Urteil des FG Münster vom 13.12.2000
FG Münster: dienstvertrag, entschädigung, beendigung, steuersatz, gesellschaft, tantieme, abgeltung, gehalt, geschäftstätigkeit, qualifikation
Datum:
Gericht:
Spruchkörper:
Entscheidungsart:
Tenor:
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
Aktenzeichen:
Finanzgericht Münster, 10 K 5371/99 E
13.12.2000
Finanzgericht Münster
10. Senat
Urteil
10 K 5371/99 E
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.
G r ü n d e:
Zu entscheiden ist, inwieweit eine bei Beendigung eines Dienstverhältnisses gezahlte
Abfindung ermäßigt zu besteuern ist.
Der Kläger wurde mit Dienstvertrag vom 15.05.1989, der bis zum 30.04.1994 befristet war,
mit Wirkung vom 02.05.1989 zum Vorstandsmitglied der ..................AG bestellt und zum
Vorsitzenden des Vorstandes dieser Gesellschaft ernannt. Er erhielt für seine Tätigkeit ein
festes Gehalt von jährlich 350.000 DM, eine feste Jahresvergütung von jährlich 150.000
DM sowie eine jährliche Ermessenstantieme, deren Höhe vom Ergebnis des abgelaufenen
Geschäftsjahres abhing, die jedoch bei ganzjähriger Tätigkeit mindestens 100.000 DM
betrug. Daneben stand ihm ein Dienstwagen mit Fahrer zur Verfügung.
Ebenfalls am 15.05.1989 schlossen die .........AG und der Kläger einen Ruhegeld-Vertrag,
der neben den Dienstvertrag trat. Danach sollte der Kläger bei seinem Ausscheiden aus
den Diensten der ..........AG u. a. ein Ruhegeld erhalten, "wenn der Dienstvertrag mit der
Gesellschaft endet, es sei denn, daß dies auf Wunsch von Herrn A. geschieht oder in einer
Verletzung der Vorstandspflichten begründet ist." (Ziff. 1.2 des Ruhegeld-Vertrages).
Am 01.07.1993 vereinbarten die........................ AG und der Kläger, daß der Dienstvertrag
vom 15.05.1989 auf Veranlassung der Gesellschaft zum 15.08.1993 aufgehoben wurde
und zu diesem Termin die Bestellung des Klägers zum Mitglied des Vorstands endete.
Neben dem monatlichen Festgehalt und der anteiligen garantierten Tantieme für die Zeit
bis zum 15.08.1993 sollte die Gesellschaft an den Kläger "als Entschädigung für die ihm
entgehenden Bezüge eine Abfindung in Höhe von brutto DM 700.000,--
(siebenhunderttausend), von der gem. § 3 Ziff. 9 EStG DM 36.000,-- steuerfrei sind" zahlen
(Ziff. 3 der Vereinbarung).
Gem. Ziff. 4 erhielt der Kläger ab dem 01.05.1995 Ruhegeld nach Maßgabe
des Ruhegeld-Vertrages vom 15.05.1989 nach einem Jahresgehalt von brutto
350.000,-- DM als Berechnungsbasis.
Mit dieser Aufhebungsvereinbarung waren alle gegenseitigen Ansprüche aus dem
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
Dienstvertrag und aus Anlaß der Beendigung abgegolten (Tz. 9 der Vereinbarung).
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Verträge vom 15.05.1989 und die
Vereinbarung vom 01.07.1993 Bezug genommen.
In ihrer Einkommensteuererklärung für 1993 erklärten der Kläger und seine Ehefrau einen
Betrag von 664.000,-- DM als ermäßigt zu besteuernde Entschädigung.
Nach zunächst erklärungsgemäßer, unter Vorbehalt der Nachprüfung stehender
Veranlagung vertrat der Beklagte die Auffassung,mit der Abfindung von 700.000 DM seien
u. a. auch bereits die nach dem Ruhegeld-Vertrag bestehenden Rentenansprüche für die
Zeit vom 16.08.1993 bis zum 30.04.1994 abgegolten worden. Diese Rentenansprüche
i.H.v. 148.750 DM gehörten nicht zu der ermäßigt zu besteuernden Leistung, da es sich
hierbei um die Abgeltung eines bereits früher begründeten Anspruchs handele.
Entsprechend dieser Rechtsauffassung erließ der Bekl. am 05.03.1997 einen geänderten,
weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Einkommensteuerbescheid für
1993, in der er einen Teilbetrag von 148.750,-- DM dem normalen Steuersatz unterwarf.
