Urteil des FG Köln vom 26.02.2003

FG Köln: grundstück, eigentümer, fristlose kündigung, wiederherstellung des ursprünglichen zustandes, ausübung der option, eintragung im handelsregister, kaufpreis, zerstörung, ordentliche kündigung

Finanzgericht Köln, 5 K 7923/98

Datum:

26.02.2003

Gericht:

Finanzgericht Köln

Spruchkörper:

5. Senat

Entscheidungsart:

Urteil

Aktenzeichen:

5 K 7923/98

Tenor:

Der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid vom ... und die dazu

ergangene Einspruchsentscheidung vom ... werden aufgehoben.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.

Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung ohne Sicherheitsleistung

vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch

Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der

Klägerin abwenden, sofern nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in

derselben Höhe leistet.

Tatbestand

Die Beteiligten streiten darüber, ob die Festsetzung der Grunderwerbsteuer gegenüber

der Klägerin durch Bescheid vom ... in Höhe von ... DM zu Recht erfolgt ist.

Dem Streit liegt folgender Sachverhalt zugrunde:

Durch notariellen Vertrag vom ... UR-Nr. 1818/1994 des Notars Dr. A. ausE. hatte die L.I.

AG (AG), deren Rechtsnachfolgerin die Klägerin ist, das Grundstück mit aufstehendem

... B.-straße ... in B., eingetragen im Grundbuch beim Amtsgericht B. Bl...., Gemarkung B.

Flur ..., Flurstück ... und ... zum Preis von ... DM zuzüglich ... DM Umsatzsteuer, das heißt

für insgesamt ... DM an die L.Q. KG (KG) verkauft. Der Übergang von Nutzen und Lasten

sollte am ..., gleichzeitig mit Fälligkeit des Kaufpreises, stattfinden. Die AG verpflichtete

sich im Kaufvertrag, das seit dem ... auf dem Grundstück lastende Mietverhältnis mit der

L.X. AG zum Tage des Besitzübergangs in ein Untermietverