Urteil des FG Köln vom 21.02.2008

FG Köln: gesetzlicher vertreter, wiedereinsetzung in den vorigen stand, grundsatz der effektivität, unternehmer, juristische person, eugh, eigenhändig, vollmacht, unterzeichnung, steuererklärung

Finanzgericht Köln, 2 K 736/07

Datum:

21.02.2008

Gericht:

Finanzgericht Köln

Spruchkörper:

2. Senat

Entscheidungsart:

Urteil

Aktenzeichen:

2 K 736/07

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.

Die Revision wird zugelassen.

T a t b e s t a n d

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob ein ordnungsgemäßer Antrag auf

Vorsteuervergütung – hier für den Zeitraum Januar bis Dezember 2005 - eigenhändig

unterschrieben sein muss.

Die Klägerin ist eine in den Niederlanden ansässige Gesellschaft. Sie stellte am 30.

Juni 2006 (Eingangsdatum) einen Antrag auf Vorsteuervergütung in Höhe von 4.221,49

€ für den Vergütungszeitraum Januar bis Dezember 2005. Der Antrag wurde von Herrn

Rechtsanwalt K.L. im Auftrag der Klägerin unterzeichnet. Herrn K.L. war am 28. April

2006 eine Vollmacht erteilt worden, die ihn dazu berechtigen sollte, die Klägerin in

anhängigen und anhängig werdenden Vorsteuervergütungsverfahren zu vertreten.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Vollmacht verwiesen (befindlich in der

Vergütungsakte des Beklagten).

Mangels eigenhändiger Unterschrift lehnte der Beklagte die Vergütung der

Umsatzsteuer mit Bescheid vom 1. September 2006 ab. Der hiergegen eingelegte

Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 15. Januar 2007 als unbegründet

zurückgewiesen.

Zur Begründung ihrer hiergegen gerichteten Klage trägt die Klägerin vor, dass der

Antrag auf Vorsteuervergütung wirksam gestellt worden sei. Es sei unzutreffend, zu

fordern, dass der Antrag vom Unternehmer eigenhändig zu unterschreiben sei.

Unabhängig von der Regelung in § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG sei eine eigenhändige

Unterschrift für einen Vergütungsantrag nicht erforderlich. § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG

verstoße insoweit gegen die Regelung in Art. 3 der 8. EG-Richtlinie (RL 79/1072/EWG).

Dies werde durch den Verweis in Art. 3 Satz 1 Buchst. a) der 8. EG-Richtlinie auf das

Muster in Anhang A zur 8. EG-Richtlinie verdeutlicht. In dem Musterantrag gemäß

Anhang A finde sich im Feld 9 lediglich das Erfordernis einer "Unterschrift". Das

Erfordernis einer eigenhändigen Unterschrift des Steuerpflichtigen finde sich nicht. Der

deutsche Gesetzgeber habe in § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG eigenmächtig und

unzulässigerweise das Erfordernis der Eigenhändigkeit der Unterschrift hinzugefügt.

In diesem Zusammenhang sei darauf hingewiesen, dass aufgrund der abweichenden

gesetzlichen Regelungen in den anderen Mitgliedstaaten auch deren Musterformulare

für die Vergütungsanträge lediglich eine Unterschrift fordern, nicht aber eine

eigenhändige Unterschrift oder gar einen Stempel. In diesem Zusammenhang hat die

Klägerin Kopien der Musteranträge in den Niederlanden und Österreich eingereicht.

Hierauf wird Bezug genommen (Bl. 20-21 der FG-Akte). Desweiteren hat die Klägerin

exemplarisch die auf der Homepage der Europäischen Kommission (Taxud) unter

http://ec.europa.eu/taxation customs/taxation/vat/traders/vat refunds/index de.htm

veröffentlichten Ausführungen einiger Mitgliedstaaten in Bezug auf die Erstattung der

Mehrwertsteuer vorgelegt. Hierauf wird Bezug genommen (Bl. 60 ff. der FG-Akte). Die

Klägerin trägt vor, dass es dort u.a. in der Stellungnahme der Republik Österreich auf

die Frage 17, wer befugt sei das Antragsformular zu unterzeichnen, heiße:

"Vorsteuererstattungswerber bzw. steuerlicher Vertreter". In den Ausführungen für das

Vereinte Königreich heiße es hierzu (Frage 17): "The claimant or their authorised

agent". Entsprechendes gelte für die Mitgliedstaaten Frankreich, Niederlande und

Finnland. Zwar bezögen sich die Ausführungen zur Frage 17 auf die Dreizehnte

Richtlinie, in der Frage 22 werde aber klargestellt, dass es keine Unterschiede zur

Achten Richtlinie gebe.

Es gebe keine Gründe, die gegen eine Vertretung durch einen steuerlichen Vertreter im

Vorsteuervergütungsverfahren sprächen. Bei etwaigen "Wissenserklärungen" müsse

eben der Vertreter Rücksprache mit dem Steuerpflichtigen halten. Dies sei auch bei der

Vertretung in Gerichtsverfahren nicht unüblich.

