Urteil des FG Köln vom 01.09.2008

FG Köln: wiedereinsetzung in den vorigen stand, original, einspruch, vorsteuer, eugh, akte, vergütung, angemessene frist, gefahr, ausnahme

Finanzgericht Köln, 2 K 3871/06

Datum:

01.09.2008

Gericht:

Finanzgericht Köln

Spruchkörper:

2. Senat

Entscheidungsart:

Urteil

Aktenzeichen:

2 K 3871/06

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.

Die Revision wird zugelassen.

T a t b e s t a n d

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob in den Streitzeiträumen April bis Juni 2004, Juli

bis September 2004 und Oktober bis Dezember 2004 eine Vorsteuervergütung zu

gewähren ist.

Die Klägerin ist ein belgisches Unternehmen. Sie beantragte am 21. Dezember 2004

(Eingangsdatum) die Vergütung von in der BRD gezahlter Vorsteuer i.H.v. 15.757,31 €

im Rahmen des besonderen Vorsteuervergütungsverfahrens nach § 18 Abs. 9 UStG

i.V.m. §§ 59 bis 61 UStDV für den Vergütungszeitraum April bis Juni 2004. Mit Bescheid

vom 16. März 2005 wurde die Vorsteuervergütung i.H.v. 11.086,30 € festgesetzt. Die

Kürzung beruhte darauf, dass die als Duplikat eingereichte Rechnung der A- GmbH vom

30. April 2004 (Nr. 4005981, Vorsteuer = 4.671,01 €) mangels Vorlage des Originals

nicht anerkannt wurde. Dieser Bescheid wurde bestandskräftig.

Am 1. Juli 2005 (Eingangsdatum) reichte die Klägerin einen weiteren

Vorsteuervergütungsantrag für den Vergütungszeitraum April bis Juni 2004 i.H.v.

4.671,02 € persönlich ein. Es handelte sich um die Vorsteuer aus der Rechnung der A-

GmbH vom 30. April 2004 (Nr. 4005681). Dem Antrag war keine Original-Rechnung,

sondern eine Durchschrift beigefügt. Mit Bescheid vom 24. Oktober 2005 wurde die

Vorsteuervergütung mangels Vorlage der Originalrechnung und unter Hinweis auf die

Bestandskraft des Vorbescheides abgelehnt.

Bezüglich des Vergütungszeitraums Juli bis September 2004 beantragte die Klägerin

am 21. Dezember 2004 (Eingangsdatum) die Vergütung von Vorsteuern i.H.v. 17.286,31

€. Mit Bescheid vom 16. März 2005 wurde die Vorsteuervergütung i.H.v. 12.275,62 €

festgesetzt. Die Kürzung beruhte darauf, dass die als Durchschrift eingereichte

Rechnung der A-GmbH vom 31. Juli 2004 (Nr. 4013114) mangels Vorlage des Originals

nicht anerkannt wurde.

Am 14. März 2005 (Eingangsdatum) wurde ein weiterer Vorsteuervergütungsantrag

i.H.v. 590,40 € bezüglich des Vergütungszeitraums Juli bis September 2004 gestellt. Es

handelte sich um Vorsteuern aus Rechnungen, die bislang nicht eingereicht worden

waren (Rechnungen der Fa. Ventrab GmbH). Der Beklagte verstand den Antrag als

Änderungsantrag und änderte die Vorsteuervergütung für den Vergütungszeitraum Juli

bis September 2004 am 20. Juni 2005 nach § 164 Abs. 2 AO bzw. § 172 Abs. 1 Nr. 2 AO

dahingehend, dass sie um 590,40 € erhöht wurde.

Am 1. Juli 2005 (Eingangsdatum) reichte die Klägerin einen weiteren

Vorsteuervergütungsantrag für den für den Vergütungszeitraum Juli bis September 2004

i.H.v. 5.010,49 € persönlich ein. Es handelte sich um die Vorsteuer aus der Rechnung

der A-GmbH vom 31. Juli 2004 (Nr. 4013114). Dem Antrag war keine Original-

Rechnung, sondern eine Durchschrift beigefügt. Mit Bescheid vom 24. Oktober 2005

wurde die Vorsteuervergütung mangels Vorlage der Originalrechnung abgelehnt.

Bezüglich des Vergütungszeitraumes Oktober bis Dezember 2004 stellte die Klägerin

am 4. März 2005 einen Antrag auf Vergütung von Vorsteuern i.H.v. 14.771,99 € ohne

Vorlage der Rechnungen. Am 1. September 2005 wurden die Rechnungen und z.T.

Rechnungskopien nachgereicht. Mit Bescheid vom 10. Oktober 2005 wurde die

Vergütung i.H.v. 11.285,89 € festgesetzt. Dabei wurde die Vorsteuer aus den

Rechnungen der A-GmbH vom 10. Dezember 2004 (Nr. 4021186; Vorsteuer = 2.172,08

€) und vom 17. Dezember 2004 (Nr. 4021254, Vorsteuer = 1.314,02 €) mangels Vorlage

der Original-Rechnungen außer Ansatz gelassen.

