Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 14.10.2010
FG Neustadt: lieferung, unternehmer, firma, vollmacht, bestimmungsort, eugh, sonderprüfung, mitgliedstaat, steuerbefreiung, unternehmen
FG
Neustadt
14.10.2010
6 K 1643/08
Anforderungen an Angabe des Bestimmungsorts im Verbringungsnachweis des Abnehmers bei
innergemeinschaftlichen Lieferungen
Im Namen des Volkes
Urteil
6 K 1643/08
In dem Finanzrechtsstreit
der Frau
- Klägerin -
prozessbevollmächtigt:
gegen
Finanzamt
- Beklagter -
wegenUmsatzsteuer Dezember 2005
hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz - 6. Senat - aufgrund mündlicher Verhandlung vom 14. Oktober
2010 durch
den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht
die Richterin am Finanzgericht
den Richter am Finanzgericht
den ehrenamtlichen Richter
den ehrenamtlichen Richter
für Recht erkannt:
I. Der Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2005 vom 8. Februar 2007 in der Fassung der
Einspruchsentscheidung vom 14. April 2008 wird dahin gehend geändert, dass innergemeinschaftliche
Umsätze in Höhe von 35.000,00 € steuerfrei belassen werden.
II. Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.
III. Das Urteil ist wegen der vom Beklagten zu tragenden Kosten vorläufig vollstreckbar.
IV. Die Revision wird zugelassen.
I.
Tatbestand
Streitig ist die Steuerfreiheit innergemeinschaftlicher Lieferungen.
Die Klägerin ist Autohändlerin. Sie verkaufte im Dezember 2005 10 gebrauchte PKW Smart für insgesamt
35.000,00 € an die Firma C (Inh. P. R., Anm. d. Neutralisierenden) in Italien, USt-Id.Nr. IT ... . Die
Rechnung vom 05.12.2005 erfolgte ohne Ausweis von Umsatzsteuer (Bl. 32 Handakte USt-
Sonderprüfung). Sie enthält einen Stempel der Firma und eine nicht leserliche Unterschrift. Der Rechnung
Sonderprüfung). Sie enthält einen Stempel der Firma und eine nicht leserliche Unterschrift. Der Rechnung
beigefügt ist eine Vollmacht ohne Datum in deutscher Sprache für Herrn F, die den Stempel der Firma
trägt und eine Unterschrift mit dem Namenszug „P. R.“ (Bl. 33 Handakte USt-Sonderprüfung). Außerdem
befindet sich in den Unterlagen eine Ausweiskopie der Frau P. R. (Bl. 34 Handakte USt-Sonderprüfung),
sowie Bescheinigungen über die steuerliche Erfassung (Bl. 35 Handakte USt-Sonderprüfung) und die
Erfassung bei der Handelskammer (Bl. 36 Handakte USt-Sonderprüfung). Die Klägerin hatte beim
Bundesamt für Finanzen eine einfache und qualifizierte Abfrage eingeholt (Bl. 28/29 Handakte USt-
Sonderprüfung), die nur hinsichtlich der Rechtsform der Firma die Angaben nicht bestätigten. Die
Fahrzeuge wurden von F abgeholt und auf einen Fahrzeugtransporter verladen. Der Kaufpreis wurde bar
beglichen. Herr F unterschrieb eine Erklärung, dass er die Fahrzeuge direkt nach Italien überführe (Bl. 37
Handakte USt-Sonderprüfung).
Der Beklagte hatte die Mitteilung erhalten, dass die Firma C weder über einen Sitz, noch einen für die
Ausstellung von Fahrzeugen geeigneten Platz verfügte. Frau P. R. selbst hatte nie einen Autohandel
betrieben. Herr F, der Sohn von Frau P. R., hatte deren USt-Id.Nr. benutzt, um Mehrwertsteuerbetrug zu
begehen.
Nach den Feststellungen des Beklagten wurden die Fahrzeuge in Deutschland nicht zugelassen (Bl. 53 -
62 Handakte USt-Sonderprüfung).
Der Beklagte führte sodann bei der Klägerin eine Nachschau durch, bei der er feststellte, dass keine
Aufzeichnungen über den Namen und die Anschrift des Fahrzeugabholers geführt wurden, keine
Erkundigungen über seine Abholvollmacht eingeholt worden waren und keine Kopien seiner
Ausweispapiere gefertigt wurden. Der Prüfer sah deshalb den Buchnachweis nach § 17c Abs. 2 Nr. 2
UStDV als nicht erbracht an. Das Prüfungsergebnis ist im Aktenvermerk vom 29.08.2006 dargestellt (Bl. 64
– 66 Handakte USt-Sonderprüfung).
Der Beklagte versagte daraufhin mit Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid für den Monat Dezember
2006 die Steuerfreiheit dieser Umsätze.
Die Klägerin legte dagegen Einspruch ein mit der Begründung, die vom Beklagten geforderten Nachweise
seien nicht Bestandteil des Buchnachweises gemäß § 17c UStDV.
Am 08.02.2007 erließ der Beklagte den Umsatzsteuerbescheid für 2005, mit dem er wiederum die
Umsätze in Höhe von 35.000 € (brutto) als steuerpflichtig behandelte.
Der Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 14.04.2008 als unbegründet zurückgewiesen.
Zur Begründung ihrer Klage trägt die Klägerin vor, sie habe sich auch eine Vollmacht mit Namen und
Anschrift des Fahrzeugabholers vorlegen lassen. Die Vollmacht sei auch mit dem Ausweis des Herrn F
verglichen worden, allerdings sei der Ausweis nicht kopiert worden. Dies sei das einzige, was der
Klägerin vorgeworfen werden könne. Allerdings gehe auch der Beklagte von der Identität des Herrn F aus.
Zudem bestünden über seine Identität keine Zweifel.
Die Buch- und Belegnachweise seien somit vollständig.
Dass sich im Nachhinein herausgestellt habe, dass Herr F ein Betrüger sei, könne der Klägerin nicht
angelastet werden. Dies habe sie nicht erkennen können. Sie genieße insoweit Vertrauensschutz.
Wenn der Finanzverwaltung bekannt sei, dass Herr F in Deutschland ein Unternehmen angemeldet habe,
könne sie die Umsatzsteuer bei ihm nachfordern. Wenn sie dies unterlasse, dürfe sie sich nicht an die
Klägerin halten.
Die Klägerin beantragt,
den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2005 vom 8. Februar 2007 in der Fassung der
Einspruchsentscheidung vom 14. April 2008 dahin zu ändern, dass innergemeinschaftliche Umsätze in
Höhe von 35.000,00 € steuerfrei belassen werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er trägt ergänzend zu seinen Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vor, auch nach den
Grundsätzen der BFH-Urteile vom 23.04.2009 – V R 84/07, vom 12.05.2009 – V R 65/06 und vom
28.05.2009 – V R 23/08 sei die Steuerfreiheit zu versagen.
Nach Tz. 27 des BMF-Schreibens vom 05.05.2010 sei die Angabe „Italien“ in dem Verbringungsnachweis
unzureichend, denn es müsse der Bestimmungsort angegeben werden. Somit sei der Buch- und
Belegnachweis unzureichend.
Außerdem sei die Unterschrift der Frau P. R. auf der Vollmacht nicht identisch mit der Unterschrift in ihrem
Personalausweis. Der Kläger habe auch nicht nachgewiesen, dass die Unterschrift auf dem
Verbringungsnachweis von Herrn F stamme.
Es sei nicht davon auszugehen, dass die Fahrzeuge tatsächlich nach Italien gelangt seien. Dies sei eher
unwahrscheinlich, da Herr F in den Jahren 2005 und 2006 zunächst in M (in Deutschland, Anm. d.
Neutralisierenden) und später in O (in Deutschland, Anm. d. Neutralisierenden) einen Gewerbebetrieb
angemeldet habe, beim Finanzamt M steuerlich geführt werde und eine deutsche USt-Id.Nr. besitze. Herr
F sei deshalb auch kein ausländischer Abnehmer.
Da die Buch- und Belegnachweise nicht vollständig seien, könne auch kein Vertrauensschutz gewährt
werden.
Im Übrigen stehe der Gewährung von Vertrauensschutz auch entgegen, dass es sich um einen Barverkauf
gehandelt habe. Bei Bargeschäften seien an die Nachweispflichten besonders hohe Anforderungen zu
stellen. In diesen Fällen sei es dem Unternehmer auch zumutbar, sich über die Identität des Abnehmers
über das qualifizierte Bestätigungsverfahren hinaus zu vergewissern.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist begründet.
1.
1.1.
Gemäß § 6 a Abs. 1 UStG i. V. m. § 4 Nr. 1 b UStG liegt eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung
vor, wenn
- der Unternehmer oder sein Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige
Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
- der Abnehmer ein Unternehmer ist, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben
hat und
- der Erwerb des Gegenstands der Lieferung beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den
Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt.
1.2.
Hierzu hat der EuGH in den Urteilen vom 27.09.2007 entschieden (C-409/04 – Teleos u. a.; C-146/05 –
Collée und C-184/05 – Twoh, UR 2007, 774 f., 782 f., und 813 f.), dass Grundlage einer
innergemeinschaftlichen Lieferung die Übergangsbestimmungen in den Art. 28 a und 28 c der Richtlinie
77/388/EWG . 6. EG-Richtlinie – i. f. RL – darstellen. Art. 28 a RL enthält die Voraussetzungen für die
Einstufung eines Umsatzes als innergemeinschaftliche Lieferung oder Erwerb. Danach ist notwendig,
dass Veräußerer und Erwerber Unternehmer sind (Art. 28 a Abs. 1 a; Art. 4 RL) und als solche handeln.
Weiterhin ist erforderlich, dass die Befähigung, wie ein Eigentümer zu verfügen, vom Veräußerer auf den
Erwerber übergeht und der Gegenstand in einen anderen Mitgliedsstaat versendet oder befördert wird als
den, in dem er sich zum Zeitpunkt des Beginns der Versendung oder Beförderung befand, Art. 28 c Teil A
Buchst. a) 1.Unterabs. (Rn. 27 Teleos). Notwendig ist hierbei die physische Bewegung des Gegenstandes
vom einen in den anderen Mitgliedstaat. Das Merkmal der Beförderung oder Versendung ist noch nicht
erfüllt, wenn der Liefergegenstand lediglich dem Empfänger oder seinem Beauftragten im Ausgangsstaat
übergeben wird (Rn. 37 bis 42 Teleos; Rn. 23 Twoh).
Grundsätzlich gilt, dass derjenige, der sich auf eine Abgabenbefreiung beruft - hier: steuerbefreite
innergemeinschaftliche Lieferung - die Beweislast für das Vorliegen ihrer Voraussetzungen trägt (Rn. 26
Twoh). Zwar ist das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung nur anhand der objektiven
Voraussetzungen zu beurteilen, die in Art. 28 a RL genannt sind. Da es aber nach Abschaffung der
Grenzkontrollen schwierig ist sich zu vergewissern, ob die Waren den Mitgliedstaat physisch verlassen
haben , müssen sich die Finanzbehörden in erster Linie auf die von den Steuerpflichtigen vorgelegten
Nachweise und Erklärungen verlassen (Rn. 44 Teleos).