Erfahrungsgemäß wüssten sogar die meisten ausländischen Steuerpflichtigen nicht

einmal, wo sie die Unterschrift auf dem Antragsformular platzieren sollten. Daher könne

man nicht davon ausgehen, dass die Unterschrift des gesetzlichen Vertreters Gewähr

dafür biete, dass die Angaben lückenlos und richtig seien. Dies gelte insbesondere

dann, wenn der Steuerpflichtige die deutsche Sprache nicht beherrsche und zudem als

gesetzlicher Vertreter regelmäßig weder von der Umsatzsteuer im Allgemeinen noch

von den Regelungen des deutschen Umsatzsteuerrechts im Besonderen eine Ahnung

habe.

Das Vorsteuervergütungsverfahren sehe aus diesen Gründen auch die Stellvertretung

ausdrücklich vor. So gewähre Art. 2 Abs. 3 der 13. EG-Richtlinie (86/560/EWG) den

Mitgliedstaaten das Recht, die Benennung eines steuerlichen Vertreters zu verlangen.

Wenn der Richtliniengeber dann diesem Vertreter kein Unterschriftsrecht hätte

zubilligen wollen, hätte er dies auch regeln müssen. Soweit die Mitgliedstaaten die

Benennung aber nicht verlangen würden, bestehe erst Recht die Möglichkeit des

Steuerpflichtigen, sich freiwillig vertreten zu lassen. Über Art. 3 Abs. 2 der 13. EG-

Richtlinie (86/560/EWG) stehe die Möglichkeit, einen Stellvertreter zu benennen, auch

den in der Gemeinschaft ansässigen Steuerpflichtigen zu.

Im Übrigen folge aus der Vorschrift des Art. 3 Abs. 2 der 13. EG-Richtlinie

(86/560/EWG), dass die Erstattung nach der 13. EG-Richtlinie nicht zu günstigeren

Bedingungen erfolgen dürfe als für in der Gemeinschaft ansässige Steuerpflichtige.

Auf Grund der abweichenden Rechtsauffassung des Beklagten von den übrigen

Mitgliedstaaten sei die Vorlage an den EuGH dringend geboten, da die Rechtssache

von grundsätzlicher Bedeutung für die Auslegung der Achten Richtlinie sei. Zudem

habe der EuGH (zuletzt in den Rs. C- 35/05 - Reemtsma, UR 2007, 343, Rn. 26 und C-

73/06 - Planzer Luxembourg Sari, Rn. 34) daran erinnert, dass die 8. EG-Richtlinie

bezwecke, das Verfahren zur Erstattung der Mehrwertsteuer festzulegen und damit den

Erstattungsanspruch, der sich aus Art. 17 Abs. 3 der 6. EG-Richtlinie (nunmehr Art. 170

der MWStSystRL) ergebe, zu harmonisieren.

Damit sei es unvereinbar, dass der Beklagte aus rein formellen Gründen einen

berechtigten Vorsteueranspruch ablehnen wolle und folglich innerhalb der EU

unterschiedliche Verfahrensregeln aufgestellt würden, die einer Harmonisierung der

Erstattungsansprüche durch ein festgelegtes Verfahren entgegenstünden.

Selbst wenn aber die Mitgliedstaaten die Modalitäten in Bezug auf das Erfordernis der

Unterschrift selbst bestimmen könnten, müssten die Mitgliedstaaten bestimmte Grenzen

beachten, z.B. den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit (EuGH, Urt. v. 27.09.2007, C-

409/04 -Teleos u.a., Rz. 40, 45). Dementsprechend dürfe der Vorsteuerabzug nicht

durch die Zahl und durch den technischen Charakter von unverhältnismäßigen

Förmlichkeiten praktisch unmöglich gemacht oder übermäßig erschwert werden. Es sei

zu bedenken, dass die Klägerin grundsätzlich einen "Anspruch" auf Erstattung der

Vorsteuern habe (vgl. EuGH, Urt. v. 15.03.2007, Rs. C- 35/05, Reemtsma, UR 2007,

343, Rn. 20). Regelmäßig sei die Umsatzsteuer vom Leistungsempfänger bereits

bezahlt und vom leistenden Unternehmer an sein zuständiges Finanzamt abgeführt

worden. Es handele sich bei der Vorsteuervergütung nicht um eine Subvention.

Da in anderen Mitgliedstaaten das Erfordernis der Unterschrift für einen

Vergütungsantrag anders ausgelegt werde und damit auch die Unterschrift des

Bevollmächtigten zulässig sei, sei eindeutig, dass die Richtlinie auslegungsfähig sei

und die Rechtsfrage deshalb dem EuGH, der allein befugt sei, EU-Richtlinien

auszulegen, vorgelegt werden müsse.

Die Klägerin beantragt,

unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 1. September 2006 und der

hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 15. Januar 2007 den Beklagten

zu verpflichten, die Vorsteuervergütung für den Zeitraum Januar bis Dezember

2005 i.H.v. 4.221,49 € festzusetzen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte trägt vor, dass der Antrag auf Vorsteuervergütung mangels eigenhändiger

Unterschrift nicht wirksam gestellt sei. Der Bevollmächtigte der Klägerin sei nicht

berechtigt gewesen, diese bei der Antragstellung hinsichtlich der Leistung der

gesetzlich geforderten eigenhändigen Unterschrift wirksam zu vertreten.

Voraussetzung für eine wirksame Antragstellung im Vorsteuer-Vergütungsverfahren sei

u. a., dass der Antragsteller den Antrag eigenhändig unterschreibe. Denn für dieses

besondere Verfahren fordere sowohl das EU-Recht als auch der nationale Gesetzgeber

eine eigenhändige Unterschrift des Antragstellers.

Aus Art. 3 und Anhang A der 8. EG-Richtlinie ergebe sich sowohl unter Beachtung des

Wortlauts als auch unter Berücksichtigung von Sinn und Zweck eindeutig, dass der

Vergütungsantrag mit sämtlichen darin enthaltenen Angaben bzw. Erklärungen nur vom

Antrag stellenden Steuerpflichtigen (d.h. Unternehmer) selbst wirksam unterzeichnet

werden könne. Nur der den Antrag stellende Steuerpflichtige könne die geforderten

Erklärungen verbindlich abgeben. Ein Bevollmächtigter sei nicht in der Lage, sämtliche

Angaben zu machen und Erklärungen verbindlich abzugeben. Entsprechend enthalte

die 8. EG-Richtlinie auch keinen Hinweis auf eine "Antragstellvertretung". In den

Bereichen, in denen der EU-Richtliniengeber eine Stellvertreterregelung habe vorsehen

wollen, habe er dies positiv rechtlich kodifiziert.

Durch die Unterschrift könne die Verwaltung im Regelfall davon ausgehen, dass die in

der Erklärung vorgebrachten Tatsachen vollständig und richtig seien. Dies könne sie

aber nur, wenn sich der Antragsteller - infolge der eigenhändigen Unterschriftsleistung -

an seiner Erklärung festhalten lassen müsse.

Ein Fall des § 150 Abs. 3 AO, wonach ausnahmsweise die Unterschrift durch einen

Vertreter zulässig sei, liege nicht vor.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e

Die Klage ist unbegründet.

Der Ablehnungsbescheid vom 1. September 2006 und die hierzu ergangene

Einspruchsentscheidung vom 15. Januar 2007 sind rechtmäßig und verletzen die

Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 101 Satz 1 FGO). Denn der Klägerin steht kein

Anspruch auf Erlass der begehrten Maßnahme aus § 18 Abs. 9 UStG i.V.m. §§ 59 ff.

UStDV zu, da die Klägerin mangels eigenhändiger Unterschrift keinen

ordnungsgemäßen Vergütungsantrag gestellt hat.

I. Nach § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG kann zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens

das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch

Rechtsverordnung die Vergütung der Vorsteuerbeträge (§ 15 UStG) an im Ausland

ansässige Unternehmer, abweichend von § 16 UStG und von § 18 Abs. 1 bis 4 UStG, in

einem besonderen Verfahren regeln. Von dieser Ermächtigung hat der

Verordnungsgeber in §§ 59 ff. UStDV Gebrauch gemacht.

1. Die nationalen Vorschriften beruhen für Steuerpflichtige, die - wie die Klägerin - im

Gemeinschaftsgebiet ansässig sind, auf den Vorgaben der 8. EG-Richtlinie vom 6.

Dezember 1979 (79/1072/EWG, ABl.EG Nr. L 331/1979, 11, im Folgenden: 8. EG-

Richtlinie), insbesondere auf Art. 3, 4 und 7 dieser Richtlinie. Diese europarechtlichen

Vorgaben für Anträge von im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Steuerpflichtigen hat der

deutsche Gesetzgeber in den Vorschriften des § 18 Abs. 9 Sätze 3 ff. UStG umgesetzt.

