Urteil des FG Münster vom 13.12.2010
FG Münster (kläger, spende, zuwendung, organisation, grundstück, höhe, kaufpreis, ursächlicher zusammenhang, zeitlicher zusammenhang, verein)
Finanzgericht Münster, 14 K 1789/08E, 14 K 1792/08 E
Datum:
13.12.2010
Gericht:
Finanzgericht Münster
Spruchkörper:
14. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
14 K 1789/08E, 14 K 1792/08 E
Sachgebiet:
Finanz- und Abgabenrecht
Tenor:
Die Klagen werden abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.
Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
1
Die Beteiligten streiten über die Anerkennung von zwei Geldzuwendungen als Spende,
welche der Kläger im Streitjahr 2003 an die J. - gGmbH, in P., und im Streitjahr 2004 an
den Verein T. e.V. geleistet hatte.
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Die Kläger sind Eheleute und wurden in den Streitjahren zusammen zur
Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger ist u.a. Gesellschafter und Geschäftsführer der
L. GmbH & Co. KG.
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Im Jahr 2000 interessierte sich der Kläger für den Kauf eines x m2 großen Grundstücks
B. - Weg (Gemarkung P.-Stadt, Flur x, Flurstück y, später: C. - Straße), das im Eigentum
der N - Organisation in P. (im Folgenden: "N - Organisation"), stand und im Grundbuch
als "Wiese" und "Übungsgelände" ausgewiesen war. In unmittelbarer Nähe des
Grundstücks befindet sich die Bundesstraße z sowie eine Wiese, die für ein in P.
jährlich stattfindendes Fest genutzt wird. Baurechtlich galt für das Grundstück ein
verbindlicher Flächennutzungsplan der Stadt P., der es als "Grünfläche" auswies. Auf
der dem Grundstück gegenüberliegenden Seite der C. - Straße befand sich nach den
Darstellungen des Flächennutzungsplans eine Wohnbaufläche. Ein "Flurstücks- und
Eigentümernachweis" für das Flurstück y vom 15.06.2000 wies als tatsächliche Nutzung
"Grünland" und "Übungsgelände" sowie als Klassifizierung "land- und
forstwirtschaftliches Vermögen" aus.
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Nachdem der Kläger den Eigentümer des Grundstücks in Erfahrung gebracht hatte, trat
er mit dem Vorstand der N - Organisation in Kaufverhandlungen, wobei er Gespräche
insbesondere mit Herrn T. führte und im Rahmen dieser Gespräche auch eine Spende
in Aussicht stellte.
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Am 23.08.2000 fasste daraufhin der Vorstand der N - Organisation den Beschluss, das
Grundstück B. - Weg zum "Richtpreis" von 40,- DM/m2 an den Kläger zu veräußern.
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Der Vorstand der N - Organisation hatte parallel zu den Verhandlungen mit dem Kläger
auch mit der Stadt P. Gespräche in Bezug auf das Grundstück geführt. Diese teilte mit
Schreiben vom 25.08.2000 mit, sie sei an einem Kauf interessiert. Weiter führte sie in
diesem Schreiben aus:
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a. "Als Kaufpreis wird ein Betrag von 40,00 DM/qm geboten. Die Kaufpreishöhe
orientiert sich an der stadtnahen Lage der Ackerfläche. Ein verbindlicher
Bodenrichtwert ist für dieses Grundstück durch den Gutachterausschuss für
Grundstückswerte nicht festgesetzt worden."
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Außerdem bat der Vorstand der N. - Organisation mit Schreiben vom 13.09.2000 die
zuständige Aufsichtsbehörde (im Folgenden: Y - Behörde) um die erforderliche
Zustimmung zur Veräußerung des Grundstücks. Hierbei bezog er sich auch auf das
Schreiben der Stadt P. vom 25.08.2000, das als Nachweis für eine zutreffende
preisliche Bewertung dienen sollte. Dem Schreiben des Vorstands der N - Organisation
war zusätzlich ein Vertragsentwurf beigefügt. Die Y - Behörde verweigerte aber mit
Schreiben vom 24.10.2000 die Zustimmung, da aus ihrer Sicht keine zwingende
Notwendigkeit für eine Veräußerung bestand. Zur weiteren Begründung verwies sie auf
das angrenzende Wohngebiet Ü - straße, welches möglicherweise zu einer zukünftigen
Ausweisung des Grundstücks für Wohnbauzwecke mit der Folge einer Wertsteigerung
führen könnte.
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Daraufhin bat Herr T. als Mitglied des Vorstands der N - Organisation am 30.10.2000
telefonisch um einen Gesprächstermin "unter 4 Augen" mit der Y - Behörde (Herrn R.),
der für den 13.11.2000 um 17.00 anberaumt wurde. Über den Inhalt des sodann
geführten Gesprächs existieren keine Aufzeichnungen.
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Mit einem weiteren Schreiben vom 17.11.2000 wandte sich der Vorstand der N -
Organisation (Herr T.) erneut an die Y - Behörde (Herrn R.) und führte Folgendes aus:
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a. "Sehr geehrter Herr R.,
b. nochmals möchte ich mich auch auf diesem Weg für das konstruktive Gespräch
am 13. November bei Ihnen bedanken.
c. Zwischenzeitlich hatte ich Gelegenheit, mit dem Grundstücks-Kaufinteressenten
am Telefon zu sprechen. Nach eingehender zweitätiger Überlegungsphase ist
Herr H. bereit, den doppelten Preis pro qm = DM 80,- zu bezahlen. Er betrachtet
dieses Zugeständnis im Hinblick auf die Größe des Grundstücks und eine,
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aufgrund der topographischen Gegebenheiten und möglichen
verordnungsmäßigen Beschränkungen die Gesamtfläche beeinträchtigende
eingeschränkte Nutzbarkeit, als ‚weitgehend'.
d. Ich bitte Sie nunmehr - unter Würdigung des Gesamtumstands - auf dieser
ausgehandelten Preisbasis der Veräußerung des vorgenannten Grundstücks
zuzustimmen."
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Die Y - Behörde erteilte gegenüber dem Vorstand der N - Organisation nunmehr mit
Schreiben vom 11.12.2000 ihre Zustimmung zu dem Verkauf unter der Bedingung, dass
das Grundstück für 80,- DM/m2 verkauft und noch ein entsprechender Beschluss des
Vorstands der N - Organisation gefasst werde. In diesem letztgenannten Schreiben
nahm die Y - Behörde auch Bezug auf ein am 04.12.2000 zwischen Herrn O. (Vorstand
der N - Organisation) und Herrn R. (Y - Behörde) geführtes Telefonat, über dessen Inhalt
ebenfalls kein schriftlicher Vermerk existiert.
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Am 22.12.2000 kam es sodann zur Unterzeichnung eines notariellen Kaufvertrags (UR-
Nr. xyxy/2000 des Notars F. in I.) über das Grundstück B. - Weg (bzw.C. - Straße) zum
Preis von xxx,- DM. Gleichzeitig erklärten die Vertragsparteien die Auflassung
zugunsten des Klägers. Der Vertrag enthielt u.a. folgende Regelungen:
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"§ 6 (Rückübertragungsverpflichtung)
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a. Der Käufer verpflichtet sich, den Kaufgegenstand innerhalb einer Frist von 5
Jahren ab heute ohne Zustimmung des Verkäufers nicht zu veräußern. Der Käufer
verpflichtet sich, im Falle eines Verstoßes gegen diese Verpflichtung, den
Kaufgegenstand kosten- und steuerfrei und ohne Zinsausgleich zu den
Bedingungen dieses Vertrags an den Verkäufer zurückzuübertragen. Zur
Sicherung dieses Anspruchs auf Rückübertragung des Kaufgegenstandes
bewilligt und beantragt der Käufer die Eintragung einer Vormerkung nach § 883
BGB an dem Grundstück Gemarkung P.-Stadt Flur x Flurstück y zugunsten des
Verkäufers im Grundbuch.
b. Der Verkäufer behält sich darüber hinaus vor, den Kaufgegenstand wieder
zurückzuerwerben, falls die bezüglich eines Wohnhausneubaues auf dem
Kaufgegenstand noch zu stellende Bauvoranfrage des Käufers von der Stadt P.
negativ beschieden wird und der diesbezügliche Bescheid, der dem Verkäufer
vom Käufer mitzuteilen ist, bestandskräftig ist. Der Käufer verpflichtet sich, die
diesbezügliche Bauvoranfrage bis zum 31.12.2002 zu stellen. Der Käufer ist bei
Bedingungseintritt verpflichtet, den Kaufgegenstand lasten- und steuerfrei und
ohne Zinsausgleich zu den Bedingungen dieses Vertrages an den Verkäufer
zurückzuübertragen, wobei die mit der Rückübertragung verbundenen Kosten vom
Verkäufer zu tragen sind.
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a. Zur Sicherung dieses bedingten Rückübertragungsanspruchs bewilligen und
beantragen die Vertragsparteien die Eintragung einer Auflassungsvormerkung zu
Gunsten des Verkäufers an dem Grundstück Gemarkung P.-Stadt Flur x Flurstück
y im Grundbuch.
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[...]
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§ 9 (Rücktrittsrecht)
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Der Käufer ist berechtigt, von diesem Vertrag zurückzutreten, falls die von ihm noch
zu stellende Bauvoranfrage bezüglich eines Wohnhauses auf dem Kaufgrundstück
von der Stadt P. negativ beschieden werden sollte."
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Die zitierten Regelungen des Vertrags vom 22.12.2000 waren in dem Vertragsentwurf,
der dem Schreiben des Vorstands der N - Organisation vom 13.09.2000 beigefügt war,
nicht enthalten.
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Mit Beschluss vom 18.01.2001 änderte der Vorstand der N - Organisation dann auch
seinen Beschluss vom 26.08.2000 in der Weise, dass der Kaufpreis für das Grundstück
B. - Weg von 40,- DM/m2 auf 80,- DM/m2 abgeändert wurde.
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Am 11.06.2001 wurde der Kläger als neuer Eigentümer des Grundstücks in das
Grundbuch eingetragen. Gleichzeitig wurde die Vormerkung gemäß § 6 Abs. 1 des
Vertrags und der bedingte und befristete Anspruch auf Rückübertragung zugunsten der
N - Organisation gemäß § 6 Abs. 2 in das Grundbuch eingetragen.
