Urteil des FG Münster vom 25.04.2006
FG Münster: einkünfte, grobes verschulden, verfassungskonforme auslegung, behörde, veranlagung, wahrscheinlichkeit, arbeitslohn, sicherheitsleistung, erlass, beweismittel
Finanzgericht Münster, 11 K 3797/05 Kg
Datum:
25.04.2006
Gericht:
Finanzgericht Münster
Spruchkörper:
11. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
11 K 3797/05 Kg
Tenor:
Der Bescheid vom 08.08.2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung
vom 25.08.2005 wird aufgehoben, soweit er den Zeitraum Januar 2005
bis März 2005 betrifft. Die Beklagte wird verpflichtet, für das Kind K.
Kindergeld für den Zeitraum Januar 2005 bis März 2005 festzusetzen. Im
Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen der Kläger zu 75 % und die Beklagte
zu 25 %.
Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung ohne Sicherheitsleistung
vorläufig vollstreckbar. Die Beklagte kann die Vollstreckung durch
Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des
Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, soweit nicht der
Kläger zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.
Die Revision wird zugelassen.
G r ü n d e:
1
I.
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Zu entscheiden ist, ob zugunsten des Klägers noch Kindergeld festzusetzen ist.
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K., die am ......1983 geborene Tochter des Klägers, absolviert seit dem 01.04.2004 eine
Ausbildung als Krankenschwester. Ausweislich einer der Beklagten am 02.02.2005
vorgelegten Ausbildungsbescheinigung hat K. im Kalenderjahr 2004 Arbeitslohn i.H.v.
7.293,67 Euro bezogen und würde für das Jahr 2005 voraussichtlich 10.701 Euro
erhalten. Angaben zu Sozialversicherungsbeiträgen enthält die Bescheinigung nicht.
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Den Antrag des Klägers, für K. ab April 2004 Kindergeld festzusetzen, lehnte die
Beklagte mit Bescheid vom 03.03.2005 ab. Zur Begründung führte die Beklagte aus,
dass die Einkünfte und Bezüge, die K. in der Zeit von April bis Dezember 2004 bezogen
habe, den anteiligen Grenzbetrag von 5.760 € (9/12 von 7.680 €) übersteigen würden
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und die Einkunftsgrenze voraussichtlich auch im Jahr 2005 überschritten werde.
Der Bescheid vom 03.03.2005 wurde von dem Kläger nicht angefochten.
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Im August 2005 stellte der Kläger einen neuen Antrag auf Kindergeld und reichte eine
weitere Ausbildungsbescheinigung ein, wonach im Kalenderjahr 2004
Sozialversicherungsbeiträge i.H.v. 1.533,63 Euro vom Arbeitslohn einbehalten worden
sind und im Kalenderjahr 2005 voraussichtlich i.H.v. 2.263 Euro einbehalten werden.
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Die Beklagte setzte daraufhin mit Bescheid vom 08.08.2005 Kindergeld lediglich ab
April 2005 fest. Zur Begründung ihrer ablehnenden Entscheidung für den davor
liegenden Zeitraum teilte die Beklagte mit, dass der Grenzbetrag bei Berücksichtigung
der Sozialversicherungsbeiträge zwar auch im Jahr 2004 nicht überschritten werde.
Eine Festsetzung für den Zeitraum April 2004 bis März 2005 sei dennoch nicht möglich,
da einer derartigen Änderung die Bestandskraft des Bescheides vom 03.03.2005
entgegenstehe und Änderungsvorschriften nicht ersichtlich seien. An dieser Ansicht
hielt die Beklagte auch in der Einspruchsentscheidung vom 25.08.2005 fest.
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Mit seiner Klage begehrt der Kläger die Festsetzung von Kindergeld auch für den
Zeitraum April 2004 bis März 2005.
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Gegen den Bescheid vom 03.03.2005 habe er keine Rechtsmittel eingelegt, weil er auf
die Richtigkeit des Bescheides vertraut habe. Erst nachträglich sei er durch die Presse
darauf aufmerksam geworden, dass die Beklagte bei der Überprüfung der
Einkommensgrenzen bislang von einer falschen Rechtsauffassung ausgegangen sei.
