Urteil des FG Köln, Az. 10 K 616/03
FG Köln: zweigniederlassung, eintragung im handelsregister, stadt, verbundenes unternehmen, anschrift, sitz im ausland, begriff, vorsteuer, firma, beschränkte steuerpflicht
Finanzgericht Köln, 10 K 616/03
Datum:
18.10.2006
Gericht:
Finanzgericht Köln
Spruchkörper:
10. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
10 K 616/03
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.
Tatbestand
1
Die Beteiligten streiten darüber, ob die M-GmbH zur Einbehaltung und Abführung von
Umsatzsteuer im Rahmen des Umsatzsteuer-Abzugsverfahrens verpflichtet war. Die M-
GmbH war Empfänger von umsatzsteuerpflichtigen Werklieferungen der Firma I.
Rechtsnachfolger der M-GmbH war die M-oHG, auf die die M-GmbH umgewandelt
worden ist. Rechtsnachfolger der M-oHG wiederum ist die Klägerin, die als verbundenes
Unternehmen zur Firmengruppe S gehört, der am Stammkapital der M-GmbH
zusammen mit Herrn R zu jeweils 50% beteiligt war (Gesellschafterbeschluss, RBSt-
Akte). Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass sich Geschäftsleitung und Sitz der I
in der Stadt X, Polen befunden haben; unterschiedliche Auffassungen bestehen
darüber, ob die I zumindest in den Jahren ab 1996/97 in der Stadt L (BRD) auch über
eine Zweigniederlassung unter der Anschrift "C-Str." bzw. "W-Str." verfügte, mit der
Folge, dass die Klägerin gemäß § 51 Abs. 3 Satz 1 UStDV von der Verpflichtung zur
Einbehaltung und Abführung der Umsatzsteuer für die I befreit wäre.
2
Hinsichtlich der Hintergründe zu I wird Bezug genommen auf das den Beteiligten
bekannte Urteil in der Sache 10 K 614/03 vom heutigen Tage. Auf Anregung des FA B
wurde im Jahr 2001 bei Firmengruppe S eine Betriebsprüfung für die Jahre 1997 bis
1999 durch das FA für Großbetriebsprüfung der Stadt H durchgeführt. Auch insoweit
wird wegen der Einzelheiten auf das Urteil in der Sache 10 K 614/03 Bezug genommen.
3
Aus der Prüferhandakte ergibt sich folgende unter Mitwirkung des steuerlichen Beraters
der Klägerin erstellte Übersicht über die Vorsteuer aus den an die S-Gruppe erbrachten
Leistungen:
4
Klägerin M GmbH/OHG
5
Vorsteuer Vorsteuer
6
1997: 83.103 DM 35.739 DM
7
1997: 83.103 DM 35.739 DM
7
1998: 45.511 DM 45.779 DM
8
128.614 DM 81.518 DM
9
Außerdem enthält die Übersicht den Hinweis, dass aus der Pfändung von Forderungen
der I gegenüber der S-Gruppe Umsatzsteuer-Zahlungen für I an das FA B in Höhe von
142.758 DM geflossen sind (mit Kontoauszügen betr. die Zahlungen auf Pfändungen).
Die Haftungssumme berechnete der Prüfer für 1997 mit 35.739 DM (18.273 EUR) und
für 1998 mit 45.779 DM (23.407 EUR; BP-Bericht vom 4. Juli 2001). Der Beklagte folgte
dieser Beurteilung und erließ am 29. April 2002 einen entsprechenden
Haftungsbescheid für die Umsatzsteuer der Jahre 1997 und 1998.
10
Mit der Einspruchsentscheidung vom 23. Januar 2003 wurde die Haftungsschuld für
Umsatzsteuer 1997 auf 11.999 EUR (23.468 DM) herabgesetzt und für das Jahr 1998
auf 11.564 EUR (22.617 DM). Auch insoweit wird wegen der Einzelheiten Bezug
genommen auf das Urteil in der Sache 10 K 614/03 vom heutigen Tage.
11
Die Klägerin hält den Haftungsbescheid bereits dem Grunde nach für rechtswidrig, weil
der Beklagte örtlich unzuständig und die I im Inland ansässig gewesen sei. Außerdem
verstießen die Regelungen des Umsatzsteuer-Abzugsverfahrens gegen das EU-
Gemeinschaftsrecht. Wegen der Einzelheiten wird wiederum Bezug genommen auf das
Urteil in der Sache 10 K 614/03.
12
Der Kläger beantragt, den Haftungsbescheid vom 29. April 2002 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 23. Januar 2003 aufzuheben, hilfsweise die Zulassung
der Revision (v.u.g.).
13
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise die Zulassung der Revision.
14
Entscheidungsgründe
15
Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat die Klägerin zu Recht in Haftung
genommen, weil es sich bei der I um ein im Ausland ansässiges Unternehmen ohne
Zweigniederlassung im Inland gehandelt hat. Wegen der Einzelheiten wird wiederum
Bezug genommen auf das Urteil in der Sache 10 K 614/03, von dem eine Ablichtung
beigefügt ist.
16
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
17
Die Revision war trotz der wirtschaftlichen Bedeutung des Falls und trotz der hoch
streitigen Rechtsfragen nicht zuzulassen, weil es sich bei den einschlägigen
Regelungen des Umsatzsteuer-Abzugsverfahrens um seit Ende 2001 ausgelaufenes
Recht handelt.
18
Anhang:
19
Neutralisierte Fassung des bereits veröffentlichten Urteils des 10. Senates des
Finanzgerichts Köln, Aktenzeichen: 10 K 614/03 vom 18.10.2006:
20
".....
21
Die Klage wird abgewiesen. Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.
22
Tatbestand
23
Die Beteiligten streiten darüber, ob die Klägerin zur Einbehaltung und Abführung von
Umsatzsteuer im Rahmen des Umsatzsteuer-Abzugsverfahrens verpflichtet war. Die
Klägerin gehört als verbundenes Unternehmen zur Firmengruppe des Herrn N, der am
Stammkapital der Klägerin zu 90% beteiligt war. Die Klägerin war Empfänger von
umsatzsteuerpflichtigen Werklieferungen der Firma I. Zwischen den Beteiligten ist
unstreitig, dass sich Geschäftsleitung und Sitz der I in der Stadt X (Ausland )befunden
haben; unterschiedliche Auffassungen bestehen darüber, ob die I zumindest in den
Jahren ab 1996/97 in der Stadt L, BRD auch über eine Zweigniederlassung unter der
Anschrift "C-Str." bzw. "Y-Str." verfügte, mit der Folge, dass die Klägerin gemäß § 51
Abs. 3 Satz 1 UStDV von der Verpflichtung zur Einbehaltung und Abführung der
Umsatzsteuer für die I befreit wäre.
