Urteil des FG Niedersachsen, Az. 9 K 99/13

FG Niedersachsen: gegen die guten sitten, vermietung, verpachtung, eheähnliche lebensgemeinschaft, strafbare handlung, ermittlungsverfahren, einkünfte, wehr, vollmachten, veranlagungsverfahren
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Strafverteidigungskosten als Werbungskosten bei
den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
1. Strafverteidigungskosten können bei entsprechendem
Veranlassungszusammenhang mit der Erwerbssphäre Werbungskosten
sein.
2. Ein solcher Erwerbsbezug ist gegeben, wenn die dem Steuerpflichtigen
vorgeworfene Tat - im Streitfall: Steuerhinterziehung durch Vorspiegeln
eines Mietverhältnisses mit dem Ziel, an sich privat veranlasste
Erhaltungsaufwendungen steuerlich zur Abzugsfähigkeit zu bringen -
ausschließlich und unmittelbar nur aus der Erwerbstätigkeit heraus
erklärbar ist.
3. Ein Erwerbsbezug fehlt, wenn die Erwerbstätigkeit nur die Gelegenheit zur
Straftat schafft.
Niedersächsisches Finanzgericht 9. Senat, Urteil vom 14.05.2014, 9 K 99/13
§ 9 Abs 1 S 1 EStG
Tatbestand
Streitig ist die Abzugsfähigkeit von Rechtsanwaltskosten als Werbungskosten
bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.
Die Klägerin ist Architektin und betreibt in den Streitjahren 2006 und 2007 ein
Ingenieurbüro für bautechnische Gesamtplanung als Einzelunternehmen.
Zudem erzielt sie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von zwei
Reihenhäusern in Wolfsburg.
Gegen die Klägerin wurde am 14. Oktober 2005 von dem Finanzamt für
Fahndung und Strafsachen in Braunschweig ein Ermittlungsverfahren wegen
Verdachts von Steuerstraftaten bezüglich Einkommensteuer 2000 – 2004
eingeleitet. Es bestand der Verdacht, dass die Klägerin seit 2000 mit ihrem
Mieter eine eheähnliche Lebensgemeinschaft geführt und das Mietverhältnis
vorgetäuscht habe, um Kosten für das gemeinsam bewohnte Reihenhaus
steuerlich abzusetzen. Das steuerstrafrechtliche Ermittlungsverfahren wurde
am 18. Mai 2010 gemäß § 170 Abs. 2 Strafprozessordnung (StPO) eingestellt.
Aufgrund der Feststellungen der Steuerfahndung änderte der Beklagte
gleichwohl die Ausgangsbescheide zur Einkommensteuer 2000 – 2003
gemäß § 173 AO und berücksichtigte dabei die Einkünfte aus Vermietung und
Verpachtung nicht mehr. Für 2004 erging ein entsprechender erstmaliger
Einkommensteuerbescheid.
Für die Jahre 2000 – 2003 hatten die hiergegen gerichteten Einsprüche Erfolg.
Der Beklagte setzte die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wieder
antragsgemäß an. Der Einspruch wegen Einkommensteuer 2004 wurde durch
Einspruchsbescheid vom 16. Juni 2010 als unzulässig verworfen.
In ihren steuerlichen Angelegenheiten wurde die Klägerin nach Aktenlage vom
Jahre 2002 an durchgängig von Steuerberatern bzw. ab 2009 von
Steuerberatungsgesellschaften gegenüber dem Finanzamt (FA) vertreten.
Daneben beauftragte die Klägerin zur Vertretung im oben genannten
steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahren im Dezember 2005 und
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anschließend im Juni 2006 verschiedene Rechtsanwälte. Die Kosten für deren
Leistungen beliefen sich in 2006 auf 608,12 EUR und in 2007 auf
7.139,85 EUR.