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Der Bescheid vom 03.03.2005 sei materiell unrichtig und auch für den Zeitraum ab April
2004 zu seinen – des Klägers – Gunsten zu ändern. Dies ergebe sich aus dem Urteil
des Bundesverfassungsgerichts vom 11.01.2005 – 2 BvR 167/02, worin das
Bundesverfassungsgericht klargestellt habe, dass Sozialversicherungsbeiträge schon
immer bei der Einkommensermittlung hätten abgezogen werden müssen.
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Der Kläger beantragt sinngemäß,
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den Bescheid vom 08.08.2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom
25.08.2005 aufzuheben, soweit er den Zeitraum April 2004 bis März 2005 betrifft,
und die Beklagte zu verpflichten, für das Kind K. Kindergeld für den Zeitraum April
2004 bis März 2005 festzusetzen.
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Die Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Sie ist weiterhin der Ansicht, dass eine Kindergeldfestsetzung für den Zeitraum vor April
2005 an der Bestandskraft des Bescheides vom 03.03.2005 scheitere. Darauf, dass in
dem Bescheid bezüglich des Jahres 2005 eine Prognoseentscheidung getroffen worden
sei, komme es nicht an. Auch Prognoseentscheidungen würden "Bestandskraft" bis
einschließlich ihres Bekanntgabemonats entfalten.
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Insbesondere komme allein wegen der von K. entrichteten Sozialversicherungsbeiträge
keine Änderung nach § 70 Abs. 4 EStG in Betracht. Denn eine Änderung der
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Rechtsauffassung durch die Rechtsprechung sei kein nachträgliches Bekanntwerden im
Sinne dieser Vorschrift. Eine Änderungsmöglichkeit nach § 70 Abs. 4 EStG sei vielmehr
nur gegeben, wenn nachträglich bekannt werde, dass die Einkünfte und Bezüge des
Kindes – exklusive der Sozialversicherungsbeiträge – den maßgeblichen Grenzbetrag
unterschritten.
Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt der Schriftsätze der Beteiligten
sowie die Kindergeldakte verwiesen.
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II.
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Der Senat entscheidet im Einverständnis der Beteiligten gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne
mündliche Verhandlung.
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Die Klage ist teilweise begründet.
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Dem Kläger steht für K. Kindergeld für den Zeitraum Januar 2005 bis März 2005 zu. Die
Festsetzung von Kindergeld auch für das Jahr 2004 ist dagegen nicht mehr möglich.
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Zwar sind materiell-rechtlich die Voraussetzungen für einen Kindergeldanspruch im
Jahr 2004 erfüllt. Insbesondere liegen die Einkünfte und Bezüge von K. bei
Berücksichtigung der Sozialversicherungsbeiträge unter dem maßgeblichen anteiligen
Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG. Die Festsetzung von Kindergeld ist jedoch
aus formell-rechtlichen Gründen nicht mehr zulässig, da einer derartigen Festsetzung
die Bestandskraft des ablehnenden Bescheides vom 03.03.2005 entgegensteht und die
Voraussetzungen einer Änderungsnorm nicht vorliegen.
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Die vom BVerfG vorgenommene verfassungskonforme Auslegung des § 32 Abs. 4 Satz
2 EStG, wonach Sozialversicherungsbeiträge bei der Überprüfung der Einkunftsgrenzen
einkünftemindernd zu berücksichtigen sind, stellt allein keine Grundlage für die
Änderung bestandskräftiger Bescheide dar. Denn § 79 Abs. 2 des
Bundesverfassungsgerichtsgesetzes -BVerfGG- bestimmt, dass nicht mehr anfechtbare
Entscheidungen, die auf einer für nichtig erklärten Norm beruhen, in ihrer Existenz nicht
mehr in Frage gestellt werden. § 79 Abs. 2 BVerfGG ist entsprechend anzuwenden,
wenn das BVerfG nicht die Norm selbst, sondern eine bestimmte Auslegungsvariante
der Norm für unvereinbar mit dem Grundgesetz erklärt hat (FG Düsseldorf, Urteil vom 12.
