Urteil des FG Niedersachsen vom 19.12.2012
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Durchschnittssatzbesteuerung
Einnahmen im Sinne des § 13a Abs. 6 Satz 3 EStG sind die Bruttoeinnahmen.
Niedersächsisches Finanzgericht 4. Senat, Urteil vom 19.12.2012, 4 K 170/12
§ 13a Abs 6 EStG
Tatbestand
Streitig ist, ob die bei der Ermittlung des Durchschnittssatzgewinns nach § 13a
des Einkommensteuergesetzes (EStG) neben dem Grundbetrag
anzusetzenden Gewinne aus Dienstleistungen für Nichtlandwirte auf der
Grundlage der Netto- oder der Bruttoeinnahmen zu ermitteln sind.
Die Kläger sind Eheleute, die für das Streitjahr 2009 zusammen zur
Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger ist selbständiger Landwirt, der
seinen Gewinn für das Regelwirtschaftsjahr vom 1. Juli bis 30. Juni gemäß §
13a EStG nach Durchschnittssätzen ermittelt. Im Rahmen seines Betriebs erzielt
er auch Einnahmen aus Pensionspferdehaltung, die umsatzsteuerrechtlich der
Regelbesteuerung unterliegen.
Bei der Ermittlung der Gewinne aus den Pensionsleistungen (§ 13a Abs. 6 Satz
1 Nr. 3, Satz 3 EStG) legte der Kläger lediglich die Nettoeinnahmen aus dieser
Tätigkeit zugrunde. Im Anschluss an eine bei dem Kläger durchgeführte
Außenprüfung vertrat der Prüfer die Ansicht, dass die Gewinne aus den
Pensionsleistungen auf der Grundlage der Bruttoeinnahmen zu ermitteln seien.
Durch Bescheid vom 15. September 2011 änderte der Beklagte (das Finanzamt
- FA -) die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehende
Einkommensteuerfestsetzung unter Berücksichtigung dieser
Prüfungsfeststellung.
Den hiergegen eingelegten Einspruch vom 7. Oktober 2011 wies das FA durch
Einspruchsbescheid vom 20. Juni 2012 als unbegründet zurück.
Mit der am 18. Juli 2012 erhobenen Klage machen die Kläger geltend, dass die
in den Einnahmen aus den Pensionsleistungen enthaltene Umsatzsteuer bei
der Ermittlung der daraus erzielten Gewinne nicht zu berücksichtigen sei, weil es
sich dabei für den Kläger um durchlaufende Posten handele. Die gegenteilige
Regelung in R 13a.2 Abs. 3 Satz 8 der Einkommensteuerrichtlinien (EStR) 2008
stamme aus einer Zeit, als auch die Einnahmen aus Pensionsleistungen noch
der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 des Umsatzsteuergesetzes
(UStG) unterlegen hätten. Die unterbliebene Anpassung der EStR an die
geänderte umsatzsteuerrechtliche Behandlung führe zu einer
Ungleichbehandlung. Würden die Gewinne aus den Pensionsleistungen auf der
Grundlage der Bruttobeträge ermittelt, müssten die aufgewendeten
Vorsteuerbeträge sowie die Umsatzsteuerzahllast zusätzlich als
Betriebsausgabe abgezogen werden.
Die Kläger beantragen,
unter Änderung des Einkommensteuerbescheids 2009 vom 15.
September 2011 und des dazu ergangenen Einspruchsbescheids vom
20. Juni 2012 die Einkommensteuer auf den Betrag herabzusetzen, der
sich bei einer Verringerung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft
des Klägers auf xx.xxx EUR ergibt.
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Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er hält an der dem angefochtenen Bescheid zugrunde liegenden Beurteilung
fest und führt aus: Nach § 13a Abs. 6 Satz 2 EStG seien 35 Prozent der
Einnahmen in die Ermittlung des Durchschnittssatzgewinns einzubeziehen.
Dabei handele es sich um eine zum Zweck der Vereinfachung getroffene
Pauschalierungsregelung, bei deren Anwendung nicht nach dem jeweils
angewendeten Umsatzsatzbesteuerungsverfahren unterschieden werde. In
seinem Urteil vom 14. Mai 2009 IV R 47/07 (BStBl. II 2009, 900) habe der
Bundesfinanzhof (BFH) auch die dem Landwirt nicht endgültig verbleibenden
Nebenentgelte und Umlagen in die Berechnung des Durchschnittssatzgewinns
einbezogen. Für die Umsatzsteuer müsse dies erst recht gelten. Im Übrigen
stehe es dem Kläger nach § 13a Abs. 2 EStG frei, jederzeit auf die
Durchschnittssatzbesteuerung zu verzichten.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist unbegründet. Das FA hat die Gewinne aus der
Pensionspferdehaltung zu Recht auf der Grundlage der Bruttoeinnahmen
ermittelt.
Nach § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 3 EStG sind in den Durchschnittssatzgewinn auch
Gewinne aus Dienstleistungen und vergleichbaren Tätigkeiten einzubeziehen,
sofern diese dem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft zugerechnet und nicht
für andere Betriebe der Land- und Forstwirtschaft erbracht werden. Eine
Dienstleistung in diesem Sinne ist auch die Pensionspferdehaltung, wenn der
Landwirt - wie im Streitfall der Kläger - nicht nur einen Stallplatz zur Verfügung
stellt, sondern die Versorgung der Tiere übernimmt (Kulosa in Schmidt,
Einkommensteuergesetz, 31. Auflage 2012, § 13a Rn. 20).