Mit Schreiben vom 14.10.1997 stellten der Kläger und seine Ehefrau den Antrag, den
Einkommensteuer-Bescheid vom 05.03.1997 gem. § 164 Abs. 2 Satz 2 Abgabenordnung
(AO) zu ändern und die Abfindungsleistung wieder iHv. 664.000,-- DM ermäßigt zu
besteuern. Der Antrag und das anschließend vom Kläger geführte Einspruchsverfahren
blieben erfolglos.
Mit der Klage vertritt der Kläger die Auffassung, die Abfindung sei in voller Höhe ermäßigt
zu besteuern.
Es liege in vollem Umfang eine Entschädigung im Sinne von § 24 Nr. 1
Einkommensteuergesetz (EStG) vor, weil der Betrag als Ersatz für entgehende Bezüge aus
dem Dienstvertrag für die Zeit vom 16.08.1993 bis 30.04.1994 gezahlt worden sei. Da
durch die Abfindung die bis zum 30.04.1994 ursprünglich vereinbarten Bezüge auf neuer
Rechtsgrundlage abgefunden worden seien, sei es folgerichtig, daß Ruhegeld erst ab dem
01.05.1994 zu zahlen gewesen und entstanden sei. Insoweit könne dieser Anspruch nicht
Inhalt der getroffenen Abfindungsregelung geworden sein.
Dies ergebe sich auch bei Auslegung der Verträge und entspreche dem, was die
Vertragsbeteiligten gewollt hätten. Danach hätte Ruhegeld frühestens nach Ablauf der
ursprünglichen Vertragsdauer gezahlt werden sollen
Schließlich sei bei der Bemessung des Abfindungsbetrages ein evtl. Ruhegeldanspruch
nicht eingerechnet worden. Die Beteiligten seien vielmehr davon ausgegangen, daß damit
die Gehaltsansprüche bis zum 30.04.1994 abgegolten werden sollten.
Der Kläger beantragt,
die angefochtenen Einkommensteuer-Bescheide für 1993 vom 05.03. und
29.10.1993 aufzuheben und in dem zu erlassenden Änderungsbescheid von dem
festgestellten Einkommen einen um 148.750,-- DM
höheren Betrag gem. § 34 Abs. 1 EStG mit dem ermäßigtem Steuersatz zu
versteuern,
hilfsweise für den Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
25
26
27
28
29
30
31
32
33
34
35
die Klage abzuweisen.
Er trägt vor, nach dem eindeutigen Wortlaut des Ruhegeld-Vertrages sei der
Ruhegeldanspruch mit Beendigung des Dienstvertrages, d. h. ab dem 16.08.1993
entstanden. Insoweit habe bereits ab dem 16.08.1993 ein Anspruch auf Zahlung eines
monatlichen Ruhegehalts iHv. 17.500,-- DM bestanden. Die zur Abgeltung sämtlicher
Ansprüche gezahlte Abfindung umfasse damit auch den nach dem ursprünglichen
Ruhegeld-Vertrag zustehenden Ruhegeldanspruch für die Zeit vom 16.08.1993 bis
30.04.1994 iHv. 148.750,-- DM. Insoweit komme eine ermäßigte Besteuerung nicht in
Betracht.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Beteiligtenvorbringens wird insbesondere auf die
Schriftsätze des Klägervertreters vom 24.08.1999 und 16.10.1999 und des Beklagten vom
13.09.1999 sowie die Einspruchsentscheidung verwiesen.
Der Senat hat durch Vernehmung des Zeugen Assessor G. Beweis erhoben zum Inhalt der
der Vereinbarung vom 01.07.1993 vorangegangenen Verhandlungen. Hinsichtlich des
Ergebnis der Beweisaufnahme wird auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen.
Der Kläger ist auch nach der Beweisaufnahme der Auffassung, die Abfindung sei in voller
Höhe gemäß §§ 24, 34 EStG ermäßigt zu besteuern. Der Beklagte meint, mit dem streitigen
Betrag sei wohl nicht auch ein Ruhegeldanspruch abgegolten worden; eine ermäßigte
Besteuerung komme aber dennoch nur teilweise in Betracht, da es sich bei den Abfindung
auch Gehaltsnachzahlungen (Tantiemen) aus der Zeit vor dem Ausscheiden handele.
Die Klage ist nicht begründet.
Der Beklagte hat im Ergebnis zutreffend den streitigen Teilbetrag von 148.750 DM der
Abfindung nicht als Entschädigung nach § 24 EStG behandelt und dementsprechend mit
dem normalen Steuersatz besteuert.
