Urteil des FG Münster vom 31.10.2001
FG Münster (Entschädigung, Kaufpreis, Aufteilung, Rücklage, Gegenleistung, Einkünfte, Buchwert, Grundstückserwerb, Eigentum, Forstwirtschaft)
Datum:
Gericht:
Spruchkörper:
Entscheidungsart:
Tenor:
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Aktenzeichen:
Finanzgericht Münster, 2 K 596/98 F
31.10.2001
Finanzgericht Münster
2. Senat
Urteil
2 K 596/98 F
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt.
Tatbestand:
Streitig ist die Höhe der in der Sonderbilanz des Klägers (Kl.) zu bildenden Rücklage im
Sinne des § 6 b Einkommensteuergesetz (EStG) und damit die Höhe der für den Kl.
festzustellenden Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft im Sinne des § 13 EStG.
An der mit Gesellschaftsvertrag vom 20.06.1991 gegründeten und zwischenzeitlich
aufgelösten C-GbRwaren der Kl. mit zwei Drittel und der Beigeladene mit einem Drittel
beteiligt. Die C-GbR(nachfolgend: GbR) unterhielt einen landwirtschaftlichen Betrieb.
Während der Kl. die Nutzung aller zu seinem Hof gehörenden Grundstücke in die GbR
eingebracht hatte, war das zivilrechtliche Eigentum an diesen Grundstücken bei ihm
verblieben. Nach § 8 des Gesellschaftsvertrages standen ihm die stillen Reserven zu, die
ab Vertragsabschluß am Grund und Boden entstehen würden. Zu den vom Kl. nach den
o.g. Bedingungen in die GbR eingebrachten Grundstücken gehörte das Grundstück
Gemarkung P Flur 5 Flurstück 196 mit einer Größe von 25.406 qm und das Grundstück
Gemarkung P Flur 5 Flurstück 162 mit einer Größe von 153 qm. Mit notariellem Vertrag vom
12.12.1989 hatte der Kl. der B-Abfallbeseitigung-Gesellschaft... mit Sitz in F (nachfolgend:
B) zum Bau und Betrieb einer Biomüllkompostieranlage die o.g. Grundstücke für zunächst
20 Jahre entgeltlich überlassen und zugleich eine entsprechende beschränkt persönliche
Dienstbarkeit bestellt. Dabei vereinbarten die Parteien dieses Vertrages ein jährliches
Nutzungsentgelt für den Zeitraum ab Abschluß des Genehmigungsverfahrens von zunächst
25.592 DM und eine Preisanpassungsklausel. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf
den notariellen Vertrag Urkundenrollennummer... des Notars M ... verwiesen.
Nachdem die B-GESELLSCHAFTohne vorherige Zustimmung des Kl. mit der Errichtung
eines Blockheizkraftwerks auf dessen Grund und Boden begonnen hatte, widersprach
dieser der Errichtung des Blockheizkraftwerkes und verlangte zunächst dessen
Beseitigung. Am 05.12.1994 schlossen der Kl. und die B-GESELLSCHAFTschließlich
einen unter der Urkundenrollennummer ... des Notars D, ... notariell beglaubigten Vertrag.
Nach dem Wortlaut der Tz. III § 2 Abs. 1 dieses Vertrages veräußerte der Kl. die beiden o.g.
Grundstücke zu einem Gesamtkaufpreis in Höhe von 830.667,50 DM. In der gleichen
Vertragsurkunde vereinbarten der Kl. und die B-GESELLSCHAFTfür die gleichzeitige
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Aufhebung des Gestattungsvertrags vom 12.12.1989 eine einmalige
Entschädigungszahlung an den Kl. in Höhe von 600.000 DM (vgl. Tz. II § 2 des notariellen
Vertrages vom 05.12.1994).
Die GbR ermittelte ihre Einkünfte aus § 13 EStG durch Betriebsvermögensvergleich gemäß
§ 4 EStG i.V.m. § 4 a Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG. Für das Wirtschaftsjahr 1994/95 wurde für
den Kl. keine Sonderbilanz erstellt. Die Geschäftsvorfälle aus dem notariellen Vertrag vom
05.12.1994 wurden in der Gesamthandsbilanz erfaßt. Dabei wurde das vom Kl.
vereinnahmte Gesamtentgelt in Höhe von 1.430.667,50 DM abzüglich der Buchwerte der
o.g. Grundstücke in Höhe von 114.250 DM mithin ein Betrag in Höhe von 1.316.417,50 DM
als Gewinn aus der Veräußerung des Grund und Bodens behandelt und in der Bilanz zum
30.06.1995 eine zusätzliche Rücklage nach § 6 b EStG in Höhe von 1.196.417,50 DM
gebildet.
Demgegenüber vertrat der Beklagte (Bekl.) bei Erlaß des Bescheids über die gesonderte
und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1994 vom 11.12.1996 die
Auffassung, der Teilbetrag in Höhe von 600.000 DM sei nicht als Kaufpreiszahlung für den
veräußerten Grund und Boden zu qualifizieren. Dementsprechend erhöhte er den mit
59.458 DM erklärten laufenden Gewinn um 600.000 DM. Als nach § 6 b EStG rücklagefähig
berücksichtigte der Bekl. lediglich einen Betrag in Höhe von 716.417 DM (Kaufpreis
830.667,50 DM abzüglich Buchwert 114.250 DM).
Sodann ging der Bekl. unter Berücksichtigung anderweitiger Sonderbetriebsausgaben des
Kl. von einem Gesamtgewinn der GbR in Höhe von 539.458 DM aus, wovon 269.729 DM
bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung für 1994 zu berücksichtigen seien.
Zusammen mit dem anteiligen Gewinn aus dem Wirtschaftsjahr 1993/94 in Höhe von
18.978 DM ergaben sich im Streitjahr 1994 nach Auffassung des Bekl. Einkünfte aus Land-
und Forstwirtschaft in Höhe von 288.707 DM, die das FA mit unter dem Vorbehalt der
Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 Abgabenordnung -AO-) stehendem Bescheid vom 11.12.1996
gesondert und einheitlich feststellte und die der Bekl. dem Kl. in Höhe von 280.504 DM und
dem Beigeladenen in Höhe von 8.203 DM zurechnete. Der nach § 34 Abs. 2 EStG
begünstigende Gewinn des Kl. wurde mit 300.000 DM ausgewiesen.
Den dagegen im Namen und im Auftrag der GbR eingelegten Einspruch wies der Bekl. mit
der gegenüber der GbR erlassenen Einspruchsentscheidung vom 05.01.1998 zurück.
Diese Einspruchsentscheidung wurde dem steuerlichen Berater der GbR bekannt
gegeben.
Mit der vorliegenden Klage trägt der Kl. insbesondere vor, maßgeblich für den
rücklagefähigen Veräußerungsgewinn sei die mit Vertrag vom 05.12.1994 vereinbarte
Gesamtzahlung in Höhe von 1.430.667,50 DM. Denn auch die sog.
Entschädigungszahlung in Höhe von 600.000 DM sei als eine unmittelbare Gegenleistung
für die Veräußerung der Grundstücke zu behandeln. Ohne die Veräußerung der
Grundstücke hätte die B-GESELLSCHAFTeine solche Entschädigung nicht gezahlt.
Entscheidend sei vor allem, daß die B-GESELLSCHAFTbereits vor dem
Grundstückserwerb aufgrund des Vertrages vom 12.12.1989 zur Nutzung der Grundstücke
berechtigt gewesen sei. Durch den Grundstückserwerb sei das zu Gunsten der B-
GESELLSCHAFTvormals begründete Nutzungsrecht aufgrund sog. zivilrechtlicher
Konfusion erloschen. Die unter Ziffer II) des notariellen Vertrages vom 05.12.1994
geregelte Aufhebung des Nutzungsrechts sei daher überflüssig und die Entschädigung
eigentlich sinnlos gewesen. Der Umstand, daß die Entschädigung dennoch in dem Vertrag
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vom 05.12.1994 gesondert ausgewiesen worden sei, habe rein "preiskosmetische" Gründe
gehabt. Die für die B-GESELLSCHAFThandelnden Personen hätten so gegenüber dem
Aufsichtsrat der B-GESELLSCHAFTverschleiern wollen, daß sie eine Situation
herbeigeführt hätten, die sie zum Kauf einer landwirtschaftlichen Fläche zu einem Preis von
56 DM/qm gezwungen habe.
Der Fortfall des jährlichen Nutzungsentgelts sei zudem kein eigenständiger,
entschädigungswerter Vorteil, sondern allenfalls ein preisbildender Faktor gewesen.
Erwerbe beispielsweise ein Mieter das Eigentum an einem zuvor von ihm gemieteten
Hausgrundstück, so erhalte der Veräußerer für den Wegfall des Mietzinses keine
eigenständige, vom Kaufpreis abgrenzbare Entschädigung. Der Fortfall des
Nutzungsentgelts werde allenfalls bei der Ermittlung des Kaufpreises berücksichtigt.
Daß die sogenannte Entschädigung für die Aufhebung des Nutzungsvertrages im
vorliegenden Fall nicht wirklich den Kl. für den Fortfall des jährlichen Nutzungsentgeltes
habe entschädigen sollen, ergebe sich ferner daraus, daß die ,,Entschädigung" den über
die Restlaufzeit von 15 Jahren abgezinsten Kapitalwert in Höhe von ca. 260.000 DM
deutlich übersteige.