Deshalb gesteht Art. 28 c Teil A RL den Mitgliedstaaten das Recht, zu die Voraussetzungen für die
Befreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung festzulegen. Bei der Ausübung ihrer Befugnisse
müssen die Mitgliedstaaten jedoch die allgemeinen Rechtsgrundsätze, die Teil der
Gemeinschaftsrechtsordnung sind und zu denen u. a. die Grundsätze der Rechtssicherheit und der
Verhältnismäßigkeit gehören, beachten (Rn. 45 Teleos; Rn. 25 Twoh).
Ferner geht aus der Rechtsprechung des EuGH hervor, dass die Maßnahmen, die die Mitgliedstaaten
erlassen können, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu
verhindern, nicht so eingesetzt werden dürfen, dass sie die Neutralität der Mehrwertsteuer in Frage stellen
(Rn. 46, 59 f. Teleos). Es verstieße gegen dieses Gebot der Neutralität, wenn bei innergemeinschaftlichen
Umsätzen eine einseitige und endgültige Belastung des Lieferanten entstünde, der von dem Steuerbetrug
nicht weiß oder diesen nicht kennen musste. Denn bei innerstaatlichen Umsätzen wird der Lieferant in
einem gleich gelagerten Sachverhalt nicht belastet. Die einseitige Belastung des Lieferanten würde zu
einer nicht gerechtfertigten Schlechterstellung des innergemeinschaftlichen Umsatzes im Verhältnis zum
innerstaatlichen Umsatz führen (Rn. 60 Teleos).
Zusätzlich ist bei der Beantwortung der Frage, wie der Nachweis über das Vorliegen einer
innergemeinschaftlichen Lieferung zu führen ist, die Grundfreiheit des Warenverkehrszu beachten.
Hierbei sind die Mitgliedstaaten aufgrund Art 22 Abs. 8 RL berechtigt, die erforderlichen Pflichten zur
Vermeidung der Steuerhinterziehung und zu Sicherstellung der genauen Erhebung der Steuern
festsetzen. Vom Lieferanten ist zu fordern, dass er alle Maßnahmen ergreift, die vernünftigerweise von ihm
verlangt werden können, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu einer
Steuerhinterziehung führt. Eine Lieferung i.S.d. Art. 5 RL liegt nicht vor, wenn der Steuerpflichtige selbst an
der Hinterziehung beteiligt ist (Rn. 63 – 65 Teleos, Kittel und Recolta C-439/04 Rn. 51, 53; FTI C-384/04,
Rn. 33; BFH-Urteil vom 19.04.2007 V R 48/04, DStR 2007, 1524, www.bundesfinanzhof.de, unter C. 2. a)
der Gründe). Das Gericht versteht diese Äußerung des EuGH dahin, dass eine Regelung über den
Nachweis einer innergemeinschaftlichen Lieferung zulässig ist, wenn darin die oben genannten
Maßnahmen verlangt werden und die Maßnahmen objektiv geeignet sind, eine Steuerhinterziehung zu
vermeiden.
1.3.
Die Bundesrepublik Deutschland hat von der Ermächtigung in Art. 28 c Teil A Buchst a 1. Unterabs. RL
wie folgt Gebrauch gemacht:
Nach § 6 a Abs. 3 Satz 1 UStG müssen die Voraussetzungen des § 6 a Abs. 1 UStG vom Unternehmer
nachgewiesen sein. Durch Rechtsverordnung wird bestimmt, wie der Unternehmer den Nachweis zu
führen hat (§ 6 a Abs. 3 Satz 2 UStG). Dazu ist in § 17 a Abs. 1 UStDV geregelt worden, dass bei
innergemeinschaftlichen Lieferungen der Unternehmer im Geltungsbereich dieser Verordnung durch
Belege nachweisen muss, dass er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige
Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat; dies muss sich aus den Belegen eindeutig und leicht
nachprüfbar ergeben (sog. Belegnachweis). Welche Nachweise geführt werden sollen, ist in Abs. 2
hinsichtlich der Beförderung und in Abs. 4 hinsichtlich der Versendung im Einzelnen geregelt. § 17a
UStDV überschreitet nicht die Grenzen der Ermächtigungsgrundlage in § 6a Abs. 3 Satz 2 UStG (BFH
Urteil vom 12.05.2009 – V R 65/06).
Der Belegnachweis kann noch bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung nachgeholt werden (EuGH
C-146/05 – Collée, BFH-Urteil vom 30.03.2006 - V R 47/03, UR 2006, 397).
Ferner bestimmt § 17 c Abs. 1 Satz 1 UStDV, dass bei innergemeinschaftlichen Lieferungen der
Unternehmer im Geltungsbereich dieser Verordnung die Voraussetzungen der Steuerbefreiung
einschließlich Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers buchmäßig nachweisen muss; die
Voraussetzungen müssen gemäß § 17 c Abs. 1 Satz 2 UStDV "eindeutig und leicht nachprüfbar aus der
Buchführung zu ersehen" sein (sog. Buchnachweis). Nach Abs. 2 dieser Regelung soll der Unternehmer
unter anderem regelmäßig Folgendes aufzeichnen: den Namen und die Anschrift des Abnehmers und des
Beauftragten des Abnehmers, den Tag der Lieferung, die Beförderung oder Versendung in das übrige
Gemeinschaftsgebiet, den Bestimmungsort im übrigen Gemeinschaftsgebiet (§ 17 c Abs. 2 Nr. 1, 2, 5, 8, 9
UStDV).
Unter einem Buchnachweis ist nach der Rechtsprechung des BFH ein Nachweis durch Bücher oder
Aufzeichnungen in Verbindung mit Belegen zu verstehen. Der Buchnachweis verlangt deshalb stets mehr
als den bloßen Nachweis durch Aufzeichnungen oder Belege. Belege werden erst durch die
entsprechenden und erforderlichen Hinweise und Bezugnahmen in den stets notwendigen
Aufzeichnungen Bestandteil der Buchführung und damit des Buchnachweises, so dass beide eine Einheit
bilden (
Vorlagebeschluss vom 10.02.2005 zum Rechtsstreit Collée, V R 59/03
,
BStBl II 2005, 537
, m.w.N.).
Der Buchnachweis muss bis zu dem Zeitpunkt geführt werden, in dem die Voranmeldung abzugeben ist.
Er kann jedoch bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung ergänzt oder berichtigt werden (BFH Urteil
vom 28.05.2009 – V R 23/08).
Wird der Buchnachweis nicht rechtzeitig geführt, so kann die Lieferung gleichwohl steuerfrei sein, wenn
die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG objektiv feststehen (BFH Urteil vom 28.05.2009 – V R 23/08).
1.4.
Der EuGH hat hinsichtlich der erforderlichen Nachweispflichten festgestellt, dass eine Regelung, die das
Recht auf Steuerbefreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung im Wesentlichen von der Einhaltung
formeller Pflichten abhängig macht, ohne die materiellen Anforderungen zu berücksichtigen und ohne in
Betracht zu ziehen, ob diese erfüllt sind, über das hinausgeht, was erforderlich ist, um eine genaue
Erhebung der Steuer zu berücksichtigen (Rn. 29 Collée). Die Umsätze sind nämlich anhand ihrer
objektiven Merkmale zu besteuern. Diese ergeben sich aus Art. 28 a Abs. 1 a RL iVm. Art 28 c Teil A
Buchst. a 1. Unterabs. RL und setzen lediglich voraus, dass ein Gegenstand von einem Unternehmer an
Buchst. a 1. Unterabs. RL und setzen lediglich voraus, dass ein Gegenstand von einem Unternehmer an
einen im anderen Mitgliedstaat ansässigen Unternehmer versandt oder befördert wird und der
Gegenstand physisch in den anderen Mitgliedstaat gelangt. Sind die materiellen Anforderungen an eine
innergemeinschaftliche Lieferung erfüllt, so ist die Befreiung zu gewähren, selbst wenn der
Steuerpflichtige bestimmten formellen Anforderungen nicht genügt hat. Anders verhält es sich freilich,
wenn der Verstoß gegen die formellen Anforderungen gerade den sicheren Nachweis verhindert, dass die
materiellen Anforderungen erfüllt sind. (Rn. 30-32 Collée).
1.5.
Die Bestimmungen der §§ 17 a und 17 c UStDV entsprechen den gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben.
Der BFH hat mit Urteil vom 08.11.2007 – V R 71/05 festgestellt, dass die als Soll-Vorschrift ausgestalteten
Nachweispflichten des § 17 a UStDV mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar sind:
Zwar führt das Fehlen der in § 17 a Abs. 2 UStDV aufgeführten Voraussetzungen nicht zwangsläufig zur
Versagung der Steuerbefreiung. Dies gilt jedoch nur, wenn die geforderten Nachweise durch andere
Belege als erbracht anzusehen sind:
Nach Art. 28 c Teil A erster Satz RL ist die Festlegung der Bedingungen in die Kompetenz der
Mitgliedstaaten gestellt (BFH-Urteil vom 01.02.2007 - V R 41/04, BStBl. II 2007,1059). Die Entscheidung
des EuGH C-146/04 Collée – verwarf diese Vorschriften der UStDV nicht; er hatte hierüber auch nicht zu
entscheiden (Rn. 28 Collée). Aus den Ausführungen des EuGH ist vielmehr allgemein zu entnehmen,
dass die Steuerbefreiung nicht wegen eines formellen Verstoßes gegen Aufzeichnungspflichten scheitern
darf, wenn die materiell-rechtlichen Voraussetzungen gegeben sind, es sei denn, gerade der Verstoß
gegen die formellen Voraussetzungen verhindert den Nachweis der materiellen Anforderungen (Rn. 31
Collée).
