Urteil des FG Köln vom 21.04.2005
FG Köln: wiedereinsetzung in den vorigen stand, verspätung, rücknahme, wirtschaftliche leistungsfähigkeit, einspruch, sanierung, ermessensfehlgebrauch, druckmittel, versäumnis, steuererklärung
Datum:
Gericht:
Spruchkörper:
Entscheidungsart:
Tenor:
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Aktenzeichen:
Finanzgericht Köln, 10 K 7737/00
21.04.2005
Finanzgericht Köln
10. Senat
Urteil
10 K 7737/00
Der Beklagte wird unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 21.
Oktober 1999 und der hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung vom
6. November 2000 verpflichtet, die Verspätungszuschläge wie folgt
herabzusetzen:
Umsatzsteuer 5/1994 auf DM 3.650,-- (1.866,22 €)
Umsatzsteuer 6/1994 3.278,-- DM (1.676,01 €)
Umsatzsteuer 7/1994 3.650,-- DM (1.866,22 €)
Umsatzsteuer 8/1994 3.650,-- DM (1866,22 €)
Lohnsteuer 6/1994 1.628,-- DM (832,38 €)
Lohnsteuer 7/1994 1.664,-- DM (850,79 €)
Lohnsteuer 8/1994 2.818,-- DM (1.440,82 €)
Lohnsteuer 9/1994 2.705,-- DM (1.383,04 €).
Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.
Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung ohne Sicherheitsleistung
vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch
Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des
Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, soweit nicht die
Klägerin zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.
Tatbestand:
Die M-KG betrieb ein Unternehmen für Großbautenreinigung. Zum 01.01.1995 ist die
Klägerin durch Verschmelzung Rechtsnachfolgerin der M-KG geworden. Da die M- KG die
monatlichen Lohnsteuer- und Umsatzsteuervoranmeldungen für Juni bis September 1994
(Lohnsteuer) bzw. Mai bis August 1994 (Umsatzsteuer) verspätet abgab, setzte der
Beklagte folgende Verspätungszuschläge fest:
Voranmeldung Festsetzungsdatum Verspätungszuschlag
Umsatzsteuer 5/1994 22.09.1994 10.000,00 DM Umsatzsteuer 6/1994 21.09., 03.11.1994
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8.980,00 DM Umsatzsteuer 7/1994 19.10.1994 10.000,00 DM Umsatzsteuer 8/1994
18.11.1994 10.000,00 DM Lohnsteuer 6/1994 30.09.1994 4.460,00 DM Lohnsteuer 7/1994
20.09., 21.10.1994 4.560,00 DM Lohnsteuer 8/1994 28.11.1994 7.720,00 DM Lohnsteuer
9/1994 28.11.1994 7.410,00 DM
63.130,00 DM.
Diese Bescheide ergingen jeweils mit Rechtsmittelbelehrung.
Die Vertreterin des Beklagten erklärte in der mündlichen Verhandlung am 21. April 2005,
dass die Rechtmäßigkeit der ursprünglichen Festsetzungen bezüglich der
Verspätungstage und der Höhe der festgesetzten Verspätungszuschläge nicht mehr
ermittelt werden könnte, da weder der damalige Sachbearbeiter noch die Unterlagen
hierüber vorhanden seien.
Gegen die Festsetzung der Verspätungszuschläge zu den Umsatzsteuervoranmeldungen
Mai und August 1994 sowie den Lohnsteueranmeldungen Juni bis September 1994 legte
die Klägerin bzw. die KG keinen Rechtsbehelf ein. Gegen die Festsetzung des
Verspätungszuschlags zur Umsatzsteuervoranmeldung Juni 1994 vom 21.09.1994
(10.000,00 DM) erhob die KG am 26.10.1994 Einspruch. Nachfolgend wurde der
Verspätungszuschlag zur Umsatzsteuervoranmeldung Juni 1994 mit Bescheid vom
03.11.1994 auf 8.980,00 DM herabgesetzt. Die gegen die Festsetzung des
Verspätungszuschlags wegen verspäteter Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldung Juli
1994 eingelegte Beschwerde wies die Oberfinanzdirektion mit Beschwerdeentscheidung
vom 28.09.1995 als unbegründet zurück.