Mit Antrag vom 14. März 2005 hatte die Klägerin die Vergütung weiterer Vorsteuern

i.H.v. 261,76 € für den Vergütungszeitraum Oktober bis Dezember 2004 begehrt. Der

Antrag betrifft andere Rechnungen als der Antrag vom 4. März 2005. Der Beklagte

änderte die Vorsteuervergütung für den Vergütungszeitraum Oktober bis Dezember

2004 nach § 164 Abs. 2 AO bzw. § 172 Abs. 1 Nr. 2 AO mit Bescheid vom 24. Oktober

2005 dahingehend, dass sie um 261,76 € erhöht wurde.

Am 14. November 2005 legte die Klägerin mit Schreiben vom 8. November 2005 unter

Ankündigung der Nachreichung der Rechnungen vom 30. April 2004 (Nr. 4005981),

31. Juli 2004 (Nr. 4013114), 10. Dezember (Nr. 4021186) und 17. Dezember 2004 (Nr.

4021254) Einspruch ein, der trotz entsprechender Aufforderung nicht begründet wurde.

Der Beklagte wertete den Einspruch als Einspruch gegen die Bescheide für die

Vergütungszeiträume Juli bis September und Oktober bis Dezember 2004. Er verstand

das Schreiben nicht als Einspruch gegen die Vorsteuervergütung April bis Juni 2004.

Mit Einspruchsentscheidung vom 29. August 2006 wurde der Einspruch als

unbegründet zurückgewiesen.

Zur Begründung ihrer hiergegen erhobenen Klage trägt die Klägerin vor, dass die

Berücksichtigung der streitigen Rechnungen verfahrensrechtlich nach § 60 Satz 3

UStDV möglich sei. § 60 Satz 3 UStDV ermögliche die Berücksichtigung von

Rechnungen im letzten Vergütungszeitraum des Jahres unabhängig davon, ob zuvor

bestandskräftige Bescheide für vorangegangene Vergütungszeiträume des betreffenden

Jahres ergangen seien.

Ungeachtet dessen seien aber die Vergütungszeiträume April bis Juni und Juli bis

September 2004 noch nicht bestandskräftig beschieden worden. Der Bescheid vom 16.

März 2005 bezüglich des Vergütungszeitraumes April bis Juni 2004 sei mit dem

Hinweis auf die mangelnde Vorlage der Originalrechnung fehlerhaft begründet. Denn

auch die Vorlage von Kopien sei ausreichend. Denn nach dem Urteil des BFH vom 19.

November 1998 (V R 102/96, BStBl II 1999, 255) komme es nicht auf das mangelnde

Vertretenmüssen des Verlustes an. Damit habe sie, die Klägerin, die Versäumung der

Einspruchsfrist nach § 126 Abs. 3 AO nicht verschuldet. Damit sei der Antrag vom 1. Juli

2005 als Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand zu verstehen.

Die Rechnungskopien seien anzuerkennen. Die Leistungen hätten stattgefunden, die

Zahlungen seien rechnungsgemäß erfolgt. Insoweit legt die Klägerin Kopien der

Überweisungen vor. Hierauf wird Bezug genommen (Bl. 55 ff. der FG-Akte). Auch legt

die Klägerin eine Bestätigung der B-Bank vom 24. März 2007 vor. Hiermit bestätige die

Bank, dass die streitigen Rechnungen vernichtet worden seien. Auf die Bescheinigung

wird Bezug genommen (in belgischer Sprache Bl. 60 der FG-Akte, in deutscher Sprache

Bl. 99 der FG-Akte).

Sie, die Klägerin, habe die streitigen Vorsteuerbeträge auch nicht im Rahmen weiterer

Erstattungsanträge geltend gemacht. Sie unterliege in der BRD nicht dem allgemeinen

Besteuerungsverfahren. Insoweit legt die Klägerin ein Schreiben des Finanzamtes X

vom 2. Mai 2007 vor, wonach die Klägerin beim Finanzamt X nicht registriert sei und

dort auch keine Vorsteuervergütung stattgefunden habe. Wegen der weiteren

Einzelheiten wird auf das Schreiben des Finanzamtes X verwiesen (Bl. 68 der FG-Akte).

Es komme nicht darauf an, ob sie, die Klägerin, den Verlust der Originalrechnungen zu

vertreten habe (BFH-Urteil vom 19. November 1998 V R 102/96, BStBl II 1999, 255).

Ungeachtet dessen liege aber auch kein Verschulden vor. Die Rechnungen der A-

GmbH hätten grundsätzlich aus mehreren Teilen bestanden. Neben dem Original sei

ein Durchschlag beigefügt gewesen.

Normalerweise habe sie, die Klägerin, die Durchschläge der Rechnungen an ihre Bank,

die B in C/Belgien, zwecks Überweisung geschickt und die Originale selbst behalten.

