Urteil des FG Niedersachsen, Az. 8 K 111/13

FG Niedersachsen: krankengeld, betriebskrankenkasse, einkünfte, unterliegen, rechtsgrundlage, einspruch, krankenversicherungsbeitrag, behandlung, niedersachsen, vervielfältigung
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Einkommensteuer 2010
Werden zunächst als Krankengeld gezahlte Beträge nachträglich als Rente
behandelt, ist dies steuerlich rückwirkend zu beachten. An der
grundsätzlichen Beurteilung des BFH, den von der Erfüllungsfiktion des §
107 Abs. 1 SGB X umfassten Betrag nach § 22 EStG der Besteuerung zu
unterwerfen, hat sich durch das Inkrafttreten des Alterseinkünftegesetzes
zum 1.1.2005 nichts geändert.
Niedersächsisches Finanzgericht 8. Senat, Beschluss vom 09.08.2013, 8 K 111/13
§ 32b EStG, § 22 EStG
Tatbestand
Die Beteiligten streiten darüber, ob der Kläger im Streitjahr (2010) Einkünfte
aus einer Rente zu versteuern hat und in welcher Höhe Krankengeld dem
Progressionsvorbehalt unterliegt.
Die Kläger werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Beide erzielten
Einkünfte aus Versicherungsvertretungen. Der Kläger erklärte für das Streitjahr
den Erhalt für Lohnersatzleistungen (Krankengeld) für den Zeitraum vom
1.1.2010 bis zum 10.11.2010 in Höhe von 13.981 €. Der vom Kläger bei der
Deutschen Rentenversicherung gestellte Antrag auf Zahlung einer Rente
wurde zunächst abgelehnt. Auf den Widerspruch des Klägers erteilte die
Deutsche Rentenversicherung unter dem 27.1.2011 einen Rentenbescheid
und entschied, dass der Kläger für den Zeitraum vom 1.5.2010 bis 28.2.2011
eine Nachzahlung in Höhe von 6.880,30 € beanspruchen könne (…). Die
Anspruchsvoraussetzungen auf Erhalt einer Rente wegen voller
Erwerbsminderung seien bereits ab dem 6.4.2010 erfüllt gewesen. Durch
Schreiben vom 3.3.2011 teilte die Deutsche Rentenversicherung dem Kläger
mit, dass hinsichtlich des Rentennachzahlungsanspruches in Höhe von
6.880,30 € ein Betrag in Höhe von 2.519,86 € an den Kläger ausgezahlt
werde. In Höhe von 4.360,44 € habe die Betriebskrankenkasse… einen
Erstattungsanspruch geltend gemacht, der verrechnet werde (…). Die
Rentenversicherung übermittelte an das Finanzamt für das Streitjahr
Rentenzahlungen in Höhe von 4.836 €.
Die gezahlten Lohnersatzleistungen betragen nach dem Schreiben der
Betriebskrankenkasse vom 18.6.2013 insgesamt 9.621,16 € (13.981,60 €
abzüglich des Erstattungsanspruch an die Deutsche Rentenversicherung in
Höhe von 4.360,44 €).
Der Kläger erklärte in der am 17.8.2011 beim Beklagten eingegangenen
Einkommensteuererklärung (Anlage N) Lohnersatzleistungen in Höhe von
13.981 EUR (…). Das Finanzamt unterwarf im Steuerbescheid vom
20.10.2011 zunächst einen Rentenbetrag in Höhe von 4.836,83 € bei einem
zugrunde gelegten Rentenbeginn 1.5.2010 der Besteuerung und setzte eine
Betrag in erklärter Höhe von 13.981 € (Krankengeld) als dem
Progressionsvorbehalt unterliegend an.
Der hiergegen erhobene Einspruch, mit dem die Kläger geltend machten, der
Kläger habe im Streitjahr keine Rente erhalten und auf den Rentenbescheid
vom 17.3.2011 verwiesen (…), blieb erfolglos. Das Finanzamt wies den
Einspruch als unbegründet zurück, da die Rente mit dem für das Jahr 2010
(Streitjahr) ermittelten Rentenbetrag anzusetzen sei. Die Rentenversicherung
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habe für das Streitjahr eine gezahlte Rente in Höhe von 4.836,83 € übermittelt
(4.360,44 € zzgl. 382,09 € für Krankenversicherung sowie 94,30 € für
Pflegeversicherung). Der Ansatz von Lohnersatzleistungen blieb der Höhe
nach bestehen.