Zweck des § 17 a UStDV ist die Festlegung der Belegnachweisvoraussetzungen einer
innergemeinschaftlichen Lieferung. Die dort genannten Nachweise ermöglichen dem Lieferanten zu
erkennen, welche Anforderungen an ihn gestellt werden. Sie dienen damit der Rechtsicherheit. Sie sind
auch darauf ausgerichtet, der Finanzverwaltung die Überprüfung zu ermöglichen, ob die Waren
tatsächlich den Ausgangsstaat physisch verlassen haben, da nicht nur die Benennung der
Vertragsparteien und ihre Unternehmereigenschaft, sondern auch Nachweise über den Grenzübertritt
erbringen sind, wie z.B. durch den Beleg über den Bestimmungsort (§ 17 a Abs. 2 Nr. 2 UStDV) oder die
Belege nach § 10 UStDV (§ 17 a Abs. 4 UStDV). Aus diesem Grunde ist es notwendig, dass die in § 17 a
Abs. 2 bzw. Abs. 4 UStDV genannten Voraussetzungen kumulativ vorliegen. Zwar sind § 17 a Abs. 2 und
Abs. 4 jeweils eine Sollvorschrift; dies bedeutet jedoch nur, dass das Fehlen einer der aufgeführten
Voraussetzungen nicht zwangsläufig zur Versagung der Steuerbefreiung führt und der bezeichnete
Nachweis auch durch andereBelege erbracht werden kann (s. a. BFH-Urteil vom 01.02.2007 - V R 41/04
unter 2.b) der Gründe; BFH-Urteil vom 7. Dezember 2006 V R 52/03, BFH/NV 2007, 634 unter 2 c) der
Gründe). Diese Auslegung des BFH entspricht auch den Vorgaben der EuGH-Entscheidungen Teleos und
Collée. Denn Art 22 Abs. 8 RL bzw. Art. 28 c Teil A Buchst. a 1. Unterabs. RL gestatten den
Mitgliedstaaten, den Steuerpflichtigen bei der Durchführung innergemeinschaftlicher Umsätze Pflichten
aufzuerlegen, um die genaue Erhebung der Steuern sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu
vermeiden. Das Verlangen nach Nachweisen in der in § 17 a UStDV genannten Form verstößt hierbei
weder gegen das Gebot der Neutralität, der Verhältnismäßigkeit oder das Recht auf freien Warenverkehr,
weil sie Pflichten normieren, die für den Lieferanten vor der innergemeinschaftlichen Lieferung klar
erkennbar sind und auch keine Verschlechterung gegenüber dem Zustand vor Schaffung des
Binnenmarktes darstellen. Hinzu tritt, dass nach der Rechtsprechung des BFH der Nachweis auch durch
„andere“ geeignete Belege geführt werden kann. Dadurch ist sichergestellt, dass bei Vorliegen der
materiellen Anforderungen die Steuerbefreiung nicht nur aus formellen Gründen scheitert.
Die Belege gemäß § 17a UStDV müssen – ggf. i.V.m. anderen Unterlagen – die Identität des Ausstellers
erkennen lassen. Die Belegnachweise unterliegen der Nachprüfung durch das Finanzamt und ggf. das
Finanzgericht. Werden begründete Zweifel an der Richtigkeit der dort gemachten Angaben nicht
ausgeräumt, so hat dies zur Folge, dass die Lieferung steuerpflichtig ist. Das Erfordernis der Erkennbarkeit
des Namens und der Anschrift des Ausstellers des Belegs ergibt sich daraus, dass die Richtigkeit seiner
Angaben durch eine Anfrage bei ihm überprüfbar sein muss (BFH Urteile vom 12.05.2009 – V R 65/06
und vom 23.04.2009 – V R 84/07).
Allerdings gehört die Vollmacht des Abholers nicht zu den in § 17a UStDV geforderten Belegen. Fehlt sie,
kann also nicht allein deshalb die Lieferung als steuerpflichtig behandelt werden. Bestehen jedoch
Zweifel an der Abholberechtigung, so muss der Unternehmer diese ausräumen oder nachweisen, dass
der gelieferte Gegenstand tatsächlich physisch in den anderen Mitgliedsstaat verbracht worden ist (BFH
Urteil vom 12.05.2009 – V R 65/06 und vom 23.04.2009 – V R 84/07).
Ein CMR-Frachtbrief ist auch dann als Versendungsbeleg anzuerkennen, wenn die
Empfängerbestätigung in Feld 24 nicht ausgefüllt ist. Auch hier gilt allerdings, dass bei begründeten
Zweifeln an der Richtigkeit der Angaben im Frachtbrief die Lieferung nur dann steuerfrei ist, wenn der
Unternehmer diese Zweifel ausräumt oder objektiv feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1
UStG vorliegen (BFH Urteil vom 12.05.2009 – V R 65/06).
1.6.
Hieraus folgt:
Sind Buch- und Belegnachweise vollständig erbracht, ist grundsätzlich von der Steuerfreiheit der
Lieferung auszugehen.
Bestehen allerdings begründete Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der darin gemachten Angaben, so
muss der Unternehmer diese Zweifel nach den allgemeinen Beweisregeln ausräumen. Gelingt dies nicht,
so ist die Lieferung grundsätzlich als steuerpflichtig zu behandeln.
Das Gleiche gilt, wenn Buch- und Belegnachweise unvollständig sind.
Steht trotz der Unvollständigkeit der Nachweise oder Zweifeln an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben
fest, dass der gelieferte Gegenstand tatsächlich an den Abnehmer in dem anderen Staat im
Gemeinschaftsgebiet gelangt ist, dann ist die Lieferung trotz der Mängel des Nachweises steuerfrei. Dass
der Abnehmer die Erwerbsbesteuerung durchgeführt hat, ist nicht Voraussetzung für die Steuerfreiheit.
Kann der Nachweis der tatsächlichen physischen Verbringung ins übrige Gemeinschaftsgebiet nicht
erbracht werden, so kann die Lieferung unter den Voraussetzungen des § 6a Abs. 4 UStG gleichwohl als
steuerfrei behandelt werden, wenn der Unternehmer die Buch- und Belegnachweise vollständig erbracht
hat und die Unrichtigkeit der Angaben des Abnehmers auch bei Beachtung der Sorgfalt eines
ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte (Gutglaubensschutz).
2.
Nach diesen Grundsätzen ist der Klage stattzugeben.
2.1.
Die Buch- und Belegnachweise (§§ 17a und 17c UStDV) liegen vor.
2.1.1.
Die Vollmacht für den Abholer ist nicht Bestandteil der Belegnachweise (BFH, Beschluss vom 3. Mai 2010
XI B 51/09, BFH/NV 2010, 1872).
Gleichwohl ist aufgrund der Vollmacht der Frau P. R.anzunehmen, dass F als deren Vertreter gehandelt
hat. Somit ist die Firma C Vertragspartner des Klägers.