Die Durchschläge habe sie von der Bank nicht zurückbekommen.

Die streitigen Rechnungen seien hingegen versehentlich im Original an die Bank

gelangt. Dies begründe sich aus der Tatsache, dass Original und Durchschlag der

Rechnungen der A- GmbH kaum voneinander zu unterscheiden gewesen seien.

Aufgrund des ähnlichen Papiers habe sie, die Klägerin, nicht gemerkt, dass sie nicht

mehr im Besitz der Originale gewesen sei. Anlässlich des Umzuges der Filiale der Bank

am 6. Juni 2005 seien die Originalrechnungen mit anderen nicht mehr benötigten

Rechnungen vernichtet worden. Der genaue Vernichtungszeitpunkt lasse sich nicht

mehr feststellen, er liege jedoch zwischen Überweisung und Umzug.

Obwohl Durchschläge vorhanden gewesen seien, habe sie, die Klägerin, auf Anfrage

Kopien der Rechnungen erhalten, die ein Mitarbeiter der A- GmbH persönlich beim

Beklagten habe einreichen wollen (Anm.: am 1. Juli 2005). Ihm seien die Belege jedoch

mangels Originalrechnung unmittelbar zurückgegeben worden.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Klägerin vom 20.

September 2007 (Bl. 95 ff. der FG-Akte) und vom 12. Dezember 2007 (Bl. 111 der FG-

Akte) verwiesen.

Die Klägerin beantragt,

den Beklagten unter Aufhebung der beiden Bescheides vom 24. Oktober 2005

bezüglich der Vergütungszeiträume April bis Juni 2004 und Juli bis September

2004 und unter Änderung des Bescheides bezüglich des Vergütungszeitraumes

Oktober bis Dezember 2004 vom 24. Oktober 2005 sowie unter Aufhebung der

hierzu ergangenen Einspruchsentscheidungen dazu zu verpflichten, die Vergütung

von Vorsteuer für April bis Juni 2004 um 4.671,01 €, die für Juli bis September

2004 um 5.010,49 € und die für Oktober bis Dezember 2004 um 3.486,10 € (=

2.172,08 € + 1.314,02 €) zu erhöhen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte trägt vor, dass die Klage gegen den Bescheid vom 24. Oktober 2005

bezüglich des Vergütungszeitraumes April bis Juni 2004 mangels Ergehens einer

Einspruchsentscheidung unzulässig sei. Die Klage sei diesbezüglich aber auch

unbegründet. Denn der Bescheid vom 24. Oktober 2005 stelle einen

Änderungsbescheid dar, der nach § 351 Abs. 1 AO nur im Rahmen der durch ihn

vorgenommenen Änderung anfechtbar sei. Der Änderungsrahmen betrage indes 0 €.

Der vorangegangene Bescheid vom 16. März 2005 sei bestandskräftig geworden.

Dieser sei auch nicht fehlerhaft begründet. § 126 Abs. 3 AO sei nicht anwendbar.

Bezüglich des Vergütungszeitraumes Juli bis September 2004 gelte vergleichbares. Der

Vergütungsbescheid vom 24. Oktober 2005 habe – bezogen auf den vorangegangenen

Bescheid vom 20. Juni 2005 - zu keiner Änderung der Vergütung geführt, so dass der

Änderungsrahmen 0 € betrage.

Die Rechnungen, die die Vergütungszeiträume April bis Juni und Juli bis September

2004 beträfen, könnten verfahrensrechtlich nicht im Vergütungszeitraum Oktober bis

Dezember 2004 Berücksichtigung finden. § 60 Satz 3 UStDV sei insoweit nicht

einschlägig. Denn diese Norm betreffe keine Rechnungen, deren Berücksichtigung

zuvor bereits bestandskräftig abgelehnt worden sei.

Die Vorsteuervergütung für den Zeitraum Oktober bis Dezember 2004 sei hingegen in

verfahrensrechtlicher Hinsicht in vollem Umfang überprüfbar, da gegen beide insoweit

ergangenen Bescheide fristgerecht Einspruch eingelegt worden sei.

In der Sache reiche die Vorlage der Rechnungsduplikate nicht für eine

Vorsteuervergütung aus. Denn die Klägerin habe nicht hinreichend nachgewiesen, dass

sie den Verlust der Originalrechnungen nicht zu vertreten habe. Auf diese

Voraussetzung komme es nach wie vor an. Soweit ihm, dem Beklagten, Rechnungen

der Borchers Kreislaufwirtschaft GmbH vorlägen, sei die Durchschrift sehr wohl vom

Original zu unterscheiden, da das Original aus dickerem Papier bestehe. Da sie die

Belege von der Bank üblicherweise nicht zurückerhalten habe, sei besondere Vorsicht

geboten gewesen, die die Klägerin nicht habe walten lassen. Ginge man mit der

Klägerin davon aus, dass Original und Durchschlag kaum zu unterscheiden gewesen

seien, wäre insoweit eine noch höhere Sorgfalt erforderlich gewesen.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze des Beklagten vom 19. Juli

2007 (Bl. 82 ff. der FG-Akte), vom 5. November 2007 (Bl. 102 ff. der FG-Akte) und vom

28. Februar 2008 (Bl. 122 der FG-Akte) verwiesen.

Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung durch die Berichterstatterin

einverstanden erklärt.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e

Die Klage ist zulässig, jedoch unbegründet.

