Urteil des FG Münster vom 01.07.2010
FG Münster (auskunft, leistung, gebühr, vorteil, württemberg, baden, auslegung, literatur, bearbeitung, kostendeckung)
Finanzgericht Münster, 3 K 722/08 S
Datum:
01.07.2010
Gericht:
Finanzgericht Münster
Spruchkörper:
3. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
3 K 722/08 S
Sachgebiet:
Finanz- und Abgabenrecht
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Rechtsstreits trägt die Klägerin.
Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
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Die Beteiligten streiten, ob die Erhebung von Gebühren für die Erteilung einer
verbindlichen Auskunft gemäß § 89 Abs. 3 bis 5 Abgabenordnung (AO)
verfassungsgemäß ist.
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Die Klägerin betreibt ein IT-Unternehmen und bietet Hard- und Software-Lösungen im
Aufgabenfeld Mechatronik an.
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Im Rahmen einer Unternehmensneustrukturierung stellte die Klägerin am 02.07.2007
beim Beklagten einen Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft zu der Frage,
ob eine nicht verhältniswahrende Abspaltung die Anwendbarkeit der §§ 11 Abs. 2 und
13 Abs. 2 Umwandlungssteuergesetz (UmwStG) beeinträchtige und ob es sich bei den
im Betriebsvermögen der Klägerin befindlichen 100 %igen Beteiligungen an
ausländischen Vertriebsgesellschaften um wesentliche Betriebsgrundlagen der
Klägerin handele oder nicht. Mit Schreiben vom 14.08.2007 erläuterte die Klägerin in
diesem Zusammenhang, dass der Gegenstandwert für die Erteilung einer verbindlichen
Auskunft mit 1.274.581,15 Euro berechnet werde.
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Daraufhin erteilte der Beklagte unter dem 07.08.2007 einen Gebührenbescheid gemäß
§ 89 Abs. 3 AO über 5.356,00 Euro. Zu den Einzelheiten wird auf den Bescheid (Bl.
102/103 der Steuerakte) Bezug genommen. Am 22.08.2007 erteilte der Beklagte dann
die begehrte verbindliche Auskunft im Sinne der Klägerin. Zu den Einzelheiten wird auf
die verbindliche Auskunft (Bl. 117/118 der Steuerakte) hingewiesen.
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Gegen den Gebührenbescheid legte die Klägerin am 11.09.2007 Einspruch ein. Sie
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verwies auf das beim Finanzgericht Baden-Württemberg anhängige Verfahren 1 K 46/07
und außerdem darauf, dass im vorliegenden Fall die Gebührenerhebung nicht
rechtmäßig sei, da die Finanzverwaltung in dem Erlass zur Anwendung des UmwStG in
Tz. 15.06 eine entgegen der gesetzlich eindeutigen Regelung einschränkende
Auslegung vertrete. Diese sei in der Literatur nahezu einhellig auf Kritik gestoßen und
es sei auch kein Fall bekannt, in dem die Finanzverwaltung unter Berufung auf Tz.
15.06 des Umwandlungsteuer-Erlasses eine Gestaltung nicht anerkannt habe.
Den Einspruch wies der Beklagte durch Einspruchsentscheidung vom 19.02.2008 als
unbegründet zurück. Er vertrat die Auffassung, die Gebührenerhebung sei rechtmäßig
gewesen, da § 89 Abs. 3 AO im Einklang mit der Verfassung stehe. Denn die Vorschrift
diene dazu, die Kosten, die der Verwaltung aufgrund zusätzlichen Aufwands
entstünden, abzudecken. Bei der Erteilung einer verbindlichen Auskunft handele es sich
um eine individuell zurechenbare öffentliche Leistung. Das Finanzamt beschäftige sich
nämlich außerhalb des Veranlagungsverfahrens mit einem ausschließlich den
Antragsteller betreffenden Sachverhalt und treffe eine nur ihn betreffende rechtliche
Entscheidung. Darüber hinaus erhalte der Steuerbürger durch die erteilte verbindliche
Auskunft Rechts- und Planungssicherheit. Dieser Vorteil könne durch die Erhebung
einer Gebühr abgeschöpft werden. Schließlich habe der Gesetzgeber bei Bemessung
der Gebühr auch das Äquivalenzprinzip beachtet. Da insoweit die maßgeblichen
Bestimmungsgrößen wie die Kosten der Verwaltung oder der Vorteil der Leistung für
den Gebührenschuldner im Voraus nicht genau zu ermitteln seien, sei der Gesetzgeber
grundsätzlich berechtigt, pauschalierende Regelungen zu treffen. Diese Regelungen
seien durch die Anwendung der Regelungen des § 34 Gerichtskostengesetz (GKG) in
zutreffender Weise getroffen.