Der Kl. beantragt,
1. den Feststellungsbescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von
Besteuerungsgrundlagen für das Jahr 1994 vom 11.12.1996 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 05.01.1998 abzuändern und für das Wirtschaftsjahr 1994/95
einen laufenden Verlust in Höhe von 60.542 DM festzustellen und den Gewinnanteil des
Kl. um 300.000 DM zu mindern;
1. im Unterliegensfall die Revision zuzulassen.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er trägt vor, die Zahlung in Höhe von 600.000 DM sei als Entschädigung und nicht als
Kaufpreis zu behandeln. Die Entschädigung sei im Vertrag ausdrücklich als solche
bezeichnet und betreffe die vorzeitige Aufhebung des mit Gestattungsvertrags vom
12.12.1989 vereinbarten zwanzigjährigen Rechtes auf Nutzungsentgelt. Als
eigenständiges Recht sei die Entschädigung kein Bestandteil des Kaufpreises für den
Grund und Boden. Soweit der Betrag von 600.000 DM den kapitalisierten Wert des
vertraglich vereinbarten Nutzungsentgelts übersteige, liege hierin der finanzielle Ausgleich
für die von der B-GESELLSCHAFTverursachte Störung des Vertrages vom 12.12.1989.
Auf die Steuerakte des Bekl. und auf die im Klageverfahren gewechselten Schriftsätze wird
Bezug genommen. Der Senat hat den Rechtsstreit mündlich verhandelt. Auf die
Sitzungsniederschrift vom 31.10.2001 wird verwiesen.
Entscheidungsgründe:
Der Kl. ist durch den Feststellungsbescheid vom 11.12.1996 nicht in seinen Rechten
verletzt. Zu Recht hat der Bekl. der Bildung einer Rücklage im Sinne des § 6 b EStG in
Höhe von 1.196.417,50 DM die Anerkennung versagt.
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Gemäß § 6 b Abs. 3 i.V.m. Abs. 1 EStG können bilanzierende Steuerpflichtige -unter
weiteren Voraussetzungen- im Wirtschaftsjahr der Veräußerung von Grund und Boden eine
den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage bilden, soweit sie nicht gemäß § 6 b Abs. 1
Satz 2 EStG bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dort genannten
Wirtschaftsgüter einen Abzug vorgenommen haben.
Die Vorschrift des § 6 b EStG ist auch anzuwenden, wenn -wie im Streitfall- der
Gesellschafter einer Personengesellschaft Wirtschaftsgüter veräußert, die zu seinem
Sonderbetriebsvermögen gehören (vgl. BFH-Urteile vom 28.01.1981 IV R 111/77, BFHE
132, 534, BStBl. II 1981, 430).
Rückstellungsfähiger Gewinn ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug
der Veräußerungskosten den Buchwert übersteigt, mit dem das veräußerte Wirtschaftsgut
im Zeitpunkt der Veräußerung anzusetzen gewesen wäre (§ 6 b Abs. 2 Satz 1 EStG). Der
Veräußerungspreis wird bestimmt durch das vertraglich vereinbarte Entgelt und etwaige
Leistungen, die der Erwerber als Gegenleistung für den Erwerb des Wirtschaftsgutes zu
erbringen hat. Kein Teil der Gegenleistung ist z.B. eine Entschädigung, die der
Steuerpflichtige nicht für das hingegebene Grundstück, sondern anläßlich der Veräußerung
zum Ausgleich eines anderweitigen Nachteils erzielt (vgl. BFH-Urteile vom 11.07.1973 I R
140/71, BFHE 110, 248, BStBl. II 1973, 840 und vom 13.09.2000 X R 148/97, BFH/NV
2001, 233).
Im Streitfall handelt es sich bei dem Betrag in Höhe von 600.000 DM um eine
Entschädigung, die der Kl. nur anläßlich der Veräußerung zum Ausgleich eines
anderweitigen Nachteils erhalten hat und zwar zum Ausgleich für die gleichzeitig mit der
Grundstücksveräußerung vereinbarte Aufhebung des Gestattungsvertrags vom 12.12.1989.
Dies folgt zunächst unmittelbar aus dem Wortlaut des notariellen Vertrages vom
05.12.1994. Bei dem notariellen Vertrag vom 05.12.1994 handelt es sich um eine zwischen
fremden Dritten ausgehandelte Vereinbarung, die die Vermutung der Richtigkeit in sich hat.