24
Generalbevollmächtigter der I war ein Herr F. Die I nahm zunächst die sog. Null-
Regelung in Anspruch und erteilte bis etwa 1995 Rechnungen ohne gesonderten
Ausweis von Umsatzsteuer. Die steuerlichen Angelegenheiten der I wurden durch
Steuerberater O (StB) erledigt (Bestätigung vom 17. Mai 2002, GA Bl. 15). Mitte 1994
gründete F die in der Folgezeit als sog. "inländische Repräsentanz" der I verwendete F-
GmbH. Die Eintragung der F-GmbH in das Handelsregister erfolgte im September 1994.
Der Bevollmächtigte der Klägerin gibt an, dass die Gründung der F-GmbH erfolgt sei,
nachdem F mit dem Versuch gescheitert sei, die I als Zweigniederlassung in das
inländische Handelsregister eintragen zu lassen. Der Beklagte bestreitet dies jedoch
und erklärt, dass zu keinem Zeitpunkt ein Antrag auf Eintragung einer
Zweigniederlassung für I feststellbar sei. Eine schriftliche und telefonische Nachfrage
beim Amtsgericht der Stadt L - Handelsregister - ob und wenn ja wann für die Firma I ein
Antrag auf die Eintragung einer Zweigniederlassung (§ 13 HGB) in das Handelsregister
gestellt worden sei, wurde vom zuständigen Bearbeiter (Herr K) im Telefonat vom 10.
Oktober 2006 verneint; es seien weder Eintragungen noch Eintragungsanträge
betreffend die I feststellbar, und zwar weder unter der Anschrift "C-Str." noch unter der
Anschrift "Y-Str.". Auch bei der F-GmbH, für die die Handelsregisterauszüge in Kopie
übersandt wurden, finden sich keine Eintragungen, die auf einen Bezug zu I hindeuten
oder darauf, dass die F-GmbH als "inländische Repräsentanz" der I gegründet worden
sei.
25
Das damals für die Besteuerung der I zuständige FA M hatte sich bereits im November
1994 an den StB gewandt, weil ermittelt werden sollte, ob zumindest ertragsteuerlich
von einer inländischen Betriebstätte auszugehen sei. Trotz mehrfacher Aufforderung
erhielt das FA M erst am 5. Oktober 1995 ein Schreiben von StB, in welchem ohne
weitere Nachweis-Unterlagen lediglich mitgeteilt wurde, dass eine inländische
Betriebstätte der I nicht vorhanden sei.
26
Ende 1995 beantragte der StB beim Bundesamt für Finanzen (BfF), der I - wie bereits in
den Jahren zuvor - ihre Vorsteuerbeträge zu vergüten. Das BfF beschied diesen Antrag
nicht sofort, sondern wandte sich zunächst an das FA M wegen der zwischenzeitlich
dort für I geführten Steuernummer. Das FA M teilte dem BfF anschließend mit, dass
wegen einer möglichen Betriebstätte im Inland eine Schätzung der Körperschaftsteuer
für 1994 und 1995 ins Auge gefasst sei. Das BfF lehnte den Antrag daraufhin im August
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1996 ab, mit der Begründung, dass die Vorsteuer-Vergütungen nicht im
Vergütungsverfahren der §§ 59 ff. UStDV, sondern im allgemeinen
Besteuerungsverfahren erfolgen würden. Dieser Ablehnungsbescheid ist heute
allerdings weder in den vorhandenen Steuerakten noch bei StB O noch in den
Unterlagen des F oder der Klägerin auffindbar (GA Bl. 3). Gleichzeitig teilte es dem FA
M mit Schreiben vom 22. August 1996 betreffend den Vergütungszeitraum Januar 1994
bis März 1995 unter Hinweis auf die Begründung im Ablehnungsbescheid mit, dass die
nicht im Inland ansässige I im allgemeinen Besteuerungsverfahren nach den §§ 16 und
18 UStG zu veranlagen sei. Das FA M kam im weiteren Verlauf des Verfahrens zu dem
Schluss, dass - unabhängig vom Vorliegen einer Betriebstätte (§ 12 AO 1977) - bereits
durch die Anwesenheit von F als ständigem Vertreter (§ 13 AO 1977) eine eine
beschränkte Steuerpflicht der I zu bejahen sei und schätzte nach weiteren
unbeantworteten Erörterungsschreiben die Körperschaftsteuer mit Bescheid vom 15.
August 1996. Der nicht begründete Einspruch blieb ohne Erfolg (EE vom 15. Februar
1997). Wegen Nichtbegleichung der Steuerschuld der I wurde F mit Bescheid vom 16.
Mai 1997 für die Steuerschulden der I Haftung genommen. Der nicht begründete
Einspruch blieb ohne Erfolg. Die dagegen erhobene Klage wurde am 28. September
1998 zurückgenommen.
Parallel dazu führte die Ablehnung der Vorsteuervergütung durch das BfF bei der I
offensichtlich zu der Annahme, sie unterliege als im Inland ansässiger Unternehmer der
Umsatzbesteuerung gemäß §§ 16 und 18 UStG. So heißt es beispielsweise in einem
Geschäftsbrief der I vom 21. November 1997: ... die I mit Sitz im Ausland "hat im Inland
eine Betriebstätte erreicht und führt demgemäß als inländischer Unternehmer
umsatzsteuerpflichtige Leistungen aus" (GA Bl. 37). Die I erteilte deshalb u. a. der
Klägerin - auch rückwirkend für Rechnungen ab Mitte des Jahres 1996 (Rg. v.
16.6.1997, Prüferhandakte) - geänderte Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis.
Die Rechnungen der I beinhalteten im Kopf neben der Firma oben rechts die
ausländische Anschrift mit Telefon- und Fax-Nummer und darunter - neben dem Feld für
den Rechnungsadressaten auf der linken Seite - auf der rechten Seite eine deutsche
Anschrift der I (Y-Str.) einschl. deutscher Telefon- und Fax-Nummer, obwohl sich die
Betriebstätte der I nach Aktenlage in der "C-Str." befunden haben soll (vgl. etwa Bericht
über die über I durchgeführte Umsatzsteuer-Sonderprüfung, Bericht über die später bei
der Klägerin durchgeführte Betriebsprüfung, sowie Beschluss des AG der Stadt L über
die Eröffnung des Konkursverfahrens über das Vermögen der I).