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Mit ihrer am 28.02.2008 erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren auf
Aufhebung des Gebührenbescheides weiter.
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Unter Berufung auf kritische Stimmen aus der Literatur zur Regelung des § 89 Abs. 3 bis
5 AO verweist die Klägerin darauf, dass der Finanzverwaltung gegenüber dem
Steuerbürger eine aus dem in Art. 20 Abs. 1 und Art. 28 Grundgesetz (GG) verankerten
Rechtsstaatsprinzip resultierende Fürsorge- und Beratungspflicht obliege. Diese komme
auch auf der Ebene des einfachen Verfahrensrechts in der Regelung des § 89 Abs. 1
AO zum Ausdruck. Aus verfassungsrechtlichen Gründen müsse diese Beratungs- und
Fürsorgepflicht auch kostenfrei erfolgen, da die aufgrund der Rechtsprechung des
Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) an eine Gebührenregelung gestellten
Anforderungen im Fall des § 89 Abs. 3 bis 5 AO nicht erfüllt seien. Es seien sachliche
Rechtfertigungsgründe für die Erhebung von Gebühren für die Erteilung einer
verbindlichen Auskunft nicht vorhanden. Mit dem Argument der Kostendeckung sei die
Einführung einer Auskunftsgebühr verfassungsrechtlich ebenso wenig zu rechtfertigen,
wie mit dem Argument der Vorteilsabschöpfung. Denn der Vorteil für den
Steuerpflichtigen beschränke sich darauf, seine Rechte und Pflichten aus dem
Steuerschuldverhältnis zu kennen. Die vom Beklagten angeführten Vorteile der
Planungs- und Rechtssicherheit seien nicht auf den Steuerbürger beschränkt, sondern
erstreckten sich genauso auf die Verwaltung. Im Übrigen sei es Sache des
Gesetzgebers, für einen klaren und zweifelsfreien Gesetzesbefehl zu sorgen.
Angesichts der immer komplexeren Rechtslage sei es dem Steuerpflichtigen nicht
zuzumuten, Gebühren dafür zu zahlen, dass der Staat ihm gegenüber seinen
Beratungs- und Fürsorgepflichten - in Form einer verbindlichen Auskunft - nachkomme.
Hinsichtlich der Gebührenhöhe sei anzumerken, dass unter dem Aspekt der
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Kostendeckung ein Rückgriff auf § 34 GKG zur Berechnung der Gebührenhöhe nicht
geboten sei. Denn die Kosten eines Gerichtsverfahrens dürften die Kosten eines
behördlichen Verfahrens bei weitem überschreiten. Bei Rückgriff auf das GKG würde
letztlich die Arbeitsleistung eines Finanzbeamten höher bewertet als die Leistung eines
Richters. Auch sei nicht nachvollziehbar, dass der Gesetzgeber die Leistung eines
Finanzbeamten im Rahmen der Zeitgebühr höher bewerte als die Leistungen eines
Steuerberaters. Im Übrigen widerspreche es dem in Art. 104a GG aufgenommenen
Funktionsvorbehalt, mit nicht steuerlichen Abgaben wie der vorliegenden Gebühr für die
verbindliche Auskunft frei fungible Einnahmen zu erzielen.
Die Klägerin beantragt,
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den Gebührenbescheid für die Bearbeitung einer verbindlichen Auskunft gemäß §
89 Abs. 3 bis 5 AO vom 17.08.2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom
19.02.2008 aufzuheben.
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Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Zur Begründung bezieht er sich auf seine Einspruchsentscheidung.
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Die Berichterstatterin hat den Sach- und Streitstand mit den Beteiligten am 28.01.2010
erörtert. Zu den Einzelheiten wird auf das Protokoll des Erörterungstermins (Bl. 64 der
Gerichtsakte) Bezug genommen.
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Der Senat entscheidet im Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung
(§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung - FGO -).
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Entscheidungsgründe
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Die Klage ist nicht begründet.
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Der angefochtene Bescheid und die Einspruchsentscheidung sind rechtmäßig und
verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der
angefochtene Bescheid entspricht den gesetzlichen Vorgaben des § 89 Abs. 3 bis 5 AO.
Diese Regelung ist auch nicht verfassungswidrig.
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Bereits das Finanzgericht Baden-Württemberg hat in seinen Entscheidungen vom
20.05.2008 (1 K 46/07, EFG 2008, 1342) und vom 17.03.2010 (1 K 661/08, BB 2010,
1310) darauf hingewiesen, dass eine Gebührenerhebung auf der Basis von § 89 Abs. 3
bis 5 AO verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden sei. Da der Gesetzgeber in Folge
Normierung des Anspruchs auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft ein starkes An-
steigen der Anträge und einen dadurch bedingten erheblichen zusätzlichen
Arbeitsaufwand bei den Finanzbehörden befürchtet und insbesondere bei
Dauersachverhalten eine intensive Prüfung durch die Finanzbehörden für unerlässlich
gehalten habe, habe er die Erhebung einer Gebühr für die Erteilung einer verbindlichen
Auskunft als besonderer Leistung der Finanzbehörde für wünschenswert gehalten und
als sachgerecht angesehen.
