in Höhe von ... EUR auf
dem Konto des Klägers ein.
Auf telefonische Nachfrage des Klägers beim Beklagten, wann mit Erlass seines
Einkommensteuerbescheides 2005 zu rechnen sei – er behauptete, dieser sei ihm nicht
zugegangen -, wurde den Klägern am ... Dezember 2006 eine Kopie des
Einkommensteuerbescheides 2005 zugesandt. Die Kläger legten gegen diesen Bescheid
am 9. Januar 2007 Einspruch ein mit dem Antrag, weitere Werbungskosten bei den
Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen. Der Beklagte verwarf den
Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 26. April 2007 wegen Verfristung als
unzulässig.
Am 24. Mai 2007 haben die Kläger die vorliegende Klage erhoben.
Sie tragen vor, den Einkommensteuerbescheid 2005 vom ...2006 erstmals durch
Zusendung der Kopie am ... 2006 erhalten zu haben. Die erste Zusendung hätten sie nicht
erhalten. Auch die Eltern, die im selben Haus wohnen und mit denen sie sich einen
Briefkasten teilten, hätten den Brief nicht vorgefunden. Zudem sei es nicht nachvollziehbar,
dass der Bescheid vom .. Juni 2006 noch am selben Tag zugestellt worden sein soll. Auch
die Erstattung auf dem Bankkonto des Klägers sei ihnen nicht aufgefallen; sie seien auf
Grund von Berechnungen ihres Steuerberaters von einer Steuernachzahlung ausgegangen.
Zudem sei der Grund der Erstattung nicht erkennbar gewesen, so dass die Kläger auf
Grund der geringen Höhe davon ausgegangen seien, dass es sich um eine
Kraftfahrzeugsteuer-Angelegenheit gehandelt habe.
Soweit sich der Beklagte auf die Rollkarte des Zustellunternehmens „S“ berufe, reiche dies
Soweit sich der Beklagte auf die Rollkarte des Zustellunternehmens „S“ berufe, reiche dies
als Nachweis des Zugangs nicht aus. Auf dieser Rollkarte sei im für die Eintragung der
Uhrzeit (des jeweiligen Einwurfs der Postsendung) vorgesehenen Feld lediglich ein Strich
gezogen. Lediglich in der letzten Zeile sei eine Zeit eingetragen. Diese Vermerke belegten
keinen Zugang. Zudem sei in der Stellungnahme der Firma S eine Sendung an Herrn
...kommentiert; der Einkommensteuerbescheid sei jedoch an Herrn und Frau ... gerichtet
gewesen.
Die Kläger beantragen, die Einspruchsentscheidung des Finanzamtes N vom 26. April 2007
aufzuheben.
Der Beklagte beantragt, die Klage als unbegründet abzuweisen.
Der Einkommensteuerbescheid 2005 vom ... Juni 2006 sei den Klägern sehr wohl
zugegangen und zwar ausweislich der sogenannten „Rollkarte“ des Zustellunternehmens S
und der darauf ergangenen Bestätigungen desselben am ... Juni 2006 um 8.55 Uhr. Die
Rollkarte weise einen sog. Barcode sowie die Anschriften der Empfänger von
Postsendungen aus. Jeder Brief der Finanzverwaltung werde von S mit einem Barcode
versehen, so dass sich der Verbleib rekonstruieren lasse. Nach Auskunft des
Unternehmens und ausweislich dieser Rollkarte sei am ... Juni 2006 keine weitere Sendung
in das Anwesen der Kläger ausgetragen worden. Folglich müsse es sich bei dieser
dokumentierten Sendung um den Einkommensteuerbescheid 2005 handeln. Zudem
handele es sich bei dem Zusteller um einen langjährigen und zuverlässigen Mitarbeiter, wie
S mit Schreiben vom 6. Juli 2007 bestätigt habe. Sofern die Stellungnahme des
Zustellunternehmens „S“ sich nur auf Herrn ... und nicht auf die Eheleute ... beziehe, liege
dies an der Art der Anfrage durch das Finanzamt.
Der Arbeitsablauf innerhalb der Behörde sei im Übrigen so geregelt, dass insbesondere
Steuerbescheide schon vor ihrem eigentlichen Absendedatum erstellt und dem Zusteller
mit der Maßgabe übergeben würden, diese an einem bestimmten Tag – welcher dann dem
aufgedruckten Datum entspreche – auszuliefern. Schließlich sei der Vortrag der Kläger
unzutreffend, aus einer Steuererstattung sei deren Grund nicht erkennbar.
Steuererstattungen würden auf dem Kontoauszug des Empfängers unter genauer Angabe
der Steuerart und des Betrages erläutert.
