Urteil des FG Köln vom 19.09.2002
FG Köln (bundesrepublik deutschland, einkünfte, kläger, 1995, verfügung, tätigkeit, deutschland, frankreich, niederlande, dauer)
Finanzgericht Köln, 10 K 6755/00
Datum:
19.09.2002
Gericht:
Finanzgericht Köln
Spruchkörper:
10. Senat
Entscheidungsart:
Urteil
Aktenzeichen:
10 K 6755/00
Tenor:
Anmerkung: Der Klage wurde teilweise stattgegeben.
Tatbestand:
1
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob im Ausland erzielte Einkünfte im Inland der
Besteuerung unterliegen oder nur im Wege des Progressionsvorbehaltes zu
berücksichtigen sind. Für 1995 ist darüber hinaus streitig, ob der Beklagte den
bestandskräftigen Einkommensteuerbescheid ändern durfte.
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Die Kläger sind Eheleute, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Der
Kläger ist im Hauptberuf als Hochschullehrer tätig. Darüber hinaus erzielte er u.a. in den
Streitjahren 1995 und 1996 aus einer Tätigkeit als Schlichter bei der A (Sitz in Genf) und
bei der B mit Sitz in Paris Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit.
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Der Kläger erklärte für 1995 DM 533.697,-- als Einkünfte aus der Schweiz. Der Beklagte
veranlagte die Kläger erklärungsgemäß mit Einkommensteuerbescheid vom 29. April
1997, der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erging. Dabei unterwarf er die Einkünfte
dem Progressionsvorbehalt.
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Mit Schreiben vom 22. Juli 1997 wurde dem Beklagten mitgeteilt, dass die Einkünfte
nicht aus der Schweiz, sondern aus Frankreich stammten. In diesem Schreiben wird die
Tätigkeit des Klägers bei den sog. B-Verfahren dargestellt. Insbesondere werden die
allgemeinen Ablaufregelungen dargestellt. Getagt werde im Haus der B, Meating,
Hearings- und Entscheidungsfindung fänden dort statt. Ein darauf spezialisiertes
Sekretariat stünde dauernd zur Verfügung. Aus alledem ergebe sich, dass der Kläger
dort über eine regelmäßig zur Verfügung stehende ständige Einrichtung verfüge und die
Einkünfte deshalb in Deutschland nur dem Progessionsvorbehalt unterlägen. Wegen
der weiteren Einzelheiten wird auf das vorgenannte Schreiben und die diesem
beigefügten Anlagen Bezug genommen.
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Der Beklagte hob im Anschluss an das Schreiben mit Verfügung vom 21. August 1997
den Vorbehalt der Nachprüfung auf.
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Mit Bescheid vom 25. Juni 1999 änderte der Beklagte den Einkommensteuerbescheid
für 1995 nach § 174 AO dergestalt, dass er die Einkünfte nicht nur dem
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Progressionsvorbehalt, sondern in vollem Umfang der deutschen Einkommensteuer
unterwarf.
Für 1996 erklärte der Kläger DM 77.054,-- als Einkünfte aus der Schweiz. Hier
veranlagte der Beklagte zunächst erklärungsgemäß, der Einkommensteuerbescheid
vom 19. November 1991 erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
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Nachdem sich herausgestellt hatte, dass die Einkünfte aus einer in den Niederlanden
ausgeübten Schlichtertätigkeit stammten, änderte der Beklagte am 25. Juni 1999 die
Steuerfestsetzung und unterwarf die Einkünfte in voller Höhe der deutschen
Einkommensteuer.
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Die Kläger legten gegen die Einkommen-Änderungsbescheide für 1995 und 1996
Einsprüche ein. Diese wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 24.
September 2000 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er im wesentlichen
aus:
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Eine Änderung des bestandskräftigen Einkommensteuerbescheides 1995 sei gemäß §
174 Abs. 3 AO möglich.
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Die streitigen Einkünfte unterlägen in vollem Umfang der deutschen Besteuerung. Der
Kläger habe seine Tätigkeit im Rahmen von Schlichtungsverhandlungen nicht unter
Benutzung einer ihm in den entsprechenden Staaten dort regelmäßig zur Verfügung
stehenden selbständigen Einrichtung ausgeübt. Mithin unterlägen die Einkünfte in
vollem Umfang der deutschen Besteuerung.
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Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug
genommen.
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Mit der Klage tragen die Kläger vor:
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Eine Änderung des bestandskräftigen Einkommensteuerbescheides 1995 sei nicht
mehr möglich.
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Desweiteren unterlägen die Einkünfte in Deutschland nur dem Progressionsvorbehalt.
Er habe die Tätigkeit in einer ihm ständig zur Verfügung stehenden festen Einrichtung
ausgeübt, nämlich in den Räumen der B in Paris bzw. in Den Haag.