Danach ist der Vergütungsantrag binnen sechs Monaten nach Ablauf des

Kalenderjahres zu stellen, in dem der Vergütungsanspruch entstanden ist (§ 18 Abs. 9

Satz 3 UStG). Bei der Sechs-Monats-Frist des § 18 Abs. 9 Satz 3 UStG handelt es sich

um eine nicht verlängerbare Ausschlussfrist (vgl. BFH, Urt. v. 21.10.1999, V R 76/98,

BStBl II 2000, 214; Stadie in Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, Kommentar zum

Umsatzsteuergesetz, § 18 UStG Rz. 881.2 m.w.N.). Die vorgenannte Ausschlussfrist

steht dabei nicht nur in Zusammenhang mit § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG (so bereits Urteil

des erkennenden Senats vom 24. Februar 2005, 2 K 5219/01, EFG 2005, 913), sondern

angesichts des Wortlauts der Norm auch mit § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG. Der parallele

Normwortlaut von § 18 Abs. 9 Satz 3 einerseits und § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG

andererseits, wo jeweils von "dem Vergütungsantrag" die Rede ist, spricht dafür, dass

dieser Begriff in beiden Sätzen gleich zu verstehen ist. Dies folgt auch aus dem

systematischen Zusammenhang der Vorschriften (so auch bereits der erkennende

Senat im Urteil vom 19.10.2006, 2 K 1629/05, EFG 2007, 635,

Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt, Az. des BFH: XI B 207/06). Deshalb muss ein

ordnungsgemäßer, innerhalb der Ausschlussfrist gestellter Vergütungsantrag auch eine

eigenhändige Unterschrift des Unternehmers aufweisen. Andernfalls ist der

Vergütungsantrag als Verfahrenshandlung unwirksam (vgl. Urteil des erkennenden

Senats vom 19.10.2006, 2 K 1629/05, a.a.O.).

2. Vor diesem Hintergrund ist der Antrag der Klägerin 30. Juni 2006 auf

Vorsteuervergütung nicht wirksam gestellt worden. Denn es mangelt an der

eigenhändigen Unterschrift der Klägerin.

a. Für die Klägerin als juristische Person in der Rechtsform einer niederländischen BV,

die als solche nach §§ 2 Abs. 1, 18 Abs. 9 Satz 1 ff. UStG zwar antragsberechtigter

Unternehmer, selbst aber verfahrensrechtlich nicht handlungsfähig ist, ist nach § 79 Abs.

1 Nr. 3 AO grundsätzlich nur ihr gesetzlicher Vertreter zur Vornahme von

Verfahrenshandlungen und somit zur Stellung eines Vorsteuervergütungsantrags fähig.

aa. Zwar führt § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO neben den gesetzlichen Vertretern auch "besonders

Beauftragte" als handlungsfähige natürliche Personen für die in § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO

genannten juristischen Personen, Vereinigungen oder Vermögensmassen an. Diese

Regelung ist jedoch dahingehend zu verstehen, dass nur die nichtrechtsfähigen

Vereinigungen und Vermögensmassen durch besonders Beauftragte handeln können.

Für juristische Personen, die gesetzliche Vertreter haben, müssen demgegenüber bei

der Vornahme von Verfahrenshandlungen die gesetzlichen Vertreter auftreten (vgl. BFH,

Urt. v. 15.10.1998, III R 58/95, BStBl II 1999, 237 m.w.N.).

bb. Im Streitfall konnte damit der durch rechtsgeschäftliche Vollmacht vom 28. April 2006

bevollmächtigte Herr Rechtsanwalt K.L. die Klägerin im Bereich der Vorsteuervergütung

nicht als "besonders Beauftragter" i.S.d. § 79 Abs. 1 Nr. 3 AO den streitigen

Vorsteuervergütungsantrag wirksam unterzeichnen. Zu dieser Verfahrenshandlung

waren nur der bzw. die gesetzlichen Vertreter der Klägerin berechtigt. Hierzu gehört Herr

Rechtsanwalt K.L. nicht.

b. Die Wirksamkeit der Unterschrift des Rechtsanwalts K.L. ergibt sich im Streitfall auch

nicht aus einer entsprechenden Anwendung des § 126 Abs. 1 BGB.

aa. Zwar gilt nach § 126 Abs. 1 BGB als "eigenhändige Unterschrift" auch die

Unterzeichnung durch einen Bevollmächtigten (Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 66.

Aufl. 2007, § 126 Rz. 8).

bb. Diese Regelung ist indes im Steuerrecht nicht unmittelbar anwendbar (vgl. BFH, Urt.

v. 16.06.1989, III R 119/85, BStBl II 1989, 1022 m.w.N.). Wie sich aus § 150 Abs. 3 AO

ergibt, ist bei Steuererklärungen dem Erfordernis der Eigenhändigkeit der Unterschrift

des Steuerpflichtigen vielmehr nur dann genügt, wenn dieser bzw. sein gesetzlicher

Vertreter die Unterschrift tatsächlich höchstpersönlich leistet. Die Unterschrift durch

einen rechtsgeschäftlich Bevollmächtigen ist als Ausnahme hiervon nach § 150 Abs. 3

Satz 1 AO nur dann zulässig, wenn der Steuerpflichtige infolge seines körperlichen oder

geistigen Zustandes oder durch längere Abwesenheit an der Unterschrift gehindert ist.