Hinsichtlich weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die beigezogenen
Behördenakten sowie das Protokoll der mündlichen Verhandlung Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
Die form- und fristgerecht erhobene Klage ist zulässig. Sie ist jedoch unbegründet. Die mit
der vorliegenden Klage isoliert angefochtene Einspruchsentscheidung war nicht
aufzuheben. Denn zu Recht hat der Beklagte damit den Einspruch der Kläger gegen den
Einkommensteuerbescheid 2005 vom ... Juni 2006 als unzulässig verworfen.
I.
der Monatsfrist nach § 355 Abs. 1 Satz 1 AO beim Beklagten ein. Diese begann mit
Bekanntgabe des Bescheides bei den Klägern am ... Juni 2006 und endete folglich im Juli
2006.
1.
übermittelt wird, am dritten Tag nach der Aufgabe zur Post als bekannt gegeben, außer
wenn er nicht oder zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen ist. Zugegangen ist ein
Schriftstück, wenn es derart in den Machtbereich des Empfängers (Inhaltsadressaten)
gelangt ist, dass normalerweise dessen Kenntnisnahme möglich ist und unter
gewöhnlichen Umständen auch erwartet werden kann (BFH vom 14. März 1990 X R
104/88, BStBl II 1990, 612; vom 14. August 1975 IV R 150/71, BStBl II 1976, 764).
Bestreitet ein Steuerpflichtiger, den Verwaltungsakt überhaupt bekommen zu haben,
obliegt dem beklagten Finanzamt die volle Darlegungs- und Feststellungslast über den
Zugang. Eine „Beweiserleichterung“ zugunsten des FA besteht auch nicht für den Fall,
dass Verhältnisse gegeben sind, die den Zugang von Postsendungen bei normalem
Postablauf nicht gewährleisten (BFH vom 15. September 1994 XI R 31/94, BStBl II 1995,
41). Anders als im Falle der Behauptung eines verspäteten Zugangs des Verwaltungsakts
kann von dem Adressaten des Verwaltungsakts, wenn dieser dessen Zugang gänzlich
bestreitet, auch nicht verlangt werden, er müsse dies substantiiert darlegen; denn hierzu
ist dieser nicht in der Lage (BFH vom 5. Dezember 1974 V R 111/74, BStBl II 1975, 286).
Infolgedessen sind ergänzende Ausführungen des Steuerpflichtigen unbeachtlich, in denen
er, nachdem er den Zugang eines Steuerbescheids bestritten hat, darlegt, aus welchen
Gründen ihn der Bescheid möglicherweise nicht erreicht hat. Auch in diesem Fall kann sich
die tatrichterliche Beurteilung der Frage, ob der Bescheid überhaupt zugegangen ist, nicht
auf eine rechtliche Würdigung dieses möglichen, ergänzend vorgetragenen
Geschehensablaufs beschränken. Es ist vielmehr notwendig, den Zugang des
Verwaltungsakts mittels allgemeiner Beweisregeln, nachzuweisen (BFH vom 29. April 2009
X R 35/08, BFH/NV 2009, 1777). Auf den sog. Anscheinsbeweis, der auf einen typischen,
nicht aber auf den tatsächlichen Geschehensablauf abstellt, kann der Zugangsnachweis
nach § 122 Abs. 2 AO hingegen nicht gestützt werden (vgl. auch BFH vom 15. September
1994 XI R 31/94, BStBl II 1995, 41).
Allerdings kann der Beweis auf Indizien gestützt und im Wege der freien Beweiswürdigung
geführt werden (BFH vom 12. März 2003, X R 17/99, BFH/NV 2003, 1031). Dabei ist die
überwiegende Wahrscheinlichkeit, dass der Brief tatsächlich zugegangen ist, allein kein
ausreichendes Indiz. Denn auch wenn dies nach der Lebenserfahrung in der Regel
anzunehmen ist, so lässt sich doch eine volle Überzeugung auf eine bloße
Wahrscheinlichkeit nicht gründen (BFH vom 14. März 1989 VII R 75/85, BStBl II 1989,
534). Dennoch können bestimmte Verhaltensweisen des Steuerpflichtigen innerhalb eines
längeren Zeitraums nach Absendung des Steuerbescheids im Zusammenhang mit dem
Nachweis der Absendung vom FG im Wege einer freien Beweiswürdigung nach § 96 Abs. 1
FGO dahin gehend gewürdigt werden, dass - entgegen der Behauptung des
Steuerpflichtigen - von einem Zugang des Steuerbescheids ausgegangen wird (BFH vom
14. März 1989 VII R 75/85, BStBl II 1989, 534).
Im finanzgerichtlichen Verfahren obliegt es dem Finanzgericht, den
entscheidungserheblichen Sachverhalt zu ermitteln (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO). Es muss zu
diesem Zweck den Vortrag der Beteiligten und den sonstigen Akteninhalt verwerten sowie
erforderlichenfalls Beweis erheben (§ 81 FGO). Die Würdigung der ihm vorliegenden
Unterlagen und Beweisergebnisse ist grundsätzlich allein dem FG vorbehalten, das hierbei
nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung
entscheiden muss (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Schlussfolgerungen des FG haben schon
dann Bestand, wenn sie zwar nicht zwingend, aber möglich sind (BFH vom 15. September
1992 IX R 15/91, BFH/NV 1994, 301).
2.
