Urteil des FG Münster, Az. 4 V 5580/04 S

FG Münster: russland, russische föderation, oecd, drohende gefahr, steuerverwaltung, gegenseitigkeit, udssr, steuergeheimnis, handelsvertreter, amtshilfe
Finanzgericht Münster, 4 V 5580/04 S
Datum:
10.01.2005
Gericht:
Finanzgericht Münster
Spruchkörper:
4. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
4 V 5580/04 S
Tenor:
Der Antrag wird abgewiesen.
Die Antragstellerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Beschwerde wird zugelassen.
G r ü n d e :
1
I.
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Im Rahmen des Hauptsacheverfahrens 4 K 5498/04 S streiten die Beteiligten darüber,
ob die Antragstellerin (Astin.) einen Anspruch darauf hat, dass der Antragsgegner (Ag.)
eine sog. Spontanauskunft an die Russische Föderation unterlässt.
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Gegenstand des Unternehmens der Astin. ist u.a. die Herstellung und der Vertrieb von
Elektrogeräten. Die Astin. vertreibt diese Artikel auch auf dem russischen Markt. Zu
diesem Zweck hat sie im Februar 1997 einen Vertrag mit dem in Moskau ansässigen
Herrn T, der russischer Staatsangehöriger ist, geschlossen. In diesem Vertrag, auf den
im übrigen Bezug genommen wird, heißt es, Herr T werde als Vertreter tätig. Zu seinen
Aufgaben gehörten die Akquisition, das Ansprechen und das Aufsuchen von
Interessenten und Kunden für die Astin., die Durchführung von Marktuntersuchungen
und die regelmäßige Berichterstattung über seine Tätigkeit, über das Verhalten der
Konkurrenzunternehmen, über deren Preise und über die wirtschaftliche Entwicklung im
Vertragsgebiet sowie die Unterstützung von Personal der Astin. bei Aufenthalten im
Vertragsgebiet. Vertragsgebiet sei die Russische Föderation. Nach Abstimmung werde
Herr T auch in den übrigen Ländern der GUS tätig. Die Astin. behalte sich vor, eigene
Mitarbeiter zur Absatzförderung bei den Kunden einzusetzen. Herr T werde diese
Mitarbeiter betreuen und unterstützen. Er erhalte monatlich pauschal eine Vergütung
von 2.000 DM. Er sei nicht berechtigt, rechtsverbindliche Erklärungen für die Astin.
abzugeben. Der Vertrag könne mit einer Frist von drei Monaten durch eingeschriebenen
Brief am Ende eines jeden Kalendermonats gekündigt werden. Dieser Vertrag wurde mit
Wirkung zum 01.01.1998 dahin geändert, dass die monatliche pauschale Vergütung auf
3.000 DM erhöht wurde.
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Nachdem das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung eine Betriebsprüfung
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(Bp.) bei der Astin. durchgeführt hatte, gelangte der Prüfer zu dem Ergebnis, dass im
Hinblick auf die an Herrn T geleisteten Zahlungen eine "Mitteilung im steuerlichen
Auskunftsaustausch über Einkünfte aus deutschen Quellen" an die Russische
Föderation erfolgen solle. Im Einzelnen - so das Finanzamt für Groß- und
Konzernbetriebsprüfung - seien folgende Zahlungen festgestellt worden:
a. 388.547,79 DM
b. 227.297,81 DM
c. 85.144,06 DM
d. 125.770,66 DM
e. 220.313,14 DM
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Summe: 1.047.073,40 DM
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Diese Zahlungen seien auf unterschiedliche Weise (Dresdner Bank V, Barzahlungen,
Commerzbank G, N - Bank) erfolgt.
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Die Astin. wandte sich gegen die beabsichtigte Spontanauskunft und machte gegenüber
dem Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung geltend, dass ihr, wenn die
geplante Spontanauskunft erteilt werde, erheblicher, existenzbedrohender
wirtschaftlicher Schaden durch den Wegfall von Umsätzen entstehe. Zudem bestehe die
Gefahr, dass Geschäftsgeheimnisse dadurch verletzt würden, dass Informationen
unzulässigerweise über den Kreis der russischen Steuerverwaltung hinaus
preisgegeben würden. Sie, die Astin., habe Herrn T über die Absicht der deutschen
Steuerverwaltung informiert, die russische Steuerverwaltung über die in den Jahren
1997 bis 2001 geleisteten Provisionszahlungen in Kenntnis zu setzen. Herr T habe
daraufhin unmissverständlich erklärt, dass eine Weitergabe dieser Informationen an die
russische Steuerverwaltung unmittelbar zur Beendigung der Geschäftsbeziehung führen
würde. Er habe dies damit begründet, dass die russische Steuerverwaltung nach Aufbau
und Organisation nicht mit der der Bundesrepublik Deutschland vergleichbar sei.
Deshalb sei ein Bekanntwerden der entsprechenden Informationen auch außerhalb der
russischen Steuerverwaltung zu erwarten. Sie, die Astin., sei nicht in der Lage, die
Richtigkeit dieser Aussage zu überprüfen. Es liege jedoch in ihrem
eigenwirtschaftlichen Interesse, unter allen Umständen zu verhindern, dass Herr T die
Geschäftsverbindung abbreche. Herrn T seien neben der erfolgsunabhängigen
Grundvergütung umsatzabhängige Provisionen gezahlt worden. Dank seines
hervorragenden Einsatzes habe sich Russland zu einem ganz wesentlichen
Absatzmarkt für die Sparte Elektrogeräte entwickelt. Im Jahr 2002 werde ein
Umsatzanteil von 11 bis 12 % erwartet. Tatsächlich sei die Bedeutung des russischen
Absatzmarktes jedoch erheblich höher. Zur Zeit ergäben sich bei den dort erzielbaren
Preisen Deckungsbeiträge von ca. 25 bis 26 %. Dies werde durch die nachstehende
Übersicht belegt.
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1997 IST 1998 IST 1999 IST 2000 IST 2001 IST 2002 Ziel
11
TEUR
TEUR
TEUR
TEUR
TEUR
TEUR
Umsatz
2.878
2.895
1.869
2.017
3.197
4.602
Deckungsbeitrag I.
548
549
403
507
988
1.519
Werbeaufwand
- 215
- 379
- 212
- 261
- 192
- 332
Deckungsbeitrag II.
333
170
191
246
796
1.186
Deckungsbeitrag %
12 %
6 %
10 %
12 %
25 %
26 %
Provisionsaufwand
Handelsvertreter
168
98
55
49
114
-
Ohne die Umsätze aus dem russischen Absatzmarkt würde die Sparte Elektrogeräte
nahezu im gesamten Referenzzeitraum 1997 bis 2002, insbesondere jedoch in den
Jahren 2001 und 2002 mit negativen Ergebnissen abschließen.
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Das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung leitete den Vorgang auf dem
Dienstweg an das damals zuständige Bundesministerium der Finanzen (BMF) weiter,
wo er am 19.03.2003 einging. Nachdem sich das Finanzministerium Nordrhein-
Westfalen im Mai 2004 nach dem Sachstand erkundigt hatte, teilte das BMF der Astin.
mit Schreiben vom 10.08.2004 mit, dass es beabsichtige, die angekündigte
Spontanauskunft zu erteilen. Der Auskunftsaustausch zwischen der Bundesrepublik
Deutschland und der Russischen Föderation werde durch Art. 26 des Abkommens
zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Russischen Föderation zur
Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und
vom Vermögen vom 29.05.1996 (DBA Russland) gestattet. Die Weiterleitung der
betreffenden Auskunft könne für die russische Steuerbehörde von Bedeutung sein. Es
werde nur das mitgeteilt, was der russische Steuerpflichtige ohnehin der dortigen
Steuerbehörde aufzeigen müsse. Falls der russische Geschäftspartner Einnahmen
bisher nicht versteuert habe und er auf Grund der Mitteilung Steuern entrichten müsse,
sei dies von den russischen Steuergesetzen gewollt und Ziel der Mitteilung. Der
Informationsaustausch diene dem Zweck, eine zutreffende Besteuerung sicherzustellen.
Nach Art. 26 Abs. 1 Satz 3 DBA Russland hätten sich beide Vertragsstaaten zur
Geheimhaltung verpflichtet. Hierauf werde bei der Übersendung einer Auskunft
hingewiesen. Es bestehe keine Gefahr, dass die Informationen missbraucht würden. Der
Astin. könne durch die Weiterleitung kein Schaden entstehen. Schutzwürdige Interessen
seien nicht gefährdet. Es sei kein Gesichtspunkt erkennbar, der gegen die Auskunft
spreche. Die Entscheidung des Finanzamtes sei ermessensgerecht. Die Mitteilung
werde am 20.09.2004 an die russische Steuerverwaltung weitergeleitet. Die
Versendung werde zurückgestellt, wenn die Astin. vor diesem Termin anzeige, dass sie
im Zusammenhang mit einer Unterlassungsklage einen Antrag auf vorläufigen
Rechtsschutz gestellt habe.
