Urteil des FG Münster vom 11.12.2003
FG Münster (Stille Reserven, Verkehr, Stand der Technik, Gründung der Gesellschaft, Gewinnerzielungsabsicht, Faktische Gesellschaft, Bestehende Anlage, Kläranlage, Einkünfte, Gestaltung)
Datum:
Gericht:
Spruchkörper:
Entscheidungsart:
Tenor:
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Aktenzeichen:
Finanzgericht Münster, 8 K 4833/99 F
11.12.2003
Finanzgericht Münster
8. Senat
Urteil
8 K 4833/99 F
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.
a.
T a t b e s t a n d :
Streitig ist, ob das Finanzamt (- FA - ) es zu Recht abgelehnt hat, für die Streitjahre 1996
und 1997 für die Klägerin (Klin.) eine einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung
durchzuführen.
Die Klin. ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), die mit Vertrag vom 01.01.1996
gegründet worden ist. Sitz der Gesellschaft ist A-Straße in D -Stadtteil C .
Gesellschaftszweck ist das Betreiben einer Pflanzenkläranlage als biologische
Nachreinigung von auf privat genutzten Grundstücken vorhandenen
Mehrkammerkläranlagen und die Entsorgung der anfallenden Abwässer und
Klärschlämme. Die Anlage wurde im August 1997 fertig gestellt und auch in Betrieb
genommen.
Gesellschafter zu gleichen Teilen sind X , Y und Z , alle wohnhaft in D -Stadtteil C , A-
Straße .
Aufgrund neuer gesetzlicher Bestimmungen waren die auf den jeweiligen Grundstücken
der Gesellschafter vorhandenen Mehrkammerkläranlagen nachzurüsten, weil diese nicht
mehr den allgemein anerkannten Regeln der Technik entsprachen und eine
ordnungsgemäße Reinigung der Abwässer nicht mehr gewährleistet war. Ein Anschluss
der Grundstücke A-Straße in D -Stadtteil C an die öffentliche Kanalisation sei laut
Mitteilung des Kreises G vom 26.07.1994 zurzeit nicht vorgesehen, so dass eine Sanierung
der Abwasserbehandlungsanlagen vorgenommen werden müsse.
In Artikel 1 des Vertrages verpflichteten sich die Gesellschafter, zu gleichen Teilen
Einlagen in Höhe von 110 % der gemäß Artikel 9 nachgewiesenen Investitionskosten auf
das Konto der GbR einzuzahlen. Mit diesen Einlagen sollte die Gesellschaft sowohl die
Investitionskosten finanzieren als auch die laufenden Betriebskosten bis zur ersten
Abrechnung vorfinanzieren.
Artikel 3 des Gesellschaftsvertrages bestimmt, dass die Nutzung der Anlage zurzeit durch
die anfallenden Abwässer der Grundstücke X , Y und Z erfolge. Eine weiter gehende
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Nutzung auf andere Anlieger der A-Straße sei nach Verhandlungen möglich. Gemäß
Artikel 7 und 9 des Vertrages sollte die Klin. gegenüber den Gesellschaftern mit so
genannten Gebührenbescheiden abrechnen. Die Abgabemenge der Grundstücke an die
Pflanzenkläranlage sollte durch Messgeräte oder rechnerisch erfasst werden. Die
eingeleiteten Mengen seien Maßstab für jährlich zu erstellende Gebührenbescheide an die
Anschlussberechtigten, mit diesen aufgebrachten Summen werde der laufende Unterhalt
der Pflanzenkläranlage sichergestellt. Laut Artikel 8 wird sämtlicher Verbrauch an
elektrischer Energie durch Messgeräte erfasst und zu gleichen Teilen auf die
Anschlussberechtigten umgelegt. Artikel 9 des Vertrages lautet wie folgt:
"Die Gesellschaft ist verpflichtet, alle entstehenden Kosten buchmäßig zu erfassen und
nachzuweisen. Herr X verpflichtet sich, das für den Betrieb der Pflanzenkläranlage
erforderliche Baugrundstück einschließlich Zuwegung und die für Wartungsarbeiten
notwendige Bedarfsfläche der Gesellschaft gegen ortsüblichen Zins für landwirtschaftliche
Nutzfläche zu überlassen. Die auf der Fläche ruhenden öffentlichen Abgaben und Lasten
(Grundsteuer, Beiträge zu Wasser und Bodenverbänden, zu Unterhaltungsverbänden, zur
Landwirtschaftskammer und zur landwirtschaftlichen Berufsgenossenschaft u. a.) werden
von der Gesellschaft getragen. Der Geschäftsführer hat innerhalb von drei Monaten nach
Ablauf des Kalenderjahres eine Einnahme-Überschuss-Rechnung vorzulegen, die von der
Gesellschaft zu genehmigen ist. Der entstandene Überschuss ist innerhalb eines weiteren
Monats an die Gesellschafter auszuschütten.
Ein evtl. entstandener Verlust ist von den Gesellschaftern innerhalb eines Monats anteilig
auf das Konto der Gesellschaft zu überweisen. Nicht fristgerecht eingegangene Beträge
sind zugunsten der Gesellschaft mit 1 % je angefangenem Monat zu verzinsen. Die
Gesellschaft berechnet sowohl den Gesellschaftern als auch anderen einleitenden
Personen je Kubikmeter % der von der Stadt D pro Kubikmeter erhobenen
Abwassergebühren. Die Gesellschafter wird den Einleitern anhand der lt. Artikel 7
ermittelten Abgabemengen die Abwassergebühren halbjährlich - jeweils per 30.06. und per
31.12. eines Jahres - in Rechnung stellen. Die Gebühren sind innerhalb von zehn Tagen
nach Aufforderung zugunsten des Gesellschaftskontos zu leisten. Bei Fristüberschreitung
gilt die o. g. Zinsverpflichtung."
Laut Artikel 12 verpflichteten sich die Gesellschafter zum Anschluss an die bestehende
Anlage bis zu dem Zeitpunkt, in welchem der weitere Betrieb wegen nicht mehr zu
erteilender behördlicher Einleitungserlaubnis aus der Pflanzenkläranlage in die P untersagt
wird. Laut Artikel 13 bedurften Änderungen des Vertrages der Schriftform. Mündliche
Absprachen sollten keine Gültigkeit haben.
Obwohl von den Gesellschaftern keine schriftliche anderweitige Vereinbarung getroffen
worden ist, rechnete die Gesellschaft nicht gemäß Artikel 9 auf der Grundlage eines
Prozentsatzes je Kubikmeter der von der Stadt D pro Kubikmeter erhobenen
Abwassergebühren ab. Vielmehr berechnete sie die Gebühren anhand der insgesamt
angefallenen Aufwendungen geteilt durch die Kubikmetersumme der angefallenen
Abwässer.
Hierzu teilte sie dem FA mit Schreiben vom 13.10.1998 Folgendes mit:
"Die Anlagen wurden im August 1997 in Betrieb genommen. Als Anlage übersende ich
eine vorläufige Kostenkalkulation mit einem jährlichen Aufwand (ab 1998 erstmals zum
Ansatz gebracht) in Höhe von 2.400,00 DM + Wartung/Betrieb 300,00 DM = 2.700,00 DM,
der auf die beteiligten Personen (13) und verbrauchte Kubikmeter Abwasser mit
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Gebührenbescheiden verteilt wird. Etwa 600 Kubikmeter Abwasser werden zurzeit jährlich
durch die Anlage mechanisch und biologisch geklärt. Bei den Anlagen (50.000,00 DM
Bausumme) und einer Abschreibung von 20 Jahren sind jährlich 2.400,00 DM anfangs
anzusetzen. Die Wartungs- und Betriebskosten liegen bei 300,00 DM/Jahr. Die
eingebrachten Arbeitsleistungen der Gesellschafter (8.600,00 DM) werden diesen
differenziert im Rahmen späterer Ausschüttungen erstattet.
Die Leistungen der GbR werden anfangs je Kubikmeter mit 5,70 DM, inklusive
Mehrwertsteuer 16 % (4,91 DM ohne Mehrwertsteuer) berechnet. Abgerechnet wird nach
Kubikmeter und Personen. Der angenommene Verbrauch oder Durchlauf von Abwasser
wird mit 120 Liter/Tag/Person gerechnet = 34,8 Kubikmeter/Jahr. Die Rechnungen werden
als Gebührenbescheide quartalsweise aufgestellt, für 1998 alle vier Quartale in einer
Rechnung."
Die Klin. legte eine entsprechende Kostenkalkulation vom 10.10.1998 bei. Die in dem
Schreiben vom 13.10.1998 errechneten jährlichen Kosten in Höhe von 2.700,00 DM teilte
die Klin. durch 13 Personen. Auf jede Person entfielen danach jährlich 207,69 DM. Hieraus
errechnete die Klin. die den drei Gesellschafterfamilien zuzuordnenden Beträge in Höhe
von netto 1.246,15 DM für Familie X (6 Personen), 1.038,46 DM für Familie Y (5 Personen)
und ferner 415,38 DM für T (2 Personen), die im Forsthaus des Z wohnten.
Die Klin. fügte außerdem eine Tabelle vom 13.10.1998 mit der Überschrift "Betriebskosten
98" bei. Daraus ergaben sich für die drei Familien die Rechnungsbeträge für das gesamte
Jahr 1998, wobei in der Tabelle die Positionen quartalsweise aufgeschlüsselt wurden. Die
danach von den drei Familien zu zahlenden Nettobeträge in Höhe von insgesamt 2.700,00
DM entsprachen dem Betrag in Höhe von 2.700,00 DM laut o. a. Kostenkalkulation. Wegen
der Einzelheiten wird auf den Inhalt dieser Unterlagen Bezug genommen. Der in den
Abrechnungen errechnete Nettobetrag betrug 4,77 DM pro Kubikmeter Abwasser. Wegen
der Form der erteilten Abrechnungen wird beispielhaft auf die Abrechnung der Klin. vom
09.10.1998 gegenüber Herrn X verwiesen. Dem Schreiben vom 13.10.1998 war außerdem
ein so genannter Zahlungsplan vom 13.10.1998 beigefügt. Aus ihm ergibt sich für die 20
Jahre der Betriebszeit eine jährliche um den Faktor 4 % steigende Einlage, die im ersten
Jahr 2.370,45 DM betragen sollte. Im 20. Jahr werde die jährliche Einlage 4.994,18 DM
betragen. Die gesamten Einlagen sollten dann eine Höhe von 109.556,17 DM haben.
Wegen der Einzelheiten wird auf Bl. 29 der Feststellungsakten verwiesen.
Das FA wies die Klin. mit Schreiben vom 02.11.1998 darauf hin, dass die eingereichten
Unterlagen eine reine Kostenaufteilung darstellen würden. Ob ein Gewinn erzielt werde,
mit welchen Aufschlagssätzen (kalkulatorischer Unternehmerlohn) dieser berechnet werde,
und ob eine Totalgewinnberechnung durchgeführt worden sei, sei nicht erkennbar.
Hierzu teilte die Klin. zur Gewinnkalkulation mit, die den Leistungsempfängern in
Rechnung zu stellenden Kosten würden einen Steigerungsfaktor von 4 % beinhalten. Da
laufende Kosten praktisch nicht anfallen würden und die Herstellungskosten unverändert
bleiben würden, ergäbe sich automatisch ein Totalgewinn. Die Frage des FA, wie in 1997
abgerechnet worden sei, beantwortete die Klin. nicht.
Am 12.05.1998 reichte die Klin. eine gesonderte und einheitliche Feststellungserklärung für
1996 beim FA ein, die einen Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe von 6.341,00 DM
auswies. Der nach § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz ermittelte Verlust ergab sich aus
315,41 DM (allgemeine Wirtschaftskosten), 52,81 DM (Zinsen) und einer
Umsatzsteuerzahllast in Höhe von 5.972,78 DM.
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Am 14.12.1998 reichte die Klin. eine gesonderte und einheitliche Feststellungserklärung für
1997 beim FA ein. Darin errechnete sie einen Verlust in Höhe von 1.914,00 DM.
Einnahmen erklärte sie für 1997 nicht. Die Ausgaben betrugen 282,87 DM (Unterhaltung
Anlagevermögen und allgemeine Wirtschaftskosten), 39,97 DM (Zinsen) und AfA-Betrag für
ein halbes Jahr (bezogen auf Anschaffungskosten in Höhe von 48.130,08 DM) in Höhe von
1.203,25 DM bei einer linearen Abschreibung von 5 %.
Das FA lehnte mit Bescheid vom 19.02.1999 die Steuerfestsetzungen mit der Begründung
ab, die rechtliche Gestaltung der wirtschaftlichen Vorgänge sei unangemessen, durch
keine außersteuerlichen Gründe gerechtfertigt und würde nur dem Zweck der
Steuererstattung bzw. der Steuervermeidung dienen. Allein aus wirtschaftlichen
Gesichtspunkten mache es keinen Sinn, eine GbR zu gründen, die im privaten Bereich der
Beteiligten tätig sei und die die abgerechneten Einnahmen den einzelnen Gesellschaftern
wieder hinzurechnen würde. Diese Gestaltung führe zu Steuerbelastungen, die sich
niemand freiwillig aufbürde. Im Laufe der Ermittlungen habe sich anhand der Kalkulationen
der Erstjahre gezeigt, dass tatsächliche Verluste aufgetreten seien. Aufgrund der
eingereichten Kalkulationen sei fraglich, ob innerhalb der betriebsgewöhnlichen
Nutzungsdauer mit einem Totalgewinn zu rechnen sei. Die vorgelegte Kalkulation
berücksichtige keinerlei Risiken, wie z. B. größeren Erhaltungsaufwand.
Zur Begründung der hiergegen eingelegten Einsprüche meinte die Klin., die in dem
Bescheid aufgeführte subjektive Rechtsauffassung sei unbegründet und widersprüchlich.
Die Pflanzenkläranlage sei erst im Kalenderjahr 1997 in Betrieb genommen worden, so
dass im Kalenderjahr 1996 noch keine Gewinne hätten erzielt werden können. Langfristig
würden die Entgelte für die von ihr erbrachten Leistungen so hoch sein, dass kein
Totalverlust entstehen würde. Eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr sei
auch dann anzunehmen, wenn diese Tätigkeit nur für einen bestimmten Vertragspartner
vorliege.
Das FA wies die Einsprüche als unbegründet zurück, weil die Klin. keinen Gewerbebetrieb
betreibe (Einspruchsentscheidung vom 02.07.1999). Sie habe nicht die erforderliche
Gewinnerzielungsabsicht. Diese setze ein Streben nach einem Totalgewinn, also ein
insgesamtes Streben nach einem positiven Gesamtergebnis des Betriebs für die Zeit
zwischen Beginn und Beendigung des Betriebes voraus. Eine Gewinnerzielungsabsicht
fehle beim Streben nach bloßer Selbstkostendeckung.
Der am 01.01.1996 geschlossene Vertrag sei nicht entsprechend seinen Bestimmungen in
Artikel 9 durchgeführt worden. Entgegen der vertraglichen Vereinbarung seien die
Gebühren für die Abwasserreinigung und deren Entsorgung nicht anhand eines von der
Klin. noch zu ermittelnden bestimmten Prozentsatzes der von der Stadt D ermittelten
Gebühren berechnet, sondern die angefallenen Aufwendungen seien durch die Summe der
Kubikmeter angefallenen Abwasser geteilt und so den Gesellschaftern entsprechend ihrem
Anteil an der Abwassermenge in Rechnung gestellt worden. Die von der Klin. eingereichte
Kostenkalkulation beinhalte keine außergewöhnlichen Zusatzaufwendungen, wie z. B.
größere Reparaturen, so dass diese bisher nicht eingeplanten Kosten zu einem noch
größeren Verlust führen könnten. Durch diese vertragliche Gestaltung würden lediglich die
angefallenen Kosten gedeckt. Für die steuerliche Beurteilung, ob die Voraussetzungen
zum Vorliegen eines Gewerbebetriebes gegeben seien, sei auf das Erzielen eines
Totalgewinns abzustellen. Die Klin. irre, wenn sie in ihrer Einspruchsbegründung darlege,
die Entgelte aus dieser Tätigkeit seien so hoch, dass langfristig kein Totalverlust entstehe.
Die Klin. umschreibe so einen Gewinn aus dieser Tätigkeit von maximal 0,00 DM, der aber
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für das Vorliegen eines Totalgewinns nicht ausreichend sei. Für die zu beurteilenden Jahre
könne nicht von einer Gewinnerzielungsabsicht ausgegangen werden.
Im Streitfall fehle es auch an der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr. Eine
Beteiligung am allgemeinen Wirtschaftsverkehr liege vor, wenn ein Steuerpflichtiger mit
Gewinnerzielungsabsicht nachhaltig am Leistung- oder Güteraustausch teilnehme. Die
Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr erfordere, dass die Tätigkeit des
Steuerpflichtigen nach Außen hin in Erscheinung trete und er sich an eine Allgemeinheit
wende. Er gebe damit seinen Willen zu erkennen, ein Gewerbe zu betreiben. Die Tätigkeit
müsse am Markt gegen Entgelt und für Dritte erkennbar angeboten werden. Die Tätigkeit
der Klin. beschränke sich bereits von vornherein auf die drei Gesellschafter. Durch die
besondere Art der Tätigkeit und durch die geografische Lage könnten fremde Dritte nicht
am Leistungs- und Güteraustausch teilnehmen. Die Klin. trete z. B. nicht durch Werbung
oder andere Maßnahmen nach Außen in Erscheinung, um einen neuen Kundenkreis
aufzubauen. Der Wille zur Teilnahme am allgemeinen Wirtschaftsverkehr sei nicht zu
erkennen.
Außerdem lasse die gesamte vertragliche Gestaltung auf eine Steuerumgehung im Sinne
des § 42 AO schließen. Durch die Aufforderung des Kreises G zur Sanierung der
Abwasserbehandlungsanlagen, seien die Grundstückseigentümer zum Handeln
gezwungen gewesen, deren Kläranlagen nicht mehr den technischen Anforderungen
entsprochen hätten. Sie hätten die Wahl zwischen dem Anschluss an das öffentliche
Kanalnetz bei Vorfinanzierung der Anschlusskosten und der Sanierung der eigenen
Abwasserbehandlungsanlage gehabt. Für einen Privathaushalt, der keine Einkünfte z. B.
aus der Vermietung und Verpachtung des Gebäudes beziehe, seien die Aufwendungen für
die Erneuerung einer Kläranlage nicht abzugsfähige Kosten der allgemeinen
Lebensführung im Sinne des § 12 Nr. 1 EStG. Durch den vertraglichen Zusammenschluss
der Grundstückseigentümer zu einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts zum Zweck der
Abwasserreinigung werde eine komplizierte vertragliche Gestaltung gewählt.
Wirtschaftliche Gesichtspunkte, wie z. B. das Erzielen eines Gewinns stünden nicht im
Vordergrund. Damit, dass die Leistungen nicht an fremde Dritte sondern nur gegenüber den
Gesellschaftern erbracht würden, und dass die Kosten ohne einen Gewinnaufschlag
umgelegt würden, erscheine die Gründung der Gesellschaft wenig effektiv zu sein. Die
Gesellschafter der Klin. könnten steuerlich nicht anders beurteilt werden, als ein
Einzelsteuerpflichtiger, der die Kosten für den Anschluss an den Abwasserkanal bzw. für
die Anlegung eines Pflanzenklärteichs gemäß § 12 Nr. 1 EStG nicht berücksichtigen
könne.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt der Einspruchsentscheidung
verwiesen.
Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage, mit der die Klin. ihr Begehren weiter verfolgt.
Sie meint, die von dem FA vertretene Auffassung, die GbR wäre nur aus steuerrechtlichen
Erwägungen gegründet worden, verkenne wesentliche Bestimmungen des BGB. Wenn
mehrere natürliche oder juristische Personen sich zur Erzielung eines einheitlichen
wirtschaftlichen Zwecks zusammen schließen würden, handele es sich bei dieser
Zweckgemeinschaft um eine GbR, ohne dass dieses eines besonderen Gründungsaktes
bedürfe.
Da es sich bei der o. g. Gesellschaft um eine faktische Gesellschaft mit dem Ziel eines
gemeinsamen wirtschaftlichen Zweckes handele, sei die Behauptung, die rechtliche
Gestaltung der wirtschaftlichen Vorgänge sei unangemessen, nicht nachvollziehbar.
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Da sie als GbR die Abrechnung gegenüber ihren Gesellschaftern kostenorientiert erstelle,
und zwar in Höhe von 104 % der angefallenen laufenden Kosten, könne die
Gewinnerzielungsabsicht nicht bezweifelt werden. Zusätzlich müsse davon ausgegangen
werden, dass bei dem von ihr erstellten Wirtschaftsgut "Pflanzenkläranlage" jährlich stille
Reserven gelegt würden, so dass allein hierdurch der Totalgewinn erhöht werde.
Die Klin. beantragt sinngemäß, unter Aufhebung des Bescheides vom 19.02.1999 und der
Einspruchsentscheidung vom 02.07.1999 das FA zu verpflichten, die gesonderten und
einheitlichen Besteuerungsgrundlagen für 1996 und 1997 festzustellen.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Das FA hält an seiner in der Einspruchsentscheidung dargelegten Rechtsauffassung fest.
Es meint ergänzend, aus der von der Klin. mit Schreiben vom 26.10.1998 eingereichten
Kostenkalkulation seien die Aufwendungen für die Wartung und Unterhaltung sowie für die
Abschreibung in Höhe von insgesamt 2.700,00 DM berechnet. Durch die ebenfalls
eingereichte Aufstellung sämtlicher "Gebührenbescheide" sei eindeutig zu erkennen, dass
die angefallenen Kosten auf die Gesellschafter umgelegt würden. Dem Vortrag der Klin.,
kostenorientierte Abrechnungen zu erstellen, deren Höhe 104 % der angefallenen
laufenden Kosten betrage, könne somit nicht gefolgt werden. Die von der Klin. erstellten
Abrechnungspapiere entsprächen zudem nicht dem Artikel 9 des am 01.01.1996
geschlossenen schriftlichen Gesellschaftsvertrages, wonach ein bestimmter Prozentsatz
der von der Stadt D pro Kubikmeter erhobenen Abwassergebühren den Gesellschaftern in
Rechnung gestellt werden sollte. Die gesonderte und einheitliche Feststellung der
Einkünfte für die Streitjahre scheitere bereits an dem Gestaltungsmissbrauch gemäß § 42
AO. Steuerlich nach § 12 Nr. 1 EStG nicht zu berücksichtigende Aufwendungen sollten
dadurch steuermindernd berücksichtigt werden.
Der Berichterstatter hat in diesem Verfahren am 03.09.2002 mit den Beteiligten die Sach-
und Rechtslage erörtert. Nachdem die Klin. danach mit ihrem Steuerberater am 19.09.2002
gemeinsam alle Unterlagen gesichtet hatte, hat die Klin. ergänzend vorgetragen, in der
Gesellschafterversammlung am 06.10.2002 sei beschlossen worden, die
Abwassergebühren zur Kostendeckung rückwirkend zum 01.01.2002 von 2,80 EUR auf
3,51 EUR/Kubikmeter (je inklusive Mehrwertsteuer) festzusetzen. Die Gebührenerhöhung
sei im Wesentlichen mit Kostensteigerungen und der Erneuerung des Klärwassereinlaufs
der P begründet.
In dem Schreiben der Klin. an ihren Prozessbevollmächtigten vom 07.10.2002 heißt es
hierzu wörtlich:
"In der Gesellschafterversammlung am 06.10.2002 wurde beschlossen, die
Abwassergebühren zur Kostendeckung rückwirkend zum 01.01.2002 von 2,80 EUR auf
3,51 EUR/Kubikmeter (je inklusive Mehrwertsteuer) festzusetzen. Damit ergibt sich eine
Erhöhung um 25,3 %, die im Wesentlichen mit Kostensteigerung und der Erneuerung des
Klärwassereinlaufs der P zu begründen ist. Nach den Berechnungen ist bei z. Z. 13
Personen von einer Abwassermenge von 570 Kubikmeter/Jahr auszugehen. Die lineare
Abschreibung der Anlage beträgt 1.250,00 EUR pro Jahr, der laufende Unterhalt liegt bei
250,00 EUR, so dass von einer soliden Kostendeckung auszugehen ist. "
Nach den Angaben der Klin. kostete die Erneuerung des Klärwassereinlaufs an der P
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197,56 EUR für den Bagger. Die Rechnung der Firma R betrage 67,36 EUR und für die
Kanalspülung der Firma S würden vorsorglich 203,95 EUR berücksichtigt.
Hinsichtlich der Kostenkalkulation auf der Grundlage der höheren Kubikmeterpreise trägt
die Klin. ergänzend vor: Sie kläre Abwasser für insgesamt 13 Personen und gehe von einer
Abwassermenge von 570 Kubikmeter im Jahr aus. Nach alledem würden jährlich rund
(brutto) 2.001,00 EUR vereinnahmt. Davon abzusetzen sei die jährliche Abschreibung von
1.250,00 EUR sowie Kosten für Wartung und Unterhaltung von 275,00 EUR sowie die
Umsatzsteuer von 276,00 EUR. Mithin entstehe ein jährlicher Gewinn von mindestens
200,00 EUR. Die Herstellungskosten der Pflanzenkläranlage würden durch Eigenkapital
finanziert. Löhne an die Gesellschafter würden nicht gezahlt. Gleichwohl hätten die
Gesellschafter Eigenleistungen erbracht. Diese Eigenleistungen seien nicht aktiviert
worden. Jeder Gesellschafter habe Abschläge auf das Baukonto je nach Baufortschritt
eingezahlt. Die Abrechnungen seien auch nicht pro forma erstellt worden. Die
ausgewiesenen Zahlungen durch die einzelnen Gesellschafter seien auf das Baukonto
eingezahlt worden. Es lägen weder Scheingeschäfte noch Scheinhandlungen vor, die für
die Besteuerung unerheblich wären. Der Beweis des ersten Anscheines spreche
vorliegend für die Gewinnerzielungsabsicht. Zum Einen würden aufgrund der vorgelegten
Kostenkalkulation jährlich Gewinne von mindestens 200,00 EUR erzielt. Des Weiteren
würden durch die steuerliche Abschreibung von 5 % jährlich stille Reserven gelegt. Der
Betrieb der Pflanzenkläranlage sei nicht mit einem persönlichen Freizeitvergnügen der
Gesellschafter der Klin. verbunden. Es lägen auch keine persönlichen Gründe oder
Neigungen vor, aus denen die Klin. eine verlustbringende Tätigkeit ausübe. Die
Kostenkalkulation zeige, dass der Betrieb der Klin. Gewinne abwerfe. In den Kosten für
Wartung und Unterhaltung in Höhe von 275,00 EUR seien jährliche Fixkosten in Höhe von
88,30 EUR enthalten. Hierzu hat die Klin. mit Schreiben vom 13.02.2003 als Anlage eine
Aufstellung vorgelegt. Hierin sind als Aufwendungen Kosten für Berufsgenossenschaft
(16,00 EUR), Umlage der Landwirtschaftskammer (1,20 EUR), Energieverbrauch Strom
(15,60 EUR), Verwaltung (40,00 EUR), Grundsteuer (3,00 EUR) und Pacht für Fläche
(12,50 EUR) aufgeführt. Hieran lasse sich ablesen, dass für außergewöhnliche
Instandsetzungskosten oder beispielsweise die Abschreibung für den Rasenmäher noch
genügend Luft sei. Auch nach Abzug der AfA für den Rasenmäher und etwaiger
außergewöhnlicher Instandsetzungskosten bleibe noch ein Gewinn über. Zu den stillen
Reserven weist die Klin. darauf hin, die Teiche (Ton-/Lehmuntergrund, Sand, Schutzvlies
und 1 mm starke Teichfolie) und das Rohrleitungssystem für Be- und Entwässerung (als
Kunststoffrohre) unterlägen kaum einer Abnutzung, so dass ein weiterer problemloser
Betrieb für die nächsten Jahrzehnte angenommen werde. Der Sammelbehälter (PKS 1200)
der Fa. U sei aus Kunststoff und ohne Vergang. Er liege außerhalb der befahrenen Zone
und sei daher auf Dauer geschützt. Bei der Fäkalien-Tauchpumpe sei nach
Herstellerangaben 30 Jahre Nutzung mit geringen Wartungskosten durchaus zu
realisieren. Unter Beachtung der Leistung des in Rede stehenden Klärsystems und der
verbauten Materialien sei ein Betrieb von weit über 30 Jahre zu erwarten. Lediglich die
teilweise Erneuerung der Pumpe sei einzuplanen. Der Restwert von Teich und
Rohrleitungssystem werde nach einer betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer von 20
Jahren noch auf 12.500,00 EUR, der Restwert von Pumpenbehälter und Pumpe auf
2.000,00 EUR und der Restwert der Schaltschränke, Kommunikationsanlagen und
Überwachungsanlagen werde auf 500,00 EUR, zusammen 15.000,00 EUR geschätzt.
Zu der von Artikel 9 des Gesellschaftsvertrages abweichenden Gebührenregelung trägt die
Klin. ergänzend vor, die Regelung in Artikel 9 entspreche der anfänglichen Gestaltung
eines auf nur wenige Fakten prognostizierten Geschäftsbetriebes. Bereits nach kurzer Zeit
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habe sich herausgestellt, dass eine Anlehnung an die Gebührenabrechnung der Stadt D
nichts mit dem wirtschaftlichen Betrieb der Pflanzenkläranlage gemeinsam habe. Daher
hätten die Gesellschafter beschlossen, insoweit von dem Gesellschaftsvertrag
abzuweichen. Nach dem Willen der Gesellschafter seien die tatsächlichen bisher
bekannten laufenden Kosten zu berücksichtigen, einschließlich der Abschreibungen. Für
die anzusetzenden Abschreibungen hätten keine Vergleichswerte für die Pumpe, die zwei
Klärteiche sowie für die Steuerungstechnik einschließlich des Rohrleitungssystems der Be-
und Entwässerung des Teichsystems vorgelegen. Letztendlich sei die Entwicklung der hier
gegebenen Verhältnisse und die Erfahrungen aus dem allgemeinen Wirtschaftsleben
angenommen und eine Abschreibungsdauer von 20 Jahren unterstellt worden. Ende 1998
sei damit eine solide Gebührenkalkulation möglich gewesen und die Kosten hätten in den
Berechnungen der Gebühren je Kubikmeter Abwasser eingebunden werden können.
Hinsichtlich der für die Jahre 1996 bis 2001 gezahlten Steuerberatungskosten trägt die
Klin. vor, diese hätten insgesamt 6.254,96 DM betragen.
Zu den Abrechnungen trägt die Klin. noch ergänzend vor, dass ab Anfang 1999 das Objekt
im A-Straße 1 leer gestanden habe und daher kein Abwasser angefallen sei. Auch seien
keine weiteren Rechnungen bis Mai 2000 geschrieben worden. Ab diesem Zeitpunkt sei
die Familie F Eigentümer des Objektes. Familie F sei kein Gesellschafter der Klin., sondern
nur gemäß Genehmigung der Gesellschafter einleitungsbefugt und verpflichtet, die
anteiligen Gebühren zu tragen. Entgegen der Annahme des FA seien bei der
Totalgewinnprognose nicht jährlich wiederkehrende Kosten für die jährliche Räumung der
Kläranlage erforderlich. Das jährliche "Räumen" der Kläranlage sei dem
Erhaltungsaufwand nicht hinzuzurechnen. Unter "Räumen" sei die Abfuhr der Setzstoffe
aus dem ersten Becken oder der ersten Kammer auf dem jeweiligen Grundstück der
Anschlussberechtigten zu verstehen. Die Klärteiche selbst würden keine Abfuhr von
Klärwasser verlangen. Auch werde dort kein Schlamm vorzufinden sein. Die Leerung der
Absetzgruben/Vorkammern auf den Grundstücken erfolge auf Rechnung der Einleiter.
Eine Gewinnprognose sei auf die Nutzungsdauer der Anlage zu machen und nicht auf die
Befristung der Einleitung bis zum 31.12.2005 zu beschränken. Das Gesetz sehe vor, eine
Erlaubnis zum Einleiten oder zur Nutzung eines Gewässers auch befristet zu erteilen (§ 7
des Wasserhaushaltsgesetzes). Hintergrund sei, die Einleitungsbefugnis durch die
Genehmigungsbehörde regelmäßig zu überprüfen. Nach ihrer Ansicht bedeute die
Befristung nicht, dass die Erlaubnis automatisch zum 31.12.2005 ende. Vielmehr solle bis
dahin untersucht werden, ob die Anlage noch der Genehmigung entspräche und was
gegebenenfalls verändert worden sei.
Die vom Gericht eingeholte Auskunft des Kreises G vom 05.09.2003 bestätigt, dass die
Pflanzenkläranlage der Klin. auch nach Ablauf der Befristung der Erlaubnis (31.12.2005)
genutzt werden kann, sofern diese Anlage nach dem 31.12.2005 noch dem aktuellen Stand
der Technik entspricht. Dann komme eine Verlängerung der wasserrechtlichen Erlaubnis in
Frage. Falls sich die rechtlichen Bestimmungen bis zu diesem Zeitpunkt ändern sollten,
seien natürlich die dann geltenden Bestimmungen einer neuen Erteilung der Erlaubnis
zugrunde zu legen. Zum derzeitigen Zeitpunkt wäre eine Verlängerung der Erlaubnis
unproblematisch, da die Pflanzenkläranlage, durch welche die biologische Reinigung des
häuslichen Schmutzwassers erfolge, den Anforderungen der gültigen wasserrechtlichen
Vorschriften genügen würde. Der Abwassergemeinschaft sei kein Zeitpunkt genannt
worden, an dem der Weiterbetrieb der Pflanzenkläranlage enden würde.
Zu dem ergänzenden Vorbringen der Klin. nach Durchführung des Erörterungstermins hat
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das FA vorgetragen, es halte weiterhin an seiner Rechtsauffassung fest, dass das
Betreiben der Pflanzenkläranlage eine Liebhaberei darstelle. Die Klin. habe nicht glaubhaft
machen können, dass zukünftig mit einem Gewinn aus dem Betreiben der
Pflanzenkläranlage gerechnet werden können. Die kurz nach dem Erörterungstermin vom
03.09.2002 einberufene Gesellschafterversammlung am 06.10.2002, auf der die Gebühren
rückwirkend zum 01.01.2002 erhöht worden seien, ändere nichts an der steuerlichen
Beurteilung des Sachverhalts. Denn die Gebühren seien erstmals seit 1998 erhöht worden.
Frühzeitigere Maßnahmen zur Erwirtschaftung eines Totalgewinns seien nicht getroffen
worden. Die Klin. habe bei der Ermittlung des voraussichtlichen Gewinns für 2002 von
mindestens 200,00 EUR weder Steuerberatungskosten noch sonstige betriebliche
Aufwendungen, wie z. B. die Pacht für das überlassene Grundstück berücksichtigt. Für die
Folgejahre ließen sich die Aufwendungen mangels Aufschlüsselung der Kosten in der
Gewinnermittlung nicht ermitteln. Abschreibungen für den in 1999 erworbenen und auf 10
Jahre abgeschriebenen Rasenmäher Enduro in Höhe von 306,87 DM seien in der
Berechnung für 2002 nicht berücksichtigt worden. Die Kosten für die Wartung und den
Unterhalt der Pflanzenkläranlage haben in 1999 bereits 440,93 DM betragen.
Außergewöhnliche Instandsetzungskosten seien in der Gewinnprognose für 2002 nicht
berücksichtigt worden. Auf die Gewinnermittlungen der Jahre 1998 bis 2001 werde
insoweit verwiesen.
Nach Artikel 13 des Gesellschaftsvertrages der Klin. bedürften die Änderungen des
Vertrags der Schriftform. Bisher habe die Klin. nicht nachgewiesen, dass der
Gesellschaftsvertrag vom 01.01.1996 entsprechend schriftlich geändert worden sei.
Mit Gesellschafterbeschluss vom 06.10.2002 - einen Monat nach der Erörterung der
Streitjahre beim Finanzgericht Münster - sei eine Erhöhung der Gebühren um 25, 3 %
erfolgt. Begründet sei diese mit allgemeinen Kostensteigerungen und angefallenen
Erhaltungsmaßnahmen. Eine genaue Aufschlüsselung der Kosten sei aber nicht erfolgt.
Allein aufgrund der angefallenen Erhaltungsaufwendungen von annähernd 500,00 EUR
sei die Gebührenerhöhung nicht zu erläutern. Vielmehr scheine dieser Wert angenommen
worden zu sein, um einen Totalgewinn zumindest rechnerisch zu ermitteln.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten
Schriftsätze (Schriftsätze der Klin. vom 26.07.1999, 17.12.2002, 13.02.2003, 16.04.2003,
12.06.2003 und 31.07.2003 sowie auf die diesen Schriftsätzen beigefügten Anlagen und
Schriftsätze des FA vom 06.09.1999, 07.01.2003, 30.04.2003 und vom 13.08.2003 nebst
den jeweils beigefügten Anlagen) verwiesen. Bezug genommen wird auch auf das
Schreiben des Kreises G vom 05.09.2003 (Bl. 108, 109 der Gerichtsakte).
Der Senat hat in diesem Verfahren am 11.12.2003 mündliche verhandelt. Auf die
Niederschrift hierüber wird Bezug genommen.
In der mündlichen Verhandlung hat die Klin. zum Sachverhalt ergänzend vorgetragen, vor
ihrer Gründung habe man damals auch Gespräche mit den Eigentümern von drei weiteren
in der Nähe gelegenen Hausgrundstücken geführt, bei denen ebenfalls die Mehrkammer-
Kläranlagen rechtlich nicht mehr ausreichend gewesen seien. Diese hätten sich aber
dahingehend entschieden, dass einer ein Kompaktklärsystem gebaut habe und die beiden
anderen eigene Druckrohrsysteme zur Druckleitung der Stadt G errichtet hätten.
Es könnte durchaus sein, dass sich diese drei Eigentümer zukünftig an die von ihr
errichtete Kläranlage anschließen würden, weil es fraglich sei, ob diese ihre Systeme aus
rechtlichen und aus Kostengründen weiter betreiben würden. Sie habe ihre Kläranlage von
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vornherein so ausgerichtet, dass die Abwässer von bis zu 50 Personen darin gereinigt
werden könnten. In der Nähe ihrer Kläranlage würden sich außerdem noch 3 Bauplätze
des Gesellschafters Z befinden.
Wenn diese bebaut würden, könnten sich noch weitere Personen ihrer Kläranlage
anschließen. Außerdem hat die Klin. mitgeteilt, dass der Z das Forsthaus A-Straße , das
vorher von den Eheleuten T als Mieter bewohnt worden sei, an die Eheleute F verkauft
habe. Diesen gegenüber habe sie seit Juni 2000 Abwasserbehandlungsleistungen
erbracht und in Rechnung gestellt. Die Eheleute F seien keine Gesellschafter geworden.
a.
E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :
Die Klage ist unbegründet.
Das FA ist nicht verpflichtet, für die Streitjahre 1996 und 1997 gewerbliche Einkünfte nach
§ 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a AO gesondert und einheitlich festzustellen.
Dazu wäre erforderlich, dass mehrere Personen an Einkünften beteiligt sind und die
Einkünfte diesen Personen steuerlich zuzurechnen sind. Im vorliegenden Fall haben die an
der Klin. beteiligten drei Gesellschafter in den Streitjahren 1996 und 1997 keine
einkommensteuerrechtlich relevanten Einkünfte erzielt.
In den Streitjahren liegt insbesondere keine Mitunternehmerschaft im Sinne des § 15 Abs. 1
Nr. 2 EStG vor. Nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG erzielen die Gesellschafter einer
Personengesellschaft unter der Voraussetzung positive oder negative Einkünfte aus
Gewerbebetrieb, dass die Gesellschaft ein gewerbliches Unternehmen im Sinne von § 15
Abs. 1 Nr. 1 EStG betreibt und die Beteiligten Mitunternehmer sind. Der Tatbestand des
Gewerbebetriebs setzt nach § 15 Abs. 2 EStG u. a. die Absicht der Gewinnerzielung
voraus.
Die Absicht der Gewinnerzielung beinhaltet dabei die Absicht, Einnahmen zu erzielen, die
bezogen auf die gesamte voraussichtliche Betriebsdauer zusammen mit den zu
berücksichtigenden Gewinnen aus der Veräußerung von Anlagen höher sind als die
Ausgaben.
Das Streben der Klin. geht aber nicht dahin, für sich Einnahmen zu erzielen, sondern
jedenfalls in den Streitjahren nur dahin, den an ihr beteiligten Personen Entnahmen
(Leistungsentnahmen) aus dem Gesellschaftsvermögen zu ermöglichen. Die drei an der
GbR beteiligten Grundstückseigentümer waren wegen der Aufforderung des Kreises G zur
Sanierung der Abwasserbehandlungsanlagen bei ihren zu privaten Wohnzwecken
genutzten Häusern zum Handeln gezwungen, weil ihre Mehrkammer-Kläranlagen nicht
mehr den technischen Anforderungen entsprachen. Sie hatten die Wahl zwischen dem
Anschluss an das öffentliche Kanalnetz bei Vorfinanzierung der Anschlusskosten und der
Sanierung der eigenen Abwasserbehandlungsanlage. Für einen Privathaushalt, der keine
Einkünfte z. B. aus Vermietung und Verpachtung des Gebäudes bezieht, sind die
Aufwendungen für die Erneuerung einer Kläranlage nicht abzugsfähige Kosten der
allgemeinen Lebensführung im Sinne des § 12 Nr. 1 EStG. Dadurch, dass die an der Klin.
beteiligten drei Personen Leistungen von der Klin. für ihre privaten Zwecke bezogen
haben, nämlich Leistungen zur Klärung von Abwässer, die durch diejenigen Personen
entstanden waren, die in den für eigene Wohnzwecken bewohnten Häusern der
Gesellschafter der Klin. lebten, haben sie Leistungen aus dem Gesellschaftsvermögen
entnommen.
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Entnahmen sind jedoch von vornherein gewinnneutral. Sie können nicht zu der
erforderlichen Betriebsvermögensmehrung bei der Klin. beitragen. Sie mindern vielmehr
das Betriebsvermögen der Klin. aus außerbetrieblichen Gründen und wären deshalb
gemäß § 4 Abs. 1 EStG bei der Ermittlung des Gewinnes wieder dem Betriebsvermögen
hinzuzurechnen. Soweit die Klin. "Einnahmen" von den an ihr beteiligten drei
Gesellschaftern erhalten hat, stellen diese "Einnahmen" gewinnneutrale Einlagen im Sinne
des § 4 Abs. 1 EStG dar.