28
Insbesondere wegen der auch rückwirkenden Inrechnungsstellung von Umsatzsteuer
für Rechnungen ab Mitte 1996 kam es 1997 zu erheblichen Nachzahlungen der
Klägerin gegenüber der I einerseits und zu entsprechenden Vorsteuererstattungen der
Klägerin gegenüber dem Beklagten andererseits. Die sich so ergebende Umsatzsteuer
für 1997 erklärte die I jetzt wieder unter der Anschrift "C-Str." gemäß §§ 16 und 18 UStG
gegenüber dem inzwischen örtlich zuständig gewordenen FA B, welches im Rahmen
einer Sonderzuständigkeit für die Besteuerung von im Ausland ansässigen
Werkvertragsunternehmen im Raum der Stadt L zuständig geworden war. Die
Umsatzsteuererklärung für 1997 war unter Mitwirkung von StB O angefertigt und von F
unterschrieben worden. Weder die Rechnungen noch die Umsatzsteuererklärung für
1997 enthalten einen Hinweis auf die F-GmbH als inländische Repräsentanz der I. Die
Abrechnung zur Umsatzsteuer 1997 vom 28. Juli 1998 wurde an die F-GmbH "als
Empfangsbevollmächtigter" für die I adressiert (Prüferhandakte).
29
Die den erbrachten Werkleistungen zugrunde liegenden Verträge wurden jedenfalls ab
30
1997 zwischen der Klägerin und der I, Stadt X (Ausland), vertreten durch die F-GmbH,
diese vertreten durch F "Y-Str.", geschlossen. Die für die einzelnen Gewerke jeweils
notwendigen Arbeitserlaubnisse wurden der I vom Landesarbeitsamt Nordrhein-
Westfalen ebenfalls unter der Anschrift "Y-Str." erteilt (Prüferhandakte, Beispiel-Verträge
und Arbeitserlaubnisse). Letztlich ist heute nicht mehr feststellbar welche Aktivitäten die
I unter der Anschrift C-Str. einerseits und der Anschrift Y-Str. andererseits entfaltet hat.
Die Klägerin und der Beklagte sind sich darüber einig, dass eine komplette
Sachverhaltsfeststellung in allen Einzelheiten mit den genauen zeitlichen Abläufen
heute nicht mehr möglich ist (GA Bl. 3 einerseits sowie EE andererseits).
Ende 1998 führte das FA B bei der I eine Umsatzsteuersonderprüfung für die Monate
Januar bis August 1998 durch. Als auskunftgebende Personen standen u. a. F und StB
O zur Verfügung. Danach handelte es sich bei der I um eine ausländische
Kapitalgesellschaft, die in der Stadt L, C-Str. eine Betriebstätte mit der Folge der
Körperschaftsteuer- und Lohnsteuerpflicht unterhalten habe. Lt. Prüfungsbericht vom 5.
November 1998 wurden im Inland weder Sitz, Geschäftsleitung noch eine
Zweigniederlassung unterhalten. Diese Feststellung wurde nach Aktenlage von der I
und ihren Vertretern nicht weiter angegriffen, was sich auch aus dem in den Akten
befindlichen Geschäftsbrief der I vom 21. November 1997 (s.o.) ergibt.
31
Ebenfalls im Dezember 1998 sprach F bei der Vollstreckungsstelle des FA B vor, um die
Aussetzung von Kontenpfändungen zu erreichen, die gegenüber I wegen der
Nichtzahlung fälliger Steuerschulden ausgebracht worden waren. F erklärte dabei, dass
die wirtschaftliche Lage des Unternehmens durch die nicht einkalkulierte Belastung mit
Körperschaftsteuer- und Lohnsteuer-Verbindlichkeiten überaus angespannt sei. Auch in
der Folgezeit wurden die getroffenen Zahlungsvereinbarungen jedoch nicht
eingehalten. Durch Beschluss des AG der Stadt L vom 2. Juni 1999 wurde auf Antrag
des FA B vom 8. Dezember 1998 das Konkursverfahren über das Vermögen der "Firma
I., C-Str. in der Stadt L mit Sitz in der Stadt X (Ausland)" eröffnet. Parallel schätzte das
FA B, welches die vorangemeldeten Umsatzsteuer-Zahllasten zur Konkurstabelle
angemeldet hatte, die Besteuerungsgrundlagen der I für die Umsatzsteuer 1998. Die
Abrechnung zur Umsatzsteuer 1998 vom 13. August 1999 wurde an RA E als
Konkursverwalter für I adressiert (Prüferhandakte). Ausweislich der
Rückstandsanzeigen und der Anmeldung zur Konkurstabelle bestehen
Körperschaftsteuer-, Lohnsteuer- und Umsatzsteuerrückstände der I. Die
Umsatzsteuerrückstände der I für die Jahre 1997 und 1998 betrugen nach Auskunft des
mittlerweile zuständigen FA P 155.751 EUR bzw. 107.873 EUR. Diese Zahlen wurden
vom Konkursverwalter bestätigt. Das Konkursverfahren ist zwischenzeitlich auch
abgeschlossen (Aufhebungsbeschluss vom 2. Februar 2006). In der Schlussverteilung
vom 27. Juli 2006 erhielt die Finanzverwaltung - FA P - nach Auskunft des
Konkursverwalters vom 10. Oktober 2006 eine Quote von 38,1% auf beide Forderungen.
Das FA P erklärte allerdings mit Schreiben vom 16. Oktober 2006, dass die dem FA P
zustehende Quote bereits in voller Höhe ausgezahlt und verbucht worden sei.
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Mit Verfügung vom 20. November 2000 regte das FA B an, die Umsätze zwischen der I
und der Klägerin zum Zwecke der Haftung festzustellen. Im Rahmen einer
Umsatzsteuer-Sonderprüfung bei der I sei festgestellt worden, dass die zunächst ohne
Umsatzsteuer-Ausweis erstellten Rechnungen (Null-Regelung) nachträglich geändert
worden seien und die Umsatzsteuer offen ausgewiesen worden sei. Die
entsprechenden Umsätze seien von der I angemeldet worden, jedoch sei die daraus
resultierende Steuer ab dem Veranlagungszeitraum 1997 ff. nicht entrichtet worden. Die
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Klägerin als Leistungsempfänger habe die Einbehaltung und Abführung der ihr
Rechnung gestellten Umsatzsteuer unterlassen, ohne sich durch eine Bescheinigung
gemäß § 51 Abs. 3 Satz 3 UStDV nachweisen zu lassen, dass es sich bei der I um ein
im Inland ansässiges Unternehmen gehandelt habe. Daraufhin wurde im Jahr 2001 bei
Firmengruppe des Herrn N eine Betriebsprüfung für die Jahre 1997 bis 1999 durch das
FA für Großbetriebsprüfung H durchgeführt. Im Zuge der Prüfung teilte das FA B dem
Prüfer mit, es sei kein Antrag auf Eintragung einer inländischen Zweigniederlassung für
I i.S. § 13 HGB beim Handelsregister gestellt worden. Daher sei keine Bescheinigung
ausgestellt worden, dass es sich bei der I um ein im Inland ansässiges Unternehmen
handle (Schreiben vom 25.04.2001, Prüferhandakte).
