Urteil des FG Münster, Az. 5 K 451/06 U

FG Münster: treuhänder, treugeber, eingliederung, berufliche tätigkeit, gesellschafter, juristische person, geschäftsführung, geschäftsführer, stimmrecht, weisung
Finanzgericht Münster, 5 K 451/06 U
Datum:
17.01.2008
Gericht:
Finanzgericht Münster
Spruchkörper:
5. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
5 K 451/06 U
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird nicht zugelassen.
T a t b e s t a n d
1
Streitig ist zwischen den Beteiligten, ob das umsatzsteuerliche Organschaftsverhältnis
bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens am 1. August 2004 bestanden hat oder
bereits zuvor, am 2. April 2004, beendet worden ist.
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Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist die Vermietung und Verpachtung des
zu 96,77 % gewerblich genutzten Objekts A-Straße 1 – 3 in H an die Fa. CT GmbH.
Daneben befinden sich noch 2 Mietwohnungen in dem Objekt, die steuerfrei zu
Wohnzwecken vermietet werden.
3
Komplementärin der Klägerin ist die T Verwaltungs GmbH, an deren Stammkapital in
Höhe von 25.000,- € IT zu 90 v.H. und BT zu 10 v.H. beteiligt sind. Einziger
Kommanditist der Klägerin ist IT (Kommanditanteil: 5.000,- €).
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Am Stammkapital der Fa. CT GmbH (nachfolgend: GmbH) in Höhe von 665.100,- €
waren im Streitjahr IT zu 95,61 v.H. und BT zu 4,39 v.H. beteiligt. Geschäftsführer der
GmbH war bis zum 5. März 2003 IT, danach Herr IN.
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Mit notariellem Vertrag vom 2. April 2004 haben Herr IT seinen Kommanditanteil an der
Klägerin und zusammen mit Frau BT ihre Stammanteile an der T Verwaltungs GmbH
und der Fa. CT GmbH als Treugeber auf einen von der Bank I und der Bank II
(nachfolgend: Poolbanken) benannten Treuhänder (Herr KN) abgetreten zur Sicherung
der bestehenden Forderungen der Poolbanken aus der bankmäßigen
Geschäftsverbindung gegenüber den vorgenannten Gesellschaften und den
Treugebern, nachdem die Treugeber bereits mit notarieller Urkunde vom 5. März 2003
den Poolbanken unwiderruflich und unbefristet die Abtretung sämtlicher Anteile auf
einen von den Poolbanken zu benennenden Treuhänder sowie ein Pfandrecht der
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Poolbanken an den Anteilen angeboten hatten.
Der Treuhandvertrag enthält u.a. folgende Regelungen:
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2.1 Im Innenverhältnis zwischen dem Treuhänder und dem Treugeber hält der
Treuhänder die Stammeinlagen/Kommanditkapitalanteile treuhänderisch für den
Treugeber.
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2.2 Die entsprechenden Beteiligungen an den vorgenannten Gesellschaften sind im
Innenverhältnis, wirtschaftlich und steuerrechtlich ausschließlich dem Treugeber, nicht
aber dem Treuhänder oder den Poolbanken zuzurechnen.
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2.3 Aufgabe des Treuhänders ist die Übernahme der in der Präambel aufgeführten
Geschäftsanteile/Kommanditkapitalanteile sowie deren Verwaltung und Verwertung.
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… Weisungen der Treugeber an den Treuhänder im Rahmen dieses Vertrages bedürfen
im Verhältnis zum Treuhänder der vorherigen schriftlichen Zustimmung der Poolbanken.
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2.4 Der Treuhänder ist verpflichtet, alle Gesellschaftsrechte in Bezug auf die
vorgenannten treuhänderischen Beteiligungen des Treugebers ausschließlich und nach
Weisung des Treugebers wahrzunehmen, insbesondere die Stimmrechte hinsichtlich
der treuhänderischen Beteiligungen stets nur nach Weisung des Treugebers
auszuüben, wobei der Treugeber stets der vorherigen schriftlichen Zustimmung der
Poolbanken bedarf.
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2.5 Der Treuhänder bevollmächtigt hierdurch den Treugeber, für ihn während der Dauer
des Treuhandverhältnisses alle Gesellschaftsanteile in Ansehung der treuhänderisch
gehaltenen Geschäftsanteile/Kommanditanteile wahrzunehmen, insbesondere das
Stimmrecht auszuüben. Das Ausüben der Rechte aus dieser Vollmacht ist in das
Belieben des Treugebers gestellt. Der Treugeber bedarf in allen Fällen der vorherigen
schriftlichen Zustimmung der Poolbanken. …
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14
2.8 Der Treuhänder ist verpflichtet, sich jeder Verfügung, insbesondere Übertragung und
Belastung, über die treuhänderische Beteiligung zu enthalten und diese jederzeit auf
Verlangen des Treugebers nach dessen Wahl auf diesen oder auf einen anderen
Treuhänder oder Gesellschafter zu den durch den Treugeber vorgegebenen
Bedingungen mit dem laufenden Gewinnbezugsrecht zu übertragen. Der Treugeber
bedarf in allen Fällen der vorherigen schriftlichen Zustimmung der Poolbanken. Der
Treugeber bevollmächtigt hiermit unwiderruflich die Poolbanken, für die Dauer des
Bestehens der Sicherungsvereinbarung alle vorgenannten Rechte unmittelbar
gegenüber dem Treuhänder wahrzunehmen. Die Poolbanken sind verpflichtet, vor
Ausübung dieser Vollmacht den Treugeber und Treuhänder über Inhalt und Art und
Weise der Ausübung mit Frist von 2 Wochen zu informieren.
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2.10 Im Übrigen gelten die Bestimmungen der Gesellschaftsverträge der vorgenannten
Gesellschaften im Innenverhältnis zwischen dem Treuhänder und dem Treugeber in
gleicher Weise, als sei der Treugeber auch im Außenverhältnis Mitgesellschafter.
17
Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf den Treuhandvertrag Bezug genommen.
18
Nachdem über das Vermögen der GmbH ein Insolvenzantrag gestellt worden war und
mit Beschluss vom 29. Juni 2004 zunächst Herr SPO als vorläufiger Insolvenzverwalter
gem. § 21 Abs. 2 Nr. 2 2. Alt. InsO bestellt worden war, wurde am 1. August 2004 das
Insolvenzverfahren eröffnet.
19
Das FA H führte im September 2004 eine USt-Sonderprüfung bei der Klägerin durch.
Der Prüfer vertrat dabei die Auffassung, dass die Voraussetzungen einer
umsatzsteuerlichen Organschaft zwischen der Klägerin und der GmbH bis zum 1.
August 2004 gegeben seien. Die finanzielle Eingliederung sei auch unter Beachtung
des Treuhandvertrages bis zu diesem Zeitpunkt gegeben, weil treuhänderisch
gehaltene Beteiligungen weiterhin den Treugebern zuzurechnen seien (§ 39 Abs. 2 Nr.
1 S. 2 Abgabenordnung – AO –). Erst mit Eröffnung des Insolvenzverfahrens sei die
organisatorische Eingliederung und damit die Organschaft entfallen. Entsprechend
rechnete der Prüfer die Umsätze und Vorsteuern der GmbH bis zu diesem Zeitpunkt der
Klägerin zu und nahm zudem auch entsprechende Umsatz- und
Vorsteuerberichtigungen vor.
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Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf den Prüfungsbericht vom 29. September 2004
Bezug genommen.
21
In einer Stellungnahme zum Prüfungsbericht vertrat die Klägerin die Auffassung, dass
mit Abschluss des Treuhandvertrages die Organschaft beendet worden sei.
22
Sie reichte am 12. November 2004 berichtigte USt-Voranmeldungen für die
Voranmeldungszeiträume April bis Juli 2004 ein, in denen sie die Umsätze der GmbH
nicht berücksichtigte. Jeweils mit Bescheid vom 16. November 2004 lehnte der Beklagte
eine Änderung der USt-Festsetzungen entsprechend den eingereichten berichtigten
Voranmeldungen der Klägerin ab. Zugleich erließ er am 16. November 2004 einen
geänderten USt-Vorauszahlungsbescheid für Juli 2004, in dem er die
Prüfungsfeststellungen berücksichtigte.
23
Gegen die Ablehnungsbescheide für die Monate April bis Juni 2004 sowie gegen den
geänderten USt-Vorauszahlungsbescheid Juli 2004 legte die Klägerin Einspruch ein,
den der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 6. Januar 2006 als unbegründet
zurückwies.