Nach § 24 Nr. 1 a EStG gehören zu den Einkünften i. S. des § 2 Abs. 1 EStG auch
Entschädigungen, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt
worden sind. Entschädigungen in diesem Sinne sind Zuwendungen, die einen Schaden
ausgleichen, den ein Steuerpflichtiger durch den Wegfall von Einnahmen erleidet. Die
Vorschrift des § 24 EStG hat für die Zuordnung von Ersatzleistungen zu den einzelnen
Einkunftsarten klarstellende Bedeutung. Einer Klarstellung bedarf es jedoch insbesondere
für jene Fälle nicht, in denen die Einnahmen im Rahmen einer Geschäftstätigkeit aufgrund
abgeschlossener bürgerlich-rechtlicher Verträge als Erfüllungsleistung zufließen und aus
diesem Grunde eine Qualifikation dieser Einnahmen als Ersatzansprüche ausgeschlossen
ist (ständige Rechtsprechung; vgl z.B. BFH-Urteil vom 17.09.1987 - IV R 168/85, BFH/NV
1988, 429).
Im Streitfall konnte der Senat nicht die erforderliche Überzeugung gewinnen, daß auch der
streitige Abfindungsteilbetrag von 148.750 DM als Ersatz für entgangene oder entgehende
Einnahmen gezahlt worden ist.
Zweifel ergeben sich bereits daraus, daß die dem Kläger bei ordnungsgemäßer
Vertragsdurchführung für die Zeit bis zu seinem planmäßigen Ausscheiden zustehenden
Zahlungen nicht annähernd den bereits steuerfrei belassenen bzw. ermäßigt besteuerten
Abfindungsteilbetrag von insgesamt 551.250 DM erreichen.
Der Anstellungsvertrag des Klägers war von vornherein bis zum 30.04.1994 befristet. Für
die verbleibenen 8,5 Monate zwischen vorzeitiger Beendigung und regulärer Laufzeit des
36
37
38
39
40
41
42
43
44
Dienstvertrages hätte der Kläger Ansprüche auf Gehalt und fester Vergütung von
354.166,66 DM (8,5/12 von 500.000 DM) und anteiliger Ermessens-
tantieme von 70.833, 33 DM (8,5/12 von 100.000 DM), insgesamt also lediglich auf 425.000
DM gehabt.
Darüber hinaus hat der Zeuge G. ausgesagt, man sei bei ersten Überlegungen lediglich
von einem Abfindungsbetrag von rund 538.000 DM ausgegangen, mit dem der Kläger aber
nicht einverstanden gewesen sei. Aus diesem Grunde seien Ermessenstantiemen von
zusätzlich 100.000 DM für 1992 und 62.500 DM für die Zeit bis 15.08.1993 in die
Errechnung der Abfindung eingestellt worden. Auch wenn es sich hierbei nach Angabe des
Zeugen lediglich um "Rechengrößen" gehandelt hat, um auf einen Betrag von 700.000 DM
zu kommen, so zeigt die Bezeichnung "Ermessensteil Tantieme 1992" und 7,5/12
"Ermessenstantieme 1993" doch, daß hiermit zumindest formal und aus der Sicht des
Aufsichtrates der ..........AG, für den die vom Zeugen vorgelegte "Errechnung der Abfindung"
bestimmt war, vor Beendigung des Vertrages erbrachte Leistungen abgegolten werden
sollten. Jedenfalls läßt sich diesen Formulierungen nicht entnehmen, daß es sich auch
insoweit um eine Abfindung für aufgrund der vorzeitigen Vertragsbeendigung entgehende
Einnahmen handeln sollte und gehandelt hat.
Aus den gleichen Gründen ist der Senat auch nicht davon überzeugt, daß es sich bei den
streitigen Beträgen um Entschädigungen für die Aufgabe oder Nichtausübung einer
Tätigkeit (§ 24 Nr. 1 b EStG) gehandelt hat. Hierfür ergeben sich im übrigen auch nach
Aktenlage und Vortrag der Beteiligten keine konkreten Anhaltspunkte.
Die verbleibenden Zweifel gehen zu Lasten des Klägers, der die Feststellungslast für die
die Einkommensteuer mindernden Tatsachen trägt.
Da das Gericht keine Verböserung aussprechen darf, kann offenbleiben, ob nicht ein
höherer Teilbetrag der Entschädigung mit dem normalen Steuersatz zu besteuern gewesen
wäre und ob die mit Schreiben des Aufsichtsratsvorsitzenden der........ AG vom 18.06.1993
festgesetzte Ermessenstantieme für 1992 in dem für die Zeit bis zum 15.08.1993 erklärten
Bruttoarbeitslohn von 406.335 DM enthalten ist.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).
Die Revision war nicht zuzulasssen.
Grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) liegt nicht vor, da die Entscheidung
nicht von einer klärungsbedürftigen und klärungsfähigen Rechtsfrage abhängt, sondern
maßgeblich auf der Würdigung von Tatsachen beruht.
Andere Revisionsgründe (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 und 3 FGO) sind nicht ersichtlich.