Der Gewinn aus diesen Tätigkeiten beträgt 35 Prozent der Einnahmen (§ 13a
Abs. 6 Satz 3 EStG). Unter Einnahmen sind entsprechend R 13a.2 Abs. 3 Satz 8
EStR 2008 die Bruttoeinnahmen zu verstehen (ebenso die ganz herrschende
Meinung in der Literatur: Bruckmeier in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff,
Einkommensteuergesetz, § 13a Rn. G 26: Nacke in Blümich,
Einkommensteuergesetz, § 13a Rn. 41; Schild in Frotscher,
Einkommensteuergesetz, § 13a Rn. 110; Kulosa, a.a.O.; Kanzler in Leingärtner,
Besteuerung der Landwirte, Kapitel 26, R. 118; im Ergebnis auch
Mitterpleininger in Littmann/Bitz/Pust, Einkommensteuergesetz, § 13a Rn. 259;
a.A. nur Gossert, in Korn, Einkommensteuergesetz, § 13a Rn. 48). Für die
Gewinneinkunftsarten (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 EStG) enthält das Gesetz zwar
keine ausdrückliche Definition des Einnahmebegriffs. Es ist jedoch anerkannt,
dass der Begriff der Betriebseinnahmen in Anlehnung an die für die
Überschusseinkunftsarten (§ 2 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG) geltende
Begriffsbestimmung des § 8 Abs. 1 EStG zu bestimmen ist (vgl. BFH-Urteile vom
22. Juli 1988 III R 175/85, BFHE 154, 218, BStBl. II 1988, 995, und vom 27. Mai
1998 X R 92/95, BFH/NV 1998, 1476, jeweils m.w.N.). Betriebseinnahmen sind
danach alle Zugänge in Geld oder Geldeswert, die durch den Betrieb veranlasst
sind (BFH-Urteil vom 8. November 2007 IV R 24/05, BFHE 219, 567, BStBl. II
2008, 356). Dazu gehört auch die in den vereinnahmten Entgelten enthaltene
Umsatzsteuer.
Entgegen der von den Klägern vertretenen Ansicht stellt die Umsatzsteuer auch
keinen - bei der Gewinnermittlung auszuscheidenden - durchlaufenden Posten
im Sinne des § 4 Abs. 3 Satz 2 EStG dar, weil sie von dem Unternehmer im
eigenen Namen und für eigene Rechnung vereinnahmt und verausgabt wird
(BFH-Urteile vom 19. Februar 1975 I R 154/73, BFHE 115, 129, BStBl. II 1975,
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441, und vom 29. Mai 2006 IV S 6/06 [PKH], BFH/NV 2006, 1827).
Ebenso wenig kann die Einbeziehung der Umsatzsteuer in die Gewinnermittlung
nach § 13a Abs. 6 Satz 3 EStG davon abhängig gemacht werden, ob die
zugrunde liegenden Tätigkeiten umsatzsteuerrechtlich - wie im Streitfall - der
Regelbesteuerung unterliegen oder unter die Durchschnittssatzbesteuerung
nach § 24 UStG fallen. Es erscheint schon zweifelhaft, ob Dienstleistungen im
Sinne des § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 3 EStG umsatzsteuerrechtlich überhaupt der
Durchschnittssatzbesteuerung unterliegen können. Denn bei
richtlinienkonformer Auslegung entsprechend Art. 25 der Sechsten Richtlinie des
Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der
Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG fallen Dienstleistungen,
die keinen landwirtschaftlichen Zwecken dienen und sich nicht auf
normalerweise in land-, forst- und fischwirtschaftlichen Betrieben verwendete
Mittel beziehen, nicht unter § 24 UStG (BFH-Urteil vom 13. Januar 2011 V R
65/09, BFHE 233, 72, BStBl. II 2011, 465, unter II. 2. m.w.N.). Doch selbst wenn
Fälle denkbar sein sollten, in denen Tätigkeiten im Sinne des § 13a Abs. 6 Satz
1 Nr. 3 EStG umsatzsteuerrechtlich der Durchschnittssatzbesteuerung
unterliegen, ergäbe sich daraus keine gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs.
1 des Grundgesetzes verstoßende Benachteiligung solcher Landwirte, die - wie
der Kläger - Dienstleistungen erbringen, die der Regelbesteuerung unterliegen.
§ 13a Abs. 6 Satz 3 EStG stellt eine Vereinfachungsregelung dar, die in
pauschalierender Form davon ausgeht, dass dem Landwirt im Zusammenhang
mit der Erbringung der Dienstleistungen Betriebsausgaben in Höhe von 65
Prozent der Einnahmen entstehen. Ob und ggf. in welchem Umfang sich daraus
eine Besser- oder Schlechterstellung gegenüber der Gewinnermittlung nach § 4
Abs. 1 oder 3 EStG ergibt, hängt von der Gesamtheit der dem Landwirt
entstehenden Kosten ab, von denen die Umsatzsteuer nur einen mehr oder
weniger großen Teil darstellt. Es gibt daher keinen Grund, die Umsatzsteuer bei
Anwendung der Pauschalierungsregelung anders als andere Kostenfaktoren zu
behandeln. Im Übrigen hat das FA zu Recht darauf hingewiesen, dass der
Kläger jederzeit die Möglichkeit hat, durch einen Antrag nach § 13a Abs. 2 EStG
auf die Anwendung der Durchschnittssatzbesteuerung zu verzichten und damit
auch die Pauschalgewinnermittlung nach § 13a Abs. 6 Satz 3 EStG zu
vermeiden.
Die Klage ist daher abzuweisen. Die Kosten sind nach § 135 Abs. 1 der
Finanzgerichtsordnung den Klägern als den unterlegenen Beteiligten
aufzuerlegen.