In diesem Fall kann nach § 150 Abs. 3 Satz 2 AO die eigenhändige Unterschrift

nachträglich verlangt werden, wenn der Hinderungsgrund weggefallen ist.

cc. Entsprechendes gilt auch für die Eigenhändigkeit der Unterschrift des

vergütungsberechtigten Unternehmers nach § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG. Nach Ansicht des

erkennenden Senats ist § 150 Abs. 3 AO insoweit zumindest entsprechend anwendbar.

Es sind keine Gründe dafür ersichtlich, die Anforderungen an die Eigenhändigkeit der

Unterschrift und die ausnahmsweise Zulässigkeit der Unterzeichnung durch einen

rechtsgeschäftlich Bevollmächtigten mit der Möglichkeit der Nachholung der Unterschrift

bei einem Vergütungsantrag nach § 18 Abs. 9 Satz 3 ff UStG anders zu beurteilen als

bei den in § 150 Abs. 3 Satz 1 AO ausdrücklich genannten Steuererklärungen. In beiden

Fällen dient die Eigenhändigkeit der Unterschrift dazu den Steuerpflichtigen bzw. den

vergütungsberechtigten Unternehmer die Verantwortung für die Richtigkeit der der

Erklärung zugrunde liegenden Tatsachen und Belege übernehmen zu lassen. Dies gilt

auch im Hinblick auf die in dem für den Vergütungsantrag amtlich vorgeschriebenen

Vordruck (vgl. § 61 Abs. 1 UStDV) geforderten Angaben (z.B. dazu, im Inland keine

Lieferungen und sonstigen Leistungen ausgeführt und keinen innergemeinschaftlichen

Erwerb getätigt zu haben) und die Erklärungen mit strafrechtlicher Bedeutung. Derartige

Erklärungen sind keine Besonderheit des Umsatzsteuervergütungsverfahrens. Auch bei

Steuerklärungen dient das Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift der erkennbaren

Übernahme der Verantwortung des Steuerpflichtigen für die tatsächlichen Angaben in

der Steuererklärung (vgl. hierzu auch die Rechtsprechung des BFH zum Erfordernis der

Eigenhändigkeit der Unterschrift bei Anträgen auf Investitionszulage, Urt. v. 16.05.2002,

III R 27/01, BStBl II 2002, 668; v. 13.12.2001, III R 24/99, BStBl II 2002, 159; v.

15.10.1998, III R 58/95, BStBl II 1999, 237; v. 30.06.1998, III R 5/97, BFH/NV 1999, 363).

dd. Hieraus folgt, dass der streitige Vergütungsantrag wirksam nur von den gesetzlichen

Vertretern der Klägerin hätte unterschrieben werden können, nicht auch von einem

durch Vollmacht hierzu ermächtigten Bevollmächtigten der Klägerin.

c. Im Streitfall war die Unterzeichnung durch Rechtsanwalt K.L.auch nicht

ausnahmsweise nach § 150 Abs. 3 Satz 1 AO zulässig.

aa. Orden die Steuergesetze an, dass der Steuerpflichtige die Steuererklärung

eigenhändig zu unterschreiben hat, so ist die Unterzeichnung durch einen

Bevollmächtigten nach § 150 Abs. 3 Satz 1 AO nur dann zulässig, wenn der

Steuerpflichtige infolge seines körperlichen oder geistigen Zustands oder durch längere

Abwesenheit an der Unterschrift gehindert ist.

bb. Im Streitfall hat die Klägerin nicht vorgetragen, dass ihr gesetzlicher Vertreter infolge

seines körperlichen oder geistigen Zustandes oder durch längere Abwesenheit an der

Unterschrift gehindert war. Auch aus den vorliegenden Akten des Beklagten sind für den

erkennenden Senat keine Anhaltspunkte ersichtlich, die auf das Vorliegen dieser

Ausnahmetatbestände schließen ließen.

d. Mangels entsprechenden Antrags und weil die versäumte Rechtshandlung – die

eigenhändige Unterschrift durch die Klägerin – nicht nachgeholt wurde, scheidet eine

Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO aus. Zudem sind auch die

Fristen nach § 110 Abs. 2 Satz 1 und Abs. 3 AO verstrichen.

II. Entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin verstößt § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG nicht

gegen Art. 3 und 6 der 8. EG-Richtlinie.

1. Nach Art. 6 der 8. EG-Richtlinie dürfen Mitgliedstaaten den in Art. 2 genannten

Steuerpflichtigen außer den Pflichten nach den Art. 3 und 4 grundsätzlich keine anderen

Pflichten auferlegen. Diese Regelung hat der deutsche Gesetzgeber gewahrt.

a. Mit der Normierung des § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG und dem damit einhergehenden

Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift hat der deutsche Gesetzgeber dem

Steuerpflichtigen keine Pflichten auferlegt, die über die in Art. 3 der 8. EG-Richtlinie

genannten Pflichten hinausgehen.