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In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger den Ablauf seiner Tätigkeit genauer
erläutert. Im wesentlichen hat er ausgeführt, dass er nicht mehr genau wisse, an wieviel
Tagen er in den Streitjahren jeweils in Paris bzw. in den Niederlanden tätig gewesen
sei. Sobald er einen Termin für eine Sitzung festgelegt habe, habe er in Paris bzw. Den
Haag Bescheid gegeben. Dann sei ihm dort ein Zimmer, das heißt entweder ein
Sitzungssaal bzw. ein Beratungszimmer zur Verfügung gestellt worden. Es habe sich
dabei jeweils um ein Zimmer gehandelt, dass für die Zeit der Sitzung und Beratung
ausschließlich für ihn reserviert gewesen sei. Für diese Tage habe er auch einen
eigenen Schlüssel für die Zimmer gehabt. Ebenfalls habe er über einen
Gebäudeschlüssel für diesen Zeitraum verfügt. Er habe für jede Sitzung dieselben
Räumlichkeiten angefordert. Es stimme, dass ihm keine eigenen Büroräume dort auf
Dauer zur Nutzung zur Verfügung stünden. Wenn die Räume nicht von ihm benutzt
wurden, seien sie von anderen Personen genutzt worden.
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Die Kläger beantragen,
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die Einkommensteuer-Änderungsbescheide 1995 und 1996 und die hierzu
ergangene Einspruchsentscheidung aufzuheben,
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hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen,
22
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte hat während des Klageverfahrens den Einkommensteuerbescheid für
1995 mit Bescheid vom 22. Juni 2001 erneut geändert. In diesem Änderungsbescheid,
der zum Gegenstand des Klageverfahrens geworden ist, hat er die Einkünfte aus den
Schlichtungsverhandlungen bei der Bin Paris mit 322.424 US Dollar anstatt den bisher
erklärten 319.234 US Dollar angesetzt. Die Erhöhung ergab sich aufgrund von
nachträglich vorgelegten Kontoauszügen der C-Bank in Rotterdam.
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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :
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Die zulässige Anfechtungsklage ist ganz überwiegend begründet.
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Der angefochtene Einkommensteuerbescheid 1995 ist rechtswidrig und verletzt die
Kläger deshalb in ihren Rechten, vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung -
FGO -.
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Der Beklagte hat zwar zu Recht die Einkünfte des Klägers aus den
Schlichtungstätigkeiten in Deutschland der Besteuerung unterworfen, er durfte in dem
Einkommensteuer-Änderungsbescheid für 1995 jedoch nur ca. 3.000 US Dollar
steuererhöhend berücksichtigen.
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1. Die streitbefangenen Einkünfte aus den Schlichtungstätigkeiten des Klägers in
Paris und Den Haag unterliegen in vollem Umfang der deutschen Besteuerung.
Sie sind nicht nur im Wege des Progressionsvorbehaltes einzubeziehen.
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Nach § 1 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes - EStG - sind u.a. natürliche
Personen, die im Inland einen Wohnsitz haben, unbeschränkt
einkommensteuerpflichtig, d.h., sie unterliegen mit ihrem gesamten Welteinkommen
der deutschen Besteuerung. Diese Voraussetzung trifft auf die Kläger unstreitig zu.
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Das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland ist im Streitfall nicht durch
ein Doppelbesteuerungsabkommen ausgeschlossen.
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Bezieht eine Person mit Wohnsitz in der Bundesrepublik Deutschland Einkünfte aus
selbständiger Arbeit, so hat der andere Staat das Besteuerungsrecht für diese
Einkünfte nur dann, wenn die Arbeit in diesem anderen Staat ausgeübt wird (Art. 9
Abs. 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem
Königreich der Niederlande zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete
der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie verschiedener sonstiger
Steuern und zur Regelung anderer Fragen auf steuerlichem Gebiete vom 16. Juni
1959 (Bundesgesetzblatt - BGBl - II 1960, 1782, in der Fassung des 2.
Zusatzprotokolls (Änderungsprotokolls) vom 21.05.1991 (BGBl II 1991, 1429) - DBA -
Niederlande - bzw. Art. 12 Abs. 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik
Deutschland und der französischen Republik zur Vermeidung der
Doppelbesteuerungen und über gegenseitige Amts- und Rechtshilfe auf dem Gebiete
der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuern und der
Grundsteuern vom 21. Juli 1959 (BGBl II 1961, 398) in der Fassung des
Revisionsprotokolls vom 9. Juni 1969 (BGBl II 1970, 719) und des Zusatzabkommens
vom 28.09.1989 (BGBl II 1990, 770); DBA - Frankreich).