Mit Schreiben vom 08.12.1995 beantragte die Klägerin, die Verspätungszuschläge gemäß
§ 131 Abs. 1 AO zu widerrufen. Zur Begründung trug sie vor, dass die Festsetzung der
Verspätungszuschläge auf fehlerhafter Ermessensausübung beruhe. Da sie bei
Eintreibung der festgesetzten Verspätungszuschläge in existenzbedrohende
Zahlungsschwierigkeiten geraten und dies das zwischenzeitlich wieder
beanstandungsfreie Abgabeverhalten gefährden würde, werde dem Ermessenszweck
durch Rücknahme der Verspätungszuschläge besser entsprochen. Mit Bescheid vom
06.03.1996 lehnte der Beklagte diesen Antrag ab.
Gegen diese ohne Rechtsbehelfsbelehrung ergangene Entscheidung vom 06.03.1996
legte die Klägerin mit Schreiben vom 20.01.1997 (Eingang 21.01.1997) Einspruch ein. Zur
Begründung trug sie vor, dass die Firma M-KG im Jahre 1994 mit einem Verlust in Höhe
von rund 700.000,00 DM abgeschlossen habe. Dies beruhe auf einem Umsatzeinbruch von
rund 4 Mio. DM. Ohne neue Gesellschafter, die Zuführung neuen Kapitals und einen
Kapitalschnitt wäre die M-KG Ende 1994 konkursreif gewesen. Damit sei eine konkrete
Existenzgefährdung gegeben gewesen. Aufgrund dieser Situation sei der mit der
Bearbeitung der steuerlichen Pflichten beauftragte Prokurist der M-KG an einer pünktlichen
Wahrnehmung der Steuerangelegenheiten gehindert gewesen. Aufgrund der existentiellen
Krise hätten zunächst alle Personalkräfte in die Rettung und Sanierung des Unternehmens
eingebunden werden müssen. Unverständlich sei, dass aufgrund dieser Begründung
einerseits die Verspätungszuschläge für die Umsatzsteuervoranmeldungen ab 9/1994 und
Lohnsteueranmeldungen ab 10/1994 erlassen worden seien, anderseits aber für die
streitbefangenen Zeiträume an den Festsetzungen festgehalten werde.
Weiterhin sei zu berücksichtigen, dass sich die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit eines
Unternehmens nicht nach der Höhe des Umsatzes, sondern nach dem erzielten Gewinn
richte. Die Außerachtlassung der existenzbedrohlichen Verlustsituation im Jahre 1994
stelle eine ermessensfehlerhafte Berücksichtigung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit
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bei der Bemessung der Höhe der Verspätungszuschläge dar. Die Verspätungszuschläge
seien bezüglich der Umsatzsteuervoranmeldungen in drei von vier Fällen an der gesetzlich
zulässigen Höchstgrenze von 10.000,00 DM und in einem Fall nur unwesentlich darunter
festgelegt worden. Dies sei nur in außergewöhnlichen Fällen bei Zusammentreffen
mehrerer erschwerender Umstände zulässig. Ob hier ein Fall dieser Art gegeben sei, habe
der Beklagte nicht dargetan. Auch die Verspätungszuschläge für
Lohnsteuervoranmeldungen seien deutlich überhöht und ermessenfehlerhaft. Wenn die
Klägerin aus der verspäteten Abgabe der Steuervoranmeldungen auch keine Zinsvorteile
erzielt habe, so sei deren theoretische Höhe doch bei der Bemessung der Zuschläge zu
berücksichtigen. Die Summe dieses Zinsvorteils in Höhe von 8.423,00 DM werde durch die
streitbefangenen Festsetzungen um 54.386,00 DM überschritten.