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Mitte 2003, nachdem er am 16.12.2002 von dem zuständigen Bauamt des Kreises P.
eine Baugenehmigung erhalten hatten, begann der Kläger mit der Verwirklichung
seines Bauvorhabens. In diesem Zusammenhang schloss er am 05.05.2003 mit der
Stadt P. auch einen Vertrag über die Ablösung der Erschließungsbeiträge nach dem
Baugesetzbuch, durch den er sich verpflichtete, zum Zwecke der Ablösung der
Erschließungsbeiträge einen Betrag von x EUR an die Stadt P. zu zahlen.
29
Darüber hinaus erwarb der Kläger mit notariellem Vertrag vom 16.06.2003 das nahe
dem Flurstück y gelegene Flurstück yz (x m2 groß) zu einem Kaufpreis von x,- EUR (16,-
EUR pro m2). Dieses Grundstück hatte seit Jahren der Verein T. e.V., der dort sein
Vereinsheim mit Trainingsplatz betrieb, gepachtet.
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Mit Vertrag vom 07.11.2003 verkaufte der Verein dem Kläger das Vereinsheim mit allen
Um-, An- und Einbauten sowie dem Inventar zu einem Preis von x,- EUR. Aufgrund
dieses Vertrags überließ der Verein dem Kläger auch eine Brunnenbohrung auf dem
Grundstück.
31
Zum Ende des Jahres 2003 sprach Herr T. den Kläger auf die seinerzeit in Aussicht
gestellte Spende an und benannte als möglichen Empfänger J. - gGmbH in P. An dieser
Gesellschaft ist die N - Organisation wesentlich beteiligt. Vorsitzender des
Verwaltungsrats ist Herr T. Die J. - gGmbH betreibt verschiedene Einrichtungen.
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In der Folge wandte sich der Geschäftsführer der J. - gGmbH, Herr S., mit Schreiben
vom 10.12.2003 an den Kläger und bat unter Hinweis auf für die J. - gGmbH geplante
Investitionen um eine "möglichst großzügige Spende". Andere Personen als den Kläger
sprach Herr S. nicht an.
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Am 19.12.2003 leistete der Kläger daraufhin, nachdem er sich zuvor noch vergewissert
hatte, dass die J. - gGmbH zur Erteilung von Spendenbescheinigungen berechtigt ist,
per Überweisung eine Zuwendung in Höhe von x,- EUR an die J. - gGmbH. Auf dem
von ihm verwendeten Überweisungsträger notierte er im Verwendungszweck "Spende
für mildtätige Zwecke". Die Zahlung ging am 22.12.2003 auf dem Empfängerkonto ein.
Von der J. - gGmbH wurde die Zuwendung als Spende gebucht und hierbei zwar nicht
dem Konto eines bestimmten Gesellschafters zugeordnet, jedoch ausschließlich zur
Stärkung eines Teilbetriebs der J. - gGmbH in P. verwendet.
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Sowohl das Schreiben vom 10.12.2003, das er mit einem gelben Klebezettel versah, auf
dem - mit verschiedenen Stiften und verschiedenen Handschriften - die Notizen "x,-
Euro", "Ö.", "T." und "Ja laut GF S." vermerkt waren, als auch die Durchschrift des
Überweisungsbelegs sowie den zugehörigen Kontoauszug legte der Kläger in der von
ihm für sein Bauvorhaben angelegten Akte ab.
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Die J. - gGmbH erteilte dem Kläger nach Eingang des Betrags von x,- EUR unter dem
31.12.2003 eine von Herrn S. unterzeichnete Bescheinigung i.S.d. § 10b des
Einkommensteuergesetzes - EStG - über den Erhalt einer Spende von x,- EUR. Hierin
bestätigte sie auch, sie sei wegen der Förderung mildtätiger Zwecke und wegen der
Förderung der öffentlichen Interessen gemäß dem letzten hierzu erteilten
Freistellungsbescheid vom 15.05.2003 als gemeinnützig anerkannt.
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Darüber hinaus leistete der Kläger am 14.06.2004 eine Zahlung an den Verein T. e.V.
Hierzu hatte ihm der Kassenwart des Vereins, Herr J.J., bereits mit Datum vom
11.06.2004 eine "Abrechnung T.-Heim P." zukommen lassen, worin u.a. auf eine
"Abnahme und Schlüsselübergabe unseres Gebäudes" Bezug genommen und u.a. eine
"Restsumme" von x,- EUR in Rechnung gestellt wurde. Nachdem der Kläger den
insgesamt in Rechnung gestellten Betrag gezahlt hatte, erhielt er unter dem Datum
21.06.2004 über einen Betrag in Höhe von x,- EUR eine Spendenquittung des Vereins.
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In ihrer am 06.06.2005 bei dem Finanzamt M.N. eingereichten Steuererklärung für das
Streitjahr 2003 machten die Kläger die Geldzuwendung an die J.- gGmbH bei den
Sonderausgaben als Spende für mildtätige Zwecke geltend. Das Finanzamt M.N. setzte
daraufhin die Einkommensteuer 2003 mit Bescheid vom 04.08.2005 erklärungsgemäß
auf x,- EUR fest. Der Bescheid erging gem. § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung - AO -
unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
38
Die von den Klägern in ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2004
ebenfalls als Sonderausgabe geltend gemachte Spende in Höhe von x,- EUR an den
Verein T. e.V. berücksichtigte der - örtlich zuständig gewordene - Beklagte mit Bescheid
vom 04.07.2006 zunächst wiederum erklärungsgemäß und setzte die Einkommensteuer
für 2004 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 AO auf x,- EUR fest.
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Am 19.04.2006 leitete das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung gegen
den Kläger ein Strafverfahren wegen Einkommensteuer- und
Grunderwerbsteuerhinterziehung ein und führte zudem bei diesem ab dem 28.06.2006
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Grunderwerbsteuerhinterziehung ein und führte zudem bei diesem ab dem 28.06.2006
eine Steuerfahndungsprüfung für die Einkommensteuer 2003 und 2004 durch.
Zur Ermittlung des Sachverhalts vernahmen die Prüfer eine größere Zahl von Zeugen.
Wegen der Einzelheiten der Zeugenaussagen wird auf die entsprechenden Protokolle
verwiesen.
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Im Verlauf der Prüfung nahm der Kläger mit Schriftsatz vom 20.12.2006 gegenüber dem
Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung Stellung und führte in Bezug auf
die Zuwendung an die J. - gGmbH u.a. aus, durch die von ihm im Rahmen der seinerzeit
geführten Kaufpreisverhandlungen in Aussicht gestellte Spende werde die
Unentgeltlichkeit der Zuwendung nicht in Frage gestellt. Außerdem legte er ein
Gutachten des Herrn K.X. von der Ö.X. GmbH, in Q., vom 15.11.2006 vor, wonach das
Grundstück C. - Straße als unbebautes Grundstück - ohne Erschließungsbeiträge - zum
Wertermittlungsstichtag 01.09.2006 einen Wert von x,- EUR (52,14 EUR/m2) gehabt
habe. Wegen der Einzelheiten wird auf das Gutachten vom 15.11.2006 verwiesen.
42
Die Steuerfahndungsprüfer holten daraufhin Stellungnahmen des Amtlichen
Bausachverständigen des Beklagten, Herrn E.B., ein. In seiner Gutachterlichen
Stellungnahme vom 01.02.2007 ging der Bausachverständige auch auf das Gutachten
des Herrn K.X. vom 15.11.2006 ein und führte aus, der von diesem festgestellte
Grundstückswert sei nicht nachvollziehbar. In einer weiteren Gutachterlichen
Stellungnahme vom 27.02.2007 gelangte er zu dem Ergebnis, unter Berücksichtigung
des bei Vertragsabschluss bestehenden Bauwillens des Klägers, der von diesem
getragenen Erschließungskosten sowie des für das angrenzende Baugebiet geltenden
Bodenrichtwerts von 153 EUR/m2 ergebe sich ein geschätzter Grundstückswert von x
EUR. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die beiden Stellungnahmen verwiesen.
43
In ihrem Bericht vom 11.04.2007 stellten die Fahndungsprüfer u.a. fest, dass die Kläger
in den Jahren 1997 bis 2002 lediglich jeweils zwischen x,- EUR und x,- EUR p.a. an
gemeinnützige Organisationen geleistet hatten. Die "Spenden" des Jahres 2003 in
Höhe von insgesamt x,- EUR überstiegen daher - so die Schlussfolgerung der Prüfer -
bei weitem den sonst üblichen Rahmen.
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Die Prüfer vertraten die Auffassung, die von den Klägern im Streitjahr 2003 geltend
gemachte "Spende" in Höhe von x,- EUR könne nicht als Sonderausgabe berücksichtigt
werden. Denn wirtschaftlich betrachtet sei mit dem Vertrag vom 22.12.2000 Bauland
verkauft worden. Der ausgewiesene Kaufpreis in Höhe von x,- DM entspreche - unter
Berücksichtigung der Bodenrichtwerte für die gegenüberliegenden Grundstücke auf der
C. - Straße (153,- EUR/m2) - nicht dem Wert für Bauland, da er lediglich zu einem
Quadratmeterpreis von 79,95 DM führe. Vielmehr gelange man erst unter
Hinzurechnung der "Spende" in Höhe von x,- EUR zu einem angemessenen Kaufpreis,
nämlich 120,31 EUR/m2. Daher sei die "Spende" als ein Teil des Kaufpreises
anzusehen.
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Die "Spende" sei auch in zeitlichem Zusammenhang mit dem Kaufvertrag geleistet
worden, nämlich nachdem baurechtliche Fragestellungen gelöst worden seien und mit
dem Hausbau tatsächlich begonnen worden sei. Dass der Kläger die "Spende" nicht an
die N - Organisation, sondern an die J. - gGmbH geleistet habe, sei unerheblich, da die
N - Organisation als Hauptgesellschafterin an der finanziellen Ausstattung der J. -
gGmbH interessiert gewesen sei.
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Für eine Behandlung der "Spende" als Teil des Kaufpreises sprächen auch
verschiedene Indizien, so etwa die Formulierungen im Schreiben des Vorstands der N -
Organisation an die Y - Behörde vom 17.11.2000, in dem von einer "Würdigung des
Gesamtumstands" und einer "Preisbasis" gesprochen werde. Diese Formulierungen
ließen Raum für weitere Preisbestandteile. Weitere Indizien seien, dass weder über das
"Vieraugengespräch" zwischen Herrn T. und Herrn R. vom 13.11.2000 noch über das
Telefongespräch zwischen Herrn R. und Herrn O. vom 04.12.2000 schriftliche Vermerke
existierten. Zudem sei der gelbe Klebezettel auf dem Anschreiben der J. - gGmbH vom
10.12.2003 zu beachten, aus dem sich ein Zusammenhang zwischen den "x,- Euro" und
der Person "T." ergebe, denn Herr T. sei der Verhandlungsführer bei dem
Grundstücksverkauf gewesen. Beachtlich sei darüber hinaus, dass das Schreiben in der
"Bauakte" des Klägers abgelegt gewesen sei.
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Auch die an den Verein T. e.V. geleistete "Spende" könne steuerlich nicht berücksichtigt
werden, da es sich um eine Gegenleistung für die Räumung des Platzes handle.
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Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Bericht vom 11.04.2007 verwiesen.
49
Der Beklagte schloss sich der Auffassung der Steuerfahndungsprüfer an und erließ am
18.05.2007 Änderungsbescheide, mit denen er die Einkommensteuer 2003 auf x EUR
und die Einkommensteuer 2004 auf x EUR heraufsetzte. Die Bescheide ergingen
weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
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Gegen die Einkommensteuerbescheide der Streitjahre 2003 und 2004 legten die Kläger
mit Schreiben vom 06.06.2007 Einspruch ein. Zuvor hatten sie mit Schriftsatz vom
23.05.2007 bereits der Staatsanwaltschaft mehrere Protokolle über von ihren
Prozessbevollmächtigten durchgeführte Befragungen von Mitgliedern des Vorstands der
N - Organisation vorgelegt. Wegen der Einzelheiten wird auf die über diese
Befragungen erstellten Protokolle verwiesen.
51
Ihren Einspruch begründeten sie mit Schreiben vom 23.08.2007 für das Streitjahr 2003
u.a. damit, die Spende in Höhe von x,- EUR sei unentgeltlich, freiwillig und ohne
Bindung an den Grundstückskaufvertrag geleistet worden. Ausschlaggebend für die
Spende sei ein privates Ereignis der Kläger am 08.02.2003 im Zusammenhang mit der
J. - gGmbH gewesen. Bei der Bemessung der Spendenhöhe habe er - der Kläger - sich
an dem Wert von 5 v.H. des Gesamtbetrags seiner Einkünfte orientiert. Er habe im Zuge
der Verhandlungen über den Grundstückskauf zwar eine Spende in Aussicht gestellt
und es bestehe insofern auch ein Zusammenhang im weitesten Sinne, er habe aber
weder die Höhe der Spende konkretisiert noch sei er eine Zahlungsverpflichtung
eingegangen. Daher sei dieser Zusammenhang insbesondere angesichts der
Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes - BFH - zu sog. erwarteten Spenden steuerlich
unschädlich (BFH-Urteil vom 13.08.1997 I R 19/96, Amtliche Sammlung der
Entscheidungen des BFH - BFHE - 183, 371, Bundessteuerblatt - BStBl. - II 1997, 794).
Denn nach diesem Urteil des BFH sei eine im Zusammenhang mit dem Eintritt in einen
gemeinnützigen Golfclub geleistete "Spende" dann als Spende anzuerkennen, wenn
festgestellt werde, dass keinem Bewerber die Mitgliedschaft in dem Golfclub
vorenthalten oder wieder entzogen wurde, weil die Spende nicht oder nicht in der
erwarteten Höhe geleistet wurde. So sei es auch im Streitfall.
52
Außerdem ergebe sich unter Berücksichtigung des von den Klägern eingeholten
Gutachtens des Herrn K.X. vom 15.11.2006, dass das Grundstück lediglich einen
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Marktwert von x,- EUR gehabt habe und der Kaufpreis laut Kaufvertrag somit
angemessen gewesen sei. Wegen der weiteren Einzelheiten der
Einspruchsbegründung wird auf das Schreiben vom 23.08.2007 verwiesen.
Noch während des Laufs des Einspruchsverfahrens übertrug der Kläger mit notariellem
Vertrag vom 21.12.2007 (UR-Nr. xyxy des Notars N.Ü. in D.) das Grundstück C. - Straße
auf seine Kinder im Wege der Schenkung. Am 07.04.2008 erließ der Beklagte daraufhin
einen Bescheid über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwertes auf den
31.12.2007 für Zwecke der Schenkungsteuer, in dem ein Grundbesitzwert von x,- EUR
im Wege der Ertragsbewertung festgestellt wurde. Im Rahmen einer
Vergleichsrechnung zur Prüfung des Mindestwerts gelangte der Beklagte - ausgehend
vom Bodenrichtwert - zu einem Bodenwert pro m2 von 104,- EUR.
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Mit Einspruchsentscheidung vom 10.04.2008 wies der Beklagte die Einsprüche als
unbegründet zurück.
55
Seine Entscheidung begründete er damit, der Zuwendung an die J. - gGmbH im
Streitjahr 2003 liege ein steuerschädlicher Leistungsaustausch zugrunde. Zwar werde
ein Sonderausgabenabzug gem. § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG nicht dadurch
ausgeschlossen, dass mit der Spende eigennützige Zwecke verfolgt würden. Die
steuerliche Anerkennung sei aber ausgeschlossen, wenn unter Berücksichtigung aller
Umstände und bei wirtschaftlicher Betrachtung die Zuwendung ein Entgelt für eine
Leistung sei. Hier stelle die Zuwendung ein Teilentgelt für das erworbene Grundstück
dar. Maßgebendes Indiz hierfür sei, dass der Kläger - abgesichert durch mehrere
Bestimmungen des Kaufvertrags, insbesondere sein Rücktrittsrecht gem. § 9 - ein
Grundstück in Baulandqualität erwerben sollte. Der Kläger sei bereit gewesen, für das
Baugrundstück einen marktgerechten Kaufpreis zu zahlen. Dies ergebe sich auch aus
der Zeugenaussage des von den Steuerfahndungsprüfern vernommenen Zeugen Q.,
wonach der Kläger ursprünglich einen Kaufpreis in Höhe von 300,- DM/m2 angeboten
habe, außerdem aus den sehr guten Kenntnissen des Klägers über die Preisstruktur des
fraglichen Gebiets. Als Kaufpreis sei folglich - auch unter Berücksichtigung der übrigen
im Rahmen der Steuerfahndungsprüfung eingeholten Zeugenaussagen - der notariell
vereinbarte Kaufpreis zuzüglich der "Spende" anzusehen.
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Dies ergebe sich auch daraus, dass der objektive Wert des Grundstücks nicht dem
vertraglich vereinbarten Kaufpreis in Höhe von x,- DM entspreche. Insbesondere aus der
Bodenrichtwertkarte für das unmittelbar angrenzende Baugebiet auf der anderen Seite
der "C. - Straße" ergebe sich ein Bodenrichtwert von 153 EUR/m2. Auch der Amtliche
Bausachverständige, Herr E.B., gelange in seinen Gutachterlichen Stellungnahmen
vom 01.02.2007 und 27.02.2007 zu dem Ergebnis, der Grundstückswert betrage
geschätzt x,-- EUR. Selbst das von den Klägern eingeholte Gutachten des Gutachters
K.X. gelange zu einem Bodenwert zum 01.09.2006 in Höhe von x,- EUR und liege damit
deutlich über dem offiziell gezahlten Kaufpreis. Darüber hinaus lägen verschiedene
werterhöhende Faktoren vor, etwa die freie Bebaubarkeit des Grundstücks ohne
Vorgaben eines Bebauungsplans.
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Auch der N - Organisation als Verkäufer sei bekannt gewesen, dass der notariell
beurkundete Kaufpreis nicht dem Verkehrswert entsprochen habe. Dies ergebe sich aus
der zugunsten der N - Organisation vorgesehenen Rückübertragungspflicht gem. § 6 Nr.
2 des Kaufvertrags. Die N - Organisation habe sich hierdurch eine Rückübertragung und
Veräußerung zu einem höheren Preis sichern wollen für den Fall, dass die geplante
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Wohnhausbebauung nicht möglich sei. Für diesen Fall sei sie zu einer Veräußerung
zum Preis von 79,95 DM/m2 nicht bereit gewesen. Im Übrigen sei der Verkauf zu dem
genannten Kaufpreis aus Sicht der N - Organisation nur durch die in Aussicht gestellte
Spende zu erklären.
Außerdem sei der N - Organisation eine Zahlung durch eine "Spende" durchaus auch
recht gewesen, da sie hierdurch von bestimmten Vorgaben befreit worden sei.
Maßgeblich sei bei dem Sachverhalt, dass der Verhandlungsführer auf der Seite der N -
Organisation, Herr T., gleichzeitig Verwaltungsratsvorsitzender der J. - gGmbH sei. Die
"Spende" sei hierdurch in voller Höhe der N - Organisation verblieben.
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Es habe auch ein unmittelbarer zeitlicher Zusammenhang zwischen der Zuwendung
vom 19.12.2003 und der Bebauung des Grundstücks bestanden. Der Kläger hätte
nämlich seine Zuwendung nicht zu einem früheren Zeitpunkt leisten können und wollen,
da die Bebaubarkeit des Grundstücks für ihn von großer Wichtigkeit gewesen sei und
die Bebaubarkeit entsprechend seinen Vorstellungen erst nach Erteilung der
Baugenehmigung (16.12.2002) und Beginn der Bauarbeiten ab Mitte 2003
festgestanden habe. Eine ggf. zu einem früheren Zeitpunkt geleistete Zuwendung wäre
hingegen "verloren" gewesen, da sie von den kaufvertraglichen
Rückabwicklungsmöglichkeiten nicht umfasst gewesen wäre.
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Ein weiteres Indiz sei, dass der Kläger Unterlagen zu der Überweisung vom 19.12.2003
- insbesondere das Schreiben der J. - gGmbH vom 10.12.2003 - in seiner Bauakte
abgelegt habe. Weiterhin entspreche die strittige Zuwendung auch nicht dem früheren
Spendenverhalten des Klägers, da er in den Vorjahren lediglich Spenden zwischen x,-
und x,- EUR pro Jahr geleistet habe. Es sei auch zu berücksichtigen, dass der Kläger
keiner kirchlichen Konfession angehöre.