Hiervon unabhängig betreibt die Klin. auch deshalb kein gewerbliches Unternehmen im
Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG, weil sich ihre Betätigung nicht als Beteiligung am
allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG darstellt.
Die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr erfordert eine Tätigkeit, die gegen
Entgelt an den Markt gebracht und für Dritte äußerlich erkennbar angeboten wird. Die
Funktion des Merkmals wird deutlich, wenn man zwischen der Teilnahme am
"wirtschaftlichen Verkehr" und der am "allgemeinen Verkehr" unterscheidet, wobei das
Hauptgewicht der Begriffsbestimmung auf der Teilnahme am "allgemeinen Verkehr" liegt.
Eine Teilnahme am "wirtschaftlichen Verkehr" ist schon dann gegeben, wenn eine
Steuerpflichtiger mit Gewinnerzielungsabsicht nachhaltig am Leistungs- oder
Güteraustausch teilnimmt. Das Merkmal dient dazu, aus dem Gewerbebetrieb solche
Tätigkeiten auszuklammern, die zwar von einer Gewinnerzielungsabsicht getragen werden,
aber nicht auf einen Leistungs- oder Güteraustausch gerichtet sind. Die Teilnahme am
"allgemeinen Verkehr" erfordert dagegen, dass die Tätigkeit des Steuerpflichtigen nach
außen hin in Erscheinung tritt und sich an eine - wenn auch begrenzte - Allgemeinheit
wendet. Durch das Hervortreten nach außen unterscheidet sich die gewerbliche Tätigkeit
von solchen im Sinne des § 2 Abs. 1 Nr. 5 und 6 EStG. Entscheidend ist deshalb darauf
abzustellen, dass für außenstehende Dritte der Wille erkennbar wird, ein Gewerbe zu
betreiben. Dagegen ist es nicht erforderlich, dass der Steuerpflichtige seine Leistungen
oder Waren einer Mehrzahl von Interessenten anbietet bzw. Angebote derselben annimmt.
Auch die Tätigkeit für nur einen bestimmten Vertragspartner kann Teilnahme am
allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr sein (vgl. zum Vorstehenden BFH-Urteil vom
09.07.1986 I R 85/83 BStBl. II 1986, 851).
Unter Berücksichtigung dieser Rechtsgrundsätze ist hier eine tatsächliche Beteiligung am
allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr der Klin. in den Streitjahren 1996 und 1997 nicht
feststellbar. Der Senat verkennt dabei nicht, dass die Klin. ihre Leistungen vor Errichtung
der biologischen Abwasserkläranlage auch den Eigentümern von weiteren drei Häusern
angeboten hat, deren Häuser sich in der Nähe der Häuser ihrer drei Gesellschafter
befinden. Weitere Häuser befinden sich dort nicht. Es kann letztlich dahinstehen, ob dieses
Angebot darauf abzielte, dass die Klin. diesen weiteren Personen als ihr gegenüber
außenstehende Personen Leistungen erbringen wollte oder ob diese Personen ebenfalls
Gesellschafter der Klin. werden sollten. Denn auch wenn sie das erstere beabsichtigt
haben sollte, kann es nicht entscheidend auf diese Absicht allein ankommen. Eine
Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr setzt zumindest voraus, dass es
tatsächlich zu einem Leistungs- oder Güteraustausch mit Personen kommt, die nicht an ihr
als Gesellschafter beteiligt sind. Dies ist in den Streitjahren 1996 und 1997 zumindest nicht
der Fall.
Zwar beteiligt sich ein Steuerpflichtiger auch dann am allgemeinen wirtschaftlichen
Verkehr, wenn er seine Leistungen nur Angehörigen gegenüber erbringt (vgl. BFH-Urteil
vom 28.06.2001 IV R 10/00 BStBl. II 2002, 338). Ein solcher Fall ist aber nicht mit dem hier
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vorliegenden Sachverhalt vergleichbar, dass die Klin. als GbR nur Leistungen gegenüber
den an ihr beteiligten drei Gesellschaftern erbringt. Zwar ist anerkannt, dass eine
gewerbliche Personengesellschaft partiell "Steuerrechtssubjekt" ist mit der Folge, dass bei
der Ermittlung der Einkünfte grundsätzlich auf die "Einheit ihrer Gesellschafter" abzustellen
ist (vgl. BFH-Beschluss vom 03.07.1995 GrS 1/93 BStBl. II 1995, 617 unter C IV 2 b der
Gründe).
Es ist aber zu berücksichtigen, dass unabhängig vom Zivilrecht einkommensteuerrechtlich
nicht die Personengesellschaft als solche "Träger des Unternehmens" ist, sondern dass die
Gesellschafter "Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs der Personengesellschaft"
sind (vgl. BFH-Beschluss vom 03.07.1995 a. a. O.). Insoweit sind bei der Frage, ob bei der
Klin. hier wegen der ausschließlich ihren Gesellschaftern gegenüber erbrachten
Leistungen eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr und damit eines der
Merkmale der Gewerbebetriebseigenschaft zu bejahen sind, die Sachverhalte nicht
vergleichbar. Denn im vorliegenden Fall wird nicht an außenstehende Verwandte geleistet
sondern an die Gesellschafter selbst und damit an die Träger des möglichen
Unternehmens der Klin..
Hiervon zu unterscheiden ist ein Sachverhalt, in dem bereits die
Gewerbebetriebseigenschaft einer Personengesellschaft aufgrund von Leistungen an
außenstehende Dritte bejaht worden ist. In einem derartigen Fall sind Rechtsverhältnisse,
die Dienstleistungen oder Nutzungsüberlassungen zum Inhalt haben, in der Steuerbilanz
der Gesellschaft wie Rechtsverhältnisse zu Fremden nach allgemeinen
bilanzsteuerrechtlichen Grundsätzen zu erfassen, soweit sie fremdüblich gestaltet und
durchgeführt worden sind (vgl. hierzu Schmidt EStG-Kommentar, 22. Auflage, § 15 Rdn.
626 m. w. N.).
Der Senat lässt es dahinstehen, ob die Klin. später eine einkünfterelevante
Mitunternehmerschaft geworden ist, nachdem sie auch für nicht als Gesellschafter beteiligte
Personen Abwässer gegen Entgelt gereinigt hat, wie es ab Juli 2000 für die Eheleuten F
der Fall war.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.