Urteil des FG Köln, Az. 5 K 4216/02

FG Köln: treu und glauben, ende der erwerbstätigkeit, ärztliche behandlung, stundung, einkünfte, steuerpflichtiger, auflösung, steuerfestsetzung, einspruch, leistungsfähigkeit
Finanzgericht Köln, 5 K 4216/02
Datum:
29.09.2003
Gericht:
Finanzgericht Köln
Spruchkörper:
5. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
5 K 4216/02
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt.
Tatbestand
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Der Kläger begehrt Erlass der Einkommensteuer 1998. Die Einkommensteuer 1998 war
durch Bescheid vom ... auf ... DM = ... EUR festgesetzt worden.
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Der Einkommensteuerfestsetzung 1998 war die Feststellung des Beklagten
vorausgegangen, dass der Kläger nicht erfüllte Verbindlichkeiten aus dem Jahre 1980
mit Aufgabe seines Betriebes ertragswirksam aufzulösen habe. Der Kläger hatte
seinerzeit, vertreten durch einen steuerlichen Berater, gegen den
Einkommensteuerbescheid 1998 Einspruch eingelegt, diesen jedoch nach Erörterungen
mit dem Beklagten zurückgenommen.
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Am ... beantragte der Kläger daraufhin Erlass der Einkommensteuerschuld 1998. Zur
Begründung führte er aus, Grund für die Entstehung der Steuerschuld seien im Jahre
1980 entstandene Verbindlichkeiten, die nur deshalb so lange noch in der Bilanz für
seinen Betrieb eingestellt gewesen seien, weil er nicht gewusst habe, ob die Gläubiger
gegen ihn noch Ansprüche geltend machen würden. Bei Aufgabe seiner
Geschäftstätigkeit im Jahre 1998, als der Kläger bereits ... Jahre alt gewesen sei, habe
er angenommen, dass mit seiner Inanspruchnahme nicht mehr zu rechnen sei, weshalb
der Beklagte die Verbindlichkeiten gewinnerhöhend aufgelöst habe. Ob dies zu Recht
geschehen sei, müsse dahinstehen. Jedenfalls habe er, der Kläger, die entsprechende
Entscheidung des Finanzamtes bestandskräftig werden lassen. Ein Erlass aus
sachlichen Billigkeitsgründen komme aber in Betracht, weil die bei der
gewinnerhöhenden Auflösung von Verbindlichkeiten angewandten Vorschriften von
einem weiterhin bestehenden Unternehmen und daher von möglichen Gewinnen und
Verlusten ausgingen, die es ermöglichten, die steuerlichen Konsequenzen aus der
Auflösung zu verkraften. Genau dies sei aber im Falle des Klägers in Anbetracht dessen
Alters und der Aufgabe seines Betriebes nicht mehr möglich. Im Wege einer
Einzelfallentscheidung müsse daher dem im Einkommensteuerrecht maßgeblichen
Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit durch Erlass aus sachlichen
Billigkeitsgründen Geltung verschafft werden. Jedenfalls sei ein Erlass aus persönlichen
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Billigkeitsgründen Geltung verschafft werden. Jedenfalls sei ein Erlass aus persönlichen
Billigkeitsgründen auszusprechen. Der Kläger sei nicht mehr leistungsfähig, sodass ihm
die Gemeinschaft auch keine Steuern mehr auferlegen könne. Soweit der Beklagte
angeboten habe, dem Kläger eine langfristige, tilgungsfreie und verzinsliche Stundung
gegen Sicherheitsleistung zu gewähren, könne dies nicht akzeptiert werden. Denn eine
Stundung sei immer nur dann zu gewähren, wenn abzusehen sei, dass der
Steuerpflichtige eines Tages wieder so leistungsfähig sein werde, dass er seine
Steuerschulden begleichen könne. Hiervon könne aber im Falle des Klägers nicht
ausgegangen werden. Die Überlegung des Beklagten, ein Erlass komme den Erben
des Klägers zu Gute, könne nicht dazu führen, den Steueranspruch des Staates auf
Jahre hinaus zu erhalten, um ihn dann gegenüber den Erben des Steuerpflichtigen
durchzusetzen.
Der Beklagte lehnte den Erlassantrag des Klägers durch Entscheidung vom ... ab. - Ein
Erlass aus sachlichen Billigkeitsgründen komme nicht in Betracht, da die vom Kläger
nicht mehr angefochtene Steuerfestsetzung auf Vorschriften beruhe (§§ 16, 4 des
Einkommensteuergesetzes -EStG-), die gerade Voraussetzungen und Folgen einer
Betriebsaufgabe regelten, die regelmäßig am Ende einer Erwerbstätigkeit stehe und
daher nicht mit weiterhin bestehenden Unternehmen in Zusammenhang zu bringen sei.