Hiergegen richtet sich die Klage, mit der die Kläger geltend machen, dass der
Kläger im Streitjahr keine Rente erhalten habe. Eine erste Zahlung sei erst im
März 2011 erfolgt. Im Streitjahr habe der Kläger lediglich Lohnersatzleistungen
in Höhe von 13.981 € erhalten. Es sei nicht zulässig und widerspreche den
Wortlaut des § 11 EStG, eine genau bestimmte und im Streitjahr geleistete
Zahlung nachträglich zu Lasten der Kläger um zu qualifizieren. Im Übrigen sei
(hilfsweise) die Revision zuzulassen.
Die Kläger beantragen,
den Steuerbescheid für das Streitjahr vom …2013 dahingehend zu
ändern, dass lediglich Krankengeld mit Progressionsvorbehalt nach
dem Splittingtarif zu versteuern ist und keine Rente als sonstige
Einkünfte.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Das Finanzamt ist nach wie vor der Auffassung, dass die Festsetzung
zutreffend erfolgt sei. Die dem Progressionsvorbehalt unterliegenden
Lohnersatzleistungen betragen nach Auffassung des Finanzamts und dem
Schreiben der … Betriebskrankenkasse vom …2013 9.621,16 € (…).
Das Finanzamt hat dementsprechend im Laufe des Klageverfahrens den
Einkommensteuerbescheid durch Bescheid vom …2013 geändert und
Leistungen, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen (Krankengeld),
lediglich noch in Höhe von 9.621,16 € angesetzt.
Zu den weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die
Schriftsätze der Beteiligten sowie die Steuerakten verwiesen. Die Beteiligten
haben sich mit einer Entscheidung ohne Durchführung einer mündlichen
Verhandlung einverstanden erklärt.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Das Finanzamt hat die
Einkommensteuer zutreffend im Änderungsbescheid vom 2.8.2013 ermittelt
und festgesetzt.
1. Die Rentenzahlungen waren dem Grunde nach in Höhe von 4.836 €
anzusetzen, so dass nach Berücksichtigung des Besteuerungsanteils -- vor
Abzug des Werbungskosten-Pauschbetrages (§ 9a EStG) -- ein Betrag von
2.901 € zu versteuern war.
Leistungen, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen (Krankengeld), waren
lediglich - wie vom Beklagten im Änderungsbescheid vom 2.8.2013 vollzogen -
in Höhe von 9.621,16 € anzusetzen.
a) Leistungen aus einer Krankenversicherung und damit auch Krankengeld
sind nach § 3 Nr. 1 a EStG steuerbefreit. Sie sind jedoch nach § 32b Abs. 1 Nr.
1 b EStG bei der Ermittlung des Steuersatzes zu berücksichtigen. Soweit dem
Kläger das Krankengeld auf der Grundlage der einschlägigen gesetzlichen
Vorschriften aus diesem Rechtsgrund endgültig zusteht, verbleibt es bei der
Rechtsfolge des § 3 Nr. 1 a EStG im jeweiligen Jahr des Zuflusses.
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Erwerbsminderungsrenten der gesetzlichen Rentenversicherung gehören
dagegen zu den Leibrenten und sonstigen Leistungen, die gemäß § 22 Nr. 1
Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG zu besteuern sind. Daher bestimmt
sich der Besteuerungsanteil der Rente nach der Tabelle des § 22 Nr. 1 Satz 3
Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 3 EStG.
