Urteil des FG Münster vom 16.02.2005
FG Münster: stille reserven, verpachtung, bäckereibetrieb, rechtsnachfolger, vorkaufsrecht, einkünfte, kaufpreis, grundstück, betriebsgebäude, anlagevermögen
Finanzgericht Münster, 1 K 1270/03 E
Datum:
16.02.2005
Gericht:
Finanzgericht Münster
Spruchkörper:
1. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
1 K 1270/03 E
Tenor:
Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 14.02.2003 wird
dem Beklagten aufgegeben, die ESt-Bescheide 1998 und 1999
entsprechend den Entscheidungsgründen zu ändern.
Die Kosten es Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.
Die Revision wird zugelassen.
Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung ohne Sicherheitsleistung
vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch
Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des
Kostenerstattungsanspruches der Kläger abwenden, soweit nicht die
Kläger zuvor Sicherheit in derselben Höhe leisten.
T a t b e s t a n d
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Die Beteiligten streiten darüber, ob stille Reserven aufzudecken oder von
einer Betriebsverpachtung im Ganzen auszugehen ist.
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Die verheirateten Kläger (Kl.) werden im Streitjahr zur Einkommensteuer (ESt)
zusammenveranlagt. Der Kl. betrieb bis zum September 1998 auf eigenem
Grundstück in guter Wohnlage in einem Außenbezirk von Hamm eine
Bäckerei. Die Umsätze wurden im Bereich des Ladenverkaufs (50 %), durch
ambulanten Verkauf ("Hausiertour" - 10 %) und durch Belieferung eines
großen Krankenhauses sowie zweier Kinderheime (40 %) erzielt.
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Mit Vertrag vom 26.09.1998 verpachtete er die Bäckerei für die Zeit vom
01.10.1998 bis 30.09.2013 an Herrn X . Bei nicht rechtzeitiger Kündigung war
eine Vertragsverlängerung um jeweils ein Jahr vereinbart. Dem Pächter
wurde ein dingliches Vorkaufsrecht für das betrieblich genutzte Grundstück ...
in Hamm eingeräumt. In § 9 des Pachtvertrages ist abgesprochen, dass der
Pächter das Bäckerei- und Ladeninventar zu einem Kaufpreis von 150.000
DM erwerben wird. Der entsprechende Kaufvertrag datiert vom 30.09.1998.
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DM erwerben wird. Der entsprechende Kaufvertrag datiert vom 30.09.1998.
Darüber hinaus heißt es in § 9 des Pachtvertrages: "Miterworben wird auch
der Geschäftsname "Bäckerei S "."
Der Kl. ging in den ESt-Erklärungen der Streitjahre von einem während der
Verpachtung fortbestehenden Gewerbebetrieb aus und erklärte die
Pachteinnahmen im Rahmen der Einkünfte aus Gewerbebetrieb.
Demgegenüber ging der Beklagte (Bekl.) im Anschluss an das Ergebnis einer
Betriebsprüfung von einer Betriebsaufgabe des Kl. aus und ermittelte einen
Betriebsaufgabegewinn in Höhe von 817.410,84 DM, einen laufenden
Gewinn aus Gewerbebetrieb 1998 (01.01.-30.09.1998) in Höhe von ./.
72.055,95 DM sowie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von
4.216,24 DM (01.10.-31.12.1998) und für 1999 in Höhe von 22.637,73 DM.
Wegen der Einzelheiten wird auf Tz. 10 des Bp.-Berichts vom 21.03.2002
verwiesen.
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Gegen die auf dieser Basis ergangenen ESt-Bescheide 1998 und 1999 vom
20.06.2002 erhoben die Kl. Einspruch. Zur Begründung trugen sie vor, der Kl.
habe sich bei der Verpachtung davon leiten lassen, den Betrieb bei Ablauf
des Pachtvertrages im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge zu
übertragen. Der Erbe solle dann die Möglichkeit erhalten, den Betrieb unter
dem Firmennamen weiterzuführen.
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Im Streitfall sei von einer Betriebsverpachtung auszugehen. Der Kl. habe alle
wesentlichen Betriebsgrundlagen verpachtet. Der Grundbesitz sei die
alleinige wesentliche Betriebsgrundlage des klägerischen Betriebes. Die
veräußerten kurzfristig ersetzbaren Maschinen gehörten nicht dazu, zumal sie
bei Ende der Pachtzeit technisch und wirtschaftlich abgeschrieben seien und
ohnehin wegen der fehlenden Erneuerungsverpflichtung des Pächters durch
den Verpächter ersetzt werden müssten. Jedenfalls wäre der Verpächter nach
Beendigung des Pachtvertrages jederzeit in der Lage, den Gewerbebetrieb
wieder aufzunehmen.