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Mit der vorliegenden Klage macht die Klägerin weiterhin geltend, dass die Organschaft
mit Abschluss des Treuhandvertrages am 2. April 2004 geendet habe.
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Hintergrund des Treuhandvertrages sei die wirtschaftliche Krise der T
Unternehmensgruppe gewesen. Bei wirtschaftlicher Würdigung dieses Vertrages sei
kein Beschluss/keine Handlung ohne die Zustimmung der Poolbanken möglich
gewesen. Damit sei der Treugeber, dem gem. § 39 AO eigentlich die Beteiligung
steuerlich zuzurechnen wäre, de facto entmachtet gewesen. In Tz. 2.8 bevollmächtige
der Treugeber sogar unwiderruflich die Poolbanken, alle vorgenannten Rechte
unmittelbar gegenüber den Treuhänder wahrzunehmen. Mithin stünden im konkreten
Fall den Treugebern weder Geschäftsführungsbefugnisse noch sonstige andere, einer
Eigentümerstellung vergleichbare Befugnisse zu. Zur weiteren Begründung verweist die
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Klägerin auf das BFH-Urteil vom 20. Januar 1999 (BStBl II 1999, 514).
Herr IT sei mit Abschluss des Angebots vom 5. März 2003 als Geschäftsführer
abberufen worden und Herr IN sei als Krisenmanager von der I-Kette eingesetzt worden.
Mit der Abberufung habe sich Herr IT nicht mehr um das operative Geschäft kümmern
und damit auch keinen Einfluss auf irgendwelche Entscheidungen nehmen dürfen.
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Tatsächlich habe der Abschluss des Treuhandvertrages dazu geführt, dass Herr IT zu
sämtlichen lt. Vertrag möglichen Entscheidungen gar nicht gefragt worden sei, da
sämtliche seiner Entscheidungen der Zustimmung bzw. der Genehmigung bedurft
hätten. Nach Tz. 2.3 des Vertrages hätten die Weisungen des Treugebers an den
Treuhänder der vorherigen schriftlichen Zustimmung der Poolbanken bedurft. Solche
Zustimmungen seien aber nicht erteilt worden. Dies zeige, dass Herr IT von dem ihm
theoretisch zustehenden Weisungsrecht überhaupt keinen Gebrauch gemacht habe
bzw. habe machen dürfen, da die Zustimmung der Poolbanken sowieso verweigert
worden wäre.
28
Die Klägerin hat eine Erklärung von IT vom 12. März 2007 zu den Akten gereicht (Bl. 85
GA), in der dieser bestätigt, dass er sich bis zum heutigen Tag jeglicher Verfügung über
seine Anteile an der Klägerin enthalten habe. Insbesondere sei das in Tz. 3.1 des
Treuhand-Vertrages gemachte Angebot zur Abtretung der Geschäftsanteile nicht
angenommen worden.
29
Des Weiteren hat die Klägerin ein Schreiben der Bank III (vormals Bank I) vorgelegt vom
4. Juli 2007 (Bl. 88 d. GA), in der diese als poolführende Bank erklärt, dass die operative
Geschäftsführung allein durch den Geschäftsführer IN wahrgenommen worden sei. Herr
IT habe nach Übertragung der Anteile auf den Treuhänder sämtliche Tätigkeit für die
Gesellschaft vollständig eingestellt und die Geschäftsräume der Gesellschaften nicht
mehr betreten. Durchaus vorhandene Informationsmöglichkeiten seien durch ihn nicht
wahrgenommen worden. Es sei zu keiner Zeit um Zustimmung zu einer Weisung bzw.
Stimmrechtsausübung von seiner Seite bei den Poolbanken nachgesucht worden. In
Ermangelung jeglicher Aktivität von Herrn IT hinsichtlich der Gesellschaftsrechte und
der Geschäftsführung seien sämtliche diesbezüglichen Aufgaben durch den Treuhänder
KN und den Geschäftsführer IN wahrgenommen worden. Eine irgendwie geartete
Abstimmung hierzu mit Herrn IT habe von Seiten des Treuhänders oder des
Geschäftsführers nach Übertragung der Anteile zu keiner Zeit stattgefunden. Die nach
dem Treuhandvertrag theoretisch gegebene Möglichkeit des Treugebers, das
Stimmrecht und die weiteren Gesellschaftsrechte, wenn auch nur mit Zustimmung der
Poolbanken weiterhin auszuüben und damit den Treuhänder in seiner Funktion wieder
zu ersetzen, sei zu keiner Zeit ausgeübt worden.
