Urteil des FG Münster, Az. 10 K 6992/03

FG Münster: rechtspersönlichkeit, juristische person, anwendungsbereich, stadt, verfügung, kapitalgesellschaft, rücklage, gleichbehandlung, dividende, veranstaltung
Finanzgericht Münster, 10 K 6992/03 Kap
Datum:
19.10.2005
Gericht:
Finanzgericht Münster
Spruchkörper:
10. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
10 K 6992/03 Kap
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
Die Revision wird zugelassen.
G r ü n d e:
1
I.
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Streitig ist, ob bei der Kapitalertragsteuerfestsetzung für den Anmeldezeitraum 2001 §
20 Abs. 1 Nr. 10 b Einkommensteuergesetz (EStG) in der Fassung des Gesetzes zur
Senkung der Steuersätze und Reform der Unternehmensbesteuerung
(Steuersenungsgesetz) vom 23.10.2000 (Bundesgesetzblatt I - BGBl. I -, S. 1433)
anzuwenden ist.
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Die Stadt X****** ist auf Grund der Verpackungsverordnung im Rahmen eines
Subunternehmervertrages für die Arbeitsgemeinschaft F***************** (ARGE F**)
wirtschaftlich tätig. Sie betreibt insoweit einen Betrieb gewerblicher Art (BgA) ohne
eigene Rechtspersönlichkeit im Sinne des § 4 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz (KStG).
Auf Grund einer für die Jahre 1995 bis 2001 durchgeführten steuerlichen Außenprüfung
ergab sich für den Veranlagungszeitraum 2001 ein (unstreitiger) Gewinn des BgA in
Höhe von 713.955,87 DM. Mit Bescheid vom 24.11.2003 hat der Beklagte (Bekl.) diesen
Gewinn zur Grundlage einer Kapitalertragsteuerfestsetzung einschließlich
Solidaritätszuschlages für den Veranlagungszeitraum 2001 in Höhe von insgesamt
38.510,71 Euro gemacht.
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Mit der hiergegen am 23.12.2003 eingelegten Sprungklage trägt die Klägerin (Klin.) vor,
dass der durch das Steuersenkungsgesetz vom 23.10.2000 bzw. das
Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz vom 20.12.2001 (BGBl. I, S. 3858)
eingeführte Einkünftetatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG erstmals auf die durch
den BgA im Laufe des Veranlagungszeitraums 2002 erwirtschafteten Gewinne
Anwendung finde. Denn nach dem Wortlauf des § 52 Abs. 37 a Satz 2 EStG in der
Fassung des Steuersenkungsgesetzes sei § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG erstmals auf
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Gewinne anzuwenden, die nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres des BgA ohne
eigene Rechtspersönlichkeit oder des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erzielt werden,
für das das KStG in der Fassung des Art. 3 des Gesetzes vom 23.10.2000 (BGBl. I S.
1433) erstmals anzuwenden ist. Gemäß Art. 3 des Steuer-senkungsgesetzes sei das
KStG in der Fassung des Steuersenkungsgesetzes jedenfalls bei kalendergleichem
Wirtschaftsjahr erstmals für den Veranlagungszeitraum 2001 anzuwenden. Damit stelle
die Anwendungsvorschrift nicht auf den (fiktiven) Zufluss der Kapitalerträge im
Hoheitsbereich der Körperschaft ab, sondern nehme ausdrücklich Bezug auf den im
BgA erzielten Gewinn. Nach § 44 Abs. 6 Satz 2 EStG entstehe somit die
Kapitalertragsteuer erstmals für Einkünfte im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG mit
Aufstellung der Bilanz für 2002, spätestens jedoch am 30.08.2003. Da ein BgA ohne
eigene Rechtspersönlichkeit keine von der Trägerkörperschaft getrennte bzw.
geschlossene Vermögenssphäre besitze, würden in 2001 erwirtschaftete Gewinne –
ähnliche einer Vorabausschüttung – sofort der Trägerkörperschaft zur Verfügung stehen
und seien daher wie Zahlungen im Jahre 2001 zu betrachten.
Die Klin. beantragt,
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den Bescheid über die Festsetzung von Kapitalertragsteuern und
Solidaritätszuschlag zur Kapitalertragsteuer für den Anmeldezeitraum 2001 vom
24.11.2003 aufzuheben,
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hilfsweise für den Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen.