2005 bei den Klägern am ... Juni 2006 als nachgewiesen an mit der Folge, dass es sich bei
der den Klägern am ... Dezember 2006 zugesandten „Kopie“ nicht um einen (neuen)
Verwaltungsakt handelte. Der Senat stützt seine Überzeugung auf die besonderen
Umstände dieses Falles, die er im Rahmen des Indizienbeweises gewürdigt hat.
a.
Empfänger erreicht, wurde vorliegend zwar durch den Vortrag der Kläger, sie hätten den
Steuerbescheid nicht erhalten, erschüttert. Dieser Vortrag erscheint allerdings unter
Abwägung aller Umstände des Falles als reine Schutzbehauptung. Denn nur auf Grundlage
dieses Vortrags wäre - wegen der ansonsten eingetretenen und mangels einschlägiger
Änderungsvorschriften nicht zu durchbrechenden formellen und materiellen Bestandskraft –
die Änderung des Einkommensteuerbescheides 2005 mit dem von den Klägern verfolgten
Ziel, weitere steuermindernde Umstände in Form von (zuvor nicht erklärten)
Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend zu machen,
möglich.
b.
überzeugen, dass das mit der „Zustellung“ der Postsendung beauftragte
Zustellunternehmen „S“ durch dessen „Zusteller“ den Einkommensteuerbescheid in den
Briefkasten der Kläger am ... Juni 2006 eingeworfen hat. Der Beklagte hat nämlich eine
Bestätigung von S vorgelegt, in der die Zuverlässigkeit der Zustellerin bescheinigt wird. Er
hat zudem die sogenannte „Rollkarte“ vorgelegt, auf der sich keine besonderen
Eintragungen für die hier maßgebliche Postsendung ergeben. Das Gericht hat sich –
losgelöst von diesem Streitfall – durch eine Besichtigung bei dem Unternehmen S selbst ein
Bild über die dortigen Abläufe machen können. Danach hat es keinen Zweifel mehr daran,
dass der Ablauf bei S derart erfolgt, dass eine Postsendung vom Eingang beim
Zustellunternehmen bis zum Einwurf in den Briefkasten nachvollziehbar dokumentiert wird.
So erhält jede Postsendung bei S einen sogenannten „Barcode“, anhand dessen sich der
Verlauf des Schriftstücks bis hin zum Einwurf in den Empfängerbriefkasten nachweisen
lässt. Die jeweiligen Zusteller haben auf der Rollkarte hinter dem jeweils bereits maschinell
eingetragenen Barcode, der Straße und der Hausnummer handschriftlich die Uhrzeit der
„Zustellung“ oder/und in einer Spalte „Bemerkung“ u.U. etwaige Zustellhindernisse oder
andere Bedeutsamkeiten einzutragen (vgl. Rollkarte, Bl. 42). Eine solche Rollkarte liegt für
die hier maßgebliche Postsendung, an deren Identifizierung anhand des Barcodes und der
Adresse der Senat im Übrigen spätestens nach der schriftlichen Bestätigungen des
Zustellunternehmens vom 15. Juni 2007 keinen Zweifel hat, vor. Sie enthält in der Spalte
„Uhrzeit“ einen Strich, der – in Verbindung mit der im untersten Feld der Spalte
eingetragenen Uhrzeit „9.25“ nach der Überzeugung des Senats bedeuten soll, dass alle
diese Sendungen, für die diese Spalte den Strich enthält, bis zu dieser Uhrzeit eingeworfen
wurden.