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Der Bekl. wies den Einspruch durch Einspruchsentscheidung (EE) vom
14.02.2003 zurück. Zur Begründung trug er vor, eine als Betriebsfortführung
geltende Betriebsverpachtung im Ganzen sei nur gegeben, wenn der
Steuerpflichtige die wesentlichen Betriebsgrundlagen im Ganzen verpachtet
habe und für ihn oder seinen Rechtsnachfolger objektiv die Möglichkeit
bestünde, den Betrieb später identitätswahrend fortzuführen.
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Diese Voraussetzungen lägen im Streitfall nicht vor. Nach dem Verkauf des
Warenbestandes, der Maschinen und des Geschäftsnamens würden im Kern
nur noch Baulichkeiten verpachtet. Sollte der Kl. oder dessen Erbe im Jahr
2013 einen Bäckereibetrieb fortführen, so werde er wegen des fehlenden
Geschäftsnamens niemals mit dem Betrieb aus dem Jahr 1998 identisch sein.
Darüber hinaus müsste das gesamte Anlagevermögen neu hinzugekauft
werden.
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Die Kl. erhoben mit Schreiben vom 04.03.2003 gegen die EE Klage. Unter
Wiederholung des Vorbringens aus dem Vorverfahren halten sie an der
Auffassung fest, im Streitfall sei von einer Betriebsverpachtung im Ganzen
auszugehen. Der Kl. habe sich im Rahmen des ihm zustehenden Wahlrechts
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für die Fortführung des Betriebes entschieden. Die Möglichkeit der
Betriebsfortführung durch den Kl. sei sichergestellt. Insbesondere stehe die
Veräußerung von Geschäftsinventar einer Betriebsverpachtung nicht
entgegen. Der Kl. könne den Betrieb durch Wiederbeschaffung
entsprechender Wirtschaftgüter wieder aufnehmen. Aus den vorgelegten
Unterlagen sei zu entnehmen, dass der wesentliche Teil der
Produktionsanlagen nicht veräußert, sondern verpachtet worden sei. Die
veräußerten Geräte könnten innerhalb weniger Stunden neu montiert werden.
Die Vereinbarung, dass der Name "Bäckerei S " verkauft worden sei, sei so zu
verstehen, dass der Name für die Pachtzeit genutzt werden könne. In diesem
Zusammenhang werde auf die entsprechende Bestätigung des Pächters vom
26.01.2004 verwiesen (Bl. 52 FG-A.). Deshalb sei der Name weder im
Kaufvertrag vom 30.09.1998 aufgeführt noch sei dafür ein Kaufpreis vereinbart
worden. Die Maschinenpreise seien im Übrigen nach einem Gutachten
festgesetzt worden. Die ermittelten Zeitwerte entsprächen exakt dem
Kaufpreis von 150.000 DM, so dass für einen Namenserwerb kein
Kaufpreisanteil festzustellen sei.
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Die Kl. beantragen,
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die ESt-Bescheide 1998 und 1999 vom 20.06.2002 in der Gestalt
der Einspruchsentscheidung vom 14.02.2003 zu ändern und die
Einkommensteuer auf der Grundlage eines Fortbestehens des
Gewerbebetriebes (Betriebsverpachtung) niedriger festzusetzen,
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im Fall des Unterliegens die Revision zuzulassen.
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Der Bekl. beantragt,
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die Klage abzuweisen und im Falle des Unterliegens die Revision
zuzulassen.
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Im Streitfall seien nicht - wie für die Betriebsverpachtung im Ganzen
erforderlich - alle wesentlichen Betriebsgrundlagen verpachtet worden.
Firmenname und Maschinen seien verkauft und ein Vorkaufsrecht hinsichtlich
des Grundbesitzes eingeräumt worden. Es sei davon auszugehen, dass der
Firmenwert bei der Zeitwertermittlung für die Maschinen berücksichtigt worden
sei. Im Gutachten der Bäckereiinnung zur Zeitwertermittlung heiße es: "Der für
die Maschinen und Gerätschaften ermittelte Zeitwert kann nur erzielt werden,
wenn der Betrieb als Ganzes veräußert bzw. weitergeführt wird. Bei
Einzelverkäufen muss mit geringeren Erlösen gerechnet werden."
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Die Erklärung des Pächters X vom 26.01.2004 stehe im Widerspruch zu § 9
des Pachtvertrages. Danach sei auch der Geschäftsname Bäckerei S
miterworben worden.
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Im Übrigen sei nach der Struktur des Betriebes nicht unbedingt von einem
reinen Handwerksbetrieb mit Ladenverkauf auszugehen. Mit Blick auf die mit
wenigen Großabnehmern erzielten Umsätze weise das Unternehmen eher
den Charakter eines Produktionsbetriebes auf.
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Auch die Fortführungsabsicht sei zweifelhaft. Der Kl. sei bei Ablauf des
Pachtvertrages 74 Jahre alt und an einer Wiederaufnahme der gewerblichen
Tätigkeit vermutlich nicht interessiert. Ein Enkel, der eine Berufsausbildung
als Bäcker anstrebe, sei nicht benannt worden.
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Die Anschaffungskosten des veräußerten beweglichen Anlagevermögens
hätten 540.000 DM betragen. Nach Ablauf des Pachtvertrages sei von
erheblich höheren Wiederbeschaffungskosten auszugehen. Der nach den
Umsätzen beurteilt eher kleinere Bäckereibetrieb des Kl. werde wirtschaftlich
nicht ohne weiteres zur Wiederbeschaffung und zur Betriebsfortführung in der
Lage sein.
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Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die zwischen den Beteiligten
gewechselten Schriftsätze und die Steuerakten verwiesen.
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Am 12.12.2003 hat ein Erörterungstermin stattgefunden. Der Senat hat am
16.02.2005 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschriften wird Bezug
genommen.
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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e
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Die Klage ist begründet.
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Der Bekl. ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass der Kl. den
Bäckereibetrieb durch die Verpachtung an Herrn X aufgegeben hat.
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Die Verpachtung eines Gewerbebetriebes führt nicht zwangsläufig zu einer
Betriebsaufgabe und damit zur Aufdeckung der stillen Reserven. Die im
Betriebsvermögen enthaltenen stillen Reserven sind dann nicht aufzudecken,
wenn der Steuerpflichtige zwar selbst seine werbende Tätigkeit einstellt, aber
entweder den Betrieb im Ganzen als geschlossenen Organismus oder
zumindest alle wesentlichen Grundlagen des Betriebs verpachtet und
gegenüber den Finanzbehörden nicht ausdrücklich, d.h. klar und eindeutig,
die Aufgabe des Betriebes erklärt (BFH, Urteil 11. Februar 1999 III R 112/96,
BFH/NV 1999, 1198 m.w.N.).
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Eine Betriebsverpachtung setzt danach u.a. voraus, dass der Steuerpflichtige
dem Pächter einen Betrieb zur Nutzung überlässt, den der Pächter im
Wesentlichen fortsetzen kann. Dem Verpächter muss objektiv die Möglichkeit
verbleiben, den "vorübergehend" eingestellten Betrieb als solchen wieder
aufzunehmen und fortzuführen (BFH, Urteil vom 28. August 2003 IV R 20/02,
BFH/NV 2003, 1495 m.w.N.).
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Für die Anerkennung der gewerblichen Verpachtung reicht es aus, dass die
wesentlichen, dem Betrieb das Gepräge gebenden Betriebsgegenstände
verpachtet werden. Das sind die Wirtschaftsgüter, die zur Erreichung des
Betriebszweckes erforderlich sind und ein besonderes wirtschaftliches
Gewicht für die Betriebsführung besitzen (BFH, Beschluss vom 18.05.2004 X
B 167/03, BFH/NV 2004, 1262).
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Im Streitfall hat der Kläger mit dem Betriebsgrundstück und dem
Geschäftsnamen "Bäckerei S " alle wesentlichen Grundlagen seines
Bäckereibetriebes verpachtet.
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Dem Betriebsgrundstück kommt zum einen wegen seiner örtlichen Lage
besondere Bedeutung für das verpachtete Untenehmen zu. Der Standort
bestimmt den örtlichen Wirkungs- und damit auch wesentlich den
Kundenkreis der Bäckerei, der maßgeblich aus der im Einzugsbereich des
Ladenlokals ansässigen Bevölkerung gebildet wird. Daneben ist der
Kundenstamm mit dem über Jahre hinweg verwendeten Geschäftsnamen der
Bäckerei verknüpft, der den Ruf des Unternehmens über den örtlichen
Wirkungskreis hinaustragen kann.
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Das Betriebsgebäude ist zum anderen für die Bäckerei des Kl. von
besonderer Bedeutung, weil es speziell für die betrieblichen Anforderungen
hergerichtet ist. Es ermöglicht nicht nur die räumlich enge Verbindung von
Ladenlokal und Bäckerei. Die Bäckereiräume verfügen darüber hinaus - wie
der Kl. in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat darlegte - über ein fest
installiertes Rohrleitungssystem, an die die Backöfen angeschlossen werden
können.