Mit Urteil vom 29.01.1998 (10 K 4851/97) hob das Finanzgericht den Ablehnungsbescheid
vom 06.03.1996 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 28.05.1997 auf und
verpflichtete den Beklagten, die Klägerin unter Beachtung der Rechtsauffassung des
Gerichts erneut zu bescheiden. In den Urteilsgründen wird hierzu weiter ausgeführt, dass
der Beklagte die nach § 130 Abs. 1 i. V. m. § 5 AO in seinem Ermessen stehende
Ablehnung der Rücknahme der streitbefangenen Verspätungszuschlagsfestsetzungen auf
deren Ermessensfehlerfreiheit nach Grund und Höhe gestützt, tatsächlich aber das ihm
nach § 152 Abs. 2 i. V. m. § 5 AO obliegende Auswahlermessen hinsichtlich der Höhe
dieser Verspätungszuschläge auch bei dieser negativen Entscheidung über die
Rücknahme hinsichtlich der gesetzlichen Kriterien der Höhe des sich aus den
Steuerfestsetzungen ergebenden Zahlungsanspruchs und der aus der verspäteten Abgabe
der Steuererklärungen gezogenen Vorteile nicht ausgeübt habe. Dieses Urteil wurde
rechtskräftig.
Mit Bescheid vom 06.03.1998 lehnte der Beklagte erneut die Rücknahme der
streitbefangenen Verspätungszuschlagsfestsetzungen ab. Zur Begründung berief er sich
nunmehr darauf, dass die Verspätungszuschlagsfestsetzungen bestandskräftig geworden
seien. Bei der Ermessensentscheidung über die Rücknahme eines rechtswidrigen
unanfechtbaren Verwaltungsakts gemäß § 130 Abs. 1 AO sei zwischen der materiellen
Gerechtigkeit einerseits und dem durch Bestandskraft eingetretenen Rechtsfrieden
andererseits eine Abwägung zu treffen. Im vorliegenden Fall komme dem Rechtsfrieden
größere Bedeutung zu. Ein Steuerpflichtiger, der erst nach Unanfechtbarkeit einen Antrag
auf Rücknahme nach § 130 Abs. 1 AO stelle, dürfe nicht besser gestellt werden, als
derjenige, der den Verwaltungsakt fristgerecht mit der Beschwerde anfechte und dadurch
Gefahr laufe, dass die Behörde einen Ermessensfehlgebrauch im Rechtsbehelfsverfahren
korrigiere bzw. heile. Die Darlegungen zur wirtschaftlichen und finanziellen Situation der
KG im Jahre 1994 rechtfertigten kein anderes Ergebnis. Denn diese Gründe hätte die KG
bereits mit fristgerechten Einsprüchen gegen die Verspätungszuschlagsfestsetzungen
vorbringen können. Dass die KG zur Einlegung von Rechtsbehelfen in der Lage gewesen
sei, zeige ihr Vorgehen gegen die Festsetzungen der Verspätungszuschläge zu den
Umsatzsteuervoranmeldungen Juni und Juli 1994. Bei der vorzunehmenden Abwägung
könne schließlich auch der verstrichene Zeitraum zwischen Eintritt der Bestandskraft und
dem Antrag auf Rücknahme gemäß § 130 Abs. 1 AO nicht unberücksichtigt bleiben. Je
länger die Bestandskraft eingetreten sei, um so mehr Gewicht erlange das Kriterium des
Rechtsfriedens gegenüber dem der materiellen Gerechtigkeit. Dies zeige die in § 110 Abs.
3 AO geregelte Jahresfrist bei der Wiedereinsetzung in den vorigen Stand. Im Streitfall sei
der Antrag auf Rücknahme bezüglich der nicht mit Einspruch angefochtenen
Verspätungszuschlagfestsetzungen erst rund ein Jahr nach Eintritt der Bestandskraft
gestellt worden.