Soweit der Beklagte moniert, dass die Unterschrift nicht mit der des Personalausweises identisch sei, kann
das Gericht dem nicht folgen. Die Unterschriften weichen nicht so signifikant ab, dass der Verdacht, es
handele sich um eine andere Person, aufkommen müsste. Im Gegenteil ist bei laienhafter Betrachtung
eher von Übereinstimmung auszugehen (insbesondere aufgrund der Übereinstimmung beim „x“ und beim
„R“). Zudem kann von einem Unternehmer nicht mehr als eine laienhafte Prüfung der Unterschriften
verlangt werden, so dass eine Abweichung schon ins Auge springen muss, um Zweifel zu wecken.
Zwar bestehen im Streitfall Zweifel, ob Frau P. R. der deutschen Sprache so weit mächtig war, um den
Inhalt der – in schlechtem Deutsch wohl von Herrn F selbst verfassten – Vollmacht zu verstehen. Doch
auch wenn der Klägerin sich diese Zweifel auch aufdrängen mussten, kann dies nicht dazu führen, dass
die Buch- und Belegnachweise als nicht erbracht anzusehen sind, da die Vollmacht ja gerade nicht
Bestandteil derselben ist. Außerdem erklärt sich die Abfassung in Deutsch dadurch, dass die
Finanzverwaltung Dokumente in deutscher Sprache fordert. Die Klägerin durfte auch darauf vertrauen,
dass Herr F ggf. Frau P. R. den Inhalt des zu unterschreibenden Dokuments mündlich erläuterte.
Der Unternehmer muss grundsätzlich nicht prüfen, ob der ausländische Vollmachtgeber den Inhalt einer
in Deutsch verfassten Vollmacht verstanden hat. Vielmehr kann der Unternehmer erwarten, dass ein
ausländischer Unternehmer, der mit deutschen Unternehmern Geschäfte macht, sich selbst vergewissert,
was für Dokumente er unterschreibt.
Zu dem Ergebnis, dass der Unternehmer, dessen USt-Id.Nr. verwendet wurde, Vertragspartner und damit
Abnehmer der Fahrzeuge ist, kommt in einem vergleichbaren Fall auch das Finanzgericht Baden-
Württemberg mit Urteil v. 20.05.2010 – 12 K 247/06, EFG 2010, S. 1537).
Das Gericht geht davon aus, dass die nicht leserlichen identischen Unterschriften auf der Rechnung und
dem Verbringungsnachweis von Herrn F stammen. Der diesbezügliche Vortrag der Klägerin, dass Herr F
persönlich bei der Abholung der Fahrzeuge anwesend war und die Unterschriften im Beisein der Klägerin
geleistet hat, ist glaubhaft. Die Identität des Herrn F ist im Übrigen auch nicht streitig. Die Klägerin war
nach der Einsicht in den Personalausweis nicht verpflichtet, eine Kopie des Ausweises des Herrn F zu
seinen Unterlagen zu nehmen, auch wenn dies in ihrem eigenen Interesse wohl zweckmäßig gewesen
wäre.
2.1.2.
Die Klägerin hat auch nicht im Hinblick auf die qualifizierte Abfrage, die eine Abweichung bei der
Rechtsform ergeben hat, ihre Sorgfaltspflichten verletzt. Sie hat vielmehr sich einen Auszug aus dem
Register der italienischen Handelskammer vorlegen lassen, aus dem sich ergibt, dass es sich bei der
Firma C um ein Einzelunternehmen handelt (Bl. 29 Prüfer-Handakte). Nachdem damit klar war, dass es
sich um ein existierendes Unternehmen handelte, war sie zu weiteren Nachforschungen nicht verpflichtet.
2.1.3.
Das Gericht sieht entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung den Belegnachweis auch nicht aufgrund
dessen, dass im Verbringungsnachweis nicht der Bestimmungsort im Sinne der Gemeinde, sondern
lediglich „Italien“ genannt ist, als nicht erbracht an.
Das BMF-Schreiben vom 05.05.2010 (Rz. 27) führt hierzu aus:
„Der Begriff „Bestimmungsort“ in § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV ist dahingehend zu verstehen, dass aus den
Belegen der jeweilige EU-Mitgliedstaat, in den der gelieferte Gegenstand befördert werden soll oder
befördert wird, und der dort belegene Bestimmungsort des Liefergegenstands (z. B. Stadt, Gemeinde)
hervorgehen. Eine Angabe wie z. B. „Aus Deutschland ausgeführt und nach Österreich verbracht“ ist
unzureichend, wenn der Bestimmungsort in dem anderen Mitgliedstaat nicht genannt ist.“
Soweit das BMF-Schreiben vom 05.05.2010 die Angabe des Bestimmungsorts im Verbringungsnachweis
verlangt, wird dies zu Recht kritisiert (z.B. Prätzler in JurisPR 29/2010), da dieses Erfordernis mit den
Bedürfnissen der Geschäftsleute bei Reihengeschäften nicht vereinbar ist. Ansonsten würde der
Abnehmer so verfahren, dass er im Verbringungsnachweis einen anderen Bestimmungsort als den
tatsächlichen einträgt, da der Verkäufer diesen ja nicht erfahren soll. Dann würde in jedem Fall einer
falschen Eintragung der Buch- und Belegnachweis verneint und der Verkäufer könnte allenfalls aufgrund
Vertrauensschutz seine Steuerfreiheit retten.