Es laufe auch nicht den Wertungen des Gesetzgebers zuwider, wenn beim Kläger
entstandene Verluste nicht mehr ausgeglichen werden könnten. Der Gesetzgeber habe
entsprechende Härten, die durch Anwendung des § 10d EStG entstehen könnten,
bewusst in Kauf genommen. - Ein Erlass aus persönlichen Billigkeitsgründen komme
nicht in Betracht, da die Existenz des Klägers nicht gefährdet sei. Diese könne durch
langfristige Stundung bei gleichzeitiger Eintragung einer Sicherungshypothek bis zum
Tode des Klägers auch weiterhin verhindert werden. Ein Erlass zum jetzigen Zeitpunkt
könne nur den Erben des Klägers zugute kommen.
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Dagegen erhob der Kläger Einspruch. Er räumte ein, dass die Voraussetzungen für
einen Erlass aus sachlichen Billigkeitsgründen nicht gegeben seien. Demgegenüber
lägen die Voraussetzungen für einen Erlass aus persönlichen Billigkeitsgründen vor.
Der Kläger habe zur Zeit Renteneinkünfte in Höhe von ... EUR sowie aus Vermietung
und Verpachtung aus seinem Einfamilienhaus in N., in Höhe von ... EUR. Die
Begleichung der Einkommensteuerschuld 1998 sei daher nur dann möglich, wenn er
das Haus in N. veräußern würde. Dies könne ihm jedoch nicht zugemutet werden und
sei nach der Rechtsprechung auch nicht erforderlich. Einem alten, nicht mehr
erwerbsfähigen Steuerpflichtigen müsse nach der Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofes (BFH) wenigstens soviel von seinem Vermögen verbleiben, dass er
für den Rest seines Lebens eine bescheidene Lebensführung bestreiten könne. Zwar
sei ein Steuerpflichtiger grundsätzlich gehalten, zur Zahlung seiner Steuerschulden alle
verfügbaren Mittel einzusetzen und auch seine Vermögenssubstanz anzugreifen. Dies
gelte jedoch nicht in den Fällen, in denen die Verwertung der Vermögenssubstanz den
Ruin des Steuerpflichtigen bedeuten würde. Die vom Beklagten vorgeschlagene
Stundung komme nicht in Betracht, da hierdurch die Existenzgefährdung des Klägers
nicht beseitigt werden könne, im Übrigen eine solche Maßnahme der gesetzlichen
Regelung widerspreche. Im Streitfalle sei allein ein Erlass geboten.
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Der Beklagte wies den Einspruch des Klägers durch Entscheidung vom ... als
unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, ein Erlass aus sachlichen
Billigkeitsgründen komme nach nunmehr übereinstimmender Auffassung der Beteiligten
nicht in Frage. Ein Erlass aus persönlichen Billigkeitsgründen scheide ebenfalls aus.
Denn in Anbetracht der schlechten wirtschaftlichen Situation des Klägers könne dieser
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zur Zeit steuerlich nicht in Anspruch genommen werden, sodass ihm eine wirtschaftliche
Notlage durch - verwertende - Vollstreckung seitens des Finanzamtes nicht drohe. Ein
Erlass verhindere daher keinen Nachteil für den Kläger, stelle vielmehr für diesen einen
wirtschaftlichen Vorteil dar.
Mit seiner dagegen gerichteten Klage verfolgt der Kläger sein Begehren auf Erlass der
Einkommensteuer 1998 weiter. Zur Begründung seines Antrages führt er folgendes aus:
Er sei inzwischen ... Jahre alt. Die festgesetzte Einkommensteuer resultiere alleine
daraus, dass im Jahre 1998 bei Aufgabe seines Betriebes zwei sehr lange
zurückliegende, nicht erfüllte Verbindlichkeiten in Höhe von insgesamt ca. ... DM
gewinnerhöhend aufgelöst worden seien. (Wegen der Entstehung der Verbindlichkeiten
und deren Entwicklung in den Jahren nach ihrer Entstehung wird auf den Schriftsatz des
Klägers vom ..., Blatt 25 - 36 der FG-Akte, verwiesen). Er, der Kläger, habe damals auf
Anraten seines steuerlichen Beraters den gegen den Einkommensteuerbescheid 1998
gerichteten Einspruch zurückgenommen, wobei sowohl er als auch sein steuerlicher
Berater davon ausgegangen seien, dass das Problem der hohen
Einkommensteuerschuld bei minimalen Einkünften in den Jahren zuvor und in den
künftigen Jahren im Wege des Erlasses der Steuerschuld gelöst werden könne.