I. Die Zulässigkeitsvoraussetzungen sind erfüllt. Dies gilt insbesondere auch im Hinblick

auf den Vergütungsbescheid für den Vergütungszeitraum April bis Juni 2004 vom 24.

Oktober 2005. Der Zulässigkeit steht insbesondere nicht entgegen, dass insoweit keine

Einspruchsentscheidung gemäß § 44 FGO ergangen ist.

Denn diese ist nach § 46 Abs. 1 FGO entbehrlich. Nach § 46 Abs. 1 FGO ist eine Klage

abweichend von § 44 FGO ohne Abschluss eines Vorverfahrens zulässig, wenn über

den außergerichtlichen Rechtsbehelf ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in

angemessener Frist sachlich nicht entschieden wurde. Diese Voraussetzungen sind

erfüllt.

Aus dem Einspruchsschreiben vom 8. November 2005 ergibt sich, dass auch bezüglich

des Vergütungszeitraums April bis Juni 2004 Einspruch eingelegt werden sollte, zumal

u.a. die Nachreichung der Rechnungen vom 30. April 2004 (Nr. 4005981) angekündigt

wurde. Über diesen Einspruch wurde nicht durch Einspruchsentscheidung entschieden.

Ein sachlicher Grund hierfür ist nicht gegeben. Zwar mag der Beklagte zunächst davon

ausgegangen sein, dass mit dem Schreiben vom 8. November 2005 nicht auch

bezüglich des Vergütungszeitraums April bis Juni 2004 Einspruch eingelegt werden

sollte. Jedoch war ihm spätestens mit der Einreichung der Klagebegründung vom 28.

April 2007 bekannt, dass der Einspruch auch den Vergütungszeitraum April bis Juni

2004 betraf. Gleichwohl erließ er keine Einspruchsentscheidung.

Eine angemessene Frist für die Entscheidung über den Einspruch ist abgelaufen. Nach

§ 46 Abs. 1 Satz 2 FGO handelt es sich hierbei grundsätzlich um eine Frist von

mindestens sechs Monaten. Diese sind verstrichen. Da der Beklagte zwischenzeitlich

im Rahmen des Klageverfahrens auch bezüglich des Vergütungszeitraums April bis

Juni 2004 Stellung genommen hat, ist eine weiterreichende Frist für ein Abwarten der

Einspruchsentscheidung nicht erforderlich. Für die Zulässigkeit der Klage genügt es,

wenn die Frist – wie im Streitfall – vor der mündlichen Verhandlung oder der

Entscheidung abgelaufen ist (vgl. BFH-Urteil vom 28. September 1990 VI R 98/89 u.a.,

BStBl II 1991, 363, BFHE 162, 414; Tipke, T/K, FGO, § 46 Tz. 9 m.w.N. der Rspr.). Das

Erfordernis des abgeschlossenen Vorverfahrens ist Sachentscheidungsvoraussetzung,

nicht Gerichtszugangsvoraussetzung.

II. Die Klage ist indes unbegründet.

Die Ablehnungs- bzw. Änderungsbescheide vom 24. Oktober 2005 sowie die hierzu

ergangenen Einspruchsentscheidungen sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin

nicht in ihren Rechten (§ 101 Satz 1 FGO). Denn der Klägerin steht kein Anspruch auf

Erlass der begehrten Maßnahmen aus § 18 Abs. 9 UStG i.V.m. §§ 59 ff. UStDV zu, da

die Klägerin bezüglich der beantragten Vorsteuervergütung jedenfalls nicht die

entsprechenden Originalrechnungen nach § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG vorgelegt hat.

1. Nach § 18 Abs. 9 Satz 1 UStG kann zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens

das Bundesministerium der Finanzen mit Zustimmung des Bundesrates durch

Rechtsverordnung die Vergütung der Vorsteuerbeträge (§ 15 UStG) an im Ausland

ansässige Unternehmer, abweichend von § 16 UStG und von § 18 Abs. 1 bis 4 UStG, in

einem besonderen Verfahren regeln. Von dieser Ermächtigung hat der

Verordnungsgeber in §§ 59 ff. UStDV Gebrauch gemacht.

Die nationalen Vorschriften beruhen für Steuerpflichtige, die - wie die Klägerin - im

Gemeinschaftsgebiet ansässig sind, auf den Vorgaben der 8. Richtlinie vom 6.