Gemäß Art. 3 Buchst. a der 8. EG-Richtlinie muss ein in Art. 2 genannter

Steuerpflichtiger, der im Inland keine Gegenstände liefert oder Dienstleistungen erbringt,

um die Vorsteuer-Erstattung zu erhalten, u.a. einen Antrag nach dem in Anhang A

aufgeführten Muster stellen. Hiernach erfordert der Antrag u.a. eine "Unterschrift". Das

gilt nicht nur für die deutsche Fassung der 8. EG-Richtlinie, sondern ebenso für deren

englische und französische Fassungen, welche entsprechende Regelungen enthalten

und ebenfalls in der Anlage A eine "signature" verlangen.

b. Diese Regelung kann nach Auffassung des Senats nur dahingehend verstanden

werden, dass sich die vorgenannte "Unterschrift" – unabhängig vom Zusatz

"eigenhändig" - auf den antragstellenden Steuerpflichtigen bezieht. Hieran bestehen für

den Senat keine Zweifel.

Mit dem Begriff "Unterschrift" hat der europäische Richtliniengeber einen Oberbegriff

verwendet, der – abstrakt gesehen – zum einen die Unterkategorie "eigenhändige

Unterschrift des Unternehmers" und zum anderen die Unterkategorie "Unterschrift durch

einen Bevollmächtigten" umfasst.

Im Falle des Art. 3 Buchst. a i.V.m. Anhang A der 8. EG-Richtlinie hat der

Richtliniengeber mit der Verwendung des Begriffs "Unterschrift" nach Auffassung des

Senats ausschließlich die "eigenhändige Unterschrift des Unternehmers" gemeint. Die

Richtlinie lässt diesbezüglich keinen Auslegungsspielraum zu, insbesondere nicht

mehrere vertretbare Auslegungen. Dementsprechend hat der deutsche Gesetzgeber die

Vorgaben der 8. EG-Richtlinie – entgegen der Auffassung der Klägerin – nicht

eingeschränkt, sondern in § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG zutreffend wiedergegeben. Denn

das Merkmal der "Eigenhändigkeit" der Unterschrift wurde nicht vom deutschen

Gesetzgeber eigenmächtig hinzugefügt, sondern es wird als Voraussetzung unmittelbar

von der 8. EG-Richtlinie vorgegeben. Dies ergibt sich aus dem Sachzusammenhang

sowie dem Sinn und Zweck der Regelung.

Der Steuerpflichtige muss nämlich durch diverse Angaben seinen unternehmerischen

Status belegen und dazu Wissenserklärungen abgeben, welche regelmäßig nicht durch

einen Bevollmächtigten abgegeben werden können, sondern nur durch ihn selbst. Denn

die Angaben erfordern eine besondere Sachnähe. Im Einzelnen sind nämlich in dem

Vorsteuervergütungsantrag, der gemäß Art. 3 Buchst. a der 8. EG-Richtlinie nach dem

im Anhang A der 8. EG-Richtlinie abgedruckten Muster zu stellen ist, folgende Angaben

zu machen bzw. Erklärungen abzugeben: Die Erklärung, dass die maßgeblichen

Leistungen für Zwecke des Unternehmens verwendet worden sind (Nr. 9 a des Antrags,

Anhang A der 8. EG-Richtlinie), Erklärungen über umsatzsteuerliche relevante

Tätigkeiten des Unternehmen (Nr. 9 b des Antrags, Anhang A der 8. EG-Richtlinie, Art. 3

c der 8. EG-Richtlinie), Erklärung, dass alle Angaben nach bestem Wissen und

Gewissen gemacht worden seien (Nr. 9 c des Antrags, Anhang A der 8. EG-Richtlinie),

Verpflichtungserklärung über Zurückzahlung unrechtmäßig empfangener Beträge (Nr. 9

a.E., Anhang A der 8. EG-Richtlinie, Art. 3 d der 8. EG-Richtlinie). Diese Angaben

können zuverässigerweise nur durch den Steuerpflichtigen erfolgen.

c. Dementsprechend enthält die 8. EG-Richtlinie auch keinen Hinweis auf eine

Antragsstellvertretung. Hierdurch sieht sich der Senat in seiner Auffassung bestätigt.

Hätte die Unterschrift eines Bevollmächtigten – entgegen der Auffassung der Klägerin -

ausreichen sollen, hätte sich dies unmissverständlich aus der 8. EG-Richtlinie ergeben

müssen. Hieran mangelt es aber. Im Gegenteil, aus den vorgenannten Gründen sieht

die 8- EG-Richtlinie dies gerade nicht vor, weder unmittelbar noch mittelbar aufgrund

des Sachzusammenhangs bzw. des Sinns und Zwecks der Norm.