Entgegen der Auffassung des Beklagten sei ein Erlass aus sachlichen
Billigkeitsgründen auszusprechen. Sachlich unbillig sei die Erhebung einer Steuer vor
allem dann, wenn sie im Einzelfall nach dem Zweck des zugrunde liegenden Gesetzes
nicht mehr zu rechtfertigen sei und dessen Wertungen zuwider laufe. In Anwendung
dieser, vom BFH aufgestellten, Grundsätze seien die Gründe für eine sachliche
Billigkeitsmaßnahme gegeben, da die Einkommensteuerschuld auf Regelungen
beruhe, die auf die Bemessungsgrundlage einwirkten, ohne den tatsächlichen
Gegebenheiten der Leistungsfähigkeit des Steuerschuldners Rechnung zu tragen. So
sei im Streitfalle der maßgebliche Gewinn eine reine Rechengröße, die sich als Folge
der steuerlichen Berechnungsvorschriften ergebe, ohne dass die Leistungsfähigkeit des
Steuerschuldners tatsächlich erhöht worden sei. Im Übrigen sei zu berücksichtigen,
dass dem in der Schlussbilanz des Klägers von 1998 festgestellten Gewinn kein
entsprechender Verlust gegenüber gestanden habe, so dass die Möglichkeit der
Verlustverrechnung nicht oder nicht in vollem Umfange habe genutzt werden können.
Die umstrittenen Verbindlichkeiten hätten sich in den Vorjahren steuerlich nicht
ausgewirkt, so dass durch die nachträgliche Auflösung der Verbindlichkeiten kein
vorangegangener steuerlicher Vorteil des Klägers ausgeglichen werde. Der Kläger sehe
sich daher einer Steuerlast gegenüber, die in ihrem Zustandekommen und in ihrer Höhe
mit grundlegenden Gerechtigkeitsprinzipien unvereinbar sei.
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Im Übrigen seien die Voraussetzungen für einen Erlass aus persönlichen
Billigkeitsgründen gegeben. Bei Personen, die wegen ihres Alters nicht mehr
erwerbstätig und erwerbsfähig seien, komme ein Erlass aus persönlichen
Billigkeitsgründen auch dann in Betracht, wenn ein Vermögenswert in Form eines
Hausgrundstückes vorhanden sei. Der Kläger habe Einkünfte, die oberhalb der
Pfändungsfreigrenze liegen und damit grundsätzlich für die Steuertilgung herangezogen
werden könnten. Andererseits seien diese Einkünfte aber erforderlich für seinen
bescheidenen Lebenszuschnitt. Würden ihm, dem Kläger, die Einkünfte bis zur
Pfändungsfreigrenze entzogen, würde sich seine Existenz im Rahmen des
Pfändungsschutzes so verändern, dass dies mit den Grundsätzen eines sozialen
Rechtsstaates nicht mehr in Einklang stünde. Unbeachtlich sei, inwieweit eine
Billigkeitsmaßnahme anderen Personen einen Vorteil bringe. Eine Stundung gegen
Sicherheitsleistung in Form einer - bereits eingetragenen Sicherungshypothek - stelle
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keine Alternative zum Erlass der Steuerschuld dar. (Wegen weiterer Einzelheiten im
Klägervortrag wird auf den Schriftsatz vom ... a.a.O. verwiesen).
Der Kläger beantragt,
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die Ablehnung des Antrags auf Erlass der Einkommensteuer 1998 aufzuheben
und den Beklagten zu verpflichten, den Antrag auf Erlass entsprechend der
Rechtsauffassung des Gerichts neu zu bescheiden,
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hilfsweise Revision zuzulassen.
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Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Er bleibt bei seiner bisher vertretenen Auffassung, wonach weder sachliche noch
persönliche Billigkeitsgründe einen Erlass der Einkommensteuerschuld 1998
rechtfertigten. - Ein Erlass wegen sachlicher Unbilligkeit komme nur in Betracht, wenn
nach dem erklärten und mutmaßlichen Willen des Gesetzgebers angenommen werden
könne, dass dieser die im Einzelfall zu entscheidende Frage im Sinne der
Billigkeitsmaßnahme geregelt hätte, wenn er sie erkannt hätte, wenn also in einem
atypischen Einzelfall die rechtliche Aussage des Gesetzes über den mit diesem
verfolgten Zweck hinausreiche. Ein solcher Sachverhalt liege jedoch im Falle des
Klägers nicht vor. Denn die der Steuerfestsetzung 1998 zu Grunde liegenden
Steuervorschriften des §§ 16, 4 EStG regelten gerade die Voraussetzungen und Folgen
für eine Betriebsaufgabe, die regelmäßig am Ende der Erwerbstätigkeit stehe und daher
nicht nur mit weiterhin bestehenden Unternehmen in Zusammenhang zu bringen seien.
Nach diesen Vorschriften sei der Verlust aus den Einbuchungen von Verbindlichkeiten
in den Vorjahren, der tatsächlich mangels Geltendmachung durch die Gläubiger nie
entstanden sei, rückgängig zu machen. Auch die Nichtberücksichtigung von nicht
ausgeglichenen Verlusten im Wege eines Verlustvortrages wegen der zeitlichen
Begrenzung auf fünf Jahre laufe dem Sinn und Zweck des § 10d EStG mit den
Wertungen des Gesetzgebers nicht zuwider. (Wegen weiterer Einzelheiten insoweit wird
auf den Schriftsatz des Beklagten vom ..., Blatt 70 - 74 der FG-Akte, verwiesen).