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Der Bekl. beantragt,
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die Klage abzuweisen,
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hilfsweise die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte trägt vor, hier liege die Ausschüttung des Gewinnes 2001 im Jahre 2002
durch einen BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit vor. § 52 Abs. 37 a Satz 2 EStG
verknüpfe die erstmalige Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG beim Empfänger
des Gewinns mit der körperschaftsteuerlichen Behandlung des leistenden BgA ohne
eigene Rechtspersönlichkeit. Danach sei die Vorschrift erstmals auf Gewinne
anzuwenden, die der Empfänger des Gewinns nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres
des BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit erziele, für das das KStG in der Fassung
des Steuersenkungsgesetzes erstmals anzuwenden sei. Da hier der BgA ein
kalendergleiches Wirtschaftsjahr habe, sei § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG erstmals auf
Gewinne anzuwenden, die der Empfänger in 2002 erziele. Denn der neue
Einkommensteuertatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG sei vom Gesetzgeber mit
der Begründung eingeführt worden, dass die hinter dem BgA stehende juristische
Person des öffentlichen Rechts im Vergleich zu den übrigen Anteilseignern steuerlich
gleich belastet werden solle. Diese Vorschrift sei daher nicht aus Sicht des jeweiligen
BgA, sondern aus Sicht des hinter dem BgA stehenden Gewährsträger, hier der Stadt
X******, zu beurteilen. Somit sei der neue Einkommensteuertatbestand erstmals auf
Gewinne anzuwenden, die nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres erzielt werden, für
das das KStG in der Fassung des Steuersenkungsgesetzes erstmals anzuwenden sei.
Gewinne aus dem jeweiligen BgA könnten aus Sicht der Stadt X****** jedoch erst am
Tag nach der Beschlussfassung, also nach Ablauf des 31.12.2001, erzielt werden.
Folglich gelte § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG bereits für die im Jahr 2001 erwirtschafteten
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Gewinne des BgA.
Bezüglich der weiteren Einzelheiten zum Sachverhalt und des Vorbringens der
Beteiligten wird auf die gewechselten Schriftsätze verwiesen.
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II.
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Die Sprungklage ist zulässig, § 45 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Bekl. hat
am 30.01.2004 dem Gericht gegenüber der am 09.01.2004 zugestellten Sprungklage
zugestimmt.
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Die Klage ist nicht begründet.
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Durch das Steuersenkungsgesetz vom 23.10.2000 und das Unternehmens-
steuerfortentwicklungsgesetz vom 20.12.2001 (BGBl. I, S. 3858) sind in § 20 Abs. 1 Nr.
10 EStG für juristische Personen des öffentlichen Rechtes neue
Einkommenstatbestände eingeführt worden. Nach Buchstabe b dieser Vorschrift werden
–unter anderem- nicht den Rücklagen zugeführte Gewinne eines nicht von der
Körperschaftssteuer befreiten BgA im Sinne des § 4 KStG ohne eigene
Rechtspersönlichkeit, der den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt, zu
Kapitaleinkünften der Trägerkörperschaft qualifiziert. Hierdurch knüpft der Gesetzgeber
tatbestandlich an einen fiktiven Vermögenstransfer an, so dass § 11 Abs. 1 EStG für den
Zeitpunkt der Tatbestandsverwirklichung nicht herangezogen werden kann . Gemäß
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 b Satz 5 i. V. m. Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG gehören die Bezüge nicht
zu den Einnahmen der Trägerkörperschaft, soweit sie aus Ausschüttungen eines BgAs
stammen, für die Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 KStG
als verwendet gelten. Dieser Einkunftstatbestand führt nach § 2 Nr. 2 KStG zu einer
beschränkten Steuerpflicht der Trägerkörperschaft mit einer
Kapitalertragsteuerbelastung von 10 %, § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 c EStG i. V. m § 43 a
Abs. 1 Nr. 6 EStG. Die Kapitalertragsteuer entsteht im Zeitpunkt der Bilanzerstellung,
spätenstens 8 Monate nach Ablauf des Wirtschaftsjahres, § 44 Abs. 6 Satz 2 EStG.
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Nach § 52 Abs. 37 a Satz 2 EStG in der Fassung des Steuersenkungsgesetzes ist § 20
Abs. 1 Nr. 10 b EStG erstmals auf Gewinne anzuwenden, die nach Ablauf des ersten
Wirtschaftsjahres des BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit oder wirtschaftlichen
Geschäftsbetriebs erzielt werden, für das das KStG in der Fassung des Art. 3 des
Gesetzes vom 23.10.2000 (BGBl. I S. 1433) erstmals anzuwenden ist.
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Zu Unrecht meint die Klin., dass es bei der Auslegung dieser Anwendungsvorschrift auf
die Gewinnerzielung durch den BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit ankomme. Eine
solche allein am Wortlaut orientierte Auslegung wird weder dem Gesetzeszweck, wie er
im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens zum Ausdruck gekommen ist, noch der
Systematik des Kapitalertragsteuerabzuges gerecht.
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Nach der Gesetzesbegründung werden mit der Umstellung auf das Halbeinkünfte-
verfahren Gewinne, die eine Kapitalgesellschaft erzielt, ab dem 01.01.2001 mit 25 %
Körperschaftsteuer (KSt) besteuert. Schüttet die Kapitalgesellschaft Gewinne aus, löst
dies im Ausschüttungszeitpunkt eine Kapitalertragsteuerpflicht aus. Auf der Ebene der
Anteilseigner wird die zugeflossene Dividende zur Hälfte bei der Ermittlung des zu
versteuernden Einkommens erfasst und die bezahlte Kapitalertragsteuer auf die
Einkommensteuer (ESt) angerechnet. Dementsprechend sollten bei BgA von
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juristischen Personen des öffentlichen Rechts (§ 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG) die Gewinne
künftig ebenfalls mit 25 % KSt belastet werden. Bei diesen Körperschaften gibt es aber
grundsätzlich keine Ausschüttungen an Anteilseigner oder Mitglieder im vorgenannten
Sinne. Gleichwohl kommt es auch bei diesen Körperschaften zu
Vermögensübertragungen an die "hinter diesen Gesellschaften stehenden" Personen
(z. B. an den Landkreis als Gewährleistungsträger einer Kreissparkasse). Diese
Vermögensübertragungen sind wirtschaftlich gesehen mit vorstehend erwähnten
Gewinnausschüttungen vergleichbar. Aus Gründen der steuerlichen Gleichbehandlung
sah der Gesetzgeber es daher als geboten an, auch diese Vermögensübertragungen
auf der Ebene der "Anteilseigner" steuerlich zu erfassen. Durch die Einführung des § 20
Abs. 1 Nr. 10 b EStG sollte daher eine Besteuerung der nicht in die Rücklage
eingestellten Gewinne, die der juristischen Person des öffentlichen Rechts (als
"Anteilseigner") zur Verfügung stehen, sichergestellt werden (Bundestagsdrucksache -
BTDrs. - 14/2683 S. 114 ff). Da das neue Körperschaftsteuerrecht zum 01.01.2001
Anwendung finden sollte, sah der Gesetzesentwurf der Fraktion SPD und Bündnis
90/Die Grüne vom 15.02.2000 (BTDrs. 14/2683, S. 17) in Art. 1 Nr. 31 j folgende
Fassung des § 52 Abs. 37 a EStG vor:
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 EStG ist erstmals auf Gewinne anzuwenden, die in nach dem
31.12.2000 beginnenden Wirtschaftsjahren des BgA erzielt werden.
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Im 7. Finanzausschuss vom 16.05.2005 (BTDrs. 14/3366, S. 46) wurde § 52 Abs. 37 a
EStG wie folgt geändert:
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§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe a EStG ist erstmals auf Leistungen anzuwenden, die
nach Ablauf des ersten nach dem 31.12.2000 beginnenden Wirtschaftsjahr des
BgA mit eigener Rechtspersönlichkeit erzielt werden.
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§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b EStG ist erstmals auf Gewinne anzuwenden, die in
nach dem 31.12.2001 beginnenden Wirtschaftsjahren des BgA ohne eigene
Rechtspersönlichkeit oder des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erzielt werden.
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Um auch die Fälle eines vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahres der BgA
zutreffend erfassen zu können, wurde im Vermittlungsausschuss vom 04.07.2000
(BTDrs. 14/3760, S. 4 ff) die folgende Fassung des § 52 Abs. 37 a EStG vorgeschlagen:
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§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe a EStG ist erstmals auf Leistungen anzuwenden, die
nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres des BgA mit eigener
Rechtspersönlichkeit erzielt werden, für das das KStG in der Fassung des Art. 3
des Gesetzes vom .... (BGBl. I, S...) erstmals abzuwenden ist.
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§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b EStG ist erstmals auf Gewinne anzuwenden, die
nach Ablauf des ersten Wirtschaftjahres des BgA ohne eigene
Rechtspersönlichkeit oder des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erzielt werden,
für das das KStG in der Fassung des Art. 3 des Gesetzes vom ...., (BGBl. I, S...)
erstmals anzuwenden ist.
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Diese letztgenannte Fassung wurde in Art. 1 Nr. 40 o Steuersenkungsgesetz vom
23.10.2000 zum Gesetz (BGBl. I, S. 1433, 1449).
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Aus dem Gang des Gesetzgebungsverfahrens wird deutlich, dass der Gesetzgeber
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zunächst die erstmalige Anwendung des neuen Einkünftetatbestandes des § 20 Abs. 1
Nr. 10 EStG unabhängig von einer eigenen Rechtspersönlichkeit eines BgA für die Zeit
ab dem 01.01.2001 bestimmen wollte. Dabei hat er zunächst auf die Gewinnerzielung
aus Sicht des BgA abgestellt.
Im 7. Finanzausschuss ist er von dieser Sichtweise abgewichen, um eine Regelung für
BgA mit vom Kalenderjahr abweichendem Wirtschaftsjahr zu schaffen. Gleichzeitig hat
er dem Unterschied zwischen einem BgA mit eigener Rechtspersönlichkeit und einem
BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit Rechnung getragen. Denn nur bei ersterem ist
ein Leistungsaustausch im Sinne einer Vermögensübertraung zwischen dem BgA und
dem Anteilseigner möglich. Er hat daher nunmehr aus Sicht des Anteilseigners – für
dessen Besteuerung der Einkünftetatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 10 a
werden sollte – für das Inkrafttreten der Norm auf diesen Leistungsaustauch abgestellt.
Um einen zeitgleichen Anwendungsbereich mit dem neuen Köperschaftssteuerrecht (ab
1.1.2001) zu schaffen, stellte er auf die Leistungen ab, die nach Ablauf des ersten nach
dem 31.12.2000 beginnenden Wirtschaftsjahres erzielt werden. Hierdurch werden
erstmals in 2001 erwirtschaftete Gewinne beim Anteilseigner von dem neuen
Einkünftetatbestand erfaßt.
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Auch für die BgA ohne
Anwendungsbereich aus Sicht der Trägerkörperschaft definiert. Denn aus Sicht der
Trägerkörperschaft können Gewinne eines BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit erst
nach Ablauf des Wirtschaftsjahres des BgA entnommen werden. Diese
Gewinnentnahme erfolgt aber ihrerseits in einem laufenden Wirtschaftsjahr. Deshalb hat
der Finanzausschuss unter Änderung des ersten Entwurfes den 31.12.200
1
als maßgeblichen Zeitpunkt eingeführt und an das Wirtschaftsjahr angeknüpft, in
welchem der Gewinn entnommen wird. Wie bei § 20 Abs. 1 Nr. 10 a
Abs. 1 Nr. 10 b
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In der endgültigen Gesetzesfassung ist der Anwendungsbereich weiterhin aus der Sicht
der Trägerkörperschaft bestimmt worden und lediglich der Zeitpunkt des Inkrafttretens
mit der erstmaligen Geltung des neuen KStG verknüpft worden.
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Bestätigt wird dieses Auslegungsergebnis auch durch den erstmaligen
Anwendungsbereich des mit dem Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz vom
20.12.2001 (a.a.O) neu eingeführten § 20 Abs.1 Nr. 10 b Satz 3 EStG. Danach gelten
bei dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen der inländischen öffentlich-
rechtlichen Rundfunkanstalten drei Viertel des Einkommens im Sinne des § 8 Abs. 1
Satz 2 KStG als Gewinn im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 10 b Satz 1 EStG. Diese Norm ist
aber schon dem Wortlaut nach erstmals für den Veranlagungszeitraum 2001
anzuwenden, § 52 Abs. 37 a Satz 3 EStG in der Fassung des
Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes (vom 20.12.2001, a.a.O.)
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Der im Jahre 2001 von dem BgA erwirtschaftete Gewinn steht der Trägerkörperschaft
erst nach dem Ablauf des Gewinnermittlungszeitraums also nach dem 31.12.2001 zur
Verfügung, soweit er nicht den Rücklagen zugeführt wird. Denn vor Ablauf eines
Gewinnermittlungszeitraums kann es noch keinen ermittelbaren Gewinn geben. Der
Senat braucht daher nicht zu prüfen, ob hier der BgA als Eigenbetrieb oder Regiebetrieb
geführt wurde oder eine von der Trägerkörperschaft zumindestens teilweise getrennte
Vermögenssphäre besitzt.
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Durch diese Gesetzesauslegung wird eine system- und sachgerechte Besteuerung der
BgA unter Geltung des neuen Körperschaftsteuerrechtes gewährleistet. Hierdurch wird
sichergestellt, dass die Gewinne der BgA ab dem 01.01.2001 einerseits mit 25 % KSt
belastet werden und andererseits bei den Trägerkörperschaften eine Kapitalertragsteuer
anfällt, soweit diese über die Gewinne verfügen können.
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Somit entsteht hier die Kapitalertragsteuer gemäß § 44 Abs. 6 Satz 2 EStG i.V.m. §§ 43
Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 c; 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG spätestens acht Monate nach Ablauf des
Wirtschaftsjahres erstmalig im Veranlagungszeitraum 2002 (gleiche Ansicht
Schmidt/Weber-Grellet EStG 24. Aufl., § 20 Rz. 168; Seemann in Frotscher, EStG-
Kommentar § 20 Rz. 148 c; Bitz, DStR 2003, 1520; a.A. Bott in Ernst & Young, KStG-
Kommentar § 4 Rz. 461; Wassermeier in: Kirchhoff/Söhn/Mellinghoff EStG § 20 Rnr. JB
5). Diese hat der Beklagte mit 10 % des Gewinns des BgA in zutreffender Höhe im
angefochtenen Steuerbescheid festgesetzt.
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen,
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
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