Zwar kann der Senat grundsätzlich nicht völlig ausschließen, dass auch einmal eine
Briefsendung verloren geht oder es zu Verwechslungen der Briefkästen kommt. Derartige
Fehler sind menschlich und daher nicht unmöglich. So trug der Prozessbevollmächtigte der
Kläger in der mündlichen Verhandlung vor, dass ihm selbst Fehler bei der Zustellung durch
das Unternehmen S in den „Anfangsjahren“ dessen unternehmerischer Tätigkeit bekannt
seien und er auch derartige Bestätigungen vom Präsidenten des Amtsgerichts und des
Landgerichts erhalten habe. Auch den Senatsmitgliedern sind Einzelfälle bekannt, in denen
es zu Problemen bei der „Postzustellung“ durch S kam. Allein die Möglichkeit eines
derartigen menschlichen Fehlers bedeutet hingegen nicht, dass vorliegend von einem
solchen Fehler ausgegangen werden muss. Der Senat hat keinen Grund an der von S
bescheinigten Zuverlässigkeit der Zustellerin zu zweifeln. Ihre Eintragung auf der Rollkarte
lässt unweigerlich den Schluss zu, dass die Briefsendung an der Empfängeradresse in den
vorhandenen Briefkasten eingeworfen wurde. Denn wenn dies nicht so wäre, hätte die
Zustellerin einen Vermerk auf der Rollkarte in der Spalte „Bemerkung“ vornehmen
müssen, wie sie es etwa im Fall der hier nicht relevanten vergeblich versuchten Zusendung
für den ...weg 1 (Barcode ...) tat. Dass der an die Kläger adressierte Brief unterwegs
verloren ging, schließt der Senat aus. Die Zustellerin hatte an diesem Tag nur einen Brief,
der an die Adresse der Kläger in der ....straße 7 gerichtet war, nämlich den
Einkommensteuerbescheid 2005 vom ... Juni 2006. Ihr wäre das Nichtvorhandensein eines
solchen Briefes aufgefallen und sie hätte es auf der Rollkarte vermerkt. Dass die Zustellerin
gewissenhaft war und einen solchen Vermerk tatsächlich vorgenommen hätte, zeigt sich
an ihrem soeben erwähnten Vermerk zu der Postsendung für den ...weg 1.
Ferner ist ausgeschlossen, dass die Zustellerin die Briefkästen vertauscht hat. An der
Adresse der Kläger befand sich nur ein Briefkasten. Die Kläger haben einen gemeinsamen
Briefkasten mit den Eltern des Klägers, die im selben Haus wohnen und denselben
Zunamen führen.
c.
Umstände:
Das Verhalten der Kläger in der Folgezeit (nach Absendung des Bescheides) deutet auf
einen tatsächlichen Zugang hin. Die Kläger haben auf die Einkommensteuererstattung
i.H.v. ... EUR, die ihrem Bankkonto gutgeschrieben wurde, nicht reagiert. Insoweit tragen
sie zwar einerseits vor, sie hätten diese gar nicht bemerkt, andererseits tragen sie vor, sie
hätten die Steuererstattung für eine KFZ-Steuererstattung gehalten. Diesen im Übrigen
unschlüssigen Vortrag hält der Senat angesichts des vom Finanzamt bekräftigten,
einzelnen Senatsmitgliedern bekannten und im zahlungstechnischen Verfahrensablauf der
Finanzverwaltung völlig gängigen Umstandes, dass jede Erstattung auf einem Bankkonto
seitens eines Finanzamts unter Angabe der einzelnen Steuerarten und –beträge auf dem
Kontoauszug des Empfängers präzise erläutert wird, für unglaubhaft. Dass die Kläger nicht
unmittelbar nach Bemerken dieser Erstattung beim beklagten Finanzamt nachfragten oder
sonst reagierten, lässt den Schluss darauf zu, dass sie den Einkommensteuerbescheid
2005 und den auf demselben Blatt Papier enthaltenen Abrechnungsteil, welcher die
Erstattung auswies, kannten. Der Vortrag, dass die Kläger annahmen, es habe sich um
eine KFZ-Steuererstattung gehandelt, erscheint nicht glaubhaft. Dies hätte erfordert, dass
die Kläger eine derartige KFZ-Steuererstattung in etwa gleicher Höhe erwartet hätten,
worauf jedoch nach Aktenlage nichts hindeutet. Aber selbst wenn dies so wäre, hätten sie
– sobald diese erwartete KFZ-Steuererstattung tatsächlich auf dem Bankkonto
gutgeschrieben worden wäre – gegenüber dem Finanzamt reagieren müssen.
Auch der Umstand, dass sich die Kläger mit den im selben Haus wohnenden Eltern des
Klägers einen Briefkasten teilen, ist eine Besonderheit, die vorliegend zu berücksichtigen
war. So ist nicht ausgeschlossen, dass es bei der Briefkastenleerung und der Postverteilung
zu einem (unbeabsichtigten) Verlust des Einkommensteuerbescheides 2005 gekommen
ist. Dieser Vorgang würde sich jedoch im Machtbereich der Kläger abspielen und stellt einen
Umstand in deren Sphäre dar, auf die der Beklagte keinen Einfluss hat und die für die Frage
des Zugangs unmaßgeblich ist.
3.
unmöglich am selben Tag zugestellt worden sei, ist unbegründet. Es ist gerichtsbekannte
Praxis, dass Steuerbescheide zentral gedruckt und auf den voraussichtlichen Zustelltag
„vordatiert“ werden.
III.
IV.
Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO.