Urteil des FG Münster vom 13.03.2003
FG Münster: vorsteuerabzug, inhaber, gutschein, zahlungsmittel, erwerb, warenlieferung, eigentümer, eugh, quittung, stellvertretung
Finanzgericht Münster, 5 K 6810/00
Datum:
13.03.2003
Gericht:
Finanzgericht Münster
Spruchkörper:
5. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
5 K 6810/00
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
G r ü n d e:
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Streitig ist die Vorsteuer aus Geschenkgutscheinen bzw. aus der Lieferung der darin
enthaltenen Waren.
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Die Klägerin (Klin) betreibt einen Sportartikelhandel. Sie erwarb von der Firma E 90
Geschenkgutscheine. Der Text der Gutscheine lautet:
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"Geschenk
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Warenzertifikat
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Betrag
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Ausstellungsdatum
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Filiale
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Unterschrift Filialleitung
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Dieses Warenzertifikat berechtigt Sie, sich bei E aus dem vorhandenen Sortiment
Waren bis zum angegebenen Gesamtwert für Rechnung des Rechnungsnehmers
auszusuchen. E handelt im Namen des Rechnungsnehmers".
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Auf der linken Seite ist außer einer Werbung für E in großen Buchstaben der Name der
Klin mit dem Werbezusatz "******" aufgedruckt.
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Auf der Rückseite findet sich nochmals die Aufschrift Geschenkgutschein bzw.
Warengutschein. Außerdem ist der Zusatz enthalten: "Dieses Warenzertifikat kann in
allen
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dieses Warenzertifikats ist kein Ersatz möglich."
In der Rechnung vom 21.09.99 über die Gutscheine ist die USt gesondert ausgewiesen.
Grundlage dieser Gutscheine ist eine sog. Rahmenvereinbarung. Diese
Rahmenvereinbarung ist auf der Rückseite der Rechnung vom 21.09.99 (Bl. 49 GA)
abgedruckt. Wesentlicher Inhalt ist, dass durch den Erwerb der Gutscheine ein
Kaufvertrag zwischen E und der Klin zustande kommt und sich die Klin bei der Auswahl
der Waren gem. § 263 Abs. 1 BGB durch jeden Inhaber des Gutscheins bei dessen
Vorlage vertreten lassen kann (§ 2 der Rahmenvereinbarung). Die Übereignung der
ausgesuchten Waren erfolgt nach der Auswahl durch E an die Klin. Danach ist E
ermächtigt, sich im Namen der Klin mit dem Inhaber des Gutscheins zu einigen, dass
das Eigentum an den ausgesuchten Waren auf ihn übergeht (§ 3 der
Rahmenvereinbarung). Wegen der weiteren Einzelheiten der Vereinbarung wird hierauf
Bezug genommen.
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Die Klin hat die Gutscheine an aussen stehende Dritte, aber auch an eigene Mitarbeiter
verteilt. Die Einlösung der Gutscheine erfolgte ohne Ausweis von USt. Auf dem
Kassenzettel ist dabei ausgedruckt:
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Filiale E
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Artikel
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Summe Eur.
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GUTS. EINL.
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ggf. Rückgeld
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Muster derartiger Kassenbelege finden sich auf Bl. 76 GA und auf Bl. 60 GA.
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In einer berichtigten USt-Erklärung 1999 hat die Klin diese Vorsteuer geltend gemacht.
Am 17.2.2003 hat E eine Schlussrechnung über die Lieferung von Artikel in 1999 mit
gesondert ausgewiesener USt von 560,88 DM erteilt.
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Der Beklagte (das Finanzamt - FA -) lehnte den Vorsteuerabzug ab. Nach erfolglosem
Einspruchsverfahren (EE vom 06.10.2000) verfolgt die Klin ihr Begehren weiter. Sie
meint, sie habe einen Anspruch auf die Vorsteuer. Sie hat zunächst vorgetragen, der
Leistungsaustausch gem. § 15 UStG liege in der entgeltlichen Lieferung des
Gutscheins. Der Gutschein selbst sei Gegenstand der entgeltlichen Warenlieferung. Die
Gutscheine als Warenzertifikate hätten aus Marketinggründen einen eigenen Wert als
Werbeträger. Deshalb komme den Gutscheinen nicht lediglich die Bedeutung eines
Beweismittels (Quittung) zu. Auch aus § 2 Abs. 1 des Rahmenvertrages (Pflicht für E zur
Abgabe von Waren im Wert des im Gutschein ausgewiesenen Betrages; Verbot der
Rückgabe von Bargeld) folge, dass mit den Gutscheinen ein eigenständiger
Leistungsaustausch bewirkt werde und nicht nur ein Tausch von Zahlungsmitteln
vorliege. Das werde zudem deshalb dadurch bestätigt, dass die Gutscheine bei E mit
bis zu 35 % Rabatt erworben und dann mit Aufschlag weiter vermarktet werden. Aus
diesem Grunde stehe - anders als bei Telefonkarten - die Erbringung der
Verfügungsmacht an den Gutscheinen im Vordergrund. Im Übrigen liege ein
Rechtsverkauf vor, wenn man die Rahmenvereinbarung außer Acht lasse.
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Aber auch dann, wenn man die Gutscheine als bloße Quittung ansähe, wäre ihre
Berechtigung zum Vorsteuerabzug gegeben. Dieser Anspruch folge aus der Rechnung
E vom 17.02.2003 über die in 1999 gelieferten Artikel. Sie
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- die Klin - sei Leistungsempfängerin, weil sie sich bei der Auswahl der Waren habe
vertreten lassen. Sie habe die für ihr Unternehmen gelieferten Waren sofort an Dritte
bzw. ihre Arbeitnehmer weitergegeben. Das werde auch dadurch bestätigt, dass E nur
zu ihr - der Klin - in Leistungsbeziehung stehe. Damit stehe ihr die Vorsteuer aus der
Lieferung der Waren zu. Den Vorsteuerabzug hat sie betragsmäßig eingeschränkt, weil
auch Gutscheine über 75 DM an Dritte weitergegeben worden sind und insoweit der
Vorsteuerabzug gem. § 15 Abs. 1 a Nr. 1 UStG i. V. m. § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG
ausgeschlossen ist.
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Die Klin beantragt,
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den USt-Bescheid 1999 vom 10.03.2000 in Gestalt der EE vom 06.10.2000 dahin zu
ändern, dass weitere Vorsteuern in Höhe von 496,51 DM anerkannt werden; im
Unterliegensfall die Re-
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vision zuzulassen.
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Das FA beantragt,
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die Klage abzuweisen; im Unterliegensfall die Revision zuzulassen.
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Es meint, dass die Gutscheine nicht Gegenstand der Warenlieferung seien. Auch liege
kein Rechtsverkauf vor, da Produkte geliefert würden. Diese Produkte würden an die
Inhaber der Gutscheine und nicht an die Klin geliefert. Aus den Unterlagen folge, dass E
die Gutscheine als Zahlungsmittel annehme.
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Der Senat hat am 13.03.2003 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird
Bezug genommen.
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Die Klage hat keinen Erfolg.
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Die Klin hat keinen Anspruch auf die begehrte Vorsteuer, da sie die mit den
Gutscheinen bezahlten streitigen Lieferungen nicht als Leistungsempfängerin erhalten
hat.
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Gemäß § 15 UStG ist für den Vorsteuerabzug u. a. erforderlich, dass Lieferungen für das
eigene Unternehmen ausgeführt worden sind und in Rechnungen hierüber die Steuer
gesondert ausgewiesen ist.
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Im Streitfall fehlt es an derartigen Lieferungen von E an die Klin.
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Derartige Lieferungen liegen - wie auch die Klin ausdrücklich in der mündlichen
Verhandlung eingeräumt hat - nicht schon in der Übergabe der Gutscheine. Diese sind
nur Beweispapiere gem. § 807 BGB, die wegen ihrer Einordnung wie ein gesetzliches
Zahlungsmittel nur zu einem Tausch von Zahlungsmitteln gegen Zahlungsmittel und
damit nicht zu einer Lieferung geführt haben (vgl. EuGH-Urteile vom 16. Januar 2003
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Rs.C-398/99, UR 2003, 89, Rz. 20; vom 15. Oktober 2002 Rs.C-427/98, UVR 2003, 62,
Rz. 58 und vom 24. Oktober 1996 Rs.C-288/94, UR 1997, 263, Rz. 19).
E hat auch bei Einlösung der Gutscheine keine Ware an die Klin geliefert. Nach Artikel 5
Absatz 1 der Sechsten Richtlinie gilt als Lieferung eines Gegenstandes die Übertragung
der Befähigung, wie ein Eigentümer über einen körperlichen Gegenstand zu verfügen.
Der Begriff der Lieferung eines Gegenstands bezieht sich dabei nicht auf die
Eigentumsübertragung in den durch das anwendbare nationale Recht vorgesehenen
Formen, sondern er umfasst jede Übertragung eines körperlichen Gegenstands durch
eine Partei, die die andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu
verfügen, als wäre sie sein Eigentümer (vgl. EuGH-Urteil vom 6. Februar 2003 C-
185/01, Beilage zur BFH/NV 4/2003, 108, Tz. 32).
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Unstreitig waren die unter Vorlage des Gutscheins in den Filialen der Fa. E
einkaufenden Dritten befugt, über die gekauften Artikel so zu verfügen, als wären sie die
Eigentümer, weil sie diese unmittelbar von den Mitarbeitern der Fa. E erhalten haben
und die Klin zu keiner Zeit darüber entscheiden konnte, wie und wozu diese Artikel
verwendet werden sollten.