Weiterhin stellte der Beklagte dar, dass er sich zur Festsetzung der Verspätungszuschläge
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rechnergesteuerter Schätzungsvorschläge bediene. Die Schätzungsvorschläge in diesem
automatisierten Verfahren berücksichtigten die Höhe der angemeldeten Steuer, die Dauer
der Verspätung und die Anzahl der bisherigen Verspätungen. In den
Festsetzungsvorschlag sei die wiederholte Verspätung mit 1 % der abgerundeten Steuer
eingeflossen. Dieser Prozentsatz habe sich bei jeder weiteren Verspätung um jeweils 1 %
erhöht, soweit zwischenzeitlich nicht Anmeldungen fristgerecht eingereicht worden seien.
Die Dauer der Verspätung habe mit 0,1 % je volle 3 Tage der Verspätung Berücksichtigung
gefunden. Neben dem Zuschlag wegen der Dauer der Verspätung sei ein weiterer
Zuschlag wegen des aus der verspäteten Abgabe gezogenen Zinsvorteils nicht
vorgenommen worden, da dieser damit abgedeckt gewesen sei.
Mit dem hiergegen eingelegten Einspruch berief sich die Klägerin darauf, dass das
Finanzgericht Köln im Verfahren 10 K 4851/97 einen Erledigungsvorschlag unterbreitet
habe (Herabsetzung der Verspätungszuschläge auf rund 15.000,00 DM), dem der Beklagte
mit der Neubescheidung nicht gefolgt sei. Der Eintritt der Bestandskraft der
Verspätungszuschlagsfestsetzungen werde bestritten. Selbst bei Eintritt der Bestandskraft
dürfe eine Überprüfung der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts aber nicht alleine mit der
Begründung abgelehnt werden, dass der Steuerpflichtige ein Rechtsmittel hätte einlegen
können (Urteil des BFH vom 09.03.1989, BStBl II 1989, 749). Wenn der Steuerpflichtige die
Mängel des Verwaltungsaktes schlüssig bezeichne, müsse eine erneute Sachprüfung
vorgenommen werden.
Diesen Einspruch wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 30.05.1998 als
unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, dass zum Zwecke der
einvernehmlichen Beilegung des Rechtsstreits unterbreitete Vorschläge des
Finanzgerichts ihn bei der Ermessensausübung nicht binden könnten. Das Finanzgericht
dürfe die allein maßgeblichen Ermessenserwägungen der Verwaltung nicht durch eigene
Erwägungen ersetzen. Dementsprechend enthalte das ergangene Urteil auch keine
Aussage darüber, ob das Finanzamt die Verspätungszuschläge ganz oder teilweise
zurücknehmen müsse. Wegen des der Behörde durch § 130 Abs. 1 AO eingeräumten
Ermessensspielraums werde auf das Urteil des BFH vom 23.01.1991 I R 22/90 (BStBl II
1991, 552) verwiesen. Soweit in dem früheren Urteil des VI. Senats des BFH vom
09.03.1989 VI R 101/84 unter weiteren Voraussetzungen eine erneute Sachprüfung
gefordert werde, sei dem der I. Senat des BFH in der neueren Entscheidung nicht gefolgt.
Der Vortrag, dass die Verspätungszuschlagfestsetzungen nicht bestandskräftig geworden
seien, sei schließlich nicht nachvollziehbar.