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Die Astin. hat am 14.09.2004 Klage (vorbeugende Unterlassungsklage) erhoben und
einen Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung gestellt. Zur Begründung trägt
die Astin. vor, die beabsichtigte Spontanauskunft sei unzulässig. Es fehle an einer
Rechtsgrundlage. In Betracht komme nur § 117 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) i.V.m. Art.
26 DBA Russland. Danach seien Informationen gestattet, die entweder zur
Durchführung des DBA oder zur Durchführung des innerstaatlichen Rechts der
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Vertragsstaaten (hier: Russland) dienten. Vorliegend komme allenfalls eine Information
im Sinne des zweiten Falles in Betracht. Die Finanzverwaltung vertrete die Ansicht,
Spontanauskünfte seien gegenüber Staaten, mit denen eine sog. große
Auskunftsklausel vereinbart worden sei, grundsätzlich zulässig. Diese Auffassung sei
unzutreffend. Auch eine "große Auskunftsklausel" könne u.U. nur Auskünfte auf
Ersuchen, nicht jedoch Spontanauskünfte erfassen. Ob Spontanauskünfte unter eine
große Auskunftsklausel fielen, hänge nach herrschender Meinung davon ab, ob die
Auskunftsklausel an Art. 26 OECD Musterabkommen 1963 oder an Art. 26 OECD-
Musterabkommen 1977 angelehnt worden sei. In Art. 26 OECD-Musterabkommen 1963
würden nur Auskünfte auf Ersuchen erfasst. Wenn die Finanzverwaltung daher die
Auffassung vertrete, dass gegenüber Staaten, mit denen eine Auskunftsklausel
entsprechend Art. 26 OECD-Musterabkommen bestehe, Spontanauskünfte zulässig
seien, wenn ein Gegenseitigkeitsverhältnis bestehe, so könne dies höchstens für solche
Auskunftsklauseln gelten, die auf Art. 26 OECD-Musterabkommen 1977 zurückzuführen
seien. Art. 26 DBA Russland sei im Ergebnis jedoch an Art. 26 OECD-Musterabkommen
1963 angelehnt worden. Die Regelung entspreche (fast) inhaltsgleich der Regelung, die
mit der Rechtsvorgängerin der Russischen Föderation, der UdSSR, im Jahr 1981
getroffen worden sei. Unabhängig hiervon sei zu beachten, dass das von der
Finanzverwaltung aufgestellte Merkmal der Gegenseitigkeit nicht erfüllt sei. Nach
Auffassung der Finanzverwaltung (Merkblatt zur zwischenstaatlichen Amtshilfe vom
03.02.1999, Bundessteuerblatt -BStBl.- I 1999, 228, Tz. 4.2.1) gelte die Gegenseitigkeit
als verbürgt, sofern keine Feststellung darüber vorliege, dass es an der Gegenseitigkeit
fehle. Diese Annahme sei unter rechtsstaatlichen Gesichtspunkten unerträglich. Zu
berücksichtigen sei hierbei auch, dass in § 117 Abs. 3 Nr. 1 AO für eine Auskunft auf
Ersuchen eine entsprechende Voraussetzung aufgestellt worden sei. § 117 Abs. 3 Nr. 1
AO verlange, dass die Gegenseitigkeit verbürgt sein müsse.
Selbst wenn man davon ausgehe, dass Art. 26 DBA Russland eine Spontanauskunft
grundsätzlich zulasse, müssten zusätzlich die Voraussetzungen des § 117 Abs. 3 AO
erfüllt sein. Zwar beziehe sich § 117 Abs. 3 AO seinem Wortlaut nach nur auf Auskünfte
auf Ersuchen. Die betreffenden Voraussetzungen müssten jedoch erst recht vorliegen,
wenn eine Spontanauskunft auf Grund einer großen Auskunftsklausel in einem
Doppelbesteuerungsabkommen erteilt werden solle. Erforderlich sei hiernach erstens,
dass die Gegenseitigkeit verbürgt sei. Dies sei nicht der Fall. Der Ag. habe bislang
nichts vorgetragen, was darauf schließen lasse, dass die Gegenseitigkeit verbürgt sei.