Der Prüfer kam zu dem Ergebnis, dass die I im Ausland ansässig sei. Die I habe zwar
zumindest im Prüfungszeitraum auch in der C-Str. eine Betriebstätte unterhalten. Sie
habe jedoch im Inland weder über einen Sitz, ihre Geschäftsleitung oder eine
Zweigniederlassung verfügt. Dies werde auch dadurch bestätigt, dass die I zunächst
selbst als ausländisches Unternehmen aufgetreten sei und von der Null-
Regelungsgebrauch gemacht habe. Für eine Zweigniederlassung i.S. § 13 HGB habe
es an der erforderlichen Eintragung im Handelsregister gefehlt. Die steuerliche
Erfassung wegen einer Betriebstätte im Inland als beschränkt Steuerpflichtiger im
Rahmen der Körperschaftsteuer sei für die umsatzsteuerliche Beurteilung der
Ansässigkeit des Unternehmers ohne Bedeutung, auch wenn es unbefriedigend sei,
dass ertragsteuerlich eine inländische Betriebstätte vorliege, die Firma umsatzsteuerlich
jedoch als ausländischer Unternehmer angesehen werde; Zweigniederlassungen seien
gemäß § 12 Satz 2 Nr. 2 AO 1977 zwar als Betriebstätte anzusehen, nicht jede
Betriebstätte sei jedoch auch eine Zweigniederlassung (Schreiben vom 27. März bzw. 5.
Juni 2002, RBSt-Akte).
34
Aus der Prüferhandakte ergibt sich folgende unter Mitwirkung des steuerlichen Beraters
der Klägerin erstellte Übersicht über die Vorsteuer aus den an die N-Gruppe erbrachten
Leistungen:
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Klägerin G GmbH/OHG
36
Vorsteuer Vorsteuer
37
1997: 83.103 DM 35.739 DM
38
1998: 45.511 DM 45.779 DM
39
128.614 DM 81.518 DM
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Außerdem enthält die Übersicht den Hinweis, dass aus der Pfändung von Forderungen
der I gegenüber der N-Gruppe Umsatzsteuer-Zahlungen für I an das FA B in Höhe von
142.758 DM geflossen sind (mit Kontoauszügen betr. die Zahlungen auf Pfändungen).
Die Haftungssumme berechnete der Prüfer für 1997 mit 83.103 DM und für 1998 mit
45.511 DM (BP-Bericht vom 4. Juli 2001). Der Beklagte folgte dieser Beurteilung und
erließ am 18. Februar 2002 einen entsprechenden Haftungsbescheid für die
Umsatzsteuer der Jahre 1997 und 1998.
41
Mit der Einspruchsentscheidung vom 23. Januar 2003 wurde die Haftungsschuld für
Umsatzsteuer 1997 auf 27.873 EUR (54.515 DM) herabgesetzt und für das Jahr 1998
42
auf 11.079 EUR (21.668 DM), weil die Beteiligten übereinstimmend zu dem Ergebnis
kamen, dass Zahlungen im Vollstreckungsverfahren auf die Steuerschuld der I sich
haftungsmindernd auswirkten (Bezugnahme auf das Schreiben des Beklagten vom 10.
Dezember 2002, RBSt-Akte, unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 8. August 1991,
BStBl II 1991, 939, mit Anlage zur Berechnung; ebenso Anlage zur EE). Der
Bevollmächtigte der Klägerin hatte der dezidierten Berechnung der Quote mit Schreiben
vom 10. Januar 2003 (RBSt-Akte) aus Gründen der Vereinfachung zugestimmt, da beide
Beteiligte der Auffassung waren, dass eine vollständige Sachverhaltsaufklärung nicht
mehr möglich sein würde. Streitig ist deshalb nur noch die Haftung dem Grunde nach,
insbesondere die Frage, ob die Klägerin im Hinblick auf eine mögliche inländische
Zweigniederlassung der I überhaupt zur Durchführung des Abzugsverfahrens
verpflichtet war. Dazu führte der Beklagte aus: Für die Frage der Ansässigkeit sei es
ohne Bedeutung, ob der ausländische Unternehmer im Inland eine Betriebstätte i.S. §
12 AO 1977 unterhalte. Eine Zweigniederlassung i.S. § 51 Abs. 3 UStDV liege mangels
Eintragung ins Handelsregister nicht vor; es sei nicht mal der Antrag auf eine solche
Eintragung gestellt worden. Aber selbst wenn man nicht auf die fehlende Eintragung
abstellen wolle, so sei unklar, ob die angegebenen Örtlichkeiten der F-GmbH, dem F
oder tatsächlich der I zuzurechnen gewesen seien. Insoweit sei heute keine
Feststellung mehr möglich. Vor allem aber habe die I zunächst von der Null-Regelung
Gebrauch gemacht, die nur für ausländische Unternehmer in Betracht komme. Als dann
davon abweichend Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis erteilt worden seien,
hätte sich die Klägerin die Bescheinigung i.S. § 51 Abs. 3 Satz 3 UStDV vorlegen
lassen müssen, um der Haftung zu entgehen. Die Inanspruchnahme der Klägerin sei
auch ermessensgerecht. Eine Realisierung der Steueransprüche bei der I sei wegen
des Konkurses nicht möglich. Auch könne nicht davon ausgegangen werden, dass die
Rückstände wegen unzureichender Vollstreckungsmaßnahmen durch das FA B
aufgelaufen seien. Schließlich habe das FA B die I auch nicht zur Erteilung von
Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis veranlasst, sondern die I sei
fälschlicherweise davon ausgegangen, nicht mehr von der Null-Regelung Gebrauch
machen zu können. Auch aus der Erteilung einer Steuer-Nr. für ertragsteuerliche
Zwecke ergebe sich nichts anderes.
Die Klägerin macht geltend, die I sei etwa seit 1991 bis zu ihrem Konkurs
ununterbrochen als Subunternehmer für namhafte deutsche Großunternehmen auf dem
inländischen Baumarkt tätig gewesen. Sie habe in den Jahren 1997 und 1998
erhebliche Umsätze von rd. 4 Milo. bzw. 3 Milo. DM erzielt und in der Stadt L über
komplette eingerichtete Büroräume und eine große Anzahl von Arbeitnehmern verfügt.