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Persönliche Billigkeitsgründe seien ebenfalls nicht gegeben. Im Falle des Klägers führe
die Versagung des Erlasses nicht zu einer Existenzgefährdung. Der Kläger sei auf
Grund seiner schlechten wirtschaftlichen Lage außerstande, seine Rückstände zu
tilgen. Ein Verkauf seines vermieteten Objektes in N. zu diesem Zwecke sei
unzumutbar, da der Kläger auf die Einkünfte aus Vermietung angewiesen sei, um eine
bescheidene Lebensführung zu bestreiten. Folglich sei dem Beklagten die
Durchsetzung seiner Steueransprüche verwehrt, so dass durch einen Steuererlass die
wirtschaftliche Lage des Klägers nicht verbessert werden würde.
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Der im Haus der Lebensgefährtin wohnende Kläger hat im Rahmen seines Antrages zur
Gewährung von Prozesskostenhilfe Angaben zu seinen persönlichen und
wirtschaftlichen Verhältnissen gemacht. Danach hat der Kläger monatliche Einnahmen
aus seiner gesetzlichen Rentenversicherung von ... EUR und aus der Vermietung
seines Hauses in N. in Höhe von ... EUR. Den Wert des nicht belasteten Grundstückes
in N. hat der Kläger mit ... EUR beziffert. Ausgaben, insbesondere für Wohnkosten,
Versicherungen oder ähnliches hat der Kläger laut eigenen Angaben nicht. Entstehende
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Kosten werden nach Klägerangaben von dessen Lebensgefährtin übernommen. Dem
Kläger gegenüber unterhaltsberechtigte Personen gibt es nicht.
Die Beteiligten sind darauf hingewiesen worden, dass die Möglichkeit bestehe, gemäß
§ 6 der Finanzgerichtsordnung (FGO) die Sache dem Einzelrichter zur Entscheidung zu
übertragen. Die Übertragung erfolgte durch Beschluss des 5. Senats vom 21.05.2003.
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Entscheidungsgründe:
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Die Klage ist unbegründet.
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Die Entscheidung des Beklagten, den vom Kläger begehrten Erlass gemäß § 227 der
Abgabenordnung (AO) abzulehnen, ist rechtlich nicht zu beanstanden. Dabei war zu
berücksichtigen, dass die vom Beklagten abgelehnte Maßnahme eine Er-
messensentscheidung darstellt, deren Rechtmäßigkeit das Gericht gemäß § 102 FGO
nur im Hinblick auf Fehler bei Ausübung des Ermessens, das heißt auf Ermessensüber-
und -unterschreitung und Ermessensfehlgebrauch des Beklagten, im Übrigen daraufhin
überprüfen durfte, ob im Zeitpunkt der letzten Behördenentscheidung
(Einspruchsentscheidung) eine sogenannte Ermessensreduzierung auf Null eingetreten
war, ohne dass das Gericht eine in diesem Sinne möglicherweise ermessensfehlerhafte
Entscheidung des Beklagten durch seine eigene hätte ersetzen können (vgl. hierzu nur
Urteil des BFH vom 23.06.1982 VI R 48/79, BStBl II 1982, 710).
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Dem Beklagten ist bei der Ausübung seines Ermessens keiner der zuvor dargestellten
Fehler unterlaufen.
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Ein Erlass gemäß § 227 AO setzt voraus, dass die Einziehung der vom
Steuerpflichtigen geschuldeten Steuern unbillig wäre. Unbillig im Sinne des § 227 AO
kann die Einziehung von Steuern sein aus sachlichen und/oder aus persönlichen
Billigkeitsgründen. Sachliche Unbilligkeit in diesem Sinne ist gegeben, wenn die
Steuereinziehung im Einzelfall mit Rücksicht auf den Zweck der Besteuerung nicht mehr
zu rechtfertigen ist, wobei auch die Grundsätze von Treu und Glauben zu beachten sind.
Die Besteuerung eines Sachverhaltes, der unter einen gesetzlichen
Besteuerungstatbestand fällt, müsste, um einen Erlass zu rechtfertigen, den Wertungen
des Gesetzgebers zuwider laufen. Nachteile und Härten, die im Besteuerungszweck
selbst enthalten sind, oder die der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung eines
Tatbestandes bewusst in Kauf genommen hat, rechtfertigen keinen Erlass aus
sachlichen Billigkeitsgründen (vgl. nur Urteil des BFH vom 27.05.1987 X R 41/81,
BFH/NV 1987, 691 m.w.N.). Der Billigkeitserlass ist nicht dazu bestimmt, Versäumnisse
und Folgen von Versäumnissen im Rechtsbehelfsverfahren auszugleichen. Er ist
insbesondere nicht geeignet, Steuerbescheide, aus denen vollstreckt werden soll, auf
ihre sachliche und inhaltliche Richtigkeit hin zu überprüfen. Etwas anderes gilt nur dann,
wenn die Steuerfestsetzung offensichtlich und eindeutig falsch ist und es dem
Steuerpflichtigen nicht zumutbar war, sich gegen die Fehlerhaftigkeit rechtzeitig zu
wehren (vgl. nur Urteil des BFH vom 26.02.1987 IV R 298/84, BStBl II 1987, 612
m.w.N.). Im Streitfalle hat der steuerlich beratene Kläger - aus vom Gericht nicht zu
prüfenden Gründen - die Steuerfestsetzung für das Jahr 1998 bestandskräftig werden
lassen, und zwar nicht aufgrund eines ggfls. unverschuldeten Versäumnisses, sondern
nach bewusster Entscheidung durch Einspruchsrücknahme. Die Frage nach der
Rechtmäßigkeit der Steuerfestsetzung als Ausgangspunkt für eine
Billigkeitsentscheidung erübrigt sich daher. Insbesondere hat das Gericht nicht mehr zu
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prüfen, ob die in den Bilanzen geführten Verbindlichkeiten (jemals) werthaltig waren und
deren Einbuchung und Weiterführung in den Bilanzen und damit möglicherweise auch
die ertragswirksame Auflösung zu Unrecht erfolgt waren.
Ein Erlass aus sachlichen Billigkeitsgründen wäre somit nur dann ernsthaft in Betracht
gekommen, wenn die Anwendung der zur Steuernachforderung führenden
einkommensteuerlichen Vorschriften (§§ 16, 4 EStG) im konkreten Fall mit dem
Gesetzeszweck nicht mehr zu vereinbaren wäre. Diese Voraussetzung ist jedoch nicht
erfüllt. Dem Gesetzgeber war bzw. ist bekannt, dass aufgrund einer Betriebsaufgabe
erhöhte Steuerforderungen entstehen können, was sich deutlich aus den steuerlichen
Begünstigungen nach § 16 Abs.4 EStG und § 34 EStG ergibt. Dem Gesetzgeber war
danach bewusst, dass die steuerlichen Folgen einer Betriebsaufgabe insbesondere
ältere, in Zukunft nicht mehr erwerbstätige Steuerpflichtige treffen, weshalb deren Alter
besondere Berücksichtigung findet, im Übrigen Freibeträge gewährt werden. Es
widerspricht auch nicht den Wertungen des Gesetzgebers, wenn die bei der
Betriebsaufgabe entstehenden Gewinne nicht oder nicht vollständig nach § 10d EStG
ausgeglichen werden können, weil in den vorangegangenen Jahren oder aber in den
Folgejahren keine verrechenbaren Verluste entstanden sind. Der Gesetzgeber hat den
Verlustausgleich aus Gründen der Steuergerechtigkeit unter Durchbrechung der
Abschnittsbesteuerung vorgesehen. Einen Anspruch auf vollständigen Verlustausgleich
kann der Steuerpflichtige hieraus nicht herleiten (vgl. hierzu nur Beschluss des
Bundesverfassungsgerichts vom 22.07.1991 1 BvR 313/88, HFR 1992, 423; Urteil des
FG Münster vom 21.11.1996 12 K 2481/94 F , EFG 1997, 353 m.w.N.). Dies
berücksichtigend kann ein Steuerpflichtiger erst recht nicht geltend machen, ihm sei
mangels Verlusterzielung und damit mangels Verrechnungsmöglichkeiten bereits dem
Grunde nach Ausgleich durch Erlass zu verschaffen. Die Erhebung einer hohen
Steuerschuld kann zwar auch dann sachlich unbillig sein, wenn ein Zuwachs an
Leistungsfähigkeit - ggfls. auch in früheren Jahren - nicht feststellbar ist. Voraussetzung
ist aber, dass ohne Erlass das Übermaßverbot verletzt würde (vgl. nur Urteil des BFH
vom 26.10.1994 X R 104/92, BStBl II 1995, 297 m.w.N.). Hiervon kann jedoch im Falle
des Klägers nach Aktenlage nicht ausgegangen werden. Dieser hat über Jahre hinweg
Verbindlichkeiten in seinen Bilanzen aufgeführt, ohne dass er im Einzelnen dargestellt
hat, dass diese Handhabung ohne jegliche steuerliche Auswirkung zu seinen Gunsten
war und somit die ertragswirksame Auflösung der Verbindlichkeiten in seinem konkreten
Falle - anders als im Regelfalle - nicht dem Ausgleich bereits erlangter steuerlicher
Vorteile dient. Ein Erlass der Einkommensteuerschuld des Klägers aus sachlichen
Billigkeitsgründen ist letztlich auch unter Beachtung des Grundsatzes von Treu und
Glauben nicht geboten. Dieser Grundsatz verlangt eine Abwägung der schutzwürdigen
Interessen des Steuerpflichtigen einerseits und der der Steuerbehörde andererseits (vgl.
hierzu bereits Urteil des BFH vom 14.08.1958 I 39/57 U, BStBl III 1958, 409). Unter
Berücksichtigung der Tatsache, dass die Besteuerung des Klägers - wie bereits
ausgeführt - sowohl in Bezug auf die Rechtsanwendung als solche, als auch unter
Berücksichtigung der gesetzlichen Intention nicht zu beanstanden ist, im Übrigen nach
Aktenlage nicht ersichtlich ist, dass den Kläger in dieser Situation ein Einzelschicksal
trifft, das von dem anderer Steuerpflichtiger, die nach Betriebsaufgabe Steuern zu
zahlen haben, erheblich abweicht, kann von einem Interessenüberhang zu Gunsten des
Klägers nicht ausgegangen werden. Vielmehr ist das berechtigte Interesse der
Finanzbehörde, dass die im Anschluss an die Betriebsaufgabe des Klägers rechtmäßig
und bestandskräftig festgesetzten Steuern - wann auch immer - bezahlt und eben nicht
erlassen werden, weitaus höher zu bewerten als das Interesse des Klägers, anders als
andere nach Betriebsaufgabe zur Steuerzahlung Verpflichtete behandelt zu werden und
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sein - im Zeitpunkt der Beendigung seiner gewerblichen Tätigkeit vorhandenes -
Vermögen für die Tilgung seiner Steuerschuld nicht angreifen zu müssen. Daher ergibt
sich auch unter dem Gesichtspunkt von Treu und Glauben kein Ansatz für einen Erlass
aus sachlichen Billigkeitsgründen. Im Ergebnis ist daher festzustellen, dass der
Beklagte einen Erlass aus sachlichen Billigkeitsgründen zu Recht abgelehnt hat.
Der Kläger beruft sich denn auch im Wesentlichen auf seine derzeitige und
voraussichtlich künftige finanzielle Lage und seine Vermögenssituation, sowie darauf,
dass er aufgrund seines Alters und seiner fehlenden Erwerbstätigkeit keine Möglichkeit
habe, hieran etwas zu ändern. Dies sind jedoch Überlegungen, die grundsätzlich jeden
Steuerpflichtigen treffen, wenn er im Alter seine Erwerbsgrundlage aufgibt und sich
nunmehr Steuerforderungen gegenüber sieht, die auf gesetzlichen, die besondere
steuerliche Situation des Steuerpflichtigen bereits berücksichtigenden,
Besteuerungsvorschriften beruht. Die vom Kläger vorgetragenen Erlassgründe sind
dementsprechend nur im Rahmen der Prüfung, ob einzelfallbezogene persönliche
Billigkeitsgründe gegeben sind, zu beachten, erfüllen aber auch die diesbezüglichen
Anforderungen nicht.
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Ein Erlass aus persönlichen Billigkeitsgründen verlangt neben der Erlasswürdigkeit des
Steuerpflichtigen - die im Streitfalle nach Aktenlage nicht in Zweifel gezogen werden
kann - dessen Erlassbedürftigkeit. Diese ist dann gegeben, wenn durch die Einziehung
der Steuer die wirtschaftliche oder persönliche Existenz des Steuerpflichtigen vernichtet
oder ernsthaft gefährdet würde. Die wirtschaftliche Existenz ist gefährdet, wenn ohne
Billigkeitsmaßnahme der notwendige Lebensunterhalt vorübergehend oder dauernd
nicht mehr bestritten werden kann, wobei zum notwendigen Lebensunterhalt die Mittel
für Nahrung, Kleidung, Wohnung, ärztliche Behandlung und für die sonst erforderlichen
Ausgaben des täglichen Lebens gehören (vgl. nur Urteil des BFH vom 29.04.1981 IV R
23/78, BStBl II 1981, 726). Für die Frage, ob die Existenz eines Steuerpflichtigen
gefährdet ist, spielt außer seinen Einkommensverhältnissen auch seine Vermögenslage
eine entscheidende Rolle. Grundsätzlich ist der Steuerpflichtige gehalten, zur Zahlung
seiner Steuerschulden alle verfügbaren Mittel einzusetzen und auch seine
Vermögenssubstanz anzugreifen. Dies gilt nur dann nicht, wenn die Verwertung der
Vermögenssubstanz den Ruin des Steuerpflichtigen bedeuten würde. Dem nicht mehr
erwerbsfähigen Steuerpflichtigen ist wenigstens so viel von seinem Vermögen zu
belassen, dass er damit für den Rest seines Lebens eine bescheidene Lebensführung
bestreiten kann (vgl. nur Urteil des BFH vom 27.05.1987 X R 41/81 a.a.O.).
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Dies berücksichtigend hat der Beklagte zu Recht festgestellt, dass die wirtschaftliche
Existenz des Klägers auch ohne Steuererlass nicht gefährdet ist. Der Kläger verfügt zum
einen über laufende Einnahmen. So hat er Renteneinkünfte in Höhe von monatlich ...
EUR, Einkünfte, die weit über dem als Regelsatz bezeichneten Betrag von ... EUR
liegen, den der Kläger bei seiner Gemeinde als Hilfe zum Lebensunterhalt beantragen
könnte, sofern er keine eigenen Einkünfte hätte (vgl. § 22 Bundessozialhilfegesetz -
BSHG -, § 2 Durchführungsverordnung zu § 22 BSHG, Verordnung über die Regelsätze
vom 11.06.2002, SGV NRW). Ausgehend davon, dass der Regelsatz zur Sozialhilfe
nach dem Willen des Gesetzgebers für die Grundsicherung des Lebensunterhaltes - das
heißt bei Fehlen weiterer Ausgabeverpflichtungen des Betroffenen - ausreichen soll,
müssten erst recht die nach §§ 850 Abs.3 b, 850 c ZPO aufgrund ihrer Höhe nicht
pfändbaren Renteneinkünfte des Klägers, der nach eigenen Angaben keine Ausgaben
zu tragen hat, als ausreichend angesehen werden, um dessen persönliche und
wirtschaftliche Existenz zu sichern. Der Kläger hat jedoch nicht nur nicht pfändbare
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Renteneinkünfte, sondern darüber hinaus Vermietungseinkünfte in Höhe von monatlich
... EUR, die nur in eingeschränktem Umfange Pfändungsbeschränkungen unterliegen (
§ 851 b ZPO) und dementsprechend vom Kläger grundsätzlich zur Tilgung seiner
Steuerschulden verwendet werden müssen, soweit sein - in den Grenzen des BSHG zu
bestimmendes - Existenzminimum nicht gefährdet ist. Solange aber eine Möglichkeit
besteht, dass der Kläger seine Steuerschulden, wenn auch im Hinblick auf deren Höhe
nur langfristig und ratenweise, tilgen kann - sei es durch begleitende
Stundungsvereinbarung nach § 222 AO oder durch vollstreckungsrechtliche
Vereinbarung mit dem Beklagten nach § 258 AO -, ohne dass seine wirtschaftliche
Existenz, also dessen notwendiger Lebensunterhalt, gefährdet ist, solange besteht kein
Anlass für einen Erlass nach § 227 AO aus persönlichen Billigkeitsgründen. Allein der
zeitliche Rahmen, in dem sich die Tilgung durch den Kläger abspielen würde, ist dabei
unbeachtlich, da der Steuerpflichtige keinen Anspruch darauf hat, nur über einen
begrenzten Zeitraum Steuerschulden tilgen zu müssen und danach einen Erlass fordern
zu können. Letztlich sind jedoch die vorangegangenen Ausführungen nur
Hilfsüberlegungen zur Darstellung fehlender Erlassbedürftigkeit des Klägers, sofern
man, wie der Beklagte, die Auffassung vertritt, dem Kläger sei es nicht zumutbar, sein
Grundvermögen zu verwerten. Die Auffassung des Beklagten zur fehlenden
Verwertungsmöglichkeit in Bezug auf das Grundstück des Klägers ist jedoch
unzutreffend, da, wie bereits ausgeführt, der Steuerpflichtige alle verfügbaren Mittel zur
Tilgung seiner Steuerschulden einzusetzen verpflichtet ist, wozu grundsätzlich auch
vorhandenes Grundvermögen gehört. Dies trifft auch auf den Kläger zu, da dessen
Grundstück nicht zum sogenannten Schonvermögen im Sinne des § 88 BSHG gehört
(zur Verwertungsverpflichtung in Bezug auf Grundvermögen vgl. auch Urteil des BFH
vom 12.12.2002 III R 41/01, BStBl II 2003, 655). So hätte der Kläger zum Beispiel die
Möglichkeit, sein Grundvermögen zu belasten, um dann - auch zwecks Vermeidung der
Wirkungen einer dauerhaften Pfändung - das beklagte Finanzamt durch Einmalzahlung
vollständig zu befriedigen. Ausgehend vom angegebenen Verkehrswert des
Grundstückes von ... EUR dürfte auch eine Kreditaufnahme und Belastung des
Grundstückes mit einer Rückzahlungsverpflichtung des Klägers nicht grundsätzlich
ausgeschlossen sein. Sollte dem Kläger eine Belastung des Grundstücks bei
entsprechendem Rückzahlungsmodus nicht möglich sein, könnte von ihm auch verlangt
werden, das Grundstück zu veräußern, um dann den Beklagten vom Erlös vollständig
befriedigen zu können. Dem Kläger dürften nach den von ihm mitgeteilten Werten sogar
noch mindestens ... EUR (... EUR ./. ... EUR) verbleiben, das heißt ein Betrag, den der
Kläger zum Zwecke der zusätzlichen Altersvorsorge - wie zum Beispiel zwecks
Auszahlung einer weiteren Rente neben der gesetzlichen -, verwenden könnte (vgl.