Es fehlten nachvollziehbare Informationen. Erforderlich sei zweitens (§ 117 Abs. 3 Nr. 2
AO), dass der Empfängerstaat gewährleiste, dass die übermittelten Auskünfte nur für
Zwecke seines Besteuerungs- oder Steuerstrafverfahrens verwendet würden und nur
solchen Personen zugänglich gemacht würden, die mit der Bearbeitung der
Steuersache oder Steuerstraftat befasst seien. Der Nachweis hierfür sei vom Ag. bisher
nicht nachvollziehbar erbracht worden. Der Ag. habe nicht dargelegt, dass trotz einer
größeren Zahl von Spontanauskünften keine Erkenntnisse darüber vorlägen, dass die
Auskünfte nicht ausschließlich für Besteuerungszwecke verwandt worden seien. Es
fehle an überprüfbaren und nachvollziehbaren Informationen des Ag. Dieser Nachweis
könne nicht auf sie, die Astin., verlagert werden. Die nach § 117 Abs. 3 Nr. 2 AO
erforderliche Gewährleistung werde bestritten. Ein Blick in die Tageszeitung bestätige
den Eindruck, dass eine Verwendung der übermittelten Auskünfte nur im
Besteuerungsverfahren und nur durch die damit befassten Stellen nicht gewährleistet
sei. Auch die weitere in § 117 Abs. 3 Nr. 4 AO aufgestellte Voraussetzung, dass keine
Gefahr bestehen dürfe, dass dem inländischen Beteiligten ein mit dem Zweck der
Rechts- und Amtshilfe nicht zu vereinbarender Schaden entstehe, falls ein Handels-,
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Industrie-, Gewerbe- oder Berufsgeheimnis oder ein Geschäftsverfahren, das auf Grund
des Ersuchens offenbart werden solle, preisgegeben werde, sei nicht erfüllt. Ein
Geschäftsgeheimnis liege vor, wenn es um Kenntnisse gehe, die außerhalb des
Besteuerungsverfahrens im Wirtschaftsverkehr einer selbständigen beruflichen und
geschäftlichen Nutzung zugänglich seien. Hierzu gehörten z.B. Absatz- und
Investitionsplanungen, Bezugsquellen, Gebietsabsprachen, Kalkulations-unterlagen,
Kundenverzeichnisse, Pläne über geschäftliche Vorhaben. Es bestehe die Gefahr, dass
diese Informationen an unbefugte Dritte gelangten. Jedenfalls habe der Ag. nicht
dargetan, dass dies nicht der Fall sei. Wie bereits gegenüber dem Finanzamt für Groß-
und Konzernbetriebsprüfung dargelegt, sei der russische Absatzmarkt für sie, die Astin.,
von herausragender Bedeutung. Falls die beabsichtigte Spontanauskunft erteilt werde,
werde dies mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zur Beendigung der
Geschäftsbeziehungen mit Herrn T führen. Sie, die Astin., habe dann mit gravierenden
Marktverlusten in Russland zu rechnen. Im Interesse ihres Geschäftsbetriebs und ihrer
Belegschaft gehe es ihr allein darum, diese zwangsläufig eintretenden Nachteile zu
verhindern.
Die Voraussetzungen für den Erlass einer einstweiligen Anordnung seien erfüllt.
Anordnungsanspruch und Anordnungsgrund seien glaubhaft gemacht. Der
Anordnungsanspruch ergebe sich aus § 30 AO. Sie, die Astin., habe ein Recht auf
Wahrung des Steuergeheimnisses gegenüber der russischen Finanzverwaltung. Die
Voraussetzungen des § 30 Abs. 4 Nr. 2 AO seien - wie dargelegt - nicht erfüllt. Sie habe
zudem glaubhaft gemacht, dass ihre Rechtsposition durch ein vorschnelles Offenbaren
der Geschäftsbeziehungen zu dem russischen Handelsvertreter durch den Ag. gefährdet
würde.
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Die Astin. beantragt,
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dem Ag. bis zum Abschluss des Klageverfahrens 4 K 5498/04 S im Wege der
einstweiligen Anordnung zu untersagen, der Steuerverwaltung der Russischen
Föderation die beabsichtigte Spontanauskunft zu erteilen.
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Der Ag. beantragt,
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den Antrag abzuweisen.
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Er macht geltend, er sei nach § 117 Abs. 2 AO i.V.m. Art. 26 Abs. 1 Satz 1 DBA
Russland grundsätzlich berechtigt, Spontanauskünfte, die zur Durchführung des
innerstaatlichen Rechts erforderlich seien, zu erteilen. Die beabsichtigte Auskunft über
die Provisionszahlungen könne zur Durchführung einer korrekten Besteuerung in
Russland erforderlich sein. Nach Art. 2 Abs. 3 DBA Russland gehöre die russische
Einkommensteuer von natürlichen Personen zum Geltungsbereich des DBA. Die
Information versetze den russischen Staat in die Lage zu prüfen, ob die mitgeteilten
Zahlungen in Russland korrekt erklärt und versteuert worden seien. Die Auskunft sei
auch erforderlich, da es sich um steuerlich bedeutsame Summen handele. Die
Aufklärung des Sachverhalts werde für die russische Steuerbehörde zudem durch die
unterschiedlichen Zahlungsarten erschwert. Die Zahlungen seien zumeist in bar
geleistet worden oder auf unterschiedliche Konten bei verschiedenen deutschen
Banken erfolgt. Die Vertragsstaaten hätten sich in Art. 26 DBA Russland implizit zur
Gegenseitigkeit und Fairness verpflichtet. Die beabsichtigte Auskunftserteilung sei eine
von der vereinbarten Auskunftsklausel getragene und gewollte Unterstützungshandlung.