Dezember 1979 (79/1072/EWG, ABl.EG Nr. L 331/1979, 11, im Folgenden: Achte EG-

Richtlinie), insbesondere auf Art. 3, 4 und 7 dieser Richtlinie. Diese europarechtlichen

Vorgaben für Anträge von im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Steuerpflichtigen hat der

deutsche Gesetzgeber in den Vorschriften des § 18 Abs. 9 Sätze 3 ff. UStG umgesetzt.

2. Gemäß § 18 Abs. 9 Satz 3 UStG ist der Vergütungsantrag binnen sechs Monaten

nach Ablauf des Kalenderjahres zu stellen, in dem der Vergütungsanspruch entstanden

ist. Der Unternehmer hat die Vergütung selbst zu berechnen und die Vorsteuerbeträge

durch Vorlage von Rechnungen und Einfuhrbelegen im Original nachzuweisen (§ 18

Abs. 9 Satz 4 UStG).

Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt. Bezüglich der streitigen Vorsteuern

wurden von der Klägerin keine Originalrechnungen, sondern lediglich Duplikate

vorgelegt.

3. Im Streitfall reicht die Vorlage der Duplikate auch nicht ausnahmsweise aus.

a. Ein nicht im Inland ansässiger Unternehmer darf bei von ihm nicht zu vertretendem

Abhandenkommen der ihm zugegangenen Originalrechnung im Vergütungsverfahren

den Nachweis seines Anspruchs auf Erstattung der Umsatzsteuer durch Vorlage einer

Zweitschrift oder Ablichtung der Rechnung führen, wenn der dem Erstattungsantrag

zugrunde liegende Vorgang stattgefunden hat und keine Gefahr besteht, dass weitere

Erstattungsanträge gestellt werden (BFH-Urteil vom 20. August 1998 V R 55/96, BStBl II

1999, 272; BFHE 186, 460).

aa. Zwar bestimmt Art. 3 Buchst. a der Achten EG-Richtlinie, dass jeder nicht im Inland

ansässige Steuerpflichtige zum Erhalt der Erstattung einen Antrag stellen muss, dem die

Originale der Rechnungen oder Einfuhrdokumente beizufügen sind. Die Verpflichtung

der Vorlage der Originalrechnung wird durch Artikel 7 Abs. 3 der Achten EG-Richtlinie

bestätigt, wonach die zuständige Behörde jede Rechnung und jedes Einfuhrdokument

mit ihrem Sichtvermerk versieht, damit diese nicht für einen weiteren Antrag dienen

können, und sie dem Steuerpflichtigen binnen einem Monat zurückgibt.

bb. Allerdings ergibt die Auslegung der Achten EG-Richtlinie, dass das Erfordernis der

Vorlage der Originalrechnung nicht ausnahmslos gilt. Artikel 3 Buchst. a der Achten EG-

Richtlinie kann nämlich nicht dahin ausgelegt werden, dass er einem Mitgliedstaat die

Möglichkeit verwehrt, einen Erstattungsantrag ohne Beifügung von Originalrechnungen

in außergewöhnlichen Fällen zuzulassen, in denen der dem Erstattungsantrag

zugrunde liegende Vorgang zweifelsfrei stattgefunden hat, das Abhandenkommen der

Rechnung oder des Einfuhrdokuments vom Steuerpflichtigen nicht zu vertreten ist und in

Anbetracht der Umstände feststeht, dass die Gefahr weiterer Erstattungsanträge nicht

gegeben ist (EuGH- Urteil vom 11. Juni 1998 C-361/96 - Société Générale des G,

Slg. 1998 I - 3495).

Denn das abgeleitete Recht muss die allgemeinen Rechtsgrundsätze und vor allem den

Grundsatz der Verhältnismäßigkeit beachten (EuGH- Urteil vom 11. Juni 1998 C-361/96

- Société Générale des G, a.a.O.).

Diese allgemeinen Rechtsgrundsätze und insbesondere der Grundsatz der

Verhältnismäßigkeit machen in einem solchen außergewöhnlichen Fall den Ausschluss

der vorgenannten Möglichkeit – der Vorlage einer Rechnungskopie - entbehrlich, um

dem generellen Ziel der Achten EG-Richtlinie, der Verhinderung der

Steuerhinterziehung oder Steuerumgehung, gerecht zu werden (EuGH- Urteil vom 11.

Juni 1998 C-361/96 - Société Générale des G, a.a.O.).

cc. Art. 3 Buchst. a der Achten EG-Richtlinie ist deshalb dahingehend auszulegen, dass

er es einem Mitgliedstaat nicht verwehrt, in seinem innerstaatlichen Recht die

Möglichkeit vorzusehen, dass ein nicht im Inland ansässiger Steuerpflichtiger bei von

ihm nicht zu vertretendem Abhandenkommen einer Rechnung oder eines

Einfuhrdokuments den Nachweis seines Erstattungsanspruchs durch Vorlage einer

Zweitschrift der Rechnung oder des fraglichen Einfuhrdokuments führt, wenn der dem