Das Gericht hob mit Urteil vom 29.4.1999 10 K 4575/98 auch diesen Ablehnungsbescheid
auf und verpflichtete den Beklagten zur Neubescheidung. Zur Begründung führte der Senat
aus:
Im Streitfall habe der Beklagte gegen den Ermessensgrundsatz der Gleichbehandlung
verstoßen (vgl. dazu Tipke/Kruse, 74. Lfg., § 5 AO, Tz. 26), indem er die
ermessensregelnde Bestimmung des AO-Anwendungserlasses zu § 130 Nr. 2, a. a. O., zu
Ungunsten der Klägerin nicht angewandt habe und deshalb in eine inhaltliche Überprüfung
seiner Ermessensentscheidung über die Rücknahme der
Verspätungszuschlagsfestsetzungen nicht eingetreten sei. Mit der genannten Bestimmung
des AO-Anwendungserlasses habe sich der Erlassgeber unter Abänderung seiner früheren
Auffassung dem Urteil des BFH vom 09.03.1989 VI R 101/84 (BStBl II 1989, 749)
angeschlossen, wonach bei beantragter Rücknahme eines Verwaltungsakts nach
§ 130 AO die Überprüfung der Rechtmäßigkeit dieses Verwaltungsakts nicht allein deshalb
abgelehnt werden dürfe, weil der Betroffene ein Rechtsmittel hätte einlegen können. Eine
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Einschränkung dieser Überprüfungspflicht statuiere der AO-Anwendungserlass lediglich
insoweit, als der Steuerpflichtige die Gründe, aus denen sich die Rechtswidrigkeit des
bestandskräftigen Verwaltungsakts ergeben sollen, schlüssig bezeichnen müsse (vgl. dazu
auch Urteil des BFH vom 30.10.1990 VII R 106/87, BFH/NV 1991, 509). Der engeren
Auffassung des BFH-Urteils vom 26.03.1991 VII R 15/89 (BStBl II 1991, 552), auf das der
Beklagte seine Entscheidung maßgeblich stütze, sei der Erlassgeber demgegenüber nicht
gefolgt. Unabhängig von der Frage der ordnungsgemäßen Bekanntgabe der
Festsetzungen und der Richtigkeit der erteilten Rechtsbehelfsbelehrungen sei im übrigen
nicht ohne weiteres erkennbar, wie der Einspruch gegen die Festsetzung des
Verspätungszuschlags zur Umsatzsteuer Juni 1994 durch die Neufestsetzung vom
03.11.1994 erledigt worden sein und deshalb diese Festsetzung bestandskräftig geworden
sein könnte.
Entgegen der Auffassung des Beklagten könne der Senat der angegriffenen
Ermessensentscheidung keine Darlegungen zu der Frage entnehmen, ob die
Verspätungszuschläge der Höhe nach zu Recht festgesetzt worden seien.
Der Beklagte lehnte mit Bescheid vom 21.10.1999 eine Aufhebung bzw. Änderung der
Verspätungszuschläge erneut ab. Zur Begründung führte er im Wesentlichen aus:
Gemäß § 152 Abs. 1 AO könne das Finanzamt gegen denjenigen, der seiner Verpflichtung
zur Abgabe einer Steuererklärung nicht fristgerecht nachkomme, einen
Verspätungszuschlag festsetzen. Ein Versäumnis sei entschuldbar, wenn ein
Steuerpflichtiger oder sein Vertreter die ihm nach seinen persönlichen Verhältnissen
zuzumutende Sorgfalt nicht außer Acht gelassen habe. Der KG bzw. ihren Vertretern sei
die Verpflichtung zur fristgerechten Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldungen und
Lohnsteueranmeldungen bekannt gewesen. Soweit vorgetragen werde, dass die
Versäumnis eingetreten sei, weil sich die Gesellschaft in einer existenzbedrohlichen
Situation befunden habe und zunächst alle Personalkräfte in die Rettung und Sanierung
des Unternehmens eingebunden worden seien, mache dies das Versäumnis nicht
entschuldbar. Die steuerlichen Pflichten stünden den übrigen Verpflichtungen der
Gesellschaft gleichwertig gegenüber und seien nicht niedrigeren Rechts.
Die Verspätungszuschläge seien auch der Höhe nach gerechtfertigt. Zweck der
Ermächtigung zur Festsetzung eines Verspätungszuschlags sei, die Personen, die
Steuererklärungen abzugeben hätten, zur Einhaltung der Abgabefrist anzuhalten. Die
festgesetzten Verspätungszuschläge seien auf der Grundlage der Höhe der angemeldeten
Steuer, der Dauer der Verspätung und der Anzahl der bisherigen Verspätungen festgesetzt
worden. Bei der erstmaligen Verspätung sei noch kein Verspätungszuschlag festgesetzt
worden. Jede weitere verspätete Abgabe sei mit 1 % der angemeldeten Steuer
berücksichtigt worden. Für die Dauer der Verspätung sei der sich nach der Anzahl der
verspäteten Abgaben ergebende Prozentsatz um jeweils 0,1 % je volle drei Tage der
Verspätung erhöht worden. Wegen der Berechnung der festgesetzten
Verspätungszuschläge wird auf den Ablehnungsbescheid Bezug genommen. Vorliegend
überstiegen zwar die Verspätungszuschläge die aus der verspäteten Abgabe erzielten
Zinsvorteile. Der Zinsvorteil stelle jedoch nur ein Kriterium für die Bemessung des
Verspätungszuschlags dar. Bei der Bemessung sei vom Zweck auszugehen, den
Steuerpflichtigen zur rechtzeitigen Abgabe der Steuererklärung anzuhalten. Demgemäß
müsse der Verspätungszuschlag so bemessen sein, dass er ein wirksames Druckmittel sei.