Im Veranlagungs- und nachfolgendem Einspruchsverfahren für die Streitjahre
2006 und 2007 lehnte das beklagte FA die Anerkennung der
Rechtsanwaltskosten als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung
und Verpachtung ab. Der Beklagte führte in seiner Einspruchsentscheidung
aus, dass sich die von der Klägerin erteilten Vollmachten nicht auf die
Vertretung in steuerlichen Angelegenheiten erstreckten. Es sei von einer
Aufgabenteilung dergestalt auszugehen, dass die
Steuerberater/Steuerberatungsgesellschaften die steuerlichen Belange
abdeckten und die Rechtsanwälte lediglich im Strafverfahren tätig geworden
seien. Es handele sich insoweit um nicht abzugsfähige
Strafverteidigungskosten. In der Einspruchsentscheidung verweist der
Beklagte in diesem Zusammenhang auf das BFH-Urteil vom 20. September
1989 (X R 43/86, BStBl II 1990, 20), wonach
Steuerberatungskosten/Rechtsanwaltskosten nach Einleitung eines
Strafverfahrens nicht abzugsfähig seien, auch wenn die Aufwendungen die
Ermittlung des objektiven Steuerstraftatbestands beträfen.
Gegen den entsprechenden Einspruchsbescheid des beklagten FA vom
19. April 2013 richtet sich die vorliegende Klage, mit der die Klägerin ihr
Begehren aus dem Einspruchsverfahren weiterverfolgt. Zur Begründung trägt
sie im Wesentlichen Folgendes vor: Die geltend gemachten
Rechtsanwaltskosten seien Werbungskosten bei den Einkünften aus
Vermietung und Verpachtung. Wie aus den Stundennachweisen der
Rechtsanwälte ersichtlich sei, befassten sich diese vor allem mit der
Sachverhaltsermittlung und somit der Frage, ob ein Vermietungsverhältnis
vorgelegen habe oder nicht. Grundsätzlich habe eine solche Frage auch im
Rahmen eines Auskunftsersuchens im Veranlagungsverfahren erörtert werden
können. Die Kosten seien damit als Steuerberatungskosten abzugsfähig. Für
die Einordnung als Werbungskosten mache es keinen Unterschied, ob die
Sachverhaltsermittlung und –darlegung im Veranlagungsverfahren oder – wie
vorliegend – im Strafverfahren erfolge. Zudem mache es keinen Unterschied,
ob die Ermittlungen des steuerlich relevanten Sachverhalts von einem
Rechtsanwalt oder einem Steuerberater durchgeführt würden, die ggf. auch
nebeneinander agierten. Dass vorliegend die Wahrnehmung steuerlicher
Belange zugunsten des Rechtsanwalts/der Rechtsanwaltsgesellschaft nicht in
den erteilten Vollmachten enthalten sei, sei unerheblich, da es auf die
tatsächliche Tätigkeit ankomme. Strafverteidigungskosten könnten allein
schon deshalb nicht vorliegen, da das Steuerstrafverfahren ohne
Verhandlungen gemäß § 170 Abs. 2 StPO eingestellt worden sei. Der
Verdacht der Steuerstraftat habe sich erst gar nicht bewahrheitet.
Zur weiteren Begründung verweist die Klägerin auf die Verfügung der OFD
Frankfurt vom 3. März 2010 (S 2221 A-37-St 218) und das Urteil des
Finanzgerichts Münster vom 27. November 2012 (1 K 4121/09 E).
Da die streitbefangenen Rechtsanwaltskosten ausschließlich mit den
Einkünften aus Vermietung und Verpachtung im Zusammenhang stünden,
komme eine Aufteilung der Kosten in einen abziehbaren und einen nicht
abziehbaren Teil nicht in Betracht.
Die Klägerin beantragt,
1. den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 24. Februar 2011 in
Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. April 2013 dahin
abzuändern, dass die Einkommensteuer 2006 wegen zu Unrecht
nicht angesetzter Werbungskosten zu den Einkünften aus Vermietung
und Verpachtung von 608,12 EUR entsprechend festgesetzt wird,
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2. den Einkommensteuerbescheid 2007 vom 24. Februar 2011 in
Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. April 2013 dahin
abzuändern, dass die Einkommensteuer 2007 wegen zu Unrecht
nicht angesetzter Werbungskosten zu den Einkünften aus Vermietung
und Verpachtung von 7.139,85 EUR entsprechend festgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist der Beklagte auf seinen Einspruchsbescheid vom
19. April 2013.
Entscheidungsgründe
1. Die Klage ist begründet.
Die angefochtenen Einkommensteuerbescheide 2006 vom 24. Februar 2011
in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. April 2013 und 2007 vom 24.
Februar 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19. April 2013 sind
rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1
Finanzgerichtsordnung –FGO-).
Entgegen der Auffassung des Beklagten sind die streitbefangenen
Strafverteidigungskosten als Werbungskosten bei den Einkünften aus
Vermietung und Verpachtung abziehbar (§§ 9 Abs. 1 Satz 1, 21 Abs. 1 Satz 1
Nr. 1 EStG).
a. Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und
Erhaltung der Einnahmen (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG) und liegen nach ständiger
Rechtsprechung des BFH vor, wenn zwischen den Aufwendungen und den
Einnahmen ein objektiver Zusammenhang besteht.
Ob Aufwendungen der beruflichen Sphäre oder der Lebensführung i.S. von §
12 Nr. 1 Satz 2 EStG zuzurechnen sind, entscheidet sich dabei unter
Würdigung aller Umstände des Einzelfalls, ohne dass dabei allerdings schon
ein abstrakter Kausalzusammenhang im Sinne einer conditio sine qua non die
einkommensteuerliche Zuordnung der Aufwendungen zur Erwerbssphäre
rechtfertigt. Aufwendungen sind vielmehr nur dann als durch eine Einkunftsart
veranlasst anzusehen, wenn sie hierzu in einem steuerrechtlich
anzuerkennenden wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Maßgebend dafür,
ob ein solcher Zusammenhang besteht, ist zum einen die wertende
Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen auslösenden Moments, zum
anderen die Zuweisung dieses maßgebenden Besteuerungsgrundes zur
einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre (ständige
Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteile vom 6. Mai 2010 VI R 25/09, BFHE 229,
297, BStBl. II 2010, 851; vom 17. September 2009 VI R 24/08, BFHE 226, 321,
BStBl. II 2010, 198).
aa. Danach können auch strafbare Handlungen, die im Zusammenhang mit
einer beruflichen Tätigkeit stehen, Erwerbsaufwendungen begründen und die
sich aus ihnen ergebenden Schadensersatzverpflichtungen zu
Werbungskosten führen. Aufwendungen, die durch strafbare Handlungen
ausgelöst werden, sind nicht ohne Weiteres der privaten Lebensführung
zuzuordnen. Dieses Ergebnis folgt nicht nur aus dem objektiven Nettoprinzip,
sondern ergibt sich auch aus § 40 AO. Danach ist es für die Besteuerung
unerheblich, ob ein Verhalten, das den Tatbestand eines Steuergesetzes ganz
oder zum Teil erfüllt, gegen ein gesetzliches Gebot oder Verbot oder gegen die
guten Sitten verstößt (vgl. Bergkemper, jurisPR-SteuerR 34/2012 Anm. 4).
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bb. In gleicher Weise ist in der Rechtsprechung des BFH anerkannt, dass
Strafverteidigungskosten dann als Werbungskosten abziehbar sind, wenn der
strafrechtliche Vorwurf, gegen den sich der Steuerpflichtige zur Wehr setzt,
durch sein berufliches Verhalten veranlasst gewesen ist (BFH-Urteil vom 18.
Oktober 2007 VI R 42/04, BFHE 219, 197, BStBl II 2008, 223, m.w.N.). Das ist
der Fall, wenn die dem Steuerpflichtigen zur Last gelegte Tat in Ausübung der
beruflichen Tätigkeit begangen worden ist (BFH-Beschl. v. 17.08.2011 - VI R
75/10 - BFH/NV 2011, 2040). Die dem Steuerpflichtigen vorgeworfene Tat
muss ausschließlich und unmittelbar aus seiner betrieblichen oder beruflichen
Tätigkeit heraus erklärbar sein (BFH-Urteile vom 16. April 2013 IX R 5/12,
BStBl II 2013, 806; vom 12. Juni 2002 XI R 35/01, BFH/NV 2002, 1441,
m.w.N.). Mithin kommt ein Betriebsausgaben- oder Werbungskostenabzug nur
bei einer eindeutig der steuerbaren beruflichen Sphäre zuzuordnenden Tat in
Betracht. In diesem Fall begründen aber selbst strafbare, aber in
Zusammenhang mit einer beruflichen Tätigkeit stehende Handlungen einen
einkommensteuerrechtlich erheblichen Erwerbsaufwand (vgl. FG Münster,
Urteil vom 27. November 2012 1 K 4121/09 E, juris).