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Die Klägerin beantragt,
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den Umsatzsteuer-Bescheid 2004 vom 1. September 2006 dahingehend zu
ändern, dass die Umsatzsteuer auf 35.355,86 EUR festgesetzt wird,
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die Kosten des Verfahrens dem Beklagten aufzuerlegen und die Hinzuziehung
eines Bevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären und
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im Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen.
34
Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Zur Begründung nimmt er Bezug auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung
und trägt ergänzend vor, dass nach Tz. 2.5 des Vertrages weiterhin die Möglichkeit
gegeben sei, das Stimmrecht auszuüben und somit den Treuhänder in seiner Funktion
wieder zu ersetzen und damit letztendlich die ursprüngliche Situation der Gesellschaft
wiederherzustellen. Aufgrund dessen könne nicht von einem Wegfall der
organisatorischen Eingliederung ausgegangen werden. Zwar sei die operative
Geschäftsführung von Herrn IN übernommen worden. Dennoch sei aufgrund der
vertraglichen Gestaltung die, wenn auch theoretische, aber folglich kalkulierbare
Möglichkeit des Treugebers bestehen geblieben, die Gesellschaftsrechte trotz des
Treuhandverhältnisses weiter auszuüben. Auch wenn von dieser Möglichkeit nicht
Gebrauch gemacht worden sei, bestehe die Organschaft durch die gesellschaftlichen
Vertragsgrundlagen über den Beginn des Treuhandverhältnisses hinaus fort.
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Der Beklagte hat am 1. September 2006 einen USt-Schätzungsbescheid für 2004
erlassen (Bl. 64 GA), in dem er die Zahlen aus den Voranmeldungszeiträumen sowie
die Prüfungsfeststellungen berücksichtigt hat.
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In der Sache hat am 11. Januar 2007 ein Erörterungstermin stattgefunden und ist am 17.
Januar 2008 mündlich verhandelt worden. Auf die jeweiligen Niederschriften wird
Bezug genommen.
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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e
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Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte ist zu Recht vom Bestehen eines
Organschaftsverhältnisses bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens am 1. August
2004 ausgegangen und hat entsprechend die Umsätze der GmbH bis zu diesem
Zeitpunkt der Klägerin zugerechnet.
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Nach § 2 Abs.1 S. 1 UStG ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche
Tätigkeit selbständig ausübt. Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nach § 2
Abs. 2 Nr. 2 UStG nicht selbständig ausgeübt, wenn eine juristische Person nach dem
Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch
in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist (Organschaft). Aus § 2 Abs. 2 Nr.
2 UStG folgt, dass die von der sog. Organgesellschaft bewirkten Umsätze an Dritte dem
Organträger zuzurechnen sind (BFH-Urteile vom 21. Juni 2001 V R 68/99, BStBl II 2002,
255, unter II.5.a; vom 3. April 2003 V R 63/01, BFH/NV 2003, 1131, unter II.1.).
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Mit dieser Vorschrift hat der deutsche Gesetzgeber von der Ermächtigung des Art. 4 Abs.
4 Unterabs. 2 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung
der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG --
Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige
Bemessungsgrundlage -- Gebrauch gemacht (vgl. BFH-Urteil vom 17. Januar 2002 V R
37/00, BStBl II 2002, 373, m.w.N.), der bestimmt: "Vorbehaltlich der Konsultation nach
Artikel 29 steht es jedem Mitgliedstaat frei, im Inland ansässige Personen, die zwar
rechtlich unabhängig, aber durch gegenseitige finanzielle, wirtschaftliche und
organisatorische Beziehungen eng miteinander verbunden sind, zusammen als einen
Steuerpflichtigen zu behandeln."