Den gegen den Ablehnungsbescheid eingelegten Einspruch wies der Beklagte mit
Einspruchsentscheidung vom 6. November 2000, auf die Bezug genommen wird, als
unbegründet zurück.
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Mit der Klage trägt die Klägerin vor:
Die Vermutung, dass die Anmeldungen für sämtliche hier getroffenen
Voranmeldungszeiträume ein Ausstellungsdatum trügen, um sich bei der Rettung und
Sanierung zusätzliche Liquidität zu verschaffen, gehe am tatsächlichen Sachverhalt vorbei.
Sie habe alle zur Verfügung stehenden Mitarbeiter zur Rettung des Unternehmens für
produktive Tätigkeiten eingesetzt. Die Abgabe der Voranmeldungen habe sich verspätet,
weil sie tatsächlich erst verspätet erstellt wurden. Die Angabe eines Ausstellungsdatums
innerhalb der Abgabefrist erfolge schematisch, unabhängig von dem tatsächlichen
Erstellungszeitpunkt. Der Bundesfinanzhof habe in seinem Urteil vom 11. Juni 1997 (BStBl
II 1997, 642, 646) ausgeführt, dass die Begründung eines Verspätungszuschlags
rechtsfehlerhaft sein könne. Die Bestimmung des anzuwendenden Rechnungszinsfußes
gehöre zu den wesentlichen Ermessenserwägungen, welche in die der Verwaltung
obliegende Gesamtwürdigung aller einschlägigen Gesichtspunkte einfließen müsse.
Zinshöhe und Zinszeitdauer der Verspätung müssten festliegen, bevor die Verwaltung auf
dieser Grundlage die rechtlich gebotenen Überlegungen zur beabsichtigten Wirkungsweise
anstellen könne.
In der Einspruchsentscheidung vom 28. Mai 1997 habe der Beklagte folgende Verspätung
in Tagen für die Abgabe der Voranmeldungen aufgeführt:
Eingang beim
Abgabedatum Finanzamt Verspätung SOLL (S=Schätzung) in Tagen
Umsatzsteuer- Voranmeldung Mai 1994 10.07.94 06.09.94 56
Juni 1994 10.08.94 (S) 21.09.94 41
Juli 1994 10.09.94 (S) 19.10.94 39 August 1994 10.10.94 (S) 18.11.94 38
Lohnsteuer- Anmeldung
Juni 1994 10.07.94 06.09.94 56
Juli 1994 10.08.94 (S) 20.09.94 40
August 1994 10.09.94 26.10.94 46 September 1994 10.10.94 26.10.94 16
Demgegenüber hat er in der Einspruchsentscheidung vom 21.Oktober 1999 eine andere
Berechnung vorgenommen.
Verspätung in Tagen
Umsatzsteuer- Voranmeldung
Mai 1994 22
Juni 1994 30 Juli 1994 25 August 1994 24
Verspätung in Tagen
Lohnsteuer- Voranmeldung Juni 1994 50 Juli 1994 28 August 1994 38 September 1994 10
Es werde deutlich, dass diese Verspätung in Tagen von den ursprünglich angesetzten
Werten abweiche. Es könne sich daher bei diesen angesetzten Verspätungstagen nicht um
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Überlegungen handeln, die vor der Festlegung der Verspätungszuschläge angestellt
wurden. Es handele sich vielmehr um nachträgliche Berechnungen zur Darlegung, wie
man angeblich die Höhe der Verspätungszuschläge ermittelt habe. Damit sei die Ermittlung
der Verspätungszuschläge rechtsfehlerhaft.