01.2006 - 14 K 4503/05 Kg, juris, unter Verweis auf den Beschluss des BVerfG vom
06.12.2005 – 1 BvR 1905/02, DStR 2006, 108).
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Die Festsetzung von Kindergeld für das Jahr 2004 kommt mithin nur in Betracht, wenn
eine Vorschrift die nachträgliche Änderung des Bescheides vom 03.03.2005 erlaubt.
Eine derartige Änderungsvorschrift ist jedoch nicht gegeben. Insbesondere kommt keine
Änderung nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO in Betracht.
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Nach dieser Vorschrift kann ein Steuerbescheid geändert werden, soweit Tatsachen
oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer
(höherem Kindergeld) führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran
trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden. Da § 173
AO keine Rechtsgrundlage für die Beseitigung von Rechtsfehlern bietet, verlangt die
Anwendung dieser Vorschrift zusätzlich die Kontrolle, dass nicht rechtliche Erwägungen
die eigentliche Ursache für die Aufhebung oder Änderung eines bestandskräftigen
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Steuerbescheids sind, d.h. die nachträglich bekannt gewordene Tatsache muss auch
rechtserheblich sein. Dies ist nur dann der Fall, wenn die Behörde bei rechtzeitiger
Kenntnis der später bekannt werdenden Tatsachen schon bei der ursprünglichen
Veranlagung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu einer anderen
Steuerfestsetzung gelangt wäre (st. Rspr, vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH
vom 23.11.1987 – GrS 1/86, BFHE 151, 495, BStBl II 1988, 180; Urteil vom 25.07.2001 -
VI R 82/96, BFH/NV 2001, 1533). Die Frage, wie die Behörde den Sachverhalt bei
Kenntnis der neuen Tatsache gewürdigt hätte, ist grundsätzlich unter Berücksichtigung
der zum Zeitpunkt der Veranlagung vorliegenden Rechtsprechung und der damaligen
Verwaltungsauffassung zu beurteilen, wobei davon auszugehen ist, dass eine rechtlich
zutreffende Entscheidung ergangen wäre (vgl. BFH, Beschluss vom 14.09.2005 – VI R
18/03, BFH/NV 2006, 13).
Im Streitfall ist der Umstand, dass K. im Kalenderjahr 2004 Sozialversicherungsbeiträge
i.H.v. 1.533,63 Euro entrichtet hat, der Beklagten zwar erst nach Erlass des Bescheides
vom 03.03.2005 und damit nachträglich bekannt geworden. Diese Tatsache ist jedoch
nicht rechtserheblich, da die Beklagte die Sozialversicherungsbeiträge am 03.03.2005
mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit bei der Überprüfung des
Grenzbetrages nicht einkünftemindernd berücksichtigt hätte. Zwar war zu diesem
Zeitpunkt das Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 11.01.2005 schon ergangen,
jedoch war es noch nicht veröffentlicht (s. Pressemitteilung des BVerfG Nr. 40/2005 vom
13. Mai 2005). Auch wiesen die im März 2005 geltenden Verwaltungsvorschriften die
Beklagte an, bei der Überprüfung der Einkunftsgrenzen die Einkünfte ohne Abzug von
Sozialversicherungsbeiträgen heranzuziehen (DA-FamEStG 2004, Tz. 63.4.2.1 Abs. 2
Satz 6). Diese Handhabung erfolgte in Einklang mit der bis dahin ständigen
Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (z.B. Urteil vom 14.11.2000 - VI R 52/98, BStBl II
2001, 489).
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Auch ermöglicht § 70 Abs. 4 EStG keine Änderung des Bescheides vom 03.03.2005,
soweit sich dieser auf das Kalenderjahr 2004 bezieht.