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Die Auskunftsgebühr sei als nichtsteuerliche Abgabe eine öffentlich-rechtliche
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Geldleistung, die aus Anlass einer individuell zurechenbaren öffentlichen Leistung dem
Antragsteller als Gebührenschuldner gesetzlich auferlegt werde. Sie sei jedenfalls auch
dazu bestimmt, in Anknüpfung an diese Leistung die bei ihrer Erbringung anfallenden
Kosten zu decken. Sie werde nicht wie eine Steuer voraussetzungslos, sondern als
Gegenleistung für eine öffentlich-rechtliche Leistung festgesetzt, da sie für die
Bearbeitung von Anträgen auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft erhoben werde.
Aufgrund der Antragsgebundenheit sei die Gebühr dem einzelnen Steuerpflichtigen
auch individuell zurechenbar.
Anders als Steuern, die voraussetzungslos auferlegt und geschuldet würden, bedürften
Gebühren aber einer besonderen sachlichen Rechtfertigung, die sich aus den
Gebührenzwecken der Kostendeckung, des Vorteilsausgleichs, der Verhaltenslenkung
sowie aus sozialen Zwecken ergeben könnten.
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Im Fall der Auskunftsgebühr habe der Gesetzgeber erkennbar das Ziel verfolgt, den
durch die Erteilung der verbindlichen Auskunft entstehenden Verwaltungsaufwand zu
decken und den durch diese Dienstleistung dem Steuerpflichtigen zuteil werdenden
Vorteil auszugleichen. So gehe es bei der Erteilung von verbindlichen Auskünften nicht
um die Hauptaufgabe der Finanzverwaltung, das Besteuerungsverfahren im Bereich der
Festsetzung und Erhebung durchzuführen, sondern um die Beurteilung eines vom
Steuerpflichtigen nicht verwirklichten, hypothetischen Sachverhalts. Die Bearbeitung
eines solchen Auskunftsersuchens verursache zusätzliche, vorab und außerhalb des
Veranlagungsverfahrens entstehende Kosten. Darüber hinaus führe die Verbindlichkeit
der Auskunft zu einer Selbstbindung der Finanzverwaltung, die regelmäßig eine über
das normale Veranlagungsverfahren hinausgehende Prüfungsintensität erforderlich
mache. Die mit der verbindlichen Auskunft bezweckte und bewirkte Planungs- und
Rechtssicherheit stelle im Übrigen einen Vorteil dar, an den der Staat eine
Gebührenpflicht knüpfen dürfe. Gerade in der Selbstbindungswirkung der verbindlichen
Auskunft liege ein Mehrwert, der über eine reine Information des Steuerpflichtigen zu
seinen steuerlichen Verhältnissen und wirtschaftlichen Gestaltungsinteressen hinaus
gehe. Auch zwinge die Komplexität des geltenden Steuerrechts den Staat nicht,
verbindliche Auskünfte gebührenfrei anzubieten. Komplexe Lebensverhältnisse, die
unweigerlich eine Kompliziertheit des Steuerrechts nach sich zögen, seien kein
deutsches Sonderproblem, sondern ein allgemeines Phänomen moderner
Volkswirtschaften. Hinsichtlich der Höhe habe der Gesetzgeber mit seiner Anlehnung
der Kostenberechnung an das Gerichtskostengesetz einen vertretbaren
Gebührenmaßstab gewählt und umgesetzt. Dem Umstand, dass die
Verwaltungstätigkeit einem streitigen Gerichtsverfahrens nur bedingt vergleichbar sei,
habe der Gesetzgeber ausreichend Rechnung getragen, indem er die Kosten auf eine
einzelne Gebühr beschränkt habe, während im streitig geführten
Finanzgerichtsverfahren vier Gebühren anfielen.