Die Klägerin beantragt,
den Beklagten unter Aufhebung des Ablehnungsbescheides vom 21. Oktober 1999
und der hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 6. November 2000 zu
verpflichten, die Verspätungszuschläge auf insgesamt 23.000,-- DM festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist er auf die Einspruchsentscheidung.
E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :
Die zulässige Verpflichtungsklage ist begründet.
Die Weigerung des Beklagten, die festgesetzten Verspätungszuschläge herabzusetzen, ist
rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten, vgl. § 101 Satz 1 der
Finanzgerichtsordnung – FGO -. Da die Sache spruchreif ist, war der Beklagte zur
Herabsetzung der Verspätungszuschläge in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang zu
verpflichten.
Nach § 130 Abs. 1 der Abgabenordnung 1977 – AO – kann ein rechtswidriger
Verwaltungsakt, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise
zurückgenommen werden.
Die ursprünglichen Festsetzungen von Verspätungszuschlägen zur
Umsatzsteuervoranmeldung Mai bis August 1994 bzw. Lohnsteueranmeldungen Juni bis
September 1994 waren rechtswidrig. Sie enthielten, wie sich aus den Urteilen des
erkennenden Senats vom 29. Januar 1998 und 29. April 1999 ergibt, keine ausreichenden
Ermessenserwägungen zur Festsetzung von Verspätungszuschlägen dem Grunde und der
Höhe nach. Die Vertreterin des Beklagten hat in der mündlichen Verhandlung selber
eingeräumt, dass die Rechtmäßigkeit der ursprünglichen Festsetzungen bezüglich der
Verspätungstage und der Höhe der festzusetzenden Verspätungszuschläge nicht mehr
ermittelt werden könnte, da weder der damalige Sachbearbeiter noch die entsprechenden
Unterlagen hierüber noch vorhanden seien.
Die Rücknahme eines rechtswidrigen Verwaltungsaktes steht nach § 130 Abs. 1 AO im
Ermessen des Beklagten. Dieses Ermessen hat der Beklagte in dem angefochtenen
Bescheid, mit dem er eine Rücknahme bzw. Herabsetzung der Verspätungszuschläge
abgelehnt hat, fehlerhaft ausgeübt. Ihm ist insoweit ein entscheidender
Ermessensfehlgebrauch unterlaufen, als er nicht berücksichtigt hat, dass die
Steuerpflichtige, die die Verspätungen zu vertreten hatte, durch Verschmelzung erloschen
ist. Zwar tritt nach § 45 Abs. 1 Satz 1 AO bei Gesamtrechtsnachfolge der Rechtsnachfolger,
die Klägerin, in die Schulden aus dem Steuerschuldverhältnis ein. Dies gilt auch in Bezug
auf festgesetzte Verspätungszuschläge. Bei einem Antrag auf Rücknahme der
festgesetzten Verspätungszuschläge ist in die Ermessenserwägungen jedoch
einzubeziehen, dass der Steuerpflichtige, der die Verspätungen verschuldet hat, nicht mehr
durch die Festsetzung von Verspätungszuschlägen zu einer rechtzeitigen Abgabe von
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Steuererklärungen angehalten werden kann. Gleichwohl hat der Beklagte in dem
Ablehnungsbescheid vom 21. Oktober 1999 als wesentliches Kriterium für die Bemessung
des Verspätungszuschlags ausgeführt, der Zinsvorteil stelle nur ein Kriterium dar und bei
der Bemessung sei von dem Zweck auszugehen, den Steuerpflichtigen zur rechtzeitigen
Abgabe der Steuererklärung anzuhalten. Demgemäß müsse der Verspätungszuschlag so
bemessen sein, dass er ein wirksames Druckmittel sei. Genau diesen Druck kann der
Beklagte jedoch nicht mehr ausüben, wenn zwischenzeitlich der Steuerpflichtige erloschen
ist.