Die I sei bei den zuständigen FA für die Körperschaftsteuer und die Lohnsteuer geführt
worden. Die I habe unstreitig über eine Betriebstätte und damit auch über eine
Zweigniederlassung verfügt, auch wenn eine solche nicht im Handelsregister
eingetragen worden sei. Denn die Eintragung einer Zweigniederlassung im
Handelsregister habe lediglich deklaratorische Bedeutung (Bezugnahme auf BayObLG,
Beschluss vom 11. Mai 1979 - Breg. 1 Z 21/79, DB 1979, 1936). Bei einer anderen
Auslegung sei das Abzugsverfahren im Rahmen der Umsatzsteuer nicht
richtlinienkonform. Auch die Regelung des § 3a UStG bestätige, dass für die
Umsatzsteuerpflicht auf das Vorhandensein einer Betriebstätte abgestellt werde. Der
Begriff der Betriebstätte und auch der der Zweigniederlassung sei in Anlehnung an das
Umsatzsteuer-Gemeinschaftsrecht nur noch als "feste Niederlassung" zu definieren, die
vorliege, wenn die Niederlassung den erforderlichen Mindestbestand an Personal- und
Sachmitteln aufweise. Davon sein Streitfall auszugehen.
43
Darüber hinaus hat die Klägerin Bedenken gegen die örtliche Zuständigkeit des
Beklagten betreffend den Erlass eines Haftungsbescheid für die Umsatzsteuer der I.
Schließlich sei fraglich, ob das Abzugsverfahren überhaupt mit Art. 21 der Sechsten
Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der
Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG --Gemeinsames
Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage-- (Richtlinie
77/388/EWG) vereinbar sei, sodass eine Haftung ohnehin ausscheiden würde.
Insbesondere die sog. Null-Regelung (§ 52 Abs. 2 UStDV 1993) sei durch die Richtlinie
77/388/EWG nicht gedeckt. Wegen dieser gemeinschaftsrechtlichen Bedenken habe
der Gesetzgeber die §§ 51 ff. UStDV 1993 zum 1. Januar 2002 abgeschafft und durch
den Übergang der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger ersetzt (§ 13b
UStG). Ebenfalls nicht mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar sei es, den
steuerpflichtigen Unternehmer durch den Erlass eines Haftungsbescheids mit dem
Insolvenzrisiko eines nicht im Inland ansässigen Unternehmers zu belasten, während er
bei einem im Inland ansässigen Unternehmer hiervon befreit gewesen wäre. Durch das
Umsatzsteuer-Abzugsverfahren der §§ 51 ff. UStDV 1993 würden deshalb im Ausland
ansässige Leistende diskriminiert.
44
Der Kläger beantragt, den Haftungsbescheid vom 18. Februar 2002 in Gestalt des
Einspruchsentscheidung vom 23. Januar 2003 aufzuheben, hilfsweise die Zulassung
der Revision (v.u.g.).
45
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise die Zulassung der Revision.
46
Der Beklagte ist der Ansicht, dass das Vorhandensein einer Zweigniederlassung
grundsätzlich die Eintragung im Handelsregister erfordere. Eine andere Auslegung
ergebe sich auch nicht aus dem von der Klägerin angeführten BFH-Urteil vom 22. Mai
2003 V R 97/01. Denn die dortigen Ausführungen zur Ansässigkeit beträfen das
Vergütungsverfahren (§ 18 Abs. 9 UStG), während es im vorliegenden Fall um das
Abzugsverfahren gehe, das das Gemeinschaftsrecht nicht in gleicher Weise berühre wie
das Vergütungsverfahren.
47
Außerdem sei im Streitfall unabhängig davon, ob von einer Zweigniederlassung
ausgegangen werden könne, die Haftung bereits deshalb gegeben, weil die Klägerin
nach den gesamten Umständen des Falles zumindest habe bezweifeln können, dass
die I im Inland ansässig gewesen sei. Dies ergebe sich aus § 51 Abs. 3 Satz 3 UStDV.
Die Klägerin habe sich nicht in der vorgeschriebenen Weise nachweisen lassen, dass I
kein im Ausland ansässiger Unternehmer gewesen sei. Die Vorschriften verstießen
auch nicht deshalb gegen Gemeinschaftsrecht, weil sie den Kläger speziell mit dem
Insolvenzrisiko ausländischer Unternehmer belaste. Denn die Haftung gemäß § 55
UStDV trete nicht infolge der Insolvenz des ausländischen Unternehmers ein, sondern
wegen der Nichtbeachtung der Einbehaltungs- und Abführungspflicht durch den
Leistungsempfänger.
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Entscheidungsgründe
49
Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat die Klägerin zu Recht in Haftung
genommen, weil es sich bei der I um ein im Ausland ansässiges Unternehmen ohne
Zweigniederlassung im Inland gehandelt hat.
50
1. Aufgrund von § 18 Abs. 8 UStG 1993 i.V.m. §§ 51, 54 UStDV 1993, die zum 1. Januar
51
2002 durch die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers (§ 13b UstG) abgelöst
wurden, hatte der Leistungsempfänger in den Streitjahren für Werklieferungen und
sonstige Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers die Steuer von der
Gegenleistung einzubehalten, anzumelden und an das für ihn zuständige Finanzamt
abzuführen. Der Leistungsempfänger haftet gemäß § 55 UStDV für die nach § 54
UStDV anzumeldende und abzuführende Steuer.
a) Entgegen der Ansicht des Bevollmächtigten war der Beklagte örtlich zuständig für
den Erlass des Haftungsbescheids gegen die Klägerin. So sieht § 51 Abs. 1 UStDV
ausdrücklich die Abführung der Steuer durch den Leistungsempfänger an das für ihn
zuständige Finanzamt vor. Dementsprechend ist dieses Finanzamt auch für den Erlass
eines etwaigen Haftungsbescheids gegen die Klägerin als Leistungsempfänger
zuständig.