Soweit die Finanzverwaltung weiterhin der Auffassung ist, dass die bloße Angabe des
Bestimmungslandes nicht ausreichend ist, sondern mindestens der Ort (z.B. Stadt, Gemeinde)
aufgezeichnet werden soll (vgl. Rn. 27 des BMF-Schreibens 05.05.2010), vermag das Gericht dem nicht
zu folgen, da gerade im Fall von Reihengeschäften dies unmöglich ist (siehe hierzu z.B. Prätzler,
Anmerkung zum BMF-Schreiben vom 05.05.2010 in JurisPR Steuerrecht 29/2010 vom 19.07.2010). Dass
im Streitfall keine Hinweise auf das Vorliegen eines Reihengeschäfts vorhanden sind, kann in diesem
Zusammenhang nicht entscheidend sein, da der Lieferer regelmäßig nicht wissen soll, ob es sich um ein
Reihengeschäft handelt oder nicht.
§ 17a UStDV verlangt die Angabe des Bestimmungsorts ausdrücklich nur in Abs. 2 Nr. 2, nicht jedoch Nr.
4, welche die Angaben im Verbringungsnachweis regelt. Dort wird nur die Versicherung des Abnehmers,
den Gegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu verbringen, verlangt.
Auch das BMF-Schreiben vom 05.05.2010 nimmt nur Bezug auf § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV, obwohl der
Verbringungsnachweis in Nr. 4 geregelt ist.
Auch dem FG Baden-Württemberg (Urteil vom 20.05.2010 a.a.O.) genügt es in diesem Zusammenhang,
dass sich der Bestimmungsort aus der in der Rechnung angegebenen Adresse des Abnehmers ergibt
(unter Bezugnahme auf das BFH-Urteil vom 08.11.2007 – V R 72/05).
2.2.
Dass es sich bei der Firma C, die Vertragspartner der Klägerin ist, möglicherweise um ein wirtschaftlich
inaktives Unternehmen handelt, bedeutet noch nicht, dass sie auch umsatzsteuerlich nicht als
Unternehmer anzusehen ist. Allein aufgrund der Umsätze mit der Klägerin und Herrn E. (6 K 1644/08) ist
sie bereits als Steuerpflichtiger i.S. des Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL anzusehen.
Da die Firma C und nicht Herr F Vertragspartner der Klägerin war, spielt es keine Rolle, dass Herr F auch
in Deutschland als Unternehmer tätig war. Herr F war nicht in seiner Eigenschaft als deutscher
Unternehmer Abnehmer der Fahrzeuge, sondern hat ausschließlich als Bevollmächtigter des italienischen
Abnehmers C unter Verwendung von dessen italienischer USt-Id.Nr. gehandelt.
2.3.
Im Streitfall bestehen allerdings Zweifel daran, dass die Fahrzeuge tatsächlich nach Italien verbracht
wurden.
Nach den Feststellungen der Finanzverwaltung handelt es sich bei Herrn F um einen Betrüger, der unter
dem Namen der Firma C eigene Geschäfte betrieben hat. Herr F hat zudem auch ein Unternehmen in
Deutschland. Auch aus diesem Grund bestehen Zweifel daran, dass die Fahrzeuge tatsächlich nach
Italien verbracht wurden. Zudem war zumindest eines der zeitgleich von Herrn E. an die Firma C
verkauften Fahrzeuge im Zeitpunkt des Verkaufs in Deutschland zugelassen und ist für einen danach
liegenden Zeitraum befristet vorübergehend stillgelegt worden (Verfahren 6 K 1644/08, dort Bl. 52 Prüfer-
Handakte). Ein weiteres Fahrzeug hatte am 24.11.2005 eine Tageszulassung und ein für die Ausfuhr in
ein Drittland verwendetes Kennzeichen (Verfahren 6 K 1644/08, dort Bl. 53 Prüfer-Handakte). Die übrigen
Fahrzeuge wurden nicht in Deutschland zugelassen (Verfahren 6 K 1644/08, dort Bl. 45 – 51 und Bl. 54 –
57 Prüfer-Handakte); das gleiche gilt für die von der Klägerin verkauften Fahrzeuge.
Da zumindest bei einem im Zuge der gemeinsam mit Herrn E. vorgenommenen Geschäfte verkauften
Fahrzeug (Verfahren 6 K 1644/08, dort Bl. 52 Prüfer-Handakte) erhebliche Zweifel an der Verbringung
nach Italien bestehen, ist der Wahrheitsgehalt der Erklärung des Herrn F, die Fahrzeuge nach Italien zu
verbringen, insgesamt zweifelhaft.
2.4.
Die physische Verbringung nach Italien ist im Streitfall nicht erwiesen (im Unterschied zu dem dem Urteil
des FG Baden-Württemberg v. 20.05.2010 zugrunde liegenden Fall; dort hatte dem FG die
Empfangsbestätigung zum Nachweis der physischen Verbringung genügt). Im Streitfall liegt zwar eine
Empfangsbestätigung vor (Bl. 34 Prüfer-Handakte), die allerdings aufgrund der Versicherung, die
Fahrzeuge nach Italien zu verbringen darauf schließen lässt, dass die Übergabe in Deutschland erfolgte;
dies entspricht auch den unstreitigen Sachverhaltsfeststellungen. Die Empfangsbestätigung genügt im
Streitfall somit nicht zum Nachweis der Verbringung nach Italien. Weitere Nachweise liegen nicht vor.
2.5.
Auf die tatsächliche Verbringung in das übrige Gemeinschaftsgebiet kommt es für die Steuerfreiheit aber
dann nicht an, wenn die Klägerin Vertrauensschutz (§ 6a Abs. 4 UStG) genießt.
Dies ist zu bejahen.
Die Buch- und Belegnachweise sind vollständig (siehe Ziffer 2.1.).