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Das Vorbringen des Klägers, er habe die Spende wegen des privaten Ereignisses im
Zusammenhang mit der J. - gGmbH geleistet und sich hierbei an dem Wert von 5 v.H.
des Gesamtbetrags seiner Einkünfte orientiert, sei nicht glaubhaft. Denn nach einem
anderen privaten Ereignis wenige Jahre zuvor - ein jedoch emotional gemeinhin
bewegenderes Ereignis - habe er lediglich x,- EUR an die J. - gGmbH gespendet.
Außerdem seien Spenden an mildtätige Organisationen gem. § 10b Abs. 1 EStG bis zur
Höhe von 10 v.H. des Gesamtbetrags der Einkünfte abzugsfähig, was dem Kläger habe
bekannt sein müssen, da er seine Zuwendung vom 19.12.2003 auf dem von ihm
benutzten Überweisungsträger ausdrücklich als "Spende für mildtätige Zwecke"
bezeichnet habe.
62
Schließlich sei die von den Klägern zitierte Rechtsprechung des BFH zu "erwarteten
Spenden", wonach zusätzlich zu einem angemessenen Kaufpreis eine freiwillige
Spende steuerlich anerkannt werden könne, nicht anwendbar, weil im Streitfall nicht
festzustellen sei, dass der Kaufvertrag auch ohne jegliche in Aussicht gestellte
"Spende" abgeschlossen worden wäre und das Grundstück auch Dritten zu demselben
Preis angeboten worden wäre. Es sei zu berücksichtigen, dass an dem Grundstück ein
reges Interesse in der Öffentlichkeit bestanden habe, da zum damaligen Zeitpunkt die
Baugebiete in P. knapp gewesen seien.
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Hinsichtlich der Zuwendung im Streitjahr 2004 an den Verein T. e.V. begründete der
Beklagte seine Einspruchsentscheidung damit, auch insoweit liege ein
steuerschädlicher Leistungsaustausch zugrunde, da die Zahlung eine Gegenleistung für
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die Räumung des Platzes gewesen sei. Dies ergebe sich insbesondere auch aus der
Abrechnung des Kassenwarts des Vereins vom 11.06.2004.
Die Kläger haben daraufhin mit Schriftsätzen vom 13.05.2008 jeweils Klage gegen die
Einkommensteuerfestsetzungen für beide Streitjahre erhoben.
65
Im Laufe der Klageverfahren hat der Beklagte die angefochtenen Bescheide mehrfach
geändert. Mit den letzten Änderungsbescheiden jeweils vom 18.02.2009 hat er die
Einkommensteuer 2003 auf x,- EUR und die Einkommensteuer 2004 auf x,- EUR
festgesetzt.
66
Am 26.11.2008 hat der Beklagte zudem einen Bescheid auf den 01.01.2009 über die
Feststellung des Einheitswerts des Grundstücks C. - Straße erlassen, in dem er bei der
Ermittlung des Bodenwerts für x m2 einen Wert von 25,- DM/m2 und für x m2 einen Wert
von 5,- DM/m2 (zusammen x,- DM) zugrunde legte.
67
Zur Begründung ihrer Klage in Bezug auf das Streitjahr 2003 tragen die Kläger vor, der
Kläger habe erst im Zuge seiner Suche nach einem geeigneten Baugrundstück Herrn T.
kennengelernt. Bei einer ersten Besichtigung des von diesem angebotenen
Grundstücks habe Herr T. einen Preis von 40,- DM/m2 genannt. Erst mehrere Wochen
später - nach dessen Rücksprache mit der Y - Behörde - habe Herr T. mitgeteilt, der
Kaufpreis müsse 80,- DM/m2 sein. Nach einiger Überlegung habe der Kläger diesen
Kaufpreis dann akzeptiert. Bei seinen Überlegungen hätte er auch einbeziehen müssen,
dass sich angrenzend an dem Grundstück ein großer Sendemast befinde. Entgegen der
von der Steuerfahndung protokollierten Aussage des Herrn Q. habe er zu keinem
Zeitpunkt einen Kaufpreis von 300,- DM/m2 angeboten. Herrn Q. habe er auch erst bei
Abschluss des Kaufvertrags kennen gelernt.
68
Der Kläger habe im Übrigen nicht nur das Grundstück Flur x, Flurstück y gekauft,
sondern auch das angrenzende, x m2 große Flurstück yn von der Stadt P. zu einem
Mietzins von 0,60 DM/m2 gemietet. Der Mietvertrag bestehe noch heute.
69
Zwar bestehe durchaus ein "gewisser Zusammenhang" zwischen dem
Grundstückserwerb und der Spende an die J. - gGmbH, weil der Kläger durch den
Grundstückskauf die verantwortlichen Personen der N - Organisation und der J. -
gGmbH kennengelernt habe und von Ihnen auf die Möglichkeit einer Spende
angesprochen worden sei. Herr T. habe ihm erläutert, in P. bestünden Projekte der N -
Organisation, bei denen Spenden sinnvoll wären, und ihn gebeten, dies auch nach
Abschluss des Kaufvertrags in Erinnerung zu behalten. Dies habe der Kläger dann
versprochen. Zu dem damaligen Zeitpunkt sei aber völlig offen gewesen, welches
Projekt zu welchem Zeitpunkt und in welcher Höhe gefördert werden könnte.
70
Daher sei der Kläger auch keine rechtliche Verpflichtung eingegangen und habe auch
weder unter einem faktischen Zwang oder sozialen Druck gestanden noch habe er
einen kausalen Zusammenhang oder eine innere Verknüpfung zu dem Grundstückskauf
hergestellt. Auch aus den Aussagen der von den Steuerfahndungsprüfern
vernommenen Zeugen ergebe sich nicht, dass über eine konkrete Spende an einen
konkreten Empfänger gesprochen worden sei oder dass eine Spende als Bedingung für
den Grundstücksverkauf angesehen worden sei. Es wäre für ihn zudem ohne jegliche
Folgen geblieben, wenn er sein "Wort" nicht gehalten hätte.
71
Erst im Jahr 2003 sei der Kläger aufgrund einer zufälligen Begegnung erneut von Herrn
T. auf das Thema der Spende angesprochen worden. Herr T. habe dann ein zu diesem
Zeitpunkt aktuelles Projekt in P. der J. - gGmbH benannt.
72
Für eine Spende gerade an die J. - gGmbH habe der Kläger sich sodann gern bereit
erklärt, weil sich im Jahr 2003 das private Ereignis im Zusammenhang mit der J. -
gGmbH zugetragen habe. Die Spende habe auch in das in dieser Zeit ins Leben
gerufene und in den Folgejahren kontinuierlich fortgeführte betriebliche
Spendenverhalten gepasst. Diese Spenden würden zwar von der L. GmbH & Co. KG
getragen, er beteiligte sich aber persönlich an einem Teil der Spenden durch
Abbuchung von seinem Gesellschafterdarlehenskonto.
73
Bei der Bemessung der Höhe der Spende habe der Kläger sich an dem Wert von 5 v.H.
des Gesamtbetrags seiner - zum damaligen Zeitpunkt absehbaren - Einkünfte gem. §
10b Abs. 1 Satz 1 EStG a.F. orientiert. Den Betrag habe sein Steuerberater errechnet.
74
Bei Würdigung dieser Tatsachen bestehe rechtlich kein unmittelbarer und ursächlicher
Zusammenhang im Sinne der BFH-Rechtsprechung (BFH-Urteil vom 02.08.2006 XI R
6/03, BFHE 214, 378, BStBl. II 2007, 8) zwischen Grundstückskauf und Spende, da
zwischen Grundstückskauf und Spende ca. drei Jahre vergangen seien und da das
Grundstück mit dem notariell vereinbarten Kaufpreis bereits vollständig bezahlt worden
sei. Außerdem sei eine Zuwendung entsprechend der Rechtsprechung des BFH zu sog.
erwarteten Spenden (BFH in BFHE 183, 371, BStBl. II 1997, 794) jedenfalls dann nicht
entgeltlich, wenn eine Spende zwar in Aussicht gestellt, aber nicht konkret vereinbart
würde. Auch ein eigennütziger Nebenanlass für eine Spende sei für den Spendenabzug
gem. § 10b EStG nicht schädlich (BFH-Urteil vom 25.11.1987 I R 126/85, BFHE 151,
544). Die Spende sei auch als freiwillig im Sinne der Rechtsprechung anzusehen, da
weder ein rechtlicher noch ein faktischer Zwang zur Leistung bestanden habe.
75
Die für einen Spendenabzug erforderliche Unentgeltlichkeit der geleisteten Spende
ergebe sich vorliegend auch daraus, dass die N - Organisation als Verkäufer hinsichtlich
der später erfolgten Spende keine gesicherte Rechtsposition gehabt habe, sie aber im
Falle der von dem Beklagten angenommenen Spendenzusage sicherlich nicht über
einen Zeitraum von drei Jahren auf zwei Drittel eines zugesagten Kaufpreises ohne
Sicherheiten verzichtet hätte. Außerdem widerspreche es der Lebenserfahrung, dass
ein Verkäufer ein Grundstück zu einem zu niedrigen Preis aus der Hand gebe und sich
statt dessen ohne jegliche Sicherung eine der Höhe nach nicht bestimmte und rechtlich
sowie faktisch nicht durchsetzbare Zahlung versprechen lasse.
76
Zudem belege das Gutachten des Herrn K.X. vom 15.11.2006, dass der notariell
vereinbarte Kaufpreis angemessen gewesen sei. Bei diesem Gutachten seien die dem
Sachverständigen zur Verfügung stehenden Beurteilungs- und Ermessensspielräume
nicht einmal in vollem Umfang zu seinen - des Klägers - Gunsten ausgeschöpft worden.
Die Angemessenheit dieses Kaufpreises werde auch durch den Umstand belegt, dass
das Grundstück im Zeitpunkt der Veräußerung kein Bauland gewesen sei. Hinzu
komme, dass alle Vertragsparteien - auch die N - Organisation - davon ausgegangen
seien, der im Notarvertrag niedergelegte Preis sei angemessen und nicht durch eine
"Spende" zu ergänzen, wie sich auch aus den von seinen Prozessbevollmächtigten
eingeholten Zeugenaussagen ergebe. Hierfür spreche auch die Zustimmung der Y -
Behörde, welche die Angemessenheit des notariellen Kaufpreises zuvor genau geprüft
habe. Außerdem gelange auch das von dem Beklagten eingeholte Gutachten des
77
Amtlichen Bausachverständigen nur zu einem Wert von ca. x,- EUR, während er nach
den Vorstellungen des Beklagten einen Kaufpreis von x,- EUR gezahlt haben soll.
Schließlich sei der Bescheid des Beklagten vom 26.11.2008 über den Einheitswert des
Grundstücks C. - Straße auf den 01.01.2009 zu beachten, in dem der Bodenwert mit
lediglich x,- DM angesetzt sei. Dieser Bodenwert betrage aber in der Regel 70 v.H. des
Verkehrswerts.
Nicht zu folgen sei den Ausführungen des Beklagten zu der Rückübertragungspflicht
zugunsten der N - Organisation gem. § 6 Abs. 2 des Kaufvertrags. Diese Regelungen
seien ausschließlich auf Geheiß der Verkäuferseite in den Vertrag aufgenommen
worden, und zwar nur deshalb, weil die N - Organisation habe verhindern wollen, dass
der Kläger das Grundstück parzellierte und gewinnbringend veräußere.
78
Schließlich komme ihnen - den Klägern - auch der Vertrauensschutz des § 10b Abs. 4
EStG zugute.
79
In Bezug auf das Streitjahr 2004 bestehe ebenfalls ein "gewisser Zusammenhang", weil
der Verein T. e.V. anlässlich der Verkaufsgespräche den Wunsch einer Spende an den
Kläger herangetragen habe. Auch hier handle es sich aber nicht um eine
steuerschädliche Gegenleistung. Denn der Verein habe schon seit längerem geplant,
sein Vereinsheim zu verlegen. Der hierzu geäußerten Bitte um finanzielle Unterstützung
habe der Kläger sich nicht verschlossen.
80
Die Kläger beantragen,
81
die Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre 2003 und 2004 vom 18.02.2009
erneut zu ändern und bei den Sonderausgaben einen weiteren Spendenabzug in
Höhe von x,- EUR für 2003 und in Höhe von x,- EUR für 2004 zu berücksichtigen,
82
hilfsweise,
83
die Revision zuzulassen.
84
Der Beklagte beantragt,
85
die Klagen abzuweisen,
86
hilfsweise,
87
die Revision zuzulassen.
88
Er ist der Auffassung, dass die "Spende" an die J. - gGmbH als Teilentgelt für das
Grundstück anzusehen sei.
89
In diesem Zusammenhang hat er in Bezug auf das Streitjahr 2003 in seinem Schriftsatz
vom 08.04.2009 zunächst vorgetragen, im Streitfall habe ein faktischer Zwang zu der
"Spende" bestanden. Über die Höhe der Spende sei bereits vor dem Vertragsabschluss
gesprochen worden, wie sich aus den Aussagen der von den Steuerfahndungsprüfern
vernommenen Zeugen ergebe. Der Gesamtpreis inklusive "Spende" sei bei Abschluss
des Kaufvertrags "abschließend und eindeutig benannt" worden. Der Kaufvertrag wäre
nicht zustande gekommen, wenn dem Kläger "faktisch auch nur ein eigenes
90
Restermessen hinsichtlich der Spende verblieben wäre".
In dem von dem Berichterstatter des Senats am 21.04.2010 durchgeführten
Erörterungstermin hat er sodann ausgeführt, bei Abschluss des Kaufvertrags sei "nicht
abschließend und eindeutig klar gewesen, welcher Kaufpreis am Ende gezahlt werden
sollte". Es habe aber ein faktischer Zwang zur Leistung einer "Spende" bestanden, weil
der Kläger hierzu sein "Wort" gegeben habe.
91
Außerdem sei der Änderungsbeschluss des Vorstands der N - Organisation vom
18.01.2001 nur vor dem Hintergrund zustande gekommen, dass sich zusammen mit der
"Spende" ein Quadratmeterpreis für baureifes Land ergeben sollte. Dies habe Herr T. im
Auftrag mehrerer Mandatsträger auszuhandeln gehabt. Umgekehrt sei auch die
"Spende" ohne den vorherigen Grundstückskauf nicht denkbar gewesen. Allerdings sei
dieser Zusammenhang zwischen Kaufpreis und erwarteter Spende im persönlichen
Gespräch zwischen Herrn T. und dem Kläger nicht expressis verbis zum Ausdruck
gekommen. Eines ausdrücklichen Gesprächs hätte es aber auch nicht bedurft, da der
von beiden Parteien akzeptierte Regelungsinhalt durch ein "Ehrenwort" hinreichend
beschrieben worden sei. Die genaue Höhe der erwarteten "Spende" habe aufgrund der
bekannten Baulandpreise "in etwa" beziffert werden können. Der Kaufpreis inklusive
"Spende" (x,- DM bzw. x,- EUR), mithin 235,31 DM bzw. 120,31 EUR pro m2 habe auch
diesem Baulandpreis entsprochen.
92
Weiterhin sei zu berücksichtigen, dass die "Spende" im Vergleich zu dem übrigen
Spendenverhalten des Klägers entgegen dessen Vortrag durchaus als einmaliger,
herausragender Vorgang anzusehen sei, da größere Spenden ansonsten über dessen
Firma abgewickelt worden seien. Auch in den Jahren nach 2003 habe der Kläger privat
lediglich geringere Beträge gespendet. Außerdem habe der Kläger selbst zugestanden,
die "Spende" nur auf Vorschlag von Herrn T. gerade an die J. - gGmbH geleistet zu
haben.
93
Aber selbst wenn der Kläger freiwillig gezahlt hätte, wäre die "Spende" dennoch nicht
abzugsfähig, da die Zahlung jedenfalls als entgeltlich zu qualifizieren sei. Daher sei
auch die von den Klägern zitierte Rechtsprechung zu "erwarteten Spenden" nicht
einschlägig. Das BFH-Urteil vom 13.08.1997 (in BFHE 183, 371, BStBl. II 1997, 794) sei
bereits deshalb nicht anwendbar, weil es lediglich zur Frage der Gemeinnützigkeit eines
Vereins und nicht zur Abzugsfähigkeit von Spenden ergangen sei.
94
Der beschriebene Sachverhalt sei nämlich rechtlich so zu würdigen, dass die "Spende"
als Entgelt anzusehen sei, weil sie in zeitlichem und wirtschaftlichem Zusammenhang
mit dem Grundstückskauf gestanden habe.
95
Es bestehe ein unmittelbarer zeitlicher Zusammenhang zwischen Spende und
Bebauung des Grundstücks im Jahr 2003. Dieser Zusammenhang ergebe sich
insbesondere aus den Rückabwicklungsabreden im Kaufvertrag. Wenn das Grundstück
nicht entsprechend den Vorstellungen des Klägers hätte bebaut werden können und der
Kaufvertrag daher rückabgewickelt worden wäre, hätte der Kläger nur den notariell
vereinbarten Kaufpreis zurückverlangen können; eine vorher geleistete Spende wäre
endgültig verloren gewesen. Daher habe er mit der Spende warten müssen, bis die
Bebaubarkeit gesichert war. Außerdem habe auch die Y - Behörde im Hinblick auf
mögliche Wertsteigerungen der Veräußerung zunächst nicht zugestimmt. Im Übrigen
stelle es auch eine gängige Vereinbarung in Grundstückskaufverträgen dar, dass für
96
künftig eintretende Wertänderungen, etwa wenn ein Grundstück in einem Zeitraum von
5 bis 10 Jahren zu Bauland werde, neben dem ursprünglich vereinbarten Kaufpreis
auch nach Jahren noch ein weiterer Kaufpreis zu zahlen sei. So sei es auch im Streitfall
gewesen. Um die Abzugsfähigkeit der "Spende" zu erreichen, sei diese Vereinbarung
allerdings nicht in den Kaufvertrag aufgenommen worden. Im Übrigen komme es auf
einen zeitlichen Zusammenhang gar nicht an, dieser werde weder von dem Gesetz
noch von der Rechtsprechung verlangt. Es sei unzutreffend anzunehmen, ein
Leistungsaustausch könne allein aufgrund eines gewissen Zeitablaufs zum
Spendenabzug führen.
Aus der Rückerwerbsklausel in § 6 Abs. 2 des Kaufvertrags vom 22.12.2000 sei auch
deshalb ein zeitlicher Zusammenhang abzuleiten, weil der Vertrag hierdurch im Sinne
einer anfänglichen Unvollkommenheit "in der Schwebe" gehalten worden sei. Er sei erst
in dem Zeitpunkt endgültig wirksam geworden, als aufgrund der am 16.12.2002 erteilten
Baugenehmigung sichergestellt gewesen sei, dass das Grundstück habe bebaut
werden können. Das Rücktrittsrecht komme insofern einer aufschiebenden Bedingung
gleich. Diese Auffassung werde auch durch die zu § 652 Abs. 1 Satz 2 des Bürgerlichen
Gesetzbuches - BGB - ergangene zivilgerichtliche Rechtsprechung bestätigt. Diese
Vorschrift, die dem Wortlaut nach eine aufschiebende Bedingung voraussetze, werde
auch im Fall eines in einem Kaufvertrag eingeräumten Rücktrittsrechts angewandt.
97
Außerdem bestehe ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang, da der "Spende"
ein steuerschädlicher Leistungsaustausch zugrunde liege. Unerheblich sei, dass das
Grundstück nach den Berechnungen des Amtlichen Bausachverständigen einen Wert
von x,- EUR gehabt, der Kläger aber ca. x,- EUR gezahlt habe. Es hätten verschiedene
werterhöhende Faktoren vorgelegen. Im Übrigen ergebe sich selbst aus dem von den
Klägern ermittelten Wert (x,- EUR) eine Teilentgeltlichkeit. Weiterhin sei unerheblich,
dass die N - Organisation nicht zu 100 v.H. an der J. - gGmbH beteiligt sei, da eine
Zuwendung auch dann entgeltlich sein könne, wenn der Vorteil von einem Dritten
gewährt worden sei.
98
Die Eigennützigkeit der "Spende" ergebe sich daraus, dass der Kläger gegenüber Herrn
T. und somit seinem Bekannten- und Freundeskreis "im Wort" gestanden habe. Insofern
bestehe kein Unterschied zu den in der Rechtsprechung entschiedenen Fällen, in
denen ein Golfclubmitglied eine Aufnahmespende nicht steuerlich abziehen kann, weil
ein faktischer Zwang bestanden habe (Urteil des FG Münster vom 26.04.2001 14 K
3980/97, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2001, 1273). Zudem habe der
Kläger die "Spende" nach seinen Vorstellungen gegenüber der N - Organisation in
Aussicht gestellt, um diese in seinem Sinne zu beeinflussen.