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Die Bundesrepublik Deutschland erwarte, von der Russischen Föderation von
entsprechenden Sachverhalten in Kenntnis gesetzt zu werden. Diese Erwartung werde
durch den seit Jahren zwischen den Vertragsstaaten praktizierten Auskunftsaustausch
bestätigt. So seien in den Jahren 2001 und 2002 jeweils über 150 Spontanauskünfte
von Russland an Deutschland gegeben worden. Er, der Ag., habe keinen Anlass, an der
im DBA Russland verbürgten Geheimhaltung zu zweifeln. Konkrete Hinweise darauf,
dass in der Russischen Föderation hiergegen verstoßen werde, lägen nicht vor. Auch
habe die deutsche Finanzverwaltung keine Erkenntnisse darüber, dass Personen, über
die Auskünfte erteilt worden seien, unter Repressalien zu leiden gehabt hätten. Zudem
seien besondere Umstände (z.B. Krieg, Ausnahmezustand), die darauf schließen
ließen, dass zur Zeit eine Geheimhaltung nicht gewährleistet sei, nicht gegeben. Der
unsubstantiierte Hinweis der Astin. auf Presseveröffentlichungen biete keine
gegenteiligen Anhaltspunkte. Durch die beabsichtigte Spontanauskunft werde kein
Geschäfts- oder Betriebsgeheimnis gefährdet. Der Umstand, dass sich die Astin. eines
bestimmten russischen Staatsbürgers als Handelsvertreter bediene, sei kein
Betriebsgeheimnis. Dieser trete für die Astin. nach außen auf. Die Entscheidung, die
Auskunft zu erteilen, sei ermessensgerecht. Angesichts der Höhe der Zahlungen und
der Zahlungswege sei sie auch verhältnismäßig. Zu berücksichtigen sei auch, dass die
russische Finanzverwaltung von den Zahlungen durch die Steuererklärung des
russischen Handelsvertreters Kenntnis erlangt haben müsse. Dessen Drohung, die
Geschäftskontakte abzubrechen, sei nicht nachvollziehbar. Unabhängig hiervon habe
die Astin. nicht dargelegt, dass der betreffende Handelsvertreter nicht durch eine andere
Person ersetzt werden könne, die vergleichbare Leistungen erbringe. Der
Zusammenhang zwischen der beabsichtigten Spontanauskunft und der vorgetragenen
Wirkung (Umsatzverluste) sei nicht nachvollziehbar. Die Astin. habe zudem einen
Anordnungsgrund nicht glaubhaft gemacht. Hierbei sei auch zu berücksichtigen, dass
die befürchteten Nachteile letztlich daraus resultierten, dass es zu einer zutreffenden
Besteuerung in Russland komme. Hierin liege gerade der Sinn der Spontanauskunft.
Nach Eingang des Antrags auf Erlass einer einstweiligen Anordnung bei Gericht hat das
BMF dem Ag. gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 5 Finanzverwaltungsgesetz (FVG) die Zuständigkeit
übertragen (gesetzlicher Beteiligtenwechsel).
22
II.
23
Der Antrag ist unbegründet. Die Voraussetzungen für den Erlass einer einstweiligen
Anordnung liegen nicht vor. Gem. § 114 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das
Gericht auf Antrag eine einstweilige Anordnung in Bezug auf den Streitgegenstand
treffen, wenn die Gefahr besteht, dass durch eine Veränderung des bestehenden
Zustands die Verwirklichung eines Rechts des Antragstellers vereitelt oder wesentlich
erschwert werden könnte. Einstweilige Anordnungen sind auch zur Regelung eines
vorläufigen Zustands in Bezug auf ein streitiges Rechtsverhältnis zulässig, wenn diese
Regelung, um wesentliche Nachteile abzuwenden oder drohende Gefahr zu verhindern
oder aus anderen Gründen notwendig erscheint. Anordnungsanspruch und
Anordnungsgrund sind darzulegen und glaubhaft zu machen (§ 114 Abs. 3 FGO i.V.m. §
920 Abs. 2 Zivilprozessordnung). Es fehlt bereits an einem Anordnungsanspruch der
Astin.