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Danach eröffnet das Gemeinschaftsrecht den Mitgliedstaaten an sich die Möglichkeit,
bereits dann mehrere im Inland ansässige Personen als einen Steuerpflichtigen zu
behandeln, wenn sie "eng miteinander verbunden sind". Diesen Spielraum nutzt das
nationale Recht indes nur teilweise aus. Die nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG erforderliche
Eingliederung in ein anderes Unternehmen setzt nämlich ein Verhältnis der Über- und
Unterordnung der beteiligten Gesellschaften voraus (BFH-Urteil vom 18. Dezember
1996 XI R 25/94, BStBl II 1997, 441, unter II.1.; Birkenfeld, Das große
Umsatzsteuerhandbuch, § 37 Rz. 26, 46; Schmidt/Müller/Stöcker, Die Organschaft, 6.
Aufl. 2003, Rz. 1239). Die Organgesellschaft muss als Unternehmensteil dem
Unternehmen des Organträgers zuzuordnen sein.
44
Für die Annahme einer Organschaft ist es nicht erforderlich, dass alle drei in § 2 Abs. 2
Nr. 2 UStG genannten Merkmale einer Eingliederung sich gleichermaßen deutlich
feststellen lassen; nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse kann die
Selbständigkeit auch dann fehlen, wenn die Eingliederung auf einem der drei Gebiete
nicht vollkommen ist (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 25. Juni 1998 V R 76/97, BFH/NV 1998,
1534; vom 22. November 2001 V R 50/00, BStBl II 2002, 167). Allerdings reicht es nicht
aus, dass eine Eingliederung nur in Bezug auf zwei der drei Merkmale besteht (BFH-
Urteil in BFH/NV 1998, 1534, unter II.2.a; BFH-Beschluss vom 24. Februar 2003 V B
84/01, BFH/NV 2003, 949).
45
Für die Beurteilung der Frage, ob eine Organschaft vorliegt, sind allein die Verhältnisse
im Streitzeitraum maßgebend; ob sie in der Vergangenheit vorlagen, ist unerheblich
(vgl. BFH-Beschlüsse vom 1. April 1998 V B 108/97, BFH/NV 1998, 1272, unter II.1.b;
vom 25. April 2002 V B 128/01, BFH/NV 1990, 741, unter II.2.a).
46
Eine finanzielle Eingliederung liegt vor, wenn der Organträger in der Weise an der
Organgesellschaft beteiligt ist, dass er seinen Willen (durch Mehrheitsbeschlüsse)
durchsetzen kann. Erforderlich ist die Stimmenmehrheit, also mehr als 50 v.H. der
Stimmen an der Organgesellschaft, sofern keine höhere qualifizierte Mehrheit für
Beschlüsse in der Organgesellschaft erforderlich ist (BFH-Urteil vom 20. Januar 1999 XI
R 69/97, BFH/NV 1999, 1136).
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Die Stimmenmehrheit des Organträgers für Beschlüsse in der Organgesellschaft kann
auch durch eine mittelbare Beteiligung erreicht werden. Eine mittelbare Beteiligung ist
vorhanden, wenn die Mehrheit der Stimmrechte an der Organgesellschaft über eine
Beteiligung (als Gesellschafter) an einer Gesellschaft erreicht wird, die unmittelbar mit
Stimmenmehrheit an der Organgesellschaft beteiligt ist, oder wenn die Mehrheit der
Stimmrechte an der Organgesellschaft von den Gesellschaftern der
Organträgergesellschaft gehalten wird, z.B. dadurch, dass der Mehrheitsgesellschafter
des Organträgers auch über die Stimmenmehrheit in der Organgesellschaft verfügt
(BFH-Urteil in BStBl II 2002, 167, m.w.N.). Erforderlich ist, dass in beiden Gesellschaften
dieselben Gesellschafter zusammen über die Mehrheit der Anteile oder Stimmrechte
verfügen. Die finanzielle Eingliederung ist vorhanden, wenn der Organträger auf diese
Weise mittelbar seinen Willen in der Organgesellschaft durchsetzen kann. Maßgebend
ist, dass die Stimmenmehrheit allgemein und nicht nur im Einzelfall erreicht werden
kann.
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Die Klägerin war im Streitzeitraum an der GmbH nicht unmittelbar beteiligt. Die
finanzielle Eingliederung der GmbH in das Unternehmen der Klägerin ist jedoch
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mittelbar über die Gesellschafter der Klägerin gegeben. Im Streitfall verfügten in beiden
Gesellschaften dieselben Gesellschafter, IT und BT, zusammen über die Mehrheit der
Anteile und Stimmrechte.
Entscheidend ist allein, dass beide Gesellschafter zusammen – als Personengruppe –
sowohl über die Mehrheit der Anteile und Stimmrechte in der KG als auch über die
Mehrheit der Anteile und Stimmrechte an der GmbH verfügten. Insofern können beide
Gesellschafter als Personengruppe einen einheitlichen (gemeinsamen) Willen beim
Organträger bilden und diesen auch in der GmbH durchsetzen.
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Vorliegend besteht jedoch die Besonderheit, dass im Streitjahr 2004 mit Abschluss des
Treuhandvertrages am 2. April 2004 die Anteile der Gesellschafter sowohl an der
Klägerin und deren Komplementär-GmbH als auch an der GmbH aufgrund des
Treuhandvertrages auf einen Treuhänder abgetreten worden sind.
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Gem. § 39 Abs. 1 AO sind Wirtschaftsgüter dem Eigentümer zuzurechnen. Abweichend
davon sind gem. § 39 Abs. 2 Nr. 1 S. 2 AO bei Treuhandverhältnissen die
Wirtschaftsgüter dem Treugeber zuzurechnen.
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Nicht jede formal als "Treuhandvertrag" bezeichnete Vereinbarung führt aber zur
Anerkennung eines "Treuhandverhältnisses" i.S. des § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO. Aus
den schuldrechtlichen Vereinbarungen muss sich vielmehr eindeutig ergeben, dass die
mit der rechtlichen Eigentümer- bzw. Inhaberstellung verbundene Verfügungsmacht im
Innenverhältnis zugunsten des Treugebers in einem Maße eingeschränkt ist, dass das
rechtliche Eigentum bzw. die rechtliche Inhaberschaft als "leere Hülle" erscheint.
Wesentliches Kriterium für eine von der Zivilrechtslage abweichende Zurechnung eines
Wirtschaftsguts ist daher u.a. die Weisungsbefugnis des Treugebers gegenüber dem
Treuhänder und damit korrespondierend die Weisungsgebundenheit des Treuhänders
gegenüber dem Treugeber und --im Grundsatz-- dessen Verpflichtung zur jederzeitigen
Rückgabe des Treuguts (BFH-Urteil vom 15. Juli 1997 VIII R 56/93, BStBl II 1998, 152
m.w.N.; vgl. auch Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82,
BStBl II 1984, 751, 769; Tipke/Kruse, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 39 AO
Tz. 16; Klein/Orlopp, Abgabenordnung, § 39 Anm. 5). Der Treugeber muss --mit anderen
Worten ausgedrückt-- das Treuhandverhältnis beherrschen (BFH-Urteile vom 27. Januar
1993 IX R 269/87, BStBl II 1994, 615; vom 3. Dezember 1991 IX R 155/89, BStBl II
1992, 459). Kann er dies aufgrund der getroffenen Absprachen nicht, so besteht kein
steuerlich anzuerkennendes Treuhandverhältnis i.S. des § 39 Abs. 2 AO (vgl. hierzu
BFH-Urteil vom 20. Januar 1999 I R 69/97, BStBl II 1999, 514).
53
Nach dem Inhalt des Treuhandvertrages sind den Gesellschaftern IT und BT ihre
Gesellschaftsanteile weiterhin wirtschaftlich zuzurechnen. Nach Tz. 2.4 war der
Treuhänder verpflichtet, alle Gesellschaftsrechte in Bezug auf die treuhänderischen
Beteiligungen ausschließlich und nach Weisung des Treugebers wahrzunehmen,
insbesondere die Stimmrechte hinsichtlich der Beteiligungen stets nur nach den
Weisungen des Treugebers auszuüben. Der Treuhänder war damit gegenüber dem
Treugeber weisungsgebunden. Zudem hat sich der Treuhänder in Tz. 2.8 des Vertrages
verpflichtet, sich jeder Verfügung, insbesondere Übertragung und Belastung, über die
treuhänderische Beteiligung zu enthalten und diese jederzeit auf Verlangen des
Treugebers nach dessen Wahl auf diesen oder auf einen anderen Treuhänder zu den
durch den Treugeber vorgegebenen Bedingungen mit dem laufenden
Gewinnbezugsrecht zu übertragen.