Erstattungsantrag zugrunde liegende Vorgang stattgefunden hat und keine Gefahr

besteht, dass weitere Erstattungsanträge gestellt werden (EuGH- Urteil vom 11. Juni

1998 C-361/96 - Société Générale des G, a.a.O.).

Hat ein in einem Mitgliedstaat ansässiger Steuerpflichtiger die Möglichkeit, bei von ihm

nicht zu vertretendem Abhandenkommen der ihm zugegangenen Originalrechnung den

Nachweis seines Anspruchs auf Erstattung der Umsatzsteuer durch Vorlage einer

Zweitschrift oder Ablichtung der Rechnung zu führen, so folgt aus dem

Diskriminierungsverbot des Art. 6 des Vertrages zur Gründung der Europäischen

Gemeinschaft (EGV), auf das in der fünften Begründungserwägung der Achten

Richtlinie hingewiesen wird, dass diese Möglichkeit auch einem nicht in diesem

Mitgliedstaat ansässigen Steuerpflichtigen einzuräumen ist, wenn der dem

Erstattungsantrag zugrunde liegende Vorgang stattgefunden hat und keine Gefahr

besteht, dass weitere Erstattungsanträge gestellt werden (EuGH- Urteil vom 11. Juni

1998 C-361/96 - Société Générale des G, a.a.O.).

dd. § 18 Abs. 9 UStG enthält demzufolge keine Ermächtigung, ausländischen

Unternehmen die Vorsteuervergütung unter Verletzung von Art. 12 EGV (ex-Art. 6) zu

versagen. § 18 Abs. 9 Satz 4 UStG ist deshalb einschränkend dahin auszulegen, dass

es in den vom EuGH genannten Fällen genügt, wenn dem Vergütungsantrag eine Kopie

oder Zweitschrift der abhanden gekommenen Originalrechnung beigefügt wird (vgl.

BFH-Urteil vom 20. August 1998 V R 55/96, BStBl II 1999, 272, BFHE 186, 460

bezüglich § 61 Abs. 1 Satz 5 UStDV 1980, aus dem sich früher das Erfordernis der

Vorlage der Originalrechnung ergab).

b. Die Voraussetzungen für die Entbehrlichkeit der Originalrechnungen und das

Ausreichen der Vorlage der Rechnungsduplikate sind im Streitfall nicht zur

hinreichenden Überzeugung des Gerichts erfüllt.

Zwar hat die Klägerin mit dem Beleg der Überweisungen und dem Schreiben des

Finanzamtes X vom 2. Mai 2007 nachgewiesen, dass der den Rechnungen zugrunde

liegende Vorgang tatsächlich stattgefunden hat, und dass keine Gefahr besteht, dass sie

die Erstattung noch anderweitig beantrage.

Jedoch ist das Gericht nicht hinreichend davon überzeugt, dass sie den Verlust der

Originalrechnungen nicht zu vertreten hat. Dies wirkt sich zu Lasten der Klägerin aus,

die hierfür – als für sie günstige Tatsache – die objektive Beweislast (Feststellungslast)

trägt.

aa. Nicht zu vertreten ist der Verlust von Originalrechnungen, wenn der

Vergütungsgläubiger weder vorsätzlich noch fahrlässig gehandelt hat. Das Gericht ist

nicht hinreichend davon überzeugt, dass der Verlust der Originalrechnungen nicht auf

die Fahrlässigkeit der Klägerin, also auf deren Außerachtlassung der erforderlichen

Sorgfalt, zurückzuführen ist.

bb. Die Klägerin hat die Originalrechnungen an ihre Bank zwecks Überweisung

gegeben, obwohl sie ihr normalerweise nur die Rechnungsdurchschläge überließ, weil

die Bank die Rechnungen nach Auftragsausführung später vernichtete. Insoweit hat die

Klägerin sorgfaltswidrig gehandelt. Denn gerade weil sie wusste, dass die Bank die

Unterlagen vernichtet, hätte sie besonders achtsam sein müssen.

cc. Der Einwand der Klägerin, dass die Originalrechnungen kaum von den

Durchschriften zu unterscheiden gewesen sein sollen, vermag kein anderes Ergebnis

zu rechtfertigen. Denn es kann nicht aufgeklärt werden, ob dieser Sachvortrag zutrifft.

Die in der mündlichen Verhandlung in Augenschein genommenen Duplikate der

Rechnungen vermögen den Einwand jedenfalls nicht zu bestätigen. Denn einerseits ist

nicht aufklärbar, ob die Originalrechnungen gleich beschaffen waren und andererseits

war hierbei die Originalrechnung aufgrund des dickeren Papiers und der

unterschiedlichen Druckerfarbe nicht schwer zu erkennen. Andere Möglichkeiten der

Sachaufklärung bezüglich der Beschaffenheit der streitigen Originalrechnungen

bestehen nicht. Dies wurde auch nicht von den Beteiligten vorgetragen.