Allerdings setzt nach bisheriger Rechtsprechung die Annahme von
Erwerbsaufwendungen auch in diesen Fällen voraus, dass die – die
Aufwendungen auslösenden – schuldhaften Handlungen noch im Rahmen der
beruflichen Aufgabenerfüllung liegen und nicht auf privaten, den beruflichen
Zusammenhang aufhebenden Umständen beruhen. So greifen nach der
Rechtsprechung private Gründe dann durch, wenn die strafbaren Handlungen
mit der Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen nur insoweit im Zusammenhang
stehen, als diese eine Gelegenheit zu einer Straftat verschafft. Eine
erwerbsbezogene Veranlassung wird auch aufgehoben, wenn der
Arbeitnehmer seinen Arbeitgeber bewusst, also vorsätzlich schädigen wollte
oder sich oder einen Dritten durch die schädigende Handlung bereichert hat,
wenn also das Verhalten des Arbeitnehmers von privaten Gründen getragen
wurde (BFH - Beschluss vom 17. August 2011 VI R 75/10, BFH/NV 2011,
2040).
b. Unter Berücksichtigung der vorstehenden Rechtsprechungsgrundsätze,
denen der Senat folgt, ist im Streitfall der erforderliche
Veranlassungszusammenhang mit der Erwerbssphäre – hier der
Vermietungstätigkeit – gegeben.
Die der Klägerin vorgeworfene Tat – Steuerhinterziehung durch Vorspiegeln
eines Mietverhältnisses mit dem Ziel, an sich privat veranlasste
Erhaltungsaufwendungen steuerlich zur Abzugsfähigkeit zu bringen - ist
ausschließlich und unmittelbar nur aus der Vermietungstätigkeit heraus
erklärbar. Dieser Tatvorwurf, gegen den sich die Klägerin zur Wehr gesetzt hat,
ist durch die Vermietungstätigkeit veranlasst. Die Klägerin hat tatsächlich eine
Vermietungstätigkeit – zur Verfügungstellen von Räumlichkeiten gegen Entgelt
– ausgeübt, die der Erwerbssphäre zuzuordnen ist und die letztlich vom
Beklagten bestritten und als lediglich fingiert behandelt wurde. Diese
eigentliche Vermietungstätigkeit sollte aus Sicht des Beklagten und der
Strafverfolgungsbehörde den Tatvorwurf beinhalten, weil die Tätigkeit nur zum
Schein vorgespiegelt worden sein soll. Die strafbare Handlung sollte daher
nicht nur bei Gelegenheit der Vermietung aus privaten Gründen begangen
worden sein, sondern sich aus der eigentlichen Tätigkeit ergeben.
Im Streitfall kommt hinzu, dass der steuerstrafrechtliche Vorwurf am Ende der
Ermittlungen keinen genügenden Anlass zur Erhebung der öffentlichen Klage
geboten hatte und das Verfahren gemäß § 170 Abs. 2 StPO eingestellt wurde.
Zudem erkannte der Beklagte das streitige Mietverhältnis der Klägerin mit
ihrem Lebenspartner schließlich doch an, sodass letztlich durch Überlassung
der Räumlichkeiten auch tatsächlich eine Einkunftsart (Vermietung und
Verpachtung) begründet wurde. Damit sind ein Veranlassungszusammenhang
der Strafverteidigerkosten mit dieser Einkunftsart und damit der
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Werbungskostenabzug zu bejahen.
Nach alledem hatte die Klage Erfolg.
c. Das beklagte Finanzamt wird die Einkommensteuer für 2006 und 2007
entsprechend der vorstehenden Ausführungen neu berechnen, das Ergebnis
der Neuberechnung der Klägerin formlos mitteilen und nach Rechtskraft der
Entscheidung entsprechend geänderte Einkommensteuerbescheide 2006 und
2007 neu bekanntgeben (§ 100 Abs. 2 Sätze 2 und 3 Finanzgerichtsordnung –
FGO -).
2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
3. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 3
FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.
4. Da der Senat der aktuellen Rechtsprechung des BFH folgt, besteht für die
Zulassung der Revision im Streitfall kein Anlass (§ 115 Abs. 2 FGO).