Deshalb überzeugt auch der klägerische Hinweis auf das in Art. 2 Abs. 3 der 13. EG-

Richtlinie enthaltene Recht der Mitgliedstaaten, die Benennung eines steuerlichen

Vertreters zu verlangen, nicht. Denn zum einen muss der nationale Gesetzgeber hiervon

keinen Gebrauch machen. Und zum anderen zeigt sich hieran, dass dem europäischen

Richtliniengeber der Gesichtspunkt der Stellvertretung bewusst war. Hat er

diesbezüglich keine Regelung im Zusammenhang mit im Gemeinschaftsgebiet

ansässigen Steuerpflichtigen getroffen, hat er sich bewusst dagegen entschieden und

folglich die Bevollmächtigung insbesondere hinsichtlich der Unterschrift

ausgeschlossen.

d. Vor diesem Hintergrund greift der Einwand der Klägerin, dass in anderen

europäischen Staaten eine Unterschrift durch einen Bevollmächtigten zulässig sein soll,

nicht durch. Da der Senat nämlich der Auffassung ist, dass das in der 8. EG-Richtlinie

statuierte Erfordernis der Unterschrift als Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift des

Steuerpflichtigen zu verstehen ist, kommt es auf die Handhabung in den anderen

Gemeinschaftsstaaten nicht an.

e. Auch der Einwand der Klägerin, dass der ausländische Steuerpflichtige den Antrag

nicht verstehen würde, vermag kein anderes Ergebnis zu rechtfertigen. Denn mit der

Unterschrift dokumentiert er, dass er für die Angaben in dem Antrag verantwortlich ist

und hierfür einsteht. Die Rechtserheblichkeit seines Handeln wird ihm aufgrund der

Unterschriftsleistung verdeutlicht. Wenn er den Inhalt der Erklärung nicht verstehen

sollte, ist dieser Umstand von ihm zu vertreten und entlastet ihn nicht. Ähnlich verhält es

sich – auf das nationale Recht bezogen – bei Steuererklärungen. Auch diese müssen

vom Steuerpflichtigen eigenhändig unterschrieben werden, obwohl die Steuererklärung

oftmals vom Steuerberater erstellt wird und der Steuerpflichtige nicht immer wirklich

weiß oder versteht, welche Inhalte die Erklärung aufweist. Gleichwohl ist es

unzweifelhaft, dass die Unterschrift eines Bevollmächtigten unzulässig ist.

2. Das Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift verstößt auch nicht gegen das

Diskriminierungsverbot, weil insoweit die Vorgaben der 8. EG-Richtlinie vorgehen und

nicht erkennbar ist, dass diese Vorgaben selbst primäres Europarecht verletzen würden.

Im Übrigen wird die Klägerin durch das Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift im

Ergebnis auch nicht schlechter behandelt als inländische Unternehmer, die in ihren

Umsatzsteuer-Jahreserklärungen Vorsteuerbeträge geltend machen. § 18 Abs. 3 Satz 3

UStG erfordert auch hier die eigenhändige Unterschrift des Unternehmers.

III. Aber selbst wenn man mit der Klägerin – und anders als der Senat - davon ausgehen

wollte, dass die 8. EG-Richtlinie die verfahrensrechtliche bzw. formelle Frage danach,

wer konkret den Vorsteuervergütungsantrag unterschreiben muss, offen ließe, würde

man zu keinem anderen Ergebnis gelangen. Denn dann bestünde für den nationalen,

den deutschen, Gesetzgeber nach § 249 Abs. 3 EG eine Durchführungsautonomie.

Dabei ist zu beachten, dass die vom EG-Richtliniengeber angestrebte Harmonisierung

des Vorsteuervergütungsverfahrens nicht bedeutet, dass in den Gemeinschaftsstaaten

jedes Detail harmonisiert und gleich geregelt sein muss.

1. Mit der Regelung des § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG hat der deutsche Gesetzgeber die

Grenzen einer solchen Durchführungsautonomie jedenfalls nicht überschritten. Dabei ist

§ 18 Abs. 9 Satz 5 UStG im Zusammenhang mit § 150 Abs. 3 AO zu sehen, wonach die

Unterschrift eines Bevollmächtigten ausnahmsweise als "eigenhändige Unterschrift"

ausreicht, wenn der Steuerpflichtige infolge seines körperlichen oder geistigen Zustands

oder durch längere Abwesenheit an der Unterschrift gehindert ist.

2. Im Zusammenwirken mit dieser Regelung verstößt § 18 Abs. 9 Satz 5 UStG –

entgegen der Auffassung der Klägerin – nicht gegen den gemeinschaftsrechtlichen

Grundsatz der Verhältnismäßigkeit. Hiernach muss das vom Gesetzgeber eingesetzte

Mittel zur Erreichung des angestrebten Ziels geeignet sein und darf nicht über das

erforderliche Maß hinausgehen (vgl. EuGH, Urt. v. 11.05.2006 C-384/04 - Federation of

Technological Industries, BFH/NV Beilage 2006, 312; s.a. Urt. v. 27.09.2007 C-409/04 -

Teleos, BFH/NV Beilage 2008, 25). Diese Voraussetzungen erfüllt § 18 Abs. 9 Satz 5