99
Aus dem Einheitswertbescheid vom 26.11.2008 könnten keine Rückschlüsse gezogen
werden, da der Einheitswert für die ertragsteuerliche Beurteilung nicht bindend sei und
Festsetzungen der Bewertungsstelle keine Auswirkungen auf die damalige Preisfindung
gehabt hätten.
100
Schließlich könnte sich der Kläger auch nicht auf den Gutglaubensschutz gem. § 10b
Abs. 4 EStG berufen, da ihm aufgrund seiner Kenntnis des gesamten Sachverhalts auch
die Unrichtigkeit der Spendenbescheinigung vom 31.12.2003 bekannt gewesen sei.
101
Auch in Bezug auf das Streitjahr 2004 müsse der Spendenabzug versagt werden, da die
Zuwendung weder unentgeltlich noch freiwillig geleistet worden sei. Es habe ein
102
faktischer Zwang zur Zahlung bestanden.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte und die beigezogenen
Verwaltungsvorgänge sowie Strafakten verwiesen.
103
Entscheidungsgründe
104
Die Klagen sind nicht begründet.
105
Die Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre 2003 und 2004 vom 18.02.2009 sind
rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 der
Finanzgerichtsordnung - FGO -).
106
Der Beklagte hat zu Recht sowohl die Zuwendung in Höhe von x,- EUR im Streitjahr
2003 als auch die Zuwendung in Höhe von x,- EUR im Streitjahr 2004 nicht als
Sonderausgaben gem. § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG berücksichtigt.
107
Nach § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG in seiner in den Streitjahren gültigen Fassung sind
Ausgaben zur Förderung mildtätiger, kirchlicher, religiöser, wissenschaftlicher und der
als besonders förderungswürdig anerkannten gemeinnützigen Zwecke u.a. bis zur Höhe
von insgesamt 5 vom Hundert des Gesamtbetrags der Einkünfte als Sonderausgaben
abzugsfähig. Für wissenschaftliche, mildtätige und als besonders förderungswürdig
anerkannte kulturelle Zwecke erhöht sich gem. § 10b Abs. 1 Satz 2 EStG a.F. der
Vomhundertsatz von 5 um weitere 5 vom Hundert.
108
Der BFH hat den Tatbestand des § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG in ständiger
Rechtsprechung um zwei ungeschriebene Tatbestandsmerkmale ergänzt. Hiernach
muss die Ausgabe, um gem. § 10b Abs. 1 Satz 1 EStG abziehbar zu sein, sowohl
unentgeltlich als auch freiwillig geleistet worden sein (etwa BFH-Urteile vom 19.12.1990
X R 40/86, BFHE 163, 197, BStBl. II 1991, 234 und vom 25.11.1987 I R 126/85, BFHE
151, 544).
109
Die beiden Zuwendungen des Klägers waren jedoch nicht unentgeltlich.
110
Der BFH hat die von ihm gestellten Anforderungen, nach denen eine Ausgabe als
unentgeltlich zu beurteilen ist, im Laufe der Zeit verändert und erhöht. Ursprünglich hat
er bereits dann eine Unentgeltlichkeit angenommen, wenn die Ausgabe bei
wirtschaftlicher Betrachtung kein Entgelt für eine Leistung ist und somit die Zuwendung
des Gebers und die Leistung des Empfängers nicht im Verhältnis des
Leistungsaustausches stehen (BFH-Urteil vom 01.04.1960 VI 134/58, BFHE 70, 621,
BStBl. III 1960, 231) bzw. wenn kein unmittelbarer, wirtschaftlicher Zusammenhang
zwischen Leistung und Gegenleistung besteht (BFH in BFHE 151, 544).
111
In neueren Entscheidungen hält der BFH hingegen einen Spendenabzug nicht nur dann
für ausgeschlossen, wenn die Ausgaben zur Erlangung einer Gegenleistung des
Empfängers erbracht werden, sondern schon dann, wenn die Zuwendungen an den
Empfänger unmittelbar und ursächlich mit einem von diesem oder einem Dritten
gewährten Vorteil zusammenhängen, ohne dass der Vorteil unmittelbar wirtschaftlicher
Natur sein muss (BFH-Urteile vom 02.08.2006 XI R 6/03, BFHE 214, 378, BStBl. II 2007,
8, vom 22.03.1995 X B 285/94, BFH/NV 1995, 963 und BFH in BFHE 163, 197, BStBl. II
1991, 234).
112
Diese Rechtsprechung begründet der BFH damit, die steuerliche Entlastung einer
Zuwendung sei nur dann gerechtfertigt, wenn sie weder privat- noch gruppennützig,
sondern ausschließlich fremdnützig, d.h. zur Förderung des Gemeinwohls verwendet
werde (BFH in BFHE 214, 378, BStBl. II 2007, 8). Eine Spende müsse um der Sache
willen ohne die Erwartung eines besonderen Vorteils gegeben werden; die
Spendenmotivation müsse im Vordergrund stehen; dies ergebe sich aus der
gesetzlichen Formulierung "zur Förderung" (BFH in BFH/NV 1995, 963 und in BFHE
163, 197, BStBl. II 1991, 234). Eine Fremdnützigkeit im vorstehenden Sinne liege
jedenfalls dann nicht vor, wenn die Zuwendung in unmittelbarem zeitlichen und
wirtschaftlichen Zusammenhang mit einem gewährten Vorteil stehe (BFH in BFHE 214,
378, BStBl. II 2007, 8). Darüber hinaus fehle eine Spendenmotivation, wenn die
Zuwendung (zumindest teilweise) im eigenen Interesse des Zahlenden erfolge.
Letzteres hat der BFH in seiner Entscheidung in BFHE 214, 378, BStBl. II 2007, 8 im
Zusammenhang mit der Aufnahme in einen Golfclub angenommen, weil vergleichbare
Zahlungen von allen Neueintretenden anlässlich ihrer Clubaufnahme regelmäßig
erwartet und eingefordert würden.
113
Auch eine Aufteilung der Zuwendung in ein angemessenes Entgelt und eine den
Nutzen übersteigende "unentgeltliche" Leistung scheidet nach der neueren
Rechtsprechung des BFH bei einer einheitlichen Gegenleistung aus (BFH in BFHE
214, 378, BStBl. II 2007, 8). Dieser Auffassung hat sich auch die Verwaltung
angeschlossen (Hilfen zu den Einkommensteuerrichtlinien - EStH - 10b.1, Stichwort
"Gegenleistung").
114
Die neuere Rechtsprechung des BFH ist allerdings auf Kritik gestoßen (Beschluss des
FG Düsseldorf vom 02.06.2009 16 V 896/09 A (E, AO), EFG 2009, 1931). Gegen sie
wird eingewandt, die Ausweitung des ungeschriebenen Tatbestandsmerkmals der
Unentgeltlichkeit laufe im Ergebnis darauf hinaus, dass der Spendenmotivation eine
maßgebliche Bedeutung zukomme, da der BFH das Merkmal der Unentgeltlichkeit im
Sinne einer Fremdnützigkeit verstehe. Demgegenüber sei es in der früheren
Rechtsprechung auf die Motivation des Spenders gerade nicht ankommen. Subjektive
Merkmale hätten nur insoweit eine Rolle gespielt, als es um die Abgrenzung zwischen
einer Spende und Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten ging. Diese Bedenken
hinsichtlich der neueren Rechtsprechung ergäben sich auch gerade vor dem
Hintergrund, dass im Schrifttum vertreten werde, es sei grundsätzlich unerheblich,
welche Motivation den Steuerpflichtigen zur Zuwendung einer Spende bestimme (so
Brandt in Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zu EStG und KStG, § 10b EStG Anm.
10 und 32).
115
Unter Beachtung dieser Grundsätze ist im Streitfall eine Berücksichtigung der an den
Verein T. e.V. geleisteten Zuwendung in Höhe von x,- EUR als Spende im Streitjahr
2004 bereits deshalb ausgeschlossen, weil zwischen der Zuwendung und den
Leistungen des Vereins sogar ein synallagmatisches Leistungsaustauschverhältnis
bestand. Dies ist der "Rechnung" vom 11.06.2004 zu entnehmen, mit der der Verein
eine weitere Zahlung in Höhe von x,- EUR abrechnete. Aus der Abrechnung ergibt sich
ein Zusammenhang mit der "Abnahme und Schlüsselübergabe" des Gebäudes in der
Weise, dass der Kläger die "Restsumme" gerade für die Abnahme und
Schlüsselübergabe, also für einen direkten Leistungsaustausch zu zahlen hatte.
116
Auch die im Streitjahr 2003 an die J. - gGmbH geleistete Zuwendung in Höhe von x,-
117
EUR kann nicht als Spende gem. § 10b Abs. 1 EStG abgezogen werden.
Zwar stand die Zuwendung nicht im Verhältnis eines synallagmatischen
Leistungsaustausches. Denn als der Kläger am 19.12.2003 die fragliche Zuwendung
leistete, hatte er sämtliche gegenseitigen Pflichten aus dem Kaufvertrag vom 22.12.2000
bereits erfüllt. Die N - Organisation konnte aufgrund des notariellen Vertrags auch keine
weiteren Leistungen fordern.
118
Jedoch ist der Abzug dieser Zuwendung als Spende nach der oben beschriebenen
neueren Rechtsprechung des BFH, der sich der Senat anschließt, ausgeschlossen, weil
sie nicht unentgeltlich im Sinne von fremdnützig geleistet wurde.
119
Der Senat schließt sich der neueren Rechtsprechung des BFH an, weil nicht nur bei
Zuwendungen, die im synallagmatischen Leistungsaustauschverhältnis stehen, die von
§ 10b Abs. 1 EStG vorausgesetzte "Förderung" gemeinnütziger Zwecke fehlt, sondern
auch dann, wenn die Zuwendung im unmittelbaren und ursächlichen Zusammenhang
mit einem gewährten Vorteil steht. In beiden Fällen fehlt es an einer Fremdnützigkeit.
Dass zur Feststellung der Fremdnützigkeit auch die Motivation des Zuwendenden eine
Rolle spielt - wie es das FG Düsseldorf zutreffend erkennt - ist unvermeidbar, da die
gesetzliche Formulierung "zur Förderung" einen finalen Zusammenhang begründet.