Diese Vermutung hat der Kl. weder mit Erfolg widerlegt, noch deren inhaltliche Richtigkeit
erschüttert. Der erkennende Senat hat nicht die Überzeugung gewonnen, daß das auf der
Grundlage des notariellen Vertrags vom 05.12.1994 insgesamt vom Kl. vereinnahmte
Entgelt allein für die Veräußerung des Grund und Bodens vom Erwerber gezahlt worden
ist.
Entgegen der Auffassung des Kl. läßt das zur Gerichtsakte gereichte Schreiben der
Rechtsanwälte S und Partner vom 06.10.1994 einen derartigen Schluß nicht zu. Vielmehr
folgt aus diesem Schreiben, daß die Vertragsparteien des notariellen Vertrags vom
05.12.1994 sehr wohl zwischen einem Kaufpreis für den "nackten" Grund und Boden und
einer Entschädigungszahlung unterscheiden wollten, wie dies in dem letztlich
abgeschlossenen Vertrag auch zum Ausdruck gekommen ist. Unterstellt man die
inhaltliche Richtigkeit des Klagevortrags, so hätte der Erwerber pro Quadratmeter Grund
und Boden ca. 56 DM gezahlt. Da in dem vorgenannten Schreiben allein die Bitte des
Erwerbers wiedergegeben wird, "aus geschäftspolitischen Gründen" den Kaufpreis des
Grundstücks nicht mit 32,50 DM, sondern mit 30 DM pro Quadratmeter auszuweisen, und
die Entschädigung entsprechen zu erhöhen, kann hieraus nicht gefolgert werden, der
Betrag in Höhe von 600.000 DM sei von den späteren Vertragsparteien allein als Kaufpreis
für den Grund und Boden gewollt gewesen. Dieses gilt umsomehr, als der in dem Vertrag
vom 05.12.1994 ausgewiesene Kaufpreis in Höhe von 830.667,50 DM für die insgesamt
25.559 Quadratmeter veräußerten Grund und Boden genau einem Kaufpreis von 32,50 DM
pro Quadratmeter entspricht.
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Auch folgt der Senat nicht der Auffassung des Kl., schon aus Rechtsgründen sei die von
dem Bekl. vorgenommene Aufteilung des Gesamtentgelts auch auf eine
Entschädigungszahlung nicht zulässig, da kein beim Kl. vorhandener wirtschaftlicher
Vorteil, bzw. kein Wirtschaftsgut vorhanden gewesen sei, dessen Verlust habe
ausgeglichen werden sollen. Dem Kl. ist zwar zuzugeben, daß aufgrund des notariellen
Nutzungsvertrags vom 12.12.1989 bei ihm kein aktivierungsfähiges Wirtschaftsgut
entstanden ist, da das dort vereinbarte jährlich zu zahlende Nutzungsentgelt nach den für
schwebende Geschäfte geltenden Grundsätze erst im Zeitpunkt der
Sachleistungserbringung, hier der tatsächlichen Nutzungsüberlassung, bilanziell zu
erfassenden gewesen wäre. Gleichwohl hatte der Kl. mit dem Abschluß des Vertrages vom
12.12.1989 eine rechtlich existierende Forderung erworben, die in zeitraumbezogener
Abhängigkeit von der tatsächlich bewirkten Nutzungsüberlassung durchsetzbar war und für
den Kl. einen jährlichen Geldzufluß erwarten ließ. Infolgedessen kann das vom Kl.
vereinnahmte Gesamtentgelt nicht als ausschließlich für den nackten Grund und Boden
gezahlt angesehen werden. Entscheidend ist in diesem Zusammenhang allein, daß aus
dem tatsächlich geschlossenen Vertrag vom 05.12.1994 und dem Schreiben der
Rechtsanwälte S und Partner der Wille der Erwerberin ersichtlich wird, daß das
Gesamtentgelt eben nicht allein für den nackten Grund und Boden gezahlt werden sollte.
Dieser Zweckbestimmung hat der Kl. letztlich zugestimmt, ohne daß er dem Ansinnen der
Erwerberin gefolgt wäre, den offiziellen Kaufpreis für den Grund und Boden auf 30 DM pro
Quadratmeter herabzusetzen. Dieses Verhalten steht im Widerspruch zum Vortrag des Kl.,
die Aufteilung des Gesamtentgelts in dem notariellen Vertrag vom 05.12.1994 sei für ihn
ohne Bedeutung gewesen. Wenn die Aufteilung für den Kl. ohne Bedeutung war, so ist
nicht verständlich, warum der Kl. dem Wunsch der B-Gesellschaft auf eine abweichende
Aufteilung des Gesamtentgelts nicht entsprochen hat.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).
Die Revision war nicht zuzulassen, da die in § 115 Abs. 2 FGO genannten
Voraussetzungen im Streitfall nicht vorliegen.