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Eine Ausübung der selbständigen Arbeit in dem anderen Staate (hier Niederlande
bzw. Frankreich) liegt nur dann vor, wenn der selbständig Tätige seine Tätigkeit in
dem anderen Staat unter Benutzung "einer ihm dort regelmäßig zur Verfügung
stehenden ständigen Einrichtung" ausübt (Art. 9 Abs. 2 DBA-Niederlande bzw. Art. 12
Abs. 2 DBA-Frankreich). Der Kläger verfügte weder in den Niederlanden noch in
Frankreich über eine ihm dort regelmäßig zur Verfügung stehende ständige
Einrichtung.
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Das Tatbestandsmerkmal der ständigen Einrichtung, das selber nicht in den
Doppelbesteuerungsabkommen definiert ist, korrespondiert mit dem
Betriebsstättenbegriff (Bundesfinanzhof - BFH - Urteil vom 2. Dezember 1992 I R
77/91, BFHE 170, 126, 127; Schauhoff in Debatin/Wassermeyer, Niederlande, Art. 9
Rz. 25; Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer MA Art. 14 MK Vorbemerkung).
Unabhängig von der Streitfrage, ob der Steuerpflichtige über die ständige Einrichtung
Verfügungsmacht haben muß (vgl. dazu einerseits BFH-Urteil vom 2. Dezember 1992
I R 77/91 a.a.O. und andererseits Wassermeyer a.a.O. Rz. 68), ist eine ständige
Einrichtung nur dann anzunehmen, wenn sie von einer gewissen Dauer ist. Wenn
auch eine Mindestzeitspanne nicht generell bestimmt werden kann, setzt der Begriff
der ständigen Einrichtung somit voraus, dass die in ihr ausgeübte selbständige Arbeit
auf eine gewisse Dauer angelegt ist. Das nur gelegentliche Tätigwerden in fremden
Räumen begründet keine feste Einrichtung (Wassermeyer a.a.O. Rz. 74). Ohne dieses
auf eine gewisse Dauer angelegte Tätigwerden fehlt es an einer "Verwurzelung" des
Steuerpflichtigen mit dem Ort der Ausübung seiner selbständigen Tätigkeit.
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Im Streitfall fehlt es jedenfalls an einem auf gewisse Dauer angelegten Tätigwerden
des Klägers. Dieser ist nach seinem eigenen Vorbringen innerhalb von 7 Jahren nur
an 3 Sitzungstagen in Paris gewesen. Selbst unter Berücksichtigung des
Sachvortrags in der mündlichen Verhandlung, der nicht näher substantiiert wurde,
kann allenfalls von einem zwei- bis dreimalige Tätigwerden pro Jahr, das sich jeweils
auf zwei bis drei Tage belief, ausgegangen werden. Dieser geringe Zeitraum reicht
jedenfalls für das Begründen einer ständigen Einrichtung nicht aus. Für keines der
Streitjahre hat der Kläger vorgetragen, geschweige denn nachgewiesen, dass er
länger als 3 Wochen in den Räumen der B in Paris bzw. in Den Haag tätig gewesen
sei.
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Da der Senat bereits aus den vorgenannten Gründen das Vorliegen einer ständigen
Einrichtung im Sinne der Doppelbesteuerungsabkommen Niederlande und Frankreich
verneint, kann die Frage dahingestellt bleiben, ob der Kläger über die ihm zur
Verfügung gestellten Räumlichkeiten Verfügungsmacht hatte.
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Der Beklagte hat deshalb dem Grunde nach zu Recht die streitbefangenen Einkünfte
der inländischen Besteuerung unterworfen.
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1. Der Beklagte durfte den bestandskräftigen Einkommensteuerbescheid für 1995, in
dem er nur Einkünfte in Höhe von 319.234 US Dollar dem Progressionsvorbehalt
unterworfen hatte, jedoch nur i.H.v. 3.190 US Dollar dahingehend ändern, dass er
diese Einkünfte voll umfänglich der deutschen Besteuerung unterwarf. Insoweit ist
die Änderungsvorschrift des § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung 1977 - AO -
erfüllt. Denn der Kläger hatte in der Steuererklärung und in den nachfolgenden
Schreiben zunächst nur einen Betrag i.H.v. 319.234 US Dollar erklärt. Erst nach
Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung ist dem Beklagten bekannt geworden,
dass die streitbefangenen Einkünfte sich in diesem Jahr auf 322.424 US Dollar
beliefen.
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Eine über diesen Mehrbetrag hinausgehende Änderung des bestandskräftigen
Einkommensteuerbescheides 1995 ist nicht möglich. Die Änderungsvorschrift des §
173 AO greift insoweit nicht ein, was zwischen den Beteiligten unstreitig ist. Dem
Beklagten ist nämlich mit Schreiben des Klägers vom 22. Juli 1997 der Tatbestand
voll umfänglich bekannt geworden. Nach Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung
am 21. August 1997 sind dem Beklagten keine weiteren, neuen Tatsachen bekannt
geworden.