52
b) Die Regelung der Einbehaltungs- und Abführungspflicht für die Umsätze eines nicht
im Erhebungsgebiet ansässigen Unternehmers sowie einer diesbezüglichen Haftung
des Leistungsempfängers für die einzubehaltende und abzuführende Steuer durch die
§§ 51, 54 und 55 UStDV ist durch die Ermächtigung in § 18 Abs. 8 Sätze 1 und 2 UStG
vollumfänglich gedeckt. Eine solche Ermächtigung gibt dem BMF sachnotwendig auch
ohne ausdrückliche Aussage die Möglichkeit, die Pflicht zur Einbehaltung und
Abführung der Steuer auch in den Fällen zu regeln, in denen dem Leistungsempfänger
Zweifel kommen müssen, ob sich der Leistungsaustausch mit einem im
Erhebungsgebiet ansässigen Unternehmer vollzieht. Letztlich als Haftender
einzustehen hat der Leistungsempfänger entgegen der Ansicht des Beklagten indessen
nach dem eindeutigen Wortsinn der Ermächtigung nur für die Steuer, die auf die
Umsätze eines (objektiv) nicht im Erhebungsgebiet ansässigen Unternehmers entfällt;
bloße Zweifel einer Ansässigkeit allein führen noch nicht zu Haftung. Das ist auch
sachgerecht, weil in den Fällen, in denen feststeht, dass der Umsatz von einem im
Erhebungsgebiet ansässigen Unternehmer erbracht worden ist, der Steuergläubiger
ohnehin stets das Risiko des Steuereingangs trägt (BFH-Urteil vom 23. Mai 1990 V R
167/84, BFHE 161, 191, BStBl II 1990, 1095, BFH-Beschluss vom 31. Januar 1985 V B
57/84, BFHE 143, 169, UR 1985, 155). Absatz 1 Satz 1 des § 51 UStDV wird demnach
durch Absatz 3 Satz 3 dieser Bestimmung eingeschränkt. Ist der leistende Unternehmer
zwar (objektiv) nicht im Erhebungsgebiet ansässig, ist aber zweifelhaft, ob der
Unternehmer diese Voraussetzungen erfüllt, so darf der Leistungsempfänger die
Einbehaltung und Abführung der Steuer unterlassen, allerdings nur, wenn ihm der
Unternehmer durch eine Bescheinigung des nach den abgabenrechtlichen Vorschriften
für die Besteuerung seiner Umsätze zuständigen Finanzamtes nachweist, dass er kein
im Ausland ansässiger Unternehmer ist (§ 51 Abs. 3 Satz 3 UStDV; BFH-Urteil vom 23.
Mai 1990 V R 167/84, BFHE 161, 191, BStBl II 1990, 1095; ferner BFH-Urteil vom 13.
Januar 2005 V R 12/02, BFH/NV 2005, 1158, HFR 2005, 1012).
53
c) Die Klägerin war ein objektiv nicht im Erhebungsgebiet ansässiger Unternehmer i.S.
§§ 51 ff. UStDV.
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aa) Ein im Ausland ansässiger Unternehmer im Sinne dieser Vorschriften ist nach der
Legaldefinition in § 51 Abs. 3 Satz 1 UStDV ein Unternehmer, der weder im Inland noch
auf der Insel Helgoland oder in einem der in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebiete
einen Wohnsitz, seinen Sitz, seine Geschäftsleitung oder eine Zweigniederlassung hat.
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bb) Entgegen der Ansicht des Bevollmächtigten geht der erkennende Senat von der
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Rechtsverbindlichkeit dieser Legaldefinition trotz § 3a UStG und der Rechtsprechung zu
§ 18 Abs. 9 UStG im Streitfall aus.
aaa) § 3a Abs. 1 Satz 2 UStG in der für die Streitjahre gültigen Fassung bestimmte als
Ort der sonstigen Leistung für den Fall, dass die sonstige Leistung von einer
Betriebsstätte aus ausgeführt wird, die Betriebsstätte als der Ort der sonstigen Leistung.
Daraus schließt der Bevollmächtigte allerdings zu Unrecht, dass auch für den Begriff der
Ansässigkeit der Begriff der Betriebstätte maßgeblich sein muss. Denn
Regelungsgegenstand des § 3a UStG ist lediglich die Bestimmung des Ortes einer
sonstigen Leistung für die Frage ihrer Steuerbarkeit. Für die Frage der Ansässigkeit hat
sich der Gesetzgeber bewusst nicht am Betriebsstättenbegriff orientiert, weil angesichts
des weiten Betriebsstättenbegriffs gemäß § 12 AO 1977 das Abzugsverfahren
weitgehend leergelaufen wäre; er hat vielmehr am Begriff der handelsrechtlichen
Zweigniederlassung (§ 13 HGB) angeknüpft, der eine sehr viel stärkere örtliche
Manifestierung erfordert (Rau/Dürrwächter/Stadie, UStG, § 18 Rz 442).
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Den vom Bevollmächtigten angenommenen Wertungswiderspruch, den Ort der
sonstigen Leistung einerseits durch das relativ leicht erfüllbare Merkmal der
Betriebstätte in das Inland zu holen und andererseits dem Leistungsempfänger durch
die höheren Anforderungen der Zweigniederlassung verstärkt die Pflichten des
Abzugsverfahrens aufzubürden, sieht der erkennende Senat nicht. Denn der Ort der
sonstigen Leistung wird im Streitfall nicht über das Merkmal einer inländischen
Betriebstätte in das Inland geholt. Vielmehr gilt gemäß § 3a Abs. 2 UStG eine sonstige
Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück (wie etwa auch die Ausführung von
Bauleistungen) abweichend von Abs. 1 der Vorschrift - bereits unabhängig vom
Vorhandensein einer Betriebstätte - als dort ausgeführt, wo das Grundstück liegt.
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bbb) Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus der Rechtsprechung zu § 18 Abs. 9
UStG, §§ 59 ff. UStDV, die das Vorsteuer-Vergütungsverfahren für Unternehmer regeln,
die nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässig sind. Für diese Vorschriften nimmt die
Rechtsprechung an, dass es sich bei dem insoweit maßgeblichen Begriff der
Ansässigkeit um einen gemeinschaftsrechtlichen Begriff handelt, dessen Inhalt EU-
richtlinienkonform am gemeinschaftsrechtlichen Begriff der festen Niederlassung zu
bestimmen ist, ohne dass ein Rückgriff auf die Begriffsbestimmungen in der AO 1977
möglich wäre (BFH-Urteile vom 22. Oktober 2003 V R 95/01, BFH/NV 2004, 828, HFR
2004, 791 mit Merkmal-Katalog für eine in Luxemburg ansässige
Briefkastengesellschaft unter Bezugnahme auf BFH-Urteil vom 22. Mai 2003 V R 97/01,
BFHE 203, 193 , BStBl II 2003, 819). Trotz dieser Rechtsprechung hat der BFH auch in
seinen jüngeren Urteilen die Regelungen und Begriffsbestimmungen des
Abzugsverfahrens hinsichtlich der Haftung für wirksam und anwendbar gehalten und
trotz der Bedenken gegen die Richtlinienkonformität hinsichtlich der Null-Regelung
einen Verstoß jedenfalls der Haftungsregelungen selbst gegen das Gemeinschaftsrecht,
insbesondere gegen Art. 21 und Art. 22 Abs. 7 der Richtlinie 77/388/EWG, verneint
(BFH-Urteil vom 13. Januar 2005 V R 12/02, BFH/NV 2005, 1158, HFR 2005, 1012 für
Bauleistungen, die von einer niederländischen Firma mit deutscher Steuer-Nr. und
deutscher Bankverbindung ausgeführt worden waren; ebenso EuGH-Urteil vom 11. Mai
2006 C-384/04 (FTI) zu einer vergleichbaren Regelung des britischen Rechts). Dem
schließt sich der erkennende Senat an.