54
Aufgrund der getroffenen Absprachen konnten die Treugeber das Treuhandverhältnis
beherrschen. Zwar besteht vorliegend die Besonderheit, dass die Treugeber stets der
vorherigen schriftlichen Zustimmung der Poolbanken bedurften. Diese Zustimmung ist lt.
Schreiben der Bank nie eingeholt worden und auch nicht erteilt worden.
55
Auch haben die Treugeber die Poolbanken unwiderruflich bevollmächtigt, für die Dauer
des Bestehens der Sicherungsvereinbarung alle Rechte unmittelbar gegenüber dem
Treuhänder wahrzunehmen.
56
Letztendlich ändert dies jedoch nichts daran, dass aufgrund der getroffenen
Vereinbarung im Verhältnis zum Treuhänder die Treugeber (ggf. mit der erforderlichen
Zustimmung der Poolbanken) das Treuhandverhältnis beherrschen konnten. Auch war –
was sich aus Tz. 2.2 ergibt – gerade beabsichtigt, dass die entsprechenden
Beteiligungen steuerrechtlich ausschließlich dem Treugeber, nicht aber dem
Treuhänder oder den Poolbanken zuzurechnen sind. Der Zustimmungsvorbehalt der
Poolbanken sowie die Bevollmächtigung der Poolbanken betrifft zudem allein das
Innenverhältnis zwischen Herrn IT und Frau BT und den Poolbanken und berührt nicht
das Verhältnis zwischen Treugebern und Treuhänder.
57
Ist demnach die Beteiligung steuerlich dem Treugeber zuzurechnen, besteht jedoch die
Besonderheit, dass die Stimmrechte aus der Beteiligung bürgerlich-rechtlich dem
Treuhänder zustehen. Aufgrund dessen vertritt die Klägerin die Auffassung, dass die
finanzielle Eingliederung weder im Verhältnis zum Treuhänder (keine Beteiligung) noch
im Verhältnis zum Treugeber (kein Stimmrecht) gegeben sei.
58
Im Streitfall besteht aber die Besonderheit, dass in Tz. 2.4 geregelt ist, dass alle
Gesellschaftsrechte in Bezug auf die treuhänderischen Beteiligungen ausschließlich
und nach Weisung des Treugebers wahrzunehmen sind, insbesondere die Stimmrechte
hinsichtlich der Beteiligungen stets nur nach den Weisungen des Treugebers
auszuüben sind. Außerdem hat der Treuhänder den Treugeber in Tz. 2.5
bevollmächtigt, für ihn während der Dauer des Treuhandverhältnisses alle
Gesellschaftsrechte wahrzunehmen, insbesondere das Stimmrecht auszuüben.
Demzufolge ist nach Auffassung des erkennenden Senates in einem solchen Fall § 39
Abs. 2 Nr. 2 AO sinngemäß auch auf die Stimmrechte aus einer von dieser
Zurechnungsvorschrift erfassten Beteiligung anzuwenden (vgl. Schmidt/Müller/Stöcker,
Die Organschaft, 6. Aufl. Rz. 81).
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An der wirtschaftlichen Eingliederung bestehen im Streitfall ebenfalls keine Zweifel.
Wirtschaftlich ist eine Organgesellschaft umsatzsteuerlich in das Unternehmen des
Organträgers eingegliedert, wenn zwischen der Organgesellschaft und dem
Unternehmen des Organträgers ein vernünftiger wirtschaftlicher Zusammenhang im
Sinne einer wirtschaftlichen Einheit, Kooperation oder Verflechtung vorhanden ist. Die
Tätigkeiten von Organträger und Organgesellschaft müssen aufeinander abgestimmt
sein. Sie müssen sich fördern und ergänzen (BFH-Urteil vom 25. Juni 1998 V R 76/97,
BFH/NV 1998, 1534). Die Klägerin vermietete die Geschäftsräume an die GmbH. Die
eigentliche gewerbliche Tätigkeit, der Baumarkt selbst, ist von der GmbH betrieben
worden. Die Betriebseinnahmen der Klägerin setzen sich im Wesentlichen aus den
Mietzahlungen der GmbH an die Klägerin zusammen. Das Betriebsgrundstück war für
die GmbH auch von nicht nur geringer Bedeutung, da dort das Unternehmen der GmbH
betrieben wurde, es also die räumliche und funktionale Grundlage der Tätigkeit der
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GmbH bildete.