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Diesen Rechtsprechungsgrundsätzen schließt sich der Senat auch für den vorliegenden
Fall an. Auch unter Berücksichtigung der von der Klägerin vorgetragenen Argumente
ergeben sich für den Senat keine Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der gesetzlichen
Regelung in § 89 Abs. 3 bis 5 AO, die eine Aussetzung des Verfahrens zur Einholung
einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts rechtfertigen würden. Soweit die
einer Klägerin unter Berufung auf Stimmen aus der Literatur (u.a. Stark, Die
Verfassungsmäßigkeit der Auskunftsgebühr, DB 2007, 2333) meint, auch verbindliche
Auskünfte seien von Verfassung wegen kostenfrei zu erteilen, folgt dem der Senat wie
auch das FG Baden-Württemberg in seinen Entscheidungen nicht. Das
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Rechtsstaatsprinzip, hergeleitet aus Artikel 20 GG, in Verbindung mit § 89 Abs. 1 AO
gebietet es nach Auffassung des Senats lediglich, solchen Beratungs- und
Betreuungspflichten kostenfrei nachzukommen, die sich auf die Durchführung des
Besteuerungsverfahrens beziehen und die sich nach allgemeiner Auffassung auf den
Hinweis auf Verfahrensrechte und auf die Anregung sachdienlicher Anträge
beschränken. Eine steuerrechtliche Prüfung von Sachverhalten im Interesse des
Steuerpflichtigen oder eine materiellrechtliche Beratung ist dagegen durch die
Regelung des § 89 Abs. 1 AO schon dem Grunde nach nicht geboten (vgl. Seer in:
Tipke/Kruse Abgabenordnung Finanzgerichtsordnung, § 89 AO Rz. 3, 4 und 11). Noch
weniger lässt sich insoweit daraus ein Anspruch auf Kostenfreiheit ableiten.
Darüberhinaus hält der Senat auch die festgesetzte Gebühr der Höhe nach unter
verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten für unbedenklich. Die festgesetzte Gebühr
beträgt ca. ein halbes Prozent des von der Klägerin angegebenen steuerlichen Vorteils,
den sie aus der zu beurteilenden Gestaltung zu erzielen wünscht. Ein irgendwie
geartetes Missverhältnis ist insoweit nicht erkennbar. Soweit die Klägerin daraufhin
weist, dass infolge der Ausgestaltung der Gebührenregelung in Form der Anlehnung an
das pauschalisierte System des Gerichtskostengesetzes die Gefahr bestehe, dass die
festgesetzten Gebühren im Regelfall die durch den Einzelfall verursachten Kosten
überstiegen und damit regelmäßig auch zu insgesamt höheren als die Gesamtkosten
deckenden Einnahmen führten, folgt dem der Senat nicht. Denn die
Gebührenbemessung wäre, worauf auch die Entscheidung des FG Baden-Württemberg
hinweist, erst dann verfassungsrechtlich nicht sachlich gerechtfertigt, wenn sie in einem
"groben Missverhältnis" zu den verfolgten legitimen Gebührenzwecken stünde. Dabei ist
zu berücksichtigen, dass Gebühren in der Regel in Masseverfahren erhoben werden,
bei denen jede einzelne Gebühr nicht nach Kosten, Wert und Vorteil einer real
erbrachten Leistung genau berechnet, sondern vielfach nur vergröbert bestimmt werden
kann. Der Gesetzgeber darf in diesem Zusammenhang generalisierende, typisierende
und pauschalierende Regelungen treffen, die verlässlich und effizient vollzogen werden
können. Das ist im Fall der Regelung des § 89 Abs. 3 bis 5 AO geschehen. Nachweise
darüber, dass die Gebührenerhebung nach dieser Vorschrift auf Dauer regelmäßig zu
die anfallenden Kosten überschreitenden Einnahmen führen würden, sind seitens der
Klägerin nicht vorgetragen und auch sonst nicht ersichtlich.
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Schließlich ist die Gebührenregelung in § 89 Abs. 3 bis 5 AO auch nicht deshalb als
verfassungswidrig anzusehen, weil die Klägerin eine verbindliche Auskunft wegen der
von der Finanzverwaltung zu dem von ihr konkret vorgetragenen Sachverhalt in Tz.
15.06 des Umwandlungssteuererlasses vertretenen gesetzeseinschränkenden
Auslegung eingeholt hat. Denn eine Verknüpfung der Regelungen in § 89 Abs. 3 bis 5
AO mit den gesetzlichen Regelungen, die auf den Sachverhalt anzuwenden sind, für
den die verbindliche Auskunft begehrt wird, lässt sich nach Auffassung des Senats nicht
herstellen.
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Die Frage, ob die Auslegung einer gesetzlichen Regelung zutreffend ist oder nicht bzw.
welcher möglichen Auslegungsvariante der Vorzug zugeben ist, ist nämlich nicht im
Wege einer verbindlichen Auskunft, sondern auf dem Rechtsweg zu klären.
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision wird zur
Fortbildung des Rechts zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO), da eine Entscheidung des
BFH zur materiellen Verfassungsmäßigkeit der Gebührenregelung des § 89 Abs. 3 bis 5
AO auch nach der nunmehr rechtskräftigen Entscheidung des FG Baden-Württemberg
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vom 17.03.2010 weiter aussteht.