Die Klägerin konnte – wenn dem tatsächlich so gewesen sein sollte – nicht erkennen, dass Herr F
tatsächlich nicht als Vertreter der Firma C, sondern selbst als Unternehmer – und zwar möglicherweise als
inländischer – gehandelt hat.
Da an der Identität des Herrn F keine Zweifel bestanden, war dessen Ausweiskopie nicht erforderlich.
Wäre diese in den Unterlagen gewesen, hätte sich am Sachverhalt nichts geändert.
Die Klägerin konnte auch nicht erkennen, ob die Versicherung, die Fahrzeuge nach Italien zu verbringen,
unwahr war.
Die Klägerin hat keine Sorgfaltspflichten verletzt.
Aus dem Umstand, dass es sich um einen Barverkauf handelte, folgt nicht, dass die Klägerin über die
qualifizierte Abfrage hinaus Erkundigungen über die Unternehmereigenschaft seines Vertragspartners
einholen muss. Dies würde die Anforderungen an den Unternehmer überspannen. Zu berücksichtigen ist
auch, dass bei Auslandsverkäufen von Fahrzeugen die Abwicklung in bar oft die einzig praktikable
Methode ist, um beide Seiten abzusichern und dass deshalb Barverkäufe auch bei hochpreisigen
Fahrzeugen üblich sind. Es kann nicht Aufgabe des Unternehmers sein, festzustellen, ob es sich bei
seinem Vertragspartner möglicherweise um eine Scheinfirma oder einen „missing trader“ handelt, wenn
dafür keine konkreten Anhaltspunkte ersichtlich sind.
Die Abweichung der qualifizierten Abfrage bei der Rechtsform erfordert möglicherweise weitere
Nachforschungen, die die Klägerin auch vorgenommen hat.
2.5.
Es gibt keine Hinweise darauf, dass die Klägerin von dem Steuerbetrug des Abnehmers wusste oder gar
an der Vermeidung der Erwerbsbesteuerung mitgewirkt hat (vgl. Vorlagebeschluss des BGH an den
EuGH vom 07.07.2009 - 1 StR 41/09).
Vielmehr aus der Sicht der Klägerin Lieferung im Rahmen eines normalen Handelsgeschäfts und nicht zu
dem Zweck, missbräuchlich in den Genuss von gemeinschaftsrechtlich nicht vorgesehenen
Steuervorteilen zu kommen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Der Beklagte kann die Vollstreckung abwenden durch Sicherheitsleistung in Höhe der noch
Der Beklagte kann die Vollstreckung abwenden durch Sicherheitsleistung in Höhe der noch
festzusetzenden Kosten, sofern nicht der Kläger in gleicher Höhe Sicherheit leistet (§ 711 ZPO i.V.m. §
155 FGO).
Die Revision wurde im Hinblick darauf zugelassen, ob die Angabe „Italien“ in der Versicherung des
Abnehmers gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV, den Gegenstand in das übrigen Gemeinschaftsgebiet zu
befördern, ausreichend ist oder ob – wie die Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 05.05.2010 fordert
– der Sitz des Abnehmers anzugeben ist. Diese Frage ist für eine Vielzahl von Fällen relevant und bisher
höchstrichterlich noch nicht geklärt.
Rechtsmittelbelehrung
Gegen dieses Urteil steht den Beteiligten die Revision zu.
Die Revision ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem
Bundesfinanzhof schriftlich einzulegen. Die Revisionsschrift muss das angefochtene Urteil bezeichnen.
Eine Abschrift oder Ausfertigung des Urteils soll ihr beigefügt werden. Die Revision ist innerhalb von zwei
Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Auch die Begründung ist bei dem
Bundesfinanzhof einzureichen. Die Begründung muss die Erklärung enthalten, inwieweit das Urteil
angefochten und seine Aufhebung beantragt wird. Sie muss ferner die bestimmte Bezeichnung der
Umstände enthalten, aus denen sich eine Rechtsverletzung durch das Urteil ergibt; soweit
Verfahrensmängel gerügt werden, muss sie auch die Tatsachen angeben, aus denen sich der Mangel
ergibt.
Für die Einlegung und Begründung der Revision sowie in dem weiteren Verfahren vor dem
Bundesfinanzhof besteht Vertretungszwang. Zur Vertretung der Beteiligten vor dem Bundesfinanzhof
berechtigt sind Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte
Buchprüfer; zur Vertretung berechtigt sind auch Gesellschaften im Sinne des § 3 Nr. 2 und 3 des
Steuerberatungsgesetzes, die durch solche Personen handeln. Behörden und juristische Personen des
öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten
Zusammenschlüsse können sich durch eigene Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch
Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt anderer Behörden oder juristischer Personen des
öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten
Zusammenschlüsse vertreten lassen.
Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München, und die Hausanschrift:
Ismaninger Str. 109, 81675 München, sowie den Telefax-Anschluss: 089/ 9231-201.
Hinweis:
Die Revision kann auch über den elektronischen Gerichtsbriefkasten des Bundesfinanzhofs eingelegt und
begründet werden, der über die vom Bundesfinanzhof zur Verfügung gestellte Zugangs- und
Übertragungssoftware erreichbar ist. Die Software kann über die Internetseite
www.bundesfinanzhof.de
lizenzkostenfrei herunter geladen werden. Hier befinden sich auch weitere Informationen über die
Einzelheiten des Verfahrens, das nach der Verordnung der Bundesregierung über den elektronischen
Rechtsverkehr beim Bundesverwaltungsgericht und beim Bundesfinanzhof vom 26. November 2004
(BGBl. I S.3091) einzuhalten ist.