UStG i.V.m. § 150 Abs. 3 AO.

a. Die geforderte Eigenhändigkeit der Unterschrift als Mittel dient dem Ziel, den

vergütungsberechtigten Unternehmer die Verantwortung für die Richtigkeit der der

Erklärung zugrunde liegenden Tatsachen und Belege übernehmen zu lassen. Bei

einem Antrag auf Vorsteuervergütung gilt dies vor allem für die im Mustervordruck nach

Anhang A zur 8. EG-Richtlinie geforderten Angaben sowie die dort verlangte Erklärung,

die Angaben nach besten Wissen und Gewissen gemacht zu haben. Dem

vergütungsberechtigten Unternehmer soll durch das Erfordernis der eigenhändigen

Unterschrift vor Augen geführt werden, dass er auch die strafrechtliche Verantwortung

für seine steuerlichen Angaben übernehmen muss (vgl. BFH-Urt. v. 16.05.2002, III R

27/01, BStBl II 2002, 668; v. 13.12.2001, III R 24/99, BStBl II 2002, 159). Damit wird das

übergeordnete Ziel der wirksamen Bekämpfung "bestimmter Formen der

Steuerhinterziehung und Steuerumgehung" verfolgt, das in der 6.

Begründungserwägung der 8. EG-Richtlinie ausdrücklich als allgemeines Ziel der

Richtlinie genannt ist.

b. Die Eigenhändigkeit der Unterschrift des vergütungsberechtigten Unternehmers ist

ein geeignetes Mittel, um den Steuerpflichtigen die Verantwortung für die Richtigkeit der

der Erklärung zugrunde liegenden Tatsachen und Belege übernehmen zu lassen und

folglich Steuerhinterziehungen oder Steuerumgehungen möglichst zu vermeiden.

c. Das Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift geht nicht über das zur Erreichung der

genannten Ziele erforderliche Maß hinaus. Eine solche Unverhältnismäßigkeit des

Mittels liegt schon deshalb nicht vor, weil § 150 Abs. 3 Satz 1 AO für bestimmte

Ausnahmefälle, in denen die eigenhändige Unterschrift dem Unternehmer nicht möglich

ist, zumindest vorübergehend auch die Unterschrift eines hierzu Bevollmächtigten

ausreichen lässt.

3. Das Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift des Steuerpflichtigen verstößt auch

nicht gegen den gemeinschaftsrechtlichen Grundsatz der Effektivität. Hiernach sind

nationale Verfahrensregelungen verboten, die die Ausübung der Rechte, die die

Gemeinschaftsordnung einräumt, praktisch unmöglich machen oder übermäßig

erschweren (EuGH, Urt. v. 15.03.2007 C-35/05 – Reemtsma, BFH/NV Beilage 2007,

293).

Durch das Erfordernis der eigenhändigen Unterschrift durch den Steuerpflichtigen ist die

Geltendmachung des Vorsteuervergütungsanspruchs im Grundsatz weder unmöglich

noch übermäßig erschwert. In Ausnahmefällen, in denen diese eigenhändige

Unterschrift durch den Steuerpflichtigen infolge seines körperlichen oder geistigen

Zustandes oder durch längere Abwesenheit nicht möglich sein sollte, erlaubt die

Regelung in § 150 Abs. 3 Satz 1 AO, dass die Unterschrift zumindest vorläufig (vgl. §

150 Abs. 3 Satz 2 AO) durch einen Bevollmächtigten geleistet wird.

IV. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

V. Ein Vorlage an den EuGH gemäß Art. 234 Abs. 2 EG kommt im Streitfall nicht in

Betracht. Wie dargelegt wurde, sieht der erkennende Senat die Regelung der 8. EG-

Richtlinie im Hinblick auf die Frage, ob ein Vorsteuervergütungsantrag vom Antrag

stellenden Unternehmer unterschrieben sein muss, als eindeutig an.

VI. Die Revision ist nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der

Rechtssache zuzulassen. Der erkennende Senat hat zwar in seinen Urteilen vom 19.

Oktober 2006 (2 K 1629/05, a.a.O.) und vom 25. Januar 2007 (2 K 1092/05, EFG 2007,

1386 und 1107/05, n.v.) die Revision jeweils nicht zugelassen, obwohl es auch in

diesen Verfahren um die Rechtsfrage ging, ob ein rechtsgeschäftlich Bevollmächtigter

einen Vorsteuervergütungsantrag rechtswirksam unterschreiben kann. Inzwischen hat

der Senat jedoch aufgrund einer Vielzahl von anhängigen Klageverfahren wegen

Vorsteuervergütung, die die gleiche Problematik zum Gegenstand haben, die

Überzeugung gewonnen, dass diese Rechtsfrage das Interesse der Allgemeinheit an

der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt (vgl. z.B. BFH,

Beschl. v. 30.05.2007, V B 104/05, BFH/NV 2007, 1724 m.w.N.).