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Als Anspruchsgrundlage für den geltende gemachten Unterlassungsanspruch kommt
allein § 1004 Bürgerliches Gesetzbuch analog i.V.m. § 30 AO in Betracht (vgl. BFH
Beschluss vom 29.04.1992 I B 12/92, BStBl. II 1992, 645 m.w.N.). Die entsprechenden
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Voraussetzungen liegen nicht vor. Die beabsichtigte Spontanauskunft verstößt nicht
gegen das Steuergeheimnis. Gem. § 30 Abs. 2 Nr. 1 a) AO verletzt ein Amtsträger das
Steuergeheimnis, wenn er Verhältnisse eines anderen, die ihm in einem
Verwaltungsverfahrens in Steuersachen bekannt geworden sind, unbefugt offenbart
oder verwertet. Nach § 30 Abs. 4 Nr. 2 AO ist eine Offenbarung der erlangten
Kenntnisse zulässig, soweit sie durch Gesetz ausdrücklich zugelassen ist. Bei der
Tatsache, dass Herr T Zahlungen für seine Handelsvertretertätigkeit in bestimmter Höhe
von der Astin. erhalten hat, handelt es sich um "Verhältnisse eines anderen", die
grundsätzlich dem Steuergeheimnis unterliegen. Der Ag. ist jedoch gem. § 30 Abs. 4 Nr.
2 AO befugt, diese Kenntnisse weiterzugeben. Dies folgt aus § 117 Abs. 2 AO i.V.m. Art.
26 DBA Russland und dem Zustimmungsgesetz vom 05.12.1996 (BGBl. II 1996, 2710).
Gem. § 117 Abs. 2 AO können die Finanzbehörden zwischenstaatliche Rechts- und
Amtshilfe u.a. auf Grund innerstaatlich anwendbarer völkerrechtlicher Vereinbarungen
leisten. Art. 26 DBA Russland (i.V.m. dem Zustimmungsgesetz vom 05.12.1996) stellt
eine solche innerstaatlich anwendbare völkerrechtliche Vereinbarung dar. Nach Art. 26
Abs. 1 DBA Russland tauschen die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten die
Informationen aus, die zur Durchführung des DBA Russland oder des innerstaatlichen
Rechts der Vertragsstaaten betreffend die unter das Abkommen fallenden Steuern
erforderlich sind, soweit die diesem Recht entsprechende Besteuerung nicht dem
Abkommen widerspricht. Unter das DBA Russland fallen nach dessen Art. 2 Abs. 1
Steuern vom Einkommen und vom Vermögen, die nach dem Steuerrecht jedes der
Vertragsstaaten zu entrichten sind. Hierzu zählt nach Art. 2 Abs. 3 DBA Russland die in
der Russischen Föderation erhobene Einkommensteuer von natürlichen Personen.
Entgegen der Auffassung der Astin. werden Spontanauskünfte durch die deutsche
Finanzverwaltung an die russische Finanzverwaltung von § 117 Abs. 2 AO i.V.m. Art. 26
DBA Russland i.V.m. dem Zustimmungsgesetz vom 05.12.1996 erfasst. Art. 26 Abs. 1
DBA Russland beinhaltet eine sog. große Auskunftsklausel. Eine große
Auskunftsklausel ermöglicht jedenfalls dann Spontanauskünfte hinsichtlich der
Durchführung des innerstaatlichen Rechts, wenn das betreffende
Doppelbesteuerungsabkommen nach dem 11.04.1977 geschlossen wurde. Denn 1977
wurde der Kommentar zum OECD-Musterabkommen neu gefasst. Während in Nr. 7 Satz
1 des Kommentars zu Art. 26 OECD-Musterabkommen 1963 darauf hingewiesen wurde,
dass Art 26 Abs. 1 OECD-Musterabkommen 1963 davon ausgehe, dass die Auskünfte
nur auf Ersuchen erteilt würden, heißt es unter Nr. 9 Nr. 7 Satz 1 des Kommentars zu Art.
26 OECD-Musterabkommen 1977, der Informationsaustausch sei auf drei verschiedene
Arten möglich: Erstens auf Ersuchen, zweitens automatisch und drittens unaufgefordert,
z.B. wenn ein Staat im Verlauf eines Verfahrens Kenntnisse von Umständen erlangt
habe, die nach seiner Auffassung auch für den anderen Staat von Interesse seien. Da
für die Auslegung eines Doppelbesteuerungsabkommens, dass sich nach dem OECD-
Musterabkommen richtet, die zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses geltende Fassung
des Kommentars zum OECD-Musterabkommen heranzuziehen ist, ergibt sich für an Art.
26 Abs. 1 OECD-Musterabkommen angelehnte Vereinbarungen, die nach 1977
getroffen wurden, dass auch Spontanauskünfte erfasst sind (so Engelschalk in
Vogel/Lehner, DBA, Art. 26 Rn. 19 ff.; Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, §
117 AO, Rn. 145a; weitergehend BMF, BStBl. I 1999, 228, Tz. 4.2.1: Spontanauskünfte
bei großer Auskunftsklausel stets zulässig, es sei denn, das BMF hat fehlende
Gegenseitigkeit festgestellt). Das DBA Russland wurde im Jahr 1996 geschlossen, so
dass von der großen Auskunftsklausel in dessen Art. 26 Abs. 1 auch Spontanauskünfte
erfasst werden. Soweit die Astin. vorträgt, Art. 26 DBA Russland sei der entsprechenden
Regelung im Doppelbesteuerungsabkommen mit der UdSSR (DBA UdSSR) aus dem
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Jahr 1981 nachgebildet worden, so ist dies nicht zutreffend. Das DBA UdSSR (BStBl. I
1983, 91) enthielt keine Art. 26 OECD-Musterabkommen entsprechende Regelung. In
Art. 21 DBA UdSSR war lediglich geregelt, dass die Vertragsstaaten einander die in
ihren Steuergesetzen eingetretenen Änderungen, soweit erforderlich, mitteilen. Ein
Informationsaustausch zum Zwecke der (innerstaatlichen) Besteuerung war nicht
vorgesehen.
Die Voraussetzungen des Art. 26 Abs. 1 Satz 1 DBA Russland sind erfüllt. Die
Informationen, die der russischen Finanzverwaltung übermittelt werden sollen, sind für
die Durchführung des innerstaatlichen Rechts erforderlich. Das Merkmal der
Erforderlichkeit setzt voraus, dass die Information für den Empfängerstaat rechtlich
erheblich ist und er sich die Information nicht durch eigene Nachforschungen auf seinem
Staatsgebiet beschaffen kann (vgl. Engelschalk, aaO, Rn. 16). Dass die Zahlungen der
Astin. an Herrn T der Besteuerung durch die Russische Föderation unterliegen und sie
daher rechtlich erheblich sind, ist zwischen den Beteiligten unstreitig. Die russische
Finanzverwaltung ist zudem nicht in der Lage, die betreffenden Umstände durch eigene
Nachforschungen aufzudecken. Die Zahlungen erfolgten nach Aktenlage in
erheblichem Umfang auf ein Konto des Herrn T bei der Dresdner Bank in V.
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Art. 26 Abs. 2 DBA Russland steht einer Erteilung der Spontanauskunft nicht entgegen.
Hiernach ist Art. 26 Abs. 1 DBA Russland nicht so auszulegen, als verpflichte sich ein
Vertragsstaat, Verwaltungsmaßnahmen durchzuführen, die von den Gesetzen und der
Verwaltungspraxis dieses oder des anderen Vertragsstaates abweichen; Informationen
zu erteilen, die nach den Gesetzen oder im üblichen Verwaltungsverfahren dieses oder
des anderen Vertragsstaates nicht beschafft werden können; Informationen zu erteilen,
die ein Handels-, Industrie-, Gewerbe- oder Berufsgeheimnis oder ein
Geschäftsverfahren preisgeben würden oder deren Erteilung der öffentlichen Ordnung
widerspräche. Dass eine der ersten beiden Einschränkungen betroffen sein könnte, wird
von der Astin. nicht vorgetragen und ist auch sonst nicht ersichtlich. Anhaltspunkte dafür,
dass durch die beabsichtigte Spontanauskunft ein Handels-, Industrie-, Gewerbe- oder
Berufsgeheimnis oder ein Geschäftsverfahren preisgeben würde, bestehen ebenfalls
nicht. Unter einem derartigen Geheimnis sind Kenntnisse zu verstehen, die nur einem
begrenzten Personenkreis zugänglich, wirtschaftlich verwertbar und im Falle ihrer
Offenlegung geeignet sind, Dritten einen Vorteil gegenüber demjenigen, dessen
Interessen durch das Geheimnis geschützt sind, zu verschaffen (Engelschalk, aaO, Rn.