Ergänzend ist darauf hinzuweisen, dass nach dem nicht widersprochenen Vortrag der
Klägerin ihr eigenes Abgabeverhalten bis auf den heutigen Tag ohne Beanstandungen
durch den Beklagten geblieben ist, d.h. sie musste selber nicht zur ordnungsgemäßen
Abgabe von Steuererklärungen durch Druckmittel angehalten werden.
Da der Ablehnungsbescheid wegen Ermessensfehlgebrauch rechtswidrig ist, war er
aufzuheben. Die Sache ist auch spruchreif. Im Streitfall liegt eine Ermessensreduzierung
ähnlich der Ermessensreduzierung auf Null vor, die nur noch die Entscheidung, die
Verspätungszuschläge auf den in dem Tenor genannten Betrag herabzusetzen, richtig
erscheinen lässt. Dabei lässt sich der Senat von folgenden Erwägungen leiten:
Bereits zweimal ist der Beklagte in der selben Angelegenheit zur Neubescheidung
verurteilt worden. Beide Male ist ihm dies nicht in rechtlich einwandfreier Form gelungen.
Auch der dritte Versuch ist, wie sich aus den vorstehenden Ausführungen ergibt,
misslungen. Hätte der Senat erneut ein Bescheidungsurteil erlassen, was aus rechtlichen
Gründen nahe gelegen hätte, würde die große Gefahr bestehen, dass auch der vierte
Anlauf, rechtlich zutreffend über den Antrag der Klägerin auf Herabsetzung der
festgesetzten Verspätungszuschläge zu entscheiden, dem Beklagten misslingen wird.
Hinzu kommt, dass die Vertreterin des Beklagten auf Frage des Gerichts in der mündlichen
Verhandlung ausdrücklich erklärt hat, dass die Rechtmäßigkeit der ursprünglichen
Festsetzungen heute nicht mehr überprüft werden könne, da die hierzu erforderlichen
Unterlagen sowie der damalige Sachbearbeiter nicht mehr vorhanden seien. Deshalb hat
der Senat in der mündlichen Verhandlung auch den Beteiligten vorgeschlagen, den Fall
außergerichtlich zu erledigen. Während der Vertreter der Klägerin auf diesen Vorschlag
eingegangen ist, sah die Vertreterin des Beklagten hierzu keine Möglichkeit. Dies legt den
Schluss nahe, dass auch ein weiteres Verfahren sich angeschlossen hätte. Dies ist in
Anbetracht der bisher verstrichenen Zeit und der bisher vergeblichen Versuche des
Beklagten, rechtlich einwandfrei über den Antrag der Klägerin zu entscheiden, nicht mehr
vertretbar. Deshalb musste der erkennende Senat trotz gewisser Bedenken die Sache
durchentscheiden.
Bei der Entscheidung über die Höhe des festzusetzenden Verspätungszuschlags orientiert
der Senat sich an den Vorschlägen, die bereits in den vorangegangenen Verfahren zur
außergerichtlichen Erledigung des Rechtsstreits gemacht worden sind. Danach sollte die
Höhe der Verspätungszuschläge nach dem gezogenen Zinsvorteil berechnet und dieser
Zinsvorteil verdoppelt werden. Dies legt der Senat auch seiner Entscheidung zugrunde.
Danach ergibt sich eine Gesamtsumme der festzusetzenden Verspätungszuschläge von
23.000,-- DM. Da zwischen den Beteiligten unstreitig ist, dass die rechtlich einwandfreie
Höhe der einzelnen Verspätungszuschläge heute nicht mehr ermittelt werden kann, geht
der Senat davon aus, dass jeder Verspätungszuschlag auf 23/63 (die Gesamtsumme der
damals festgesetzten Verspätungszuschläge betrug 63.100,-- DM) herabzusetzen ist.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die
vorläufige Vollstreckbarkeit auf §§ 151 FGO, 708 Nr. 10 analog, 711 der
Zivilprozessordnung.