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Der von der Klin vertretenen Auffassung, die Artikel seien an sie selbst geliefert worden,
da die Dritten diese in ihrem Namen und für ihre Rechnung gekauft hätten und sie die
Artikel bereits vorab (in Fällen der Zuzahlung bei höherpreisigen Artikeln zumindest
teilweise) bezahlt habe, kann nicht gefolgt werden.
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Zum einen fehlt es bereits nach dem Inhalt der Gutscheine an einer Regelung, aus der
sich eine solche Stellvertretung durch die Inhaber der Gutscheine ergeben könnte.
Danach waren die Gutscheininhaber zwar dazu berechtigt, Ware für Rechnung des
Rechnungsnehmers auszusuchen. Daraus folgt aber gerade nicht, dass sie beim
Erwerb der Ware auch im Namen der Klin und damit als deren Stellvertreter handeln
durften oder gar sollten. Die Berechtigung, Ware für Rechnung des Rechnungsnehmers
auszusuchen, ist bestenfalls dahin gehend zu verstehen, dass der Gutscheininhaber mit
diesem Gutschein Ware erwerben konnte, die der sog. Rechnungsnehmer - was hier
wohl die Klin sein sollte - bereits in Höhe des Gutscheinwertes vorab bezahlt hatte.
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Zum anderen vermag das Gericht keine Anhaltspunkte dafür zu erkennen, dass die
Gutscheininhaber beim Erwerb der Ware unter Vorlage der Gutscheine die Waren
tatsächlich im Namen der Klin erworben haben. Dem widerspricht bereits der normale
Ablauf eines Kaufs im Einzelhandel. Der Gutscheininhaber begibt sich mit dem
Gutschein in eine Filiale der Fa. E. Dort sucht er aus dem Warensortiment einen oder
mehrere Artikel aus, den bzw. die er erwerben möchte und unterbreitet den dort im
Verkauf tätigen Angestellten ein entsprechendes Kaufangebot. Diese nehmen das
Angebot ausdrücklich oder konkludent durch Übergabe der Ware an. Da der Gutschein
für seinen Inhaber lediglich ein Zahlungsmittel darstellt und er die Artikel ausschließlich
zum eigenen Bedarf erwirbt, hat er keinerlei Veranlassung hierbei als Stellvertreter für
die Klägerin aufzutreten. Für ihn stellt sich der Erwerb vielmehr als völlig normaler
eigener Erwerbsvorgang und als Rechtsgeschäft zwischen der Fa. E und ihm dar. In
besonderer Weise wird dies in den Fällen deutlich, in denen Ware erworben wird, deren
Wert den Gutscheinbetrag übersteigt. Denn auch hier wird und kann die
Verfügungsmacht über die Ware nur einheitlich verschafft werden und zwar dem
erwerbenden Kunden, der dann eine Zuzahlung leistet.
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Auch aus dem Kassenbon, auf dem keine USt gesondert ausgewiesen wird, ergibt sich
nichts Entgegenstehendes. Zum einen erhält der Kunde diesen Bon erst, nachdem der
Kauf und die Lieferung bereits abgewickelt sind, weshalb der Bon keine Bedeutung für
die Frage einer Stellvertretung bei diesen vorangegangenen, abgeschlossenen
Rechtsgeschäften mehr entfalten kann. Zum anderen ergibt sich aus ihm für den
Kunden erkennbar lediglich, dass der betreffende Kauf unter Einlösung eines
Gutscheins erfolgt ist. Der Grund, weshalb ein gesonderter Ausweis der Umsatzsteuer
auf dem Kassenbon unterbleibt, ist diesem nicht zu entnehmen.
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Die zwischen der Klin und der Fa. E getroffene Rahmenvereinbarung - die den
Gutscheininhabern nicht bekannt geworden ist - beinhaltet somit - entgegen ihrem
Wortlaut und der Ansicht der Klin - keinen Vertrag über Warenlieferung, sondern
vielmehr einen Vertrag über die Vorfinanzierung der Lieferung von Waren an die
Einlöser der Gutscheine. Nicht die Klin hat die Waren gekauft, um sie an die
Gutscheininhaber weiter zu liefern, sondern diese kaufen sie, wobei sie deren
Beschaffenheit und Menge sowie den Zeitpunkt des Kaufs frei wählen. Die Klin
übernimmt gegenüber den Gutscheininhabern in Wirklichkeit die Funktion eines
Vorfinanzierers (vgl. EuGH-Urteil vom 6. Februar 2003, a.a.O., Tz. 36).
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Mangels Warenlieferung durch E an die Klin vermag dahin stehen, ob die neue, im
Jahre 2003 erteilte Rechnung im Streitzeitraum zum Vorsteuerabzug berechtigt.
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Die Revision war nicht zuzulassen, weil die Sache keine grundsätzliche Bedeutung hat
und die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung
eine Entscheidung des BFH nicht erfordern (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO -). Die zu entscheidenden Rechtsfragen beantworten sich
aus dem Gesetz.
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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
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