120
Im Streitfall hing die Zuwendung des Klägers an die J. - gGmbH unmittelbar und
ursächlich mit einem von einem Dritten - der N - Organisation - gewährten Vorteil,
nämlich dem Grundstücksverkauf, zusammen.
121
Der Verkauf und die Übereignung des Grundstücks durch die N - Organisation stellen
einen Vorteil zugunsten des Klägers dar. Dieser Vorteil war nicht nur wirtschaftlicher
Natur, da der Kläger das Eigentum an dem Grundstück erhielt. Vielmehr erlangte der
Kläger auch einen ideellen Vorteil, weil er überhaupt bei der Vergabe des Grundstücks
zum Zuge kam. Dies war nicht selbstverständlich, denn zum damaligen Zeitpunkt waren
die Baugebiete in P. knapp. Das Grundstück hätte auch - woran in der Öffentlichkeit ein
reges Interesse bestand - als Baugebiet ausgewiesen und einer größeren Zahl von
Interessenten angeboten werden können.
122
Mit diesem Vorteil stand die Zuwendung des Klägers auch in unmittelbarem und
ursächlichem Zusammenhang. Dieser Zusammenhang ergibt sich bereits aus dem
Vortrag des Klägers, der selbst einen "gewissen Zusammenhang" eingeräumt hat. Der
Senat ist der Auffassung, dass dieser Zusammenhang bereits genügt, um anzunehmen,
dass der Kläger die Zuwendung nicht unentgeltlich im Sinne von fremdnützig geleistet
hat. Denn der Kläger hat die Möglichkeit einer Spende im Zuge der
Kaufvertragsverhandlungen und bei Abschluss des Vertrags genannt und versprochen,
er werde später eine Spende leisten. Aus diesen Gesprächen im Rahmen der
Verhandlungen ergibt sich bereits ein für den Spendenabzug schädlicher
Zusammenhang. Es kann nicht ausgeschlossen werden, dass sich die Vertreter der N -
Organisation gerade wegen dieses Versprechens dazu entschlossen haben, das
Grundstück an den Kläger zu veräußern.
123
Vor diesem Hintergrund stand nach Überzeugung des Senats bei der Zuwendung des
Klägers an die J. - gGmbH nicht lediglich die Spendenmotivation - im Sinne der zitierten
Rechtsprechung des BFH - im Vordergrund, sondern der von der N - Organisation
bereits eingeräumte Vorteil. Seine Überzeugung stützt der Senat auf die Umstände, die
124
im Dezember 2003 zu der fraglichen Zuwendung führten. Die Zuwendung ist nämlich
erst erfolgt, nachdem Herr T. den Kläger auf sein zuvor gegebenes Versprechen
angesprochen und die J. - gGmbH in P. als Empfänger ins Gespräch gebracht hatte. Der
Kläger hat also nicht selbst - aus eigener Spendenmotivation - dazu Informationen
eingeholt, welches konkrete Projekt - ggf. im Tätigkeitsbereich der N - Organisation -, für
das zum damaligen Zeitpunkt auch in der Öffentlichkeit um Spenden geworben wurde,
er unterstützen könnte. Er ist lediglich der Bitte des Herrn T. gefolgt und auf sein
früheres, im Zuge der Kaufvertragsverhandlungen gegebenes Versprechen
zurückgekommen. Eine konkrete Motivation, gerade das fragliche Projekt der J. -
gGmbH ohne Berücksichtigung der früheren Ereignisse zu unterstützen, ist hingegen
nicht erkennbar.
Entgegen der Auffassung der Kläger kann der Senat als Spendenmotivation auch nicht
das private Ereignis im Zusammenhang mit der J. - gGmbH am 08.02.2003 erkennen.
Denn nach einem anderen privaten Ereignis wenige Jahre zuvor hat der Kläger lediglich
x,- EUR an die J. - gGmbH gespendet. Zwar lässt der Senat offen, ob - wie der Beklagte
meint - das erste Ereignis gemeinhin emotional bewegender war. Jedenfalls ergeben
sich keine lediglich aus diesen beiden Ereignissen erklärbaren Gründe, warum der
Kläger bei dem zweiten der beiden Ereignisse einen um das mehrfache höheren Betrag
leistete. Ebenso wenig kann der Senat aufgrund des Vortrags des Klägers, die
Zuwendung habe in das in dieser Zeit ins Leben gerufene betriebliche
Spendenverhalten gepasst, eine eigenständige Spendenmotivation des Klägers
erkennen. Zwar sind möglicherweise bei den von ihm geleisteten Spenden nicht nur
seine privaten Spenden, sondern auch die seinem Gesellschafterdarlehenskonto
belasteten und von der Gesellschaft geleisteten Spenden einzubeziehen. Jedoch ist
nicht erkennbar, dass der Kläger auch unter Einbeziehung der seinem
Gesellschafterdarlehenskonto belasteten Spenden in den Jahren vor und nach dem
Streitjahr 2003 annähernd einen Betrag in Höhe der hier streitigen Zuwendung
gespendet hätte.
125
Die Zuwendung erfolgte zudem im eigenen Interesse des Klägers. Dieses Interesse
bestand darin, dass der Kläger im Zuge der Kaufvertragsverhandlungen eine "Spende"
in Aussicht gestellt und versprochen hatte und durch seine spätere Leistung das
Versprechen tatsächlich einlösen wollte. Das eigene Interesse des Klägers ergibt sich -
wie es auch der BFH in seinem Urteil in BFHE 214, 378, BStBl. II 2007, 8 angenommen
hat - weiterhin daraus, dass der Vorstand der N - Organisation die "Spende" aufgrund
des gegebenen Versprechens von dem Kläger erwartet hat und Herr T. ihn wegen
dieser Erwartungshaltung auf die Spende angesprochen hat. Dass der Vorstand der N -
Organisation hierbei weder rechtlich noch faktisch die Möglichkeit hatte, die Zuwendung
einzufordern, lässt nach Auffassung des Senats den beschriebenen Zusammenhang
hingegen nicht entfallen.
126
Gegen einen unmittelbaren und ursächlichen Zusammenhang spricht - entgegen der
Auffassung der Kläger - auch nicht der Umstand, dass die N - Organisation über einen
Zeitraum von drei Jahren auf die Einlösung des Versprechens ohne jegliche
Sicherheiten verzichten musste. Dieses Vorgehen brachte nämlich Vorteile für beide
Vertragsparteien. Der Kläger konnte auf diese Weise Grunderwerbsteuer und
Einkommensteuer "sparen" und sich - möglicherweise gerade aufgrund der "ersparten"
Steuern - auch bei der Bemessung der Höhe seiner Zuwendung besonders großzügig
zeigen. Die N - Organisation ihrerseits wurde hierdurch von bestimmten Vorgaben
entbunden. Im Übrigen hat die N - Organisation aus ihrer Sicht auch nicht gegen
127
organisationinterne Weisungen verstoßen, weil sie das Grundstück zu einem zu
niedrigen Preis aus der Hand gegeben hätte. Denn da die Y - Behörde dem Verkauf
zum Preis von 80,- DM/m2 zugestimmt hatte, war die Rechtmäßigkeit des Verkaufs zu
diesem Preis durch die Y - Behörde abgesichert.
Der beschriebene unmittelbare und ursächliche Zusammenhang wird auch weder
dadurch in Frage gestellt, dass die N - Organisation nicht zu 100 % an der J. - gGmbH
beteiligt ist und die Zuwendung des Klägers in der Buchführung der J. - gGmbH nicht
einem speziell für die N - Organisation eingerichteten Kapitalkonto gutgeschrieben
wurde, noch dadurch, dass selbst nach der Gutachterlichen Stellungnahme vom
27.02.2007 des Amtlichen Bausachverständigen das Grundstück zum
Bewertungsstichtag lediglich einen geschätzten Wert von x,- EUR hatte. Denn nach der
zitierten Rechtsprechung des BFH, der sich der Senat ebenfalls anschließt, scheidet
eine Aufteilung der Zuwendung in ein angemessenes Entgelt und eine den Nutzen
übersteigende "unentgeltliche" Leistung aus. Daher bewirkt eine im Streitfall eventuell
gegebene teilweise Unentgeltlichkeit nicht eine Abzugsfähigkeit der Zuwendung in
voller Höhe. Vor diesem Hintergrund kommt es auch nicht auf den tatsächlichen Wert
des Grundstücks an, so dass auch etwa der vom Beklagten angesetzte Bodenwert im
Einheitswertbescheid vom 26.11.2008 unbeachtlich ist.
128
Eine Aufteilung der Zuwendung in ein Entgelt und eine "unentgeltliche" Leistung kommt
nach Auffassung des Senats auch nicht unter Berücksichtigung eines in der Verwaltung
anerkannten Einzelfalles in Betracht, wonach es der UNICEF Deutschland gestattet ist,
für 75 % des Warenwerts verkaufter Grußkarten und Kalender dem Erwerber eine
steuerlich zu berücksichtigende Zuwendungsbestätigung auszustellen (Erlass der
Oberfinanzdirektion Magdeburg vom 18.03.2004, Az. S 2223-115-St 217 V). Abgesehen
davon, dass es sich bei dieser Maßnahme der Verwaltung lediglich um eine
Billigkeitsregelung handelt, ist diese auf den Streitfall aber auch schon deshalb nicht
anzuwenden, weil keiner der Beteiligten vorgetragen hat, die Vertragsparteien hätten
sich darauf verständigt, dass ein Teilbetrag eines der Höhe nach feststehenden
Grundstückswerts als Spende auszuweisen und zu behandeln sei.
129
Vor dem Hintergrund der vorstehenden Ausführungen lässt der Senat offen, ob sich ein
unmittelbarer und ursächlicher Zusammenhang zwischen dem Grundstückskauf und der
späteren Zuwendung auch aus dem Schreiben des Vorstands der N - Organisation vom
17.11.2000 ergeben könnte, in dem von einer "Preisbasis" gesprochen wird, oder aus
den fehlenden Vermerken über die auf der Ebene der N - Organisation geführten
"Vieraugengespräche" oder aus dem "gelben Klebezettel".
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Ein unmittelbarer und ursächlicher Zusammenhang zwischen der Zuwendung des
Klägers vom 19.12.2003 und dem Grundstückskauf entfällt darüber hinaus auch nicht
aufgrund eines zu großen Zeitablaufs zwischen diesen beiden Ereignissen.