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Dass Maschinen und Einrichtungsgegenstände an den Pächter veräußert
wurden, steht der Annahme einer Betriebsverpachtung nicht entgegen. Sie
stellen für einen handwerklich geprägten Bäckereibetrieb keine wesentliche
Grundlage dar. Davon geht auch der Bundesfinanzhof ausdrücklich für eine
entsprechend ausgerichtete Metzgerei (Urteil vom 14. Dezember 1978 IV R
106/75, BFHE 127, 21, BStBl II 1979, 300) und eine Bäckerei/Konditorei mit
Cafe-Restaurant sowie Hotel (Urteil vom 07. August 1979 VIII R 153/77,
BFHE 129, 325, BStBl II 1980, 181) aus, weil für Umsatz und Gewinn
derartiger Unternehmen die Lage und der Zustand der Betriebsgebäude
ausschlaggebend seien. Im Übrigen können die veräußerten beweglichen
Anlagegüter jederzeit leicht und kurzfristig wiederbeschafft werden. Das gilt
nach unwidersprochen gebliebenem Vortrag des Kl. auch für die Backöfen.
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Der Bäckereibetrieb des Kl. ist kein Fabrikationsbetrieb, zu dessen
wesentlichen Betriebsgrundlagen in der Regel auch das bewegliche
Anlagevermögen, vor allem Maschinen und andere Produktionsanlagen,
gerechnet werden (BFH, Beschluss vom 18. Mai 2004 X B 167/03, BFH/NV
1004, 1262). Der Betrieb des Kl. ist handwerklich geprägt. Die Backwaren
werden nicht in industrieller Form hergestellt, auch wenn ein nicht
unerheblicher Teil des Umsatzes (40 %) durch die Belieferung eines
Krankenhauses und einiger Kinderheime erzielt wird. Dabei ist zu
berücksichtigen, dass der Kl. neben dem mobilen Verkauf, der 10 % des
Gesamtumsatzes ausmacht, nur über ein Ladenlokal verfügt. Die Höhe des
Gesamtumsatzes des Unternehmens spricht eindeutig dafür, dass der
Rahmen eines Handwerksbetriebes nicht überschritten ist.
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Von einer Betriebsaufgabe ist nicht deshalb auszugehen, weil nach § 9 des
Pachtvertrages neben dem Bäckerei- und Ladeninventar der Geschäftsnahme
"Bäckerei S " mitverkauft worden ist. Die Vertragspartner sind sich darin einig,
dass damit nicht der dauerhafte Erwerb des Geschäftsnamens, sondern
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lediglich dessen Nutzung während der Pachtzeit gemeint ist. Das hat der
Pächter durch Schreiben vom 26.01.2004 bestätigt.
Die Höhe der seinerzeitigen Anschaffungskosten der verkauften
Wirtschaftsgüter und damit die Höhe der bei einer späteren Wiederaufnahme
des Betriebes anstehenden Investitionen ist kein Indiz dafür, dass es sich
insoweit um wesentliche Betriebsgrundlagen handelt. Sie stünde auch der
Möglichkeit nicht entgegen, dass der Kl. oder sein Rechtsnachfolger den
Betrieb nach Ablauf des Pachtvertrages (wieder) bewirtschaften. Die für die
Aufnahme der gewerblichen Tätigkeit erforderlichen Investitionen können
durch Kreditaufnahme finanziert, Wirtschaftsgüter geleast oder gebraucht
erworben werden.
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Auch der Umstand, dass dem Pächter ein Vorkaufsrecht für das verpachtete
Grundstück eingeräumt worden ist, führt nicht zu einer Betriebsaufgabe. Es
hindert den Kl. (bzw. seinen Rechtsnachfolger) nicht, den Betrieb nach Ablauf
der Pachtzeit wieder aufzunehmen.
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Da die Möglichkeit bestand, die Bäckerei nach Ablauf des Pachtvertrages
wieder selbst durch den Kl. oder seinen Rechtsnachfolger zu bewirtschaften,
könnte die Absicht der dauernden Betriebseinstellung nur bei einer
unmissverständlichen Erklärung des Kl. gegenüber dem Finanzamt
angenommen werden. Diese Erklärung hat der Kl. jedoch nicht abgegeben.
Die streitbefangenen ESt-Bescheide 1998 und 1999 sind daher
antragsgemäß auf der Grundlage zu ändern, dass der Gewerbebetrieb des Kl.
(Bäckerei) nach Einstellung der werbenden Tätigkeit nicht aufgegeben ist und
der Kl. aus dem ruhenden Gewerbebetrieb Einkünfte nach § 15 Abs. 1 Nr. 1
EStG erzielt
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache
zugelassen, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
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