Aber selbst wenn man davon ausgehen wollte, dass sich die Originalrechnung – wie

von der Klägerin vorgetragen - nur schwer von der Kopie unterscheiden lassen haben

mag, hätte die Klägerin gleichwohl sorgfaltswidrig gehandelt. Denn wären sich Original

und Kopie sehr ähnlich gewesen, hätte die Klägerin besonders aufmerksam die

Unterlagen für die Bank zusammenstellen müssen. Hinzu kommt, dass die

Originalrechnung jedenfalls insoweit gut vom Durchschlag zu unterscheiden gewesen

wäre, als es sich hierbei jedenfalls um die obere Seite handelte und insoweit die

Klägerin auch selber zur Vermeidung etwaiger Unterscheidungsschwierigkeiten das

Original durch einen Vermerk oder separate Abheftung hätte kenntlich machen können,

zumal der Klägerin die Erheblichkeit der Originalrechnung für die Vorsteuervergütung

bewusst war.

c. Soweit die Klägerin einwendet, dass die Berücksichtigungsfähigkeit der

Rechnungskopien bzw. Duplikate nicht das mangelnde Vertretenmüssen des

Abhandenkommens der Originalrechnungen voraussetze, vermag dies nicht zu

überzeugen.

aa. Zwar stützt die Klägerin ihren Einwand auf das Urteil des BFH vom 19. November

1998 (V R 102/96, BStBl II 1999, 255, BFHE 187, 344), in dem der BFH tatsächlich

ausdrücklich entschieden hat, dass es nicht darauf ankomme, aufgrund welcher

Umstände die Erstschrift des Ersatzbelegs nicht vorgelegt werden könne.

bb. Gleichwohl vermag sich das Gericht dem nicht anzuschließen. Denn es findet sich

neben dieser Entscheidung auch Rechtsprechung, die auf das Erfordernis des Nicht-

Vertretenmüssens des Verlusts der Originalrechnung abzustellen scheint, z.B. der

EuGH in seinem Urteil vom 11. Juni 1998 (C-361/96 - Société Générale des G,

Slg. 1998 I - 3495) und der BFH in seinem Urteil vom 20. August 1998 (V R 55/96, BStBl

II 1999, 272, BFHE 186, 460). Auch in dem Urteil vom 18. Januar 2007 (V R 23/05,

BStBl II 2007, 430, BFHE 217, 32) scheint der BFH auf die Art des Belegverlustes

abzustellen. Und in dem Urteil vom 19. November 1998 (V R 69/96, BFH/NV 1999, 985),

das taggleich mit der vom der Klägerin zitierten Entscheidung ergangen ist, wird das

Erfordernis des Nicht-Vertretenmüssens – abgesehen davon, dass auf die Entscheidung

V R 102/96 durch ein "vgl." hingewiesen wird - nicht ausdrücklich für entbehrlich

gehalten.

cc. Hinzu kommt, dass es sich bei der Vorsteuervergütung auf der Grundlage einer

Rechnungskopie oder Zweitschrift um eine Ausnahme handelt, die folglich eng zu

verstehen und restriktiv anzuwenden ist.

Die Achte EG-Richtlinie statuiert in Art. 3 Buchst. a den Grundsatz, dass die

Vorsteuervergütung die Vorlage der Originale der Rechnungen erfordert. Eine

Ausnahme hiervon ist nach dem Wortlaut der Richtlinie nicht vorgesehen. Die

Ausnahme ist lediglich im Wege der Auslegung der Richtlinie zuzulassen und zwar nur

in "außergewöhnlichen Fällen" (vgl. EuGH-Urteil vom 11. Juni 1998 C-361/96 - Société

Générale des G, Slg. 1998 I – 3495). Ein solch außergewöhnlicher Fall liegt vor, wenn

der dem Erstattungsantrag zugrunde liegende Vorgang zweifelsfrei stattgefunden hat,

das Abhandenkommen der Rechnung oder des Einfuhrdokuments vom

Steuerpflichtigen nicht zu vertreten ist und in Anbetracht der Umstände feststeht, dass

die Gefahr weiterer Erstattungsanträge nicht gegeben ist (EuGH-Urteil vom 11. Juni

1998 C-361/96 - Société Générale des G, a.a.O.). In einem solchen Fall Fall ist der

Ausschluss der Vorsteuervergütung aufgrund des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit

nicht erforderlich, um eine Steuerhinterziehung oder Steuerumgehung zu verhindern

(vgl. EuGH-Urteil vom 11. Juni 1998 C-361/96 - Société Générale des G, a.a.O.).