Die GmbH ist auch organisatorisch in die KG eingegliedert. Eine organisatorische
Eingliederung liegt vor, wenn sichergestellt ist, dass in der finanziell beherrschten
Gesellschaft der Wille des beherrschenden Gesellschafters in der laufenden
Geschäftsführung auch tatsächlich durchgeführt wird (vgl. BFH-Urteil vom 20. Februar
1992 V R 80/85, BFH/NV 1993, 133, 134).
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Aus der finanziellen Eingliederung folgt regelmäßig die organisatorische Eingliederung.
Denn es entspricht der Lebenserfahrung, dass die Geschäftsführungsorgane der
finanziell beherrschten Gesellschaft im Regelfall den mutmaßlichen Willen des
beherrschenden Gesellschafters ausführen werden, da dieser auf Grund seiner
Mehrheitsbeteiligung die personelle Besetzung der Geschäftsführungsorgane bestimmt
(Stadie, in: Rau/Dürrwächter, UStG, § 2 Rz. 697 f.).
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Im Streitfall besteht die Besonderheit, dass Herr IT im Streitzeitraum nicht mehr
Geschäftsführer der GmbH war. Dies war vielmehr seit dem 5. März 2003 Herr IN. Der
Abberufung als Geschäftsführer steht aber der Annahme einer organisatorischen
Eingliederung bis zum Zeitpunkt der Eröffnung des Insolvenzverfahrens am 1. August
2004 nicht entgegen, denn die organisatorische Eingliederung muss nicht voll
ausgeprägt sein (BFH-Urteil vom 17. Januar 2002 V R 37/00, BStBl II 2002, 373). Das
Merkmal der organisatorischen Eingliederung ist nach dem Gesamtbild der
tatsächlichen Verhältnisse zu beurteilen. Die organisatorische Eingliederung verlangt,
dass sich der Wille des Organträgers in der Geschäftsführung der Organgesellschaft
laufend realisiert, indem seine Anordnungen in der Organgesellschaft tatsächlich
laufend ausgeführt werden. Die organisatorische Eingliederung setzt voraus, dass die
mit der finanziellen Eingliederung verbundene Möglichkeit der Beherrschung in der
laufenden Geschäftsführung wahrgenommen wird, sei es durch eine personelle
Verflechtung oder durch andere organisatorische Maßnahmen, die in den Kernbereich
der laufenden Geschäftsführung eingreifen.
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Vorliegend konnte die Klägerin aufgrund der finanziellen Beherrschung ihren Willen
mittelbar durch ihre Gesellschafter in der GmbH bis zur Zeitpunkt der Eröffnung des
Insolvenzverfahrens noch durchsetzen.
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Dem steht vorliegend nicht entgegen, dass sämtliche Entscheidungen der
Gesellschafter (Treugeber) jeweils der vorherigen Zustimmung der Poolbanken
bedurften und letztendlich im Verhältnis zwischen Gesellschafter und Poolbanken die
Poolbanken das Sagen hatten. Die Gesellschafter befanden sich danach zwar in einer
wirtschaftlichen Zwangslage und hatten sich dem Willen der Poolbanken zu beugen, im
Außenverhältnis gegenüber dem Treugeber und gegenüber der GmbH konnten sie aber
die durch die Poolbanken vorgegebenen Entscheidungen, die sie sich aufgrund der
Zwangslage, in der sie sich gegenüber den Poolbanken befanden, zu eigen machen
mussten, aufgrund ihrer Beteiligungsverhältnisse gegenüber der GmbH durchsetzen.
65
Die Kostenentscheidung ergeht gem. § 135 Abs. 1 FGO.
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Angesichts des Ausgangs des Verfahrens erübrigt sich eine Entscheidung über den
Antrag der Klägerin, die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten gem. § 139 Abs. 3 S. 3
FGO für notwendig zu erklären.
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Die Revision war nicht zuzulassen, da kein Revisionsgrund gem. § 115 Abs. 2 FGO
vorliegt.
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