121; Tipke/Kruse, AO/FGO, § 117 AO, Rn. 33). Sinn des Schutzes der
Geschäftsgeheimnisse ist es zu verhindern, dass die internationale Amthilfe zur
Wirtschaftsspionage missbraucht wird (Tipke/Kruse, aaO, Rn. 117). Die Astin. macht
zwar geltend, dass bei Erteilung der Spontanauskunft ein Geschäftsgeheimnis gefährdet
sei. Zudem hat sie einige Umstände aufgezählt, die grundsätzlich unter die in Art. 26
Abs. 2 DBA Russland genannten Geheimnisse fallen (Absatz- und
Investitionsplanungen, Bezugsquellen etc.). Dass jedoch die Auskunft an die russische
Finanzverwaltung darüber, dass Herr T Provisionen in bestimmter Höhe erhalten hat,
ein Geschäftsgeheimnis der Astin. berührt, ist nicht erkennbar. Durch diese Information
werden keine Interna der Astin. bekannt, die für einen Dritten wirtschaftlich verwertbar
wären und die ihm einen Vorteil gegenüber der Astin. bringen würden.
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Die Erteilung der Auskunft widerspräche auch nicht der öffentlichen Ordnung. Dies wäre
der Fall, wenn ihre Erteilung mit den grundlegenden Wertungen des innerstaatlichen
Rechts nicht zu vereinbaren wäre (Engelschalk, aaO, Rn. 123). Die Astin. trägt vor, die
beabsichtigte Spontanauskunft würde ihre wirtschaftliche Existenz gefährden, weil Herr
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T die Geschäftsbeziehung abbrechen würde und der umsatzstarke russische Markt
damit verloren wäre. Selbst wenn man zugunsten der Astin. (ohne nähere Prüfung)
unterstellt, dass dieser Vortrag im Ansatz geeignet wäre, eine Unvereinbarkeit der
Auskunft mit der öffentlichen Ordnung zu begründen, fehlt es an einer substantiierten
Darlegung der Zusammenhänge. Nach Aktenlage war Herr T damit befasst,
Geschäftsverbindungen der Astin. in der russischen Föderation aufzubauen. Dies hat er
in der Vergangenheit offenbar in größerem Umfang getan. Weshalb die bereits
bestehenden Geschäftsverbindungen zu russischen Unternehmen darunter leiden
würden, wenn Herr T nicht mehr für die Astin. tätig wäre, ist nicht ersichtlich.
Auch unter dem Aspekt der Einhaltung des Steuergeheimnisses ergibt sich nichts
anderes. Nach Art. 26 Abs. 1 Satz 3 und 4 DBA Russland sind alle Informationen, die
ein Vertragsstaat erhalten hat, ebenso geheim zu halten, wie die auf Grund des
innerstaatlichen Rechts dieses Staates beschafften Informationen und dürfen nur den
Personen und Behörden zugänglich gemacht werden, die mit der Veranlagung und
Erhebung der Vollstreckung oder Strafverfolgung oder mit der Entscheidung von
Rechtsbehelfen befasst sind. Diese Personen und Behörden dürfen die Informationen
nur für diese Zwecke verwenden. Hiernach fallen die durch die Spontanauskunft
übermittelten Informationen unter das russische Steuergeheimnis. Im neuen russischen
Steuerrecht existieren ausführliche Regelungen zum Steuergeheimnis (näher Wagner in
Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, DBA Russland Art 26 Rn. 2). Die
Russische Förderation hat sich zur Einhaltung des Steuergeheimnisses völkerrechtlich
verpflichtet. Der Vortrag der Astin., durch tägliche Meldungen in Tageszeitungen werde
der Eindruck bestätigt, die Russische Förderation halte diese Verpflichtung nicht ein,
entbehrt der erforderlichen Substantiierung. So hat die Astin. insbesondere keine dieser
Meldungen vorgelegt.
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Soweit die Astin. meint, die Voraussetzungen des § 117 Abs. 3 AO müssten - erst Recht
- vorliegen, wenn eine Auskunft auf Grund eines Doppelbesteuerungsabkommens
spontan und nicht auf Ersuchen erteilt werden solle, ist dies unzutreffend. Gem. § 117
Abs. 3 AO können Finanzbehörden unter bestimmten Voraussetzungen nach
pflichtgemäßem Ermessen zwischenstaatliche Rechts- und Amtshilfe auf Ersuchen
auch in anderen Fällen als denen des § 117 Abs. 2 AO leisten. § 117 Abs. 3 AO
ermöglicht sog. Kulanzauskünfte. Dies sind Auskünfte, die auf Ersuchen eines anderen
Staates erteilt werden, wenn eine völkerrechtliche Vereinbarung fehlt oder das
Ersuchen über ein bestehendes Abkommen hinausgeht (Tipke/Kruse, aaO, Rn. 35). Ein
solcher Fall liegt nicht vor.
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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Die Beschwerde wird gem. § 128 Abs. 2 i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.
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