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Nach § 70 Abs. 4 EStG ist eine Kindergeldfestsetzung aufzuheben oder zu ändern,
wenn nachträglich bekannt wird, dass die Einkünfte und Bezüge des Kindes den
Grenzbetrag nach § 32 Abs. 4 EStG über- oder unterschreiten. Sinn und Zweck dieser
Vorschrift ist es sicherzustellen, dass eine Prognoseentscheidung, die die Behörde in
Bezug auf die Einkünfte und Bezüge des Kindes während des noch laufenden
Kalenderjahres getroffen hat, geändert werden kann, wenn sich nach Ablauf des
Kalenderjahres herausstellt, dass diese Prognose falsch war. Hierdurch wird dem
Umstand Rechnung getragen, dass regelmäßig erst im Jahresrückblick darüber
entschieden werden kann, ob die Einkünfte und Bezüge eines Kindes den Grenzbetrag
nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG über- oder unterschreiten.
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Bei Erlass des Bescheides vom 03.03.2005 lag bezüglich der Einkünfte und Bezüge
des Jahres 2004 allerdings keine Prognoseentscheidung mehr vor. Dieses Kalenderjahr
war bereits abgeschlossen und die Einkünfte und Bezüge waren abschließend
ermittelbar. Eine Änderung nach § 70 Abs. 4 EStG scheidet deshalb insoweit aus.
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Hinsichtlich des Zeitraums Januar bis März 2005 liegen die Voraussetzungen für eine
Änderung nach § 70 Abs. 4 EStG dagegen vor.
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Da am 03.03.2005 hinsichtlich der Frage, ob der Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2
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EStG im Kalenderjahr 2005 über- oder unterschritten werden würde, nur eine Prognose
getroffen werden konnte, ist die Entscheidung nach Ablauf des Kalenderjahrs zu
überprüfen und bei Bedarf zu ändern. Bei dieser späteren Überprüfung der
Einkunftsgrenze sind auch neuere rechtliche Erkenntnisse, die auf einer geänderten
Rechtsprechung beruhen, selbstverständlich zu berücksichtigen. Dem hat die Beklagte
bereits dahingehend Folge geleistet, dass sie trotz ihrer ursprünglich ablehnenden
Entscheidung Kindergeld für den Zeitraum ab April 2005 festgesetzt hat, nachdem sie
erkannt hatte, dass die Einkünfte und Bezüge von K. unter Berücksichtigung der
Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts im Kalenderjahr 2005 unter dem
Grenzbetrag liegen würden.
Entgegen der Auffassung der Beklagten hat die Kindergeldfestsetzung allerdings auch
für die Monate Januar bis März 2005 zu erfolgen. Insbesondere steht der Umstand, dass
der Bescheid vom 03.03.2005 nicht angefochten wurde, einer Änderung nicht im Wege.
§ 70 Abs. 4 EStG stellt sicher, dass weder der Kindergeldberechtigte noch die
Familienkasse an eine – aus welchen Gründen auch immer – fehlerhafte
Prognoseentscheidung gebunden sind (FG Münster, Urteil vom 24.03.2006 – 11 K
4391/05 Kg). Ergibt die nach Ablauf des Jahres stattfindende abschließende
Überprüfung ein von der Prognoseentscheidung abweichendes Über- oder
Unterschreiten der Einkunftsgrenze, ist die auf der Prognose beruhende stattgebende
oder ablehnende Entscheidung über die Kindergeldfestsetzung zu berichtigen.
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Dafür, dass § 70 Abs. 4 EStG eine Änderung der Kindergeldfestsetzung auch bei
Rechtsfehlern ermöglicht, spricht zudem, dass die Vorschrift gerade nicht das
nachträgliche Bekanntwerden von Tatsachen verlangt, sondern auf die "Einkünfte und
Bezüge" abstellt. Was zu den Einkünften und Bezügen gehört und wie hoch diese sind,
lässt sich nur durch eine rechtliche Beurteilung bestimmen. Mithin liegt es nahe, dass
die Änderungsmöglichkeit des § 70 Abs. 4 EStG auch dann greift, wenn nachträglich
erkannt wird, dass die ursprünglich vorgenommene rechtliche Würdigung fehlerhaft war
(so auch Wüllenkemper, EFG 2006, 509).
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO und die Entscheidung zur
vorläufigen Vollstreckbarkeit auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 ZPO.
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Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache gem. § 115 Abs.
2 Nr. 1 FGO zuzulassen.
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