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Soweit die Klägerin geltend macht, ihr als Haftungsschuldner dürfe nicht das
Insolvenzrisiko des Leistenden (hier: I) aufgebürdet werden, greift auch dieser Einwand
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nicht durch. Die steuerlich beratende Klägerin hätte aufgrund der § 18 Abs. 8 Satz 1 Nr.
1 UStG, § 51 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStDV nämlich kein Insolvenzrisiko getragen, wenn sie
ihren steuerrechtlichen Pflichten nachgekommen wäre; mit der Abführung der aufgrund
der Werkleistungen der I entstandenen Umsatzsteuer an den Beklagten hätte sie auch
ihre vertraglichen Verpflichtungen gegenüber I erfüllt (BFH-Urteil vom 13. Januar 2005 V
R 12/02, BFH/NV 2005, 1158, HFR 2005, 1012).
cc) Deshalb bestimmt auch der erkennende Senat den Begriff der Ansässigkeit für das
Abzugsverfahren gemäß §§ 51 ff. UStDV nach der Legaldefinition in § 51 Abs. 3 Satz 1
UStDV. Da sich im Streitfall Sitz und Geschäftsleitung der I unstreitig im Ausland
befanden, war eine Ansässigkeit der I im Inland nur denkbar, wenn sie über eine
inländische Zweigniederlassung verfügt hätte.
61
aaa) Die I hatte zwar möglicherweise eine Betriebstätte im Inland, und zwar entweder
unter der Anschrift "C-Str." oder "Y-Str." in der Stadt L, jedoch objektiv keine
Zweigniederlassung. Nach § 12 Nr. 2 AO 1977 stellt zwar eine handelsrechtliche
Zweigniederlassung im Allgemeinen eine Betriebstätte dar (BFH-Urteil vom 30. Januar
1981 III R 116/79, BFHE 133, 217, BStBl II 1981, 560; ferner BFH-Urteil vom 20. Juli
1988 I R 49/84, BFHE 154, 465, BStBl II 1989, 140 für die Frage der beschränkten
Steuerpflicht durch eine unstreitig vorhandene Zweigniederlassung), aber umgekehrt
noch längst nicht jede Betriebstätte eine Zweigniederlassung (Rau/Dürrwächter/Stadie,
UStG, § 18 Rz 442). Der Begriff der Zweigniederlassung ist vielmehr dem Handelsrecht
entlehnt. Er erfordert einen räumlich ausgegliederten und mit einer gewissen
organisatorischen Selbstständigkeit ausgestatteten Bereich des Unternehmens, für den
eine gesonderte Buchführung geführt wird (BayObLG, Beschluss vom 11. Mai 1979 -
Breg. 1 Z 21/79, DB 1979, 1936; Baumbach/Hopt, HGB, § 13 Rz 8; Münchener
Kommentar/Bokelmann, HGB, § 13 Rz 9, 13; FG Düsseldorf, Urteil vom 15. Mai 2002 5
K 1734/97 H (U), DStRE 2003, 631). Darüber hinaus schreibt § 13 HGB ausdrücklich
vor, dass die Errichtung einer Zweigniederlassung zur Eintragung in das
Handelsregister des Gerichts der Zweigniederlassung anzumelden ist. Eine weit
verbreitete Meinung im Schrifttum sieht deshalb die Eintragung in das Handelsregister
unter Bezugnahme auf das RFH-Urteil vom 6. Oktober 1925 II A 397/25, RFHE 17, 204
als obligatorisch und verneint eine Zweigniederlassung ohne Eintragung (Tipke/Kruse,
AO 1977, § 12 Rz 25; Wassermeyer, DBA MA, Art. 5 Tz 72; Klein/Gersch, AO 1977, § 12
Anm. 6b, FG Nürnberg, Urteil vom 26. März 1996, EFG 1996, 783, FG Saarland, Urteil
vom 26. Juli 1997, EFG 1997, 1335; ferner Abschnitt 240 Abs. 1 UStR 1996 und BMF-
Schreiben vom 1. Juni 1981 IV A 3 - S 7350 - 4/81, BStBl II 1981, 491).
62
Die handelsrechtliche Fachliteratur hingegen misst der Eintragung als solcher für die
Existenz einer Zweigniederlassung keine rechtsbegründende sondern nur
rechtsbezeugende Wirkung zu. Danach entsteht die Zweigniederlassung - bei
hinreichender sachlicher und organisatorische Selbständigkeit - unabhängig von der
Eintragung mit der tatsächlichen Aufnahme der Geschäfte (BayObLG, Beschluss vom
11. Mai 1979 - Breg. 1 Z 21/79, DB 1979, 1936; Baumbach/Hopt, HGB, § 13 Rz 10;
Münchener Kommentar/Bokelmann, HGB, § 13 Rz 16; ebenso Rau/Dürrwächter/Stadie,
UStG, § 18 Rz 442). Dieser Auffassung, für die aus umsatzsteuerlicher Sicht spricht,
dass auch Nichtkaufleute Unternehmer im Sinne des UStG sein können, schließt sich
auch der erkennende Senat an. Eine Zweigniederlassung i.S. § 51 UStDV kann
deshalb auch ohne tatsächliche Eintragung in das Handelsregister vorliegen.
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bbb) Gleichwohl bestand für die I keine inländische Zweigniederlassung. Dabei kann
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offen bleiben, ob für die I unter den Anschriften "C-Str." einerseits oder "Y-Str."
andererseits der Stadt L Betriebstätten mit hinreichender sachlicher und
organisatorischer Selbständigkeit geführt worden sind. So ist heute ebenso wenig
feststellbar, welche Aktivitäten die I unter den jeweiligen Anschriften entfaltet hat, wie
die Frage, ob die jeweiligen Örtlichkeiten der F-GmbH, dem F oder tatsächlich der I
zuzurechnen waren. Denn man wird für eine Zweigniederlassung in Anlehnung an § 13
HGB zumindest fordern müssen, dass das ernsthafte Bemühen um die gesetzlich
vorgeschriebene Eintragung festgestellt werden kann. Denn durch das Abzugsverfahren
sollte gerade vermieden werden, dass sich der außengebietliche Unternehmer darauf
beruft, nicht über eine Betriebstätte bzw. Zweigniederlassung zu verfügen, um
steuerlichen Verpflichtungen zu entgehen, und der Leistungsempfänger andererseits
sich auf das Vorhandensein einer Zweigniederlassung beruft, um den Verpflichtungen
des Abzugsverfahrens entgehen zu können (für das Erfordernis der Anmeldung zur
Eintragung auch Offerhaus/Söhn/Lange/Schmid, UStG, § 18 Rz 257).