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Eine Änderung des bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids gemäß § 174 Abs.
3 Satz 1 AO ist entgegen der Auffassung des Beklagten ebenfalls nicht möglich. Nach
dieser Vorschrift kann der Steuerbescheid geändert werden, in dem ein bestimmter
Sachverhalt erkennbar in der Annahme nicht berücksichtigt worden ist, dass er in
einem anderen Steuerbescheid zu berücksichtigen sei, diese Annahme sich aber
nachträglich als unrichtig herausstellt. Damit soll die Nichtberücksichtigung eines
steuererhöhenden oder steuermindernden Vorgangs bei der Besteuerung verhindert
werden (negativer Widerstreit), während eine doppelte Berücksichtigung durch § 174
Abs. 1 und 2 AO vermieden wird (BFH-Urteil vom 27. Mai 1993 IV R 65/91, BFHE 172,
5, Bundessteuerblatt - BStBl - II 1994, 76; Tipke-Kruse, AO/FGO 16 Auflage, § 174 AO
Rz. 28).
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a) § 174 Abs. 3 AO erfordert zunächst das Vorliegen eines sogenannten "negativen
Widerstreits". Ein "bestimmter Sachverhalt" darf in keinem von mehreren in Betracht
zu ziehenden Steuerbescheiden berücksichtigt worden sein, obwohl er in einem
dieser Bescheide hätte berücksichtigt werden müssen (BFH-Urteile vom 29. Mai 2001
VIII R 19/00, BStBl II 2001, 743 und vom 27. Mai 1993 IV R 65/91, a.a.O.). Dabei ist
unter einem "bestimmten Sachverhalt" im Sinne dieser Vorschrift jeder einzelne
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Lebensvorgang zu verstehen, an den das Gesetz steuerlich Folgen knüpft (BFH-Urteil
vom 6. März 1990 VIII R 28/84, BFHE 160, 140, BStBl II 1990, 558).
Der Begriff "berücksichtigen" im Sinne von § 174 AO bezieht sich auf das Erfassen
eines Vorgangs. Im allgemeinen Sprachgebrauch bedeutet er so viel wie "etwas bei
seinen Überlegungen oder Handlungen beachten" (BFH-Urteil vom 6. März 1990 VIII
R 28/84, a.a.O.). Dazu ist nicht erforderlich, dass der Beklagte den erfaßten
Sachverhalt in allen Einzelheiten kennt. Vielmehr kann der Vorgang in ein
komprimiertes Zahlenwerk eingegangen sein, das dem Beklagten bei der
Entscheidungsfindung vorlag.
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b) Unter Berücksichtigung der vorstehenden Ausführungen kann im Streitfall von der
Nichtberücksichtigung eines Sachverhalts keine Rede sein. "Bestimmter Sachverhalt"
war im Streitjahr 1995 das Erzielen von Einnahmen aus einer Schlichtungstätigkeit in
Paris. Dieser Lebenssachverhalt ist vom Kläger dem Beklagten mitgeteilt worden und
in den endgültigen Einkommensteuerbescheid für 1995 vom 21. August 1997, wenn
auch fehlerhaft, eingegangen.
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§ 174 Abs. 3 AO kann nicht als genereller Auffangtatbestand für die rechtsfehlerhafte
Beurteilung von Sachverhalten verstanden werden, zumal die rechtsfehlerhafte
Beurteilung von Lebenssachverhalten in Absatz 4 der Vorschrift geregelt ist. Dem
entspricht es, dass der IX. Senat die Änderung eines Einkommensteuerbescheides
auf der Grundlage von § 174 Abs. 3 AO für die Nichtberücksichtigung von
Zinsaufwendungen verneint hat, deren Zahlung in der Steuererklärung lediglich
vermerkt wurde, die aber rechtsfehlerhaft nicht als Werbungskosten geltend gemacht
wurden (BFH-Urteil vom 27. August 1996 IX R 56/94, BFH/NV 1997, 273).
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1. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO, die Entscheidung
über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf §§ 151 FGO, 708 Nr. 10, 711 der
Zivilprozeßordnung. Die Neuberechnung der Einkommensteuer wird gemäß § 100
Abs. 2 Satz 2 FGO dem Beklagten übertragen.
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Der Senat hat die Revision nicht zugelassen, da er weder von der Rechtsprechung
des BFH abweicht noch die Rechtsfrage aufgrund der Besonderheiten des Einzelfalls
grundsätzliche Bedeutung hat.
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