131
Zwar lagen zwischen dem Verkauf und der Übereignung des Grundstücks, die am
11.06.2001 durch Eintragung des Klägers in das Grundbuch beendet war, und der
Zuwendung vom 19.12.2003 ca. zweieinhalb Jahre. Der Senat ist aber der Auffassung,
dass durch diesen Zeitablauf die Unmittelbarkeit des beschriebenen Zusammenhangs
nicht entfällt.
132
Denn bei der Würdigung aller Umstände kommt der Regelung in § 6 Abs. 2 des
Kaufvertrags vom 22.12.2000 eine erhebliche Bedeutung zu. Aus dem
133
Rückerwerbsrecht der N - Organisation für den Fall einer Unzulässigkeit der Bebauung
des Grundstücks mit einem Wohnhaus folgt, dass bis zur Erteilung der
Baugenehmigung am 16.12.2002 nicht klar war, ob der Kaufvertrag rückabgewickelt
werden müsste oder nicht. Hierdurch war er zwar nicht - wie der Beklagte meint - "in der
Schwebe". Jedoch war erst nach Erteilung der Baugenehmigung für die
Vertragsparteien ersichtlich, dass der Vertrag bestehen bleiben konnte. Vor diesem
Hintergrund spricht der zeitliche Ablauf nicht gegen einen unmittelbaren und
ursächlichen Zusammenhang. Allerdings lässt der Senat offen, ob ein bestehender
Zusammenhang zwischen einem Grundstücksgeschäft und einer späteren Zuwendung
überhaupt durch Zeitablauf entfallen könnte und - sofern dies zu bejahen sein sollte - ab
welcher Zeitdauer der Zusammenhang entfallen würde.
Ob die im Streitjahr 2003 an die J. - gGmbH und im Streitjahr 2004 an den Verein T. e.V.
geleisteten Zuwendungen darüber hinaus freiwillig waren, kann der Senat dahinstehen
lassen, da die Zuwendungen wie beschrieben bereits nicht unentgeltlich waren und der
Spendenabzug entsprechend der zitierten Rechtsprechung des BFH allein hierdurch
ausgeschlossen ist.
134
Der Nichtabzugsfähigkeit der Zuwendungen als Spende gem. § 10b Abs. 1 EStG steht
auch nicht das BFH-Urteil vom 13.08.1997 I R 19/96 (BFHE 183, 371, BStBl. II 1997,
794) entgegen. In diesem Urteil hatte der BFH entschieden, einem Golfclub sei die
Gemeinnützigkeit nicht zu versagen, wenn festgestellt würde, dass bei Eintritt in den
Golfclub zwar Spenden erwartet würden, jedoch keinem Bewerber die Mitgliedschaft
vorenthalten oder wieder entzogen würde, wenn er nicht die vom Golfclub kalkulierte
Spende, sondern eine geringere oder gar keine Spende leiste. In diesem Fall liege kein
faktischer Zahlungszwang vor.
135
Jedoch sind, wie der BFH in seinem Urteil vom 02.08.2006 (in BFHE 214, 378, BStBl. II
2007, 8) festgestellt hat, die Regelungen für den Spendenabzug gem. § 10b EStG und
für die Steuervergünstigung wegen der Verfolgung gemeinnütziger Zwecke (§§ 51 ff
AO), welche das BFH-Urteil in BFHE 183, 371, BStBl. II 1997, 794 betraf, nicht synchron
anzuwenden. Darüber hinaus könnten aus dem letztgenannten Urteil lediglich
Schlussfolgerungen für die Freiwilligkeit der Zuwendung gezogen werden. Auf die
Freiwilligkeit kommt es jedoch wie beschrieben gerade nicht an, da allein der
unmittelbare und ursächliche Zusammenhang der Zuwendung zu einem gewährten
Vorteil den Spendenabzug ausschließt.
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Die von dem Kläger in den Streitjahren 2003 und 2004 geleisteten Zuwendungen sind
auch nicht gem. § 10b Abs. 4 Satz 1 EStG als Spende abziehbar.
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Gemäß § 10b Abs. 4 Satz 1 EStG darf der Steuerpflichtige auf die Richtigkeit der
Bestätigung über Spenden grundsätzlich vertrauen, es sei denn, dass er die
Bestätigung durch unlautere Mittel oder falsche Angaben erwirkt hat oder dass ihm die
Unrichtigkeit der Bestätigung bekannt oder infolge grober Fahrlässigkeit nicht bekannt
war. Unrichtig ist eine Spendenbestätigung, deren Inhalt hinsichtlich derjenigen
Angaben, die für den Abzug wesentlich sind, nicht der objektiven Sach- und Rechtslage
entspricht. Dies ist der Fall, wenn die Bestätigung bestimmte Beträge, die wegen des
entgeltlichen Charakters der Zuwendung keine Spenden sind, als solche ausweist
(BFH-Urteil vom 12.08.1999 XI R 65/98, BFHE 190, 144, BStBl. II 2000, 65).
138
Eine Spendenbescheinigung kann einen Vertrauensschutz dann nicht begründen, wenn
139
es für den Leistenden und den Empfänger der Zahlung angesichts der Begleitumstände
klar erkennbar ist, dass die Zahlung in einem - wenn auch nicht synallagmatischen -
Gegenleistungsverhältnis steht. Ob ein Steuerpflichtiger die Unrichtigkeit der
Bestätigung gekannt oder grob fahrlässig nicht gekannt hat, entscheidet sich nach
individuellen Maßstäben. Es genügt nicht, dass er die tatsächlichen Umstände kennt,
die zur Rechtswidrigkeit geführt haben, er muss das - wenn auch laienhafte -
Bewusstsein von der Rechtswidrigkeit der Bestätigung selbst gehabt haben. Grob
fahrlässig handelt, wer die nach seinen persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten
gebotene und zuzumutende Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht
entschuldbarer Weise verletzt. Maßgeblicher Zeitpunkt ist in diesem Zusammenhang
die Einreichung der Steuererklärung (BFH in BFHE 214, 378, BStBl. II 2007, 8 und in
BFHE 190, 144, BStBl. II 2000, 65).
Im Streitfall kann die von dem Verein T. e.V. ausgestellte Spendenbescheinigung unter
Berücksichtigung dieser Maßstäbe keinen Vertrauensschutz zugunsten der Kläger
begründen, da es für die Kläger angesichts der am 11.06.2004 von dem Verein
ausgestellten Abrechnung klar erkennbar war, dass die Zahlung in einem
synallagmatischen Gegenleistungsverhältnis zu der "Abnahme und Schlüsselübergabe"
des Vereinsheims stand.
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Auch die von der J. - gGmbH am 31.12.2003 ausgestellte Spendenbescheinigung, die
wegen des entgeltlichen Charakters der Zuwendung in Höhe von x,- EUR ebenfalls
unrichtig war, vermag für die Kläger keinen Vertrauensschutz zu begründen. Sofern den
Klägern die Unrichtigkeit der Spendenbescheinigung nicht bekannt gewesen sein sollte,
so ist ihnen dies jedenfalls infolge grober Fahrlässigkeit unbekannt geblieben.
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Zwar kann bei dem Kläger als Kaufmann nach seinen persönlichen Kenntnissen und
Fähigkeiten nicht vorausgesetzt werden, dass er die genauen Bedingungen, unter
denen die Rechtsprechung einen steuerschädlichen Zusammenhang zwischen einem
Vorteil und einer Zuwendung sieht, kennt. Jedoch hätte der Kläger - unter
Berücksichtigung aller tatsächlichen Umstände, die ihm auch bekannt waren - erwägen
müssen, ob zwischen seiner Zuwendung an die J. - gGmbH und dem Grundstückskauf
ein Zusammenhang bestand. Möglicherweise hat der Kläger das Bestehen eines
solchen Zusammenhangs auch tatsächlich erwogen, da er das Schreiben des Herrn S.
vom 10.12.2003 in seiner Bauakte ablegte. Jedenfalls hätten ihm unter
Berücksichtigung dieses möglichen Zusammenhangs Zweifel an der steuerlichen
Abzugsfähigkeit seiner Zuwendung kommen müssen. Zumindest im Fall solcher sich
aufdrängender Zweifelsfragen ist ein Steuerpflichtiger aber nach der Rechtsprechung
des BFH gehalten, sich bei qualifizierten Auskunftspersonen zu erkundigen und
steuerlichen Rat einzuholen, auch wenn nach der Rechtsprechung keine allgemeine
Rechtspflicht besteht, vor dem Ausfüllen der Steuererklärungen fachkundigen Rat
einzuholen (BFH-Urteile vom 19.02.2009 II R 49/07, BFHE 225, 1, BStBl. II 2009, 932,
und vom 23.01.2001 XI R 42/00, BFHE 194, 9, BStBl. II 2001, 379). Eine fachkundige
Auskunftsperson hätte ihn in diesem Fall über die oben zitierte Rechtsprechung des
BFH informiert. Unter Berücksichtigung dieser Information hätte er das Bewusstsein von
der Rechtswidrigkeit der Spendenbestätigung haben müssen.
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Der Kläger kann sich hierbei auch nicht darauf berufen, dass die genauen
Voraussetzungen des Spendenabzugs auch in der Rechtsprechung umstritten sind.
Denn gegen die neuere Rechtsprechung des BFH, wonach ein Spendenabzug schon
dann unzulässig ist, wenn die Zuwendungen an den Empfänger unmittelbar und
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ursächlich mit einem von diesem oder einem Dritten gewährten Vorteil
zusammenhängen, ohne dass der Vorteil unmittelbar wirtschaftlicher Natur sein muss,
sind - wie beschrieben - Bedenken geäußert worden (FG Düsseldorf in EFG 2009,
1931), da es nicht auf die Motivation des Spenders ankommen dürfe. Unter
Berücksichtigung dieser Auffassung des FG Düsseldorf wäre den Klägern - entgegen
der vom BFH und vom Senat vertretenen Auffassung - der Spendenabzug zumindest im
Streitjahr 2003 möglicherweise zuzugestehen, da die Zuwendung des Klägers
jedenfalls nicht eine synallagmatisch verknüpfte Gegenleistung zu der Übereignung des
Grundstücks darstellte. Jedoch hätte der Kläger, der sich fachkundig hätte informieren
müssen, unter Anwendung der gebotenen Vorsicht allein die Rechtsprechung des BFH
zugrunde legen dürfen. Dadurch hätte er ein Bewusstsein von der Rechtswidrigkeit der
Spendenbestätigung erhalten.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
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