Deshalb kann im Streitfall nicht vom Vorliegen einer Zweigniederlassung für die I unter
den o. a. inländischen Anschriften ausgegangen werden. So ist nicht einmal feststellbar,
dass überhaupt ein Antrag auf Eintragung beim zuständigen Registergericht gestellt
worden ist. Das Vorliegen entsprechender Antragsunterlagen wurde auf Nachfrage vom
zuständigen Bearbeiter verneint. Daran ändert sich nichts durch den Vortrag des
Bevollmächtigten, dass sich auf den inländischen Baustellen hinreichend
Repräsentanten der I aufgehalten haben. Denn dies liegt in der Natur der Sache und
vermag keine Zweigniederlassung zu begründen (ebenso FG Düsseldorf, Urteil vom 15.
Mai 2002 5 K 1734/97 H (U), DStRE 2003, 631).
65
dd) Da es sich bei der I danach einerseits um ein objektiv im Ausland ansässiges
Unternehmen i.S. § 51 Abs. 1 UStDV gehandelt hat und andererseits die von der
Klägerin angenommene inländische Ansässigkeit der I trotz deren Präsenz auf
inländischen Baustellen zumindest wegen der Vertragsgestaltung, der Anschrift auf den
Rechnungen und der früheren Inanspruchnahme der 0-Regelung auch objektiv
zweifelhaft war (dazu BFH-Urteil vom 13. Januar 2005 V R 12/02, BFH/NV 2005, 1158,
HFR 2005, 1012 für Bauleistungen von einer niederländischen Firma trotz deutscher
Bankverbindung und einer deutschen Steuernummer; ferner BFH-Urteil vom 23. Mai
1990 V R 167/84, BFHE 161, 191, BStBl II 1990, 1095), konnte die Klägerin den
Verpflichtungen des Abzugsverfahrens nur entgehen, wenn ihr gemäß § 51 Abs. 3 Satz
3 UStDV durch eine Bescheinigung des FA B bestätigt worden wäre, dass es sich bei
der I nicht um einen im Ausland ansässigen Unternehmer i.S. § 51 Abs. 3 Satz 1 UStDV
gehandelt hätte. Der Erlass einer solchen Bescheinigung wurde nach Auskunft des FA
B jedoch sogar ausdrücklich abgelehnt. Daher hat der Beklagte die Voraussetzungen
der Haftung dem Grunde nach zu Recht bejaht. Bei (objektiver) Pflicht zur Einbehaltung
und Abführung der Umsatzsteuer haftet der Leistungsempfänger ohne entsprechende
Bescheinigung des FA unabhängig davon, ob ihm die Nichtansässigkeit des leistenden
Unternehmers im Erhebungsgebiet unbekannt oder ob nur zweifelhaft ist (BFH-Urteil
vom 23. Mai 1990 V R 167/84, BFHE 161, 191, BStBl II 1990, 1095).
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ee) Die Belastung der Klägerin mit den Verpflichtungen des Abzugsverfahrens ist
schließlich auch sachgerecht. Denn die Klägerin hat von den günstigen Angeboten der I
profitiert, die diese nur machen konnte, weil die inländischen Abgabeverpflichtungen
offensichtlich nicht hinreichend bei der Preiskalkulation berücksichtigt worden sind. Dies
ergibt sich aus der Einlassung des F im Rahmen des Vollstreckungsverfahrens gegen I,
als er gegenüber der Vollstreckungsstelle des FA B erklärte, dass die wirtschaftliche
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Lage des Unternehmens durch die nicht einkalkulierte Belastung mit
Körperschaftsteuer- und Lohnsteuer-Verbindlichkeiten überaus angespannt sei.
d) Gegen die Höhe der der Inhaftungsname bestehen ebenfalls keine Bedenken.
Insofern bestand zwischen den Beteiligten Einigkeit im Anschluss an das zur
Vorbereitung der Einspruchsentscheidung und unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 8.
August 1991, BStBl II 1991, 939 ergangene Erörterungsschreiben des Beklagten vom
10. Dezember 2002, dem wie der Einspruchsentscheidung eine ausführliche Anlage zur
Berechnung beigefügt war. Da ein Haftungsbescheid als Ermessensverwaltungsakt auf
den Zeitpunkt des Erlasses der Einspruchsentscheidung rechtlich zu bewerten ist, sind
die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung ebenfalls zu Recht übereinstimmend
davon ausgegangen, dass sich die Höhe der nachträglichen Zuweisung der
Konkursquote lt. Schreiben des Konkursverwalters vom 12. Oktober 2006 nicht auf die
Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheids auswirkt (BFH-Urteil vom 12. August 1997 VII R
107/96, BStBl II 1998, 131). Insoweit wird auf die Niederschrift der mündlichen
Verhandlung vom 18. Oktober 2006 Bezug genommen.
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e) Auch eine fehlerhafte Ausübung des Erschließungsermessens bei Erlass des
Haftungsbescheids gegen die Klägerin ist im Streitfall nicht erkennbar. Insbesondere
kann es nicht darauf ankommen, ob der Klägerin die Haftungsnorm bekannt war. Für die
Ausübung des Entschließungsermessens des FA ist der Haftungszweck - Vermeidung
von Steuerausfällen - entscheidend; bei Uneinbringlichkeit der Steuer beim
Steuerschuldner muss daher die Haftungsinanspruchnahme die Regel sein (BFH-
Urteile vom 3. November 2005 V R 56/02, BStBl II 2006, 477, BFH/NV 2006, 889, vom
13. Januar 2005 V R 12/02, BFH/NV 2005, 1158, HFR 2005, 1012, vom 8. August 1991
V R 19/88, BFHE 165, 307, BStBl II 1991, 939). Auch sonst sind im Streitfall weder aus
den Akten noch aus dem Vorbringen der Beteiligten Gesichtspunkte ersichtlich, die für
einen Ermessensfehler des Beklagten sprechen würden. Da das FG kein eigenes
Ermessen ausübt, sondern lediglich die Ermessensausübung des Beklagten überprüft
(§ 102 FGO), hat der erkennende Senat auch vor diesem Hintergrund keinen Anlass,
den angefochtenen Bescheide aufzuheben.
69
2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die
vorläufige Vollstreckbarkeit auf § 151 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
70
3. Die Revision war trotz der wirtschaftlichen Bedeutung des Falls und trotz der hoch
streitigen Rechtsfragen nicht zuzulassen, weil es sich bei den einschlägigen
Regelungen des Umsatzsteuer-Abzugsverfahrens um seit Ende 2001 ausgelaufenes
Recht handelt.
71
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