hierzu schon Urteil des BFH vom 29.04.1981 IV R 23/78 a.a.O.). Unbeachtlich ist die
Tatsache, dass der Kläger durch eine, wie auch immer geartete, Tilgung seiner
Steuerschuld möglichweise gezwungen wäre, einen anderen Lebensstil zu führen, als
dies in früheren Jahren der Fall war. Es verstößt insbesondere nicht gegen das Prinzip
des sozialen Rechtsstaates, wenn sich ein Steuerpflichtiger aufgrund seiner
steuerlichen Verpflichtungen in seinen Lebensverhältnissen umstellen muss. Es ist kein
Grund dafür ersichtlich, weshalb ein Unterschied gemacht werden sollte danach, ob sich
ein Steuerpflichtiger wegen Steuerschulden oder wegen anderer Schulden
einschränken muss. Forderungen des Steuergläubigers sind insbesondere in Bezug auf
ihre Durchsetzung nicht geringer zu behandeln als sonstige Forderungen, deren Erlass
auch in einem sozialen Rechtsstaat nicht vom diesbezüglichen Gläubiger gefordert
werden kann, nur weil der Schuldner ohne Erlass finanziellen oder vermögensmäßigen
Einschränkungen unterliegen würde. Im Ergebnis ist daher festzustellen, dass auch ein
Erlass aus persönlichen Billigkeitsgründen mangels Existenzgefährdung des Klägers
ausscheidet.
Soweit der Beklagte die fehlende Erlassbedürftigkeit des Klägers damit begründet hat,
dass diesem gegenüber keine Vollstreckung betrieben werden könne, führt dies nicht
dazu, die ablehnende Entscheidung als ermessensfehlerhaft zu behandeln. Zwar
vermag das Gericht - hinweisend auf die vorangegangenen Ausführungen - nicht
nachzuvollziehen, weshalb der Beklagte auf die Pfändung von Einkünften oder die
Verwertung des Grundvermögens bisher verzichtet hat. Der Beklagte hatte jedoch im
Zeitpunkt der den Erlass ablehnenden Entscheidung - bis auf die Eintragung einer
Sicherungshypothek - tatsächlich keine, die finanzielle Situation des Klägers
beeinträchtigende, Vollstreckungsmaßnahmen ergriffen und diese auch weiterhin nicht
beabsichtigt, sodass nicht nur objektiv, sondern auch aus seiner Sicht die Ablehnung
eines Erlasses nicht zur Existenzgefährdung des Klägers führte. Die Ablehnung des
Erlasses wegen fehlender Erlassbedürftigkeit beruhte somit auf, die tatsächliche
Sachverhaltslage widerspiegelnden, Erwägungen zu Gunsten des Klägers und ist damit
nicht ermessensfehlerhaft. Soweit der Beklagte in seiner ablehnenden Entscheidung
darauf hingewiesen hat, dass eine Stundung in Betracht komme, ist auch hierin keine für
die Ablehnung des Erlasses fehlerhafte Ermessenserwägung zu sehen. Denn der
Beklagte hat den beantragten Erlass nicht abgelehnt, weil - aus seiner Sicht - eine
Stundung möglich wäre; er hat vielmehr mit der Stundung nur eine Möglichkeit
aufgezeigt, wie die steuerliche Situation des Klägers - auch ohne Erlass - für diesen am
günstigsten gestaltet werden könnte. Ebenso ist der Hinweis des Beklagten auf die
Erben des Klägers nicht geeignet, einen Ermessensfehler anzunehmen. Der Beklagte
hat nämlich zunächst einen Erlass unter Hinweis auf die fehlende Existenzgefährdung
des Klägers abgelehnt und nur einen zusätzlichen Aspekt angeführt, der die für die
Gemeinschaft aller Steuerpflichtigen nicht hinnehmbare Konsequenz eines - ohnehin
nach Auffassung des Beklagten nicht möglichen - Erlasses verdeutlichen sollte.
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Im Ergebnis ist somit festzustellen, dass die Entscheidung des Beklagten, den vom
Kläger begehrten Erlass abzulehnen, ermessensfehlerfrei ist. Die Klage konnte daher
keinen Erfolg haben.
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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Die Revision war nicht zuzulassen, da keine der hierfür in § 115 Abs.2 FGO genannten
Voraussetzungen gegeben waren.
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