b) Soweit die Krankenkasse Krankengeld gezahlt hat und der Anspruch
hierauf durch die Bewilligung der Erwerbsunfähigkeitsrenten nachträglich
entfallen ist, stehen dem Kläger die geleisteten Zahlungen endgültig aufgrund
Sozialversicherungsrechts zu. Der "Austausch" des
sozialversicherungsrechtlichen Rechtsgrundes --Erwerbsunfähigkeitsrente
statt Krankengeld-- wird betragsmäßig konkretisiert durch den
Erstattungsanspruch, der im Falle einer zeitlichen Überschneidung zweier
Leistungen dem vorleistenden Versicherungsträger auf der Rechtsgrundlage
des § 103 SGB X zusteht. In Höhe der Überzahlung durch die KK gilt der
Anspruch des Klägers gegen die BfA als eigentliche Leistungsträgerin als
erfüllt (§ 107 Abs. 1 SGB X). Mit dieser Erfüllungsfiktion hat sich der
Gesetzgeber aus Gründen der Rechtsklarheit und der Verwaltungsökonomie
für eine unkomplizierte und im Rahmen des Sozialleistungsrechts einheitliche
Form des internen Ausgleichs von Leistungsbewilligungen entschieden. Damit
soll eine Rückabwicklung im Verhältnis zwischen vorleistendem Träger und
Leistungsberechtigtem (hier: dem Kläger) sowie ein Nachholen der Leistung im
Verhältnis zwischen leistungspflichtigem Träger und Leistungsberechtigtem
vermieden werden (vgl. BSG-Urteil vom 29. April 1997 8 RKn 29/95, SozR 3-
1300, § 107 Nr. 10, m.w.N.). Hat ein Leistungsträger Sozialleistungen (hier:
Krankengeld) erbracht und ist der Anspruch des Berechtigten auf diese infolge
der Bewilligung einer Erwerbsunfähigkeitsrente mit den Wirkungen entfallen,
dass der für die entsprechende Leistung zuständige Leistungsträger
erstattungspflichtig ist (§ 103 Abs. 1 SGB X) und der Rentenanspruch des
Berechtigten als erfüllt gilt (§ 107 Abs. 1 SGB X), unterliegt die Rente im
Umfang dieser Erfüllungsfiktion als (abgekürzte) Leibrente nach der bis 2004
geltenden Rechtslage mit ihrem Ertragsanteil der Einkommensteuer (BFH-
Urteil vom 10.7.2002, X R 46/01, BStBl. II 2003, 391 zur Rechtslage bis 2004).
An dieser grundsätzlichen Beurteilung, den von der Erfüllungsfiktion des § 107
Abs. 1 SGB X umfassten Betrag nach § 22 EStG der Besteuerung zu
unterwerfen, hat sich durch das Inkrafttreten des Alterseinkünftegesetzes zum
1.1.2005 (Gesetz vom 5.7.2004, BGBl. I S. 1427) nichts geändert. Nach § 22
Nr. 1 Satz 3 Buchst. a, Doppelbuchst. aa EStG ist lediglich anstelle des
Ertragsanteils der sog. Besteuerungsanteil zu unterwerfen, soweit
Rentenzahlungen als Basisversorgung geleistet werden.
c) Der Ansatz eines negativen Betrags an Krankengeld im Folgejahr mit der
Folge der Anwendung eines negativen Progressionsvorbehalts kommt
hiernach -- darauf sei lediglich klarstellend hingewiesen -- nicht in Betracht.
Denn die später verwirklichte Erfüllungsfiktion des § 107 SGB X ändert nichts
daran, dass der Zufluss des Krankengeldes beim Kläger bereits im Streitjahr
stattgefunden hat und der "Austausch" der Rechtsgrundlage sich daher in
diesem Veranlagungszeitraum (Streitjahr) nur insoweit auswirkt, als ein Teil
des im Streitjahr zugeflossenen Krankengeldes nunmehr im Umfang der
Erstattung (4.360 EUR) --rückwirkend-- als Erwerbsunfähigkeitsrente
behandelt wird. Hinsichtlich der Differenz von 9.621,16 € verbleibt es bei der
steuerlichen Behandlung als Krankengeld. Demnach waren 4.836,83 € dem
Grunde nach anzusetzen und mit dem Besteuerungsanteil zu versteuern
(4.360,44 € zzgl. 382,09 € vom Kläger zu tragender
Krankenversicherungsbeitrag sowie 94,30 € Pflegeversicherungsbeitrag).
2. Die Kostenfolge beruht auf den §§ 136, 137 FGO. Einem Beteiligten können
die Kosten gem. § 137 FGO ganz oder teilweise auch dann auferlegt werden,
wenn er (teilweise) obsiegt hat, die Entscheidung aber auf Tatsachen beruht,
die er früher hätte geltend machen oder beweisen können und sollen. Dies war
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hier der Fall. Die Lohnersatzleistungen wurden zunächst i.H.v. 13.891 € erklärt
und vom Beklagten angesetzt. Die Kläger haben lediglich auf den
Rentenbescheid vom …2010 hingewiesen, in dem die Rentenhöhe ab dem
1.5.2011 erläutert wurde (…). Erst durch Schriftsatz vom 10.6.2013
übersandten die Kläger die Bescheinigung der Betriebskrankenkasse vom
26.4.2013, aus der sich ergab, dass die Rente in Höhe von 4.360 € mit dem
Krankengeld verrechnet worden ist.
3. Gründe für die Zulassung der Revision (§ 115 FGO) sind nicht ersichtlich, da
der BFH die Rechtsfrage für die bis zum Jahre 2004 geltende Rechtslage
entschieden hat und nicht erkennbar ist, dass ab 2005 andere Maßstäbe als
vor Inkrafttreten des Alterseinkünftegesetzes gelten.