Würde auf das Kriterium des "Nicht-Vertretenmüssens" verzichtet, würde die Ausnahme

vom Grundsatz der Vorlage der Originalrechnung zu weit ausgedehnt und letztlich das

Grundsatz-Ausnahme-Verhältnis umgekehrt. Dadurch würde nämlich letztlich das

Erfordernis der Vorlage der Originalrechnung ausgehöhlt. Denn wenn es nicht darauf

ankommen würde, aufgrund welcher Umstände die Originalrechnung nicht vorgelegt

wird, wäre es regelmäßig zulässig, Rechnungskopien einzureichen und – vorbehaltlich

der übrigen Voraussetzungen – gleichwohl in den Genuss der Vorsteuervergütung zu

gelangen. Dies ist aber nicht die Intention der Achten EG-Richtlinie und des von ihr in

Art. 3 Buchst. a aufgestellten Erfordernisses der Vorlage der Originalrechnung. Dies ist

dort auch nicht so vorgesehen.

4. Darüber hinaus ist die Klage – soweit sie den Vergütungszeitraum April bis Juni 2004

betrifft – auch deshalb unbegründet, weil es an einer Rechtsgrundlage für die Änderung

des bestandskräftig gewordenen Bescheides vom 16. März 2005 mangelt und eine

Berücksichtigung der entsprechenden Vorsteuer nach § 60 Satz 3 UStDV im

Vergütungszeitraum Oktober bis Dezember 2004 nicht möglich ist.

a. Als Änderungsgrundlage kommt allein § 172 Abs. 1 Nr. 2 a AO in Betracht, dessen

Voraussetzungen indes nicht erfüllt sind.

aa. Nach § 172 Abs. 1 Nr. 2 a AO kann ein Steuerbescheid geändert werden, soweit der

Steuerpflichtige zustimmt oder seinem Antrag der Sache nach entsprochen wird. Der

Vergütungsantrag vom 1. Juli 2005 (Eingangsdatum) ist als Antrag auf schlichte

Änderung nach § 172 Abs. 1 Nr. 2 a AO zu verstehen, da der Bescheid vom 16. März

2005 in Bestandskraft erwachsen ist. Wirkt sich die beantragte Änderung – wie im

Streitfall – zugunsten des Steuerpflichtigen aus, muss der Antrag nach § 172 Abs. 1 Nr.

2 a, 2. Halbsatz AO allerdings innerhalb der Einspruchsfrist gestellt werden. Die

Einspruchsfrist bezüglich des Bescheides vom 16. März 2005 war jedoch am 1. Juli

2005 (Zeitpunkt der Antragstellung) bereits abgelaufen. Die Einspruchsfrist endete

nämlich bereits mit Ablauf des 18. Mai 2005 (§ 122 Abs. 2 Nr. 2, 108 Abs. 3, 355 Abs. 1

AO). Innerhalb dieser Frist wurde kein Einspruch eingelegt.

bb. Eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 AO ist nicht zu gewähren.

Die Fristversäumnis war nicht unverschuldet. Insbesondere ist § 126 Abs. 3 AO –

entgegen der Auffassung der Klägerin - nicht einschlägig. Der abschlägige Bescheid

vom 16. März 2005 enthielt eine Begründung. Darauf, ob sie rechtlich zutreffend war,

kommt es nicht an (BFH-Urteil vom 11. Februar 2004 II R 5/02, BFH/NV 2004, 1062).

b. Entgegen der Auffassung der Klägerin kann die streitige Vorsteuer aus dem

Vergütungszeitraum April bis Juni 2004 – ungeachtet des Mangels der materiell-

rechtlichen Voraussetzungen - nicht nach § 60 Satz UStDV im Vergütungszeitraum

Oktober bis Dezember 2004 berücksichtigt werden.

Nach § 60 Satz 3 UStDV können in den Antrag für den restlichen Zeitraum des

Kalenderjahres auch abziehbare Vorsteuerbeträge aufgenommen werden, die in

vorangegangene Vergütungszeiträume des betreffenden Kalenderjahres fallen. Hiervon

nicht erfasst werden Vorsteuern aus Rechnungen, deren Berücksichtigung in dem

entsprechenden vorangegangenen Vergütungszeitraum – wie im Streitfall im Zeitraum

April bis Juni 2004 - bereits abgelehnt worden war.

Dies folgt ergibt sich aus einer richtlinienkonformen Auslegung der Norm. Denn die

Achte EG-Richtlinie sieht in Art. 7 Satz 3 ausdrücklich vor, dass für die Rechnung zuvor

noch kein Antrag gestellt wurde. Hierdurch wird dem Prinzip des Bestandsschutzes

vorangegangener Bescheide Rechnung getragen. Diese Auslegung entspricht auch

Sinn und Zweck der Regelung. § 60 Satz 3 UStDV dient nämlich der Vereinfachung des

Verfahrens, die dadurch erreicht wird, dass der Steuerpflichtige nicht für jede z.B.

verspätet eingetroffene Rechnung einen Änderungsantrag zu stellen braucht (vgl.

Stadie, in Rau/Dürrwächter/Flick/Geist, UStG, § 18 Rn. 683 f.). Die wiederholte

Geltendmachung einer bereits abgelehnten Rechnung würde diesem Zweck zuwider

laufen.

III. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache, insbesondere

der Voraussetzungen für die Entbehrlichkeit der Vorlage von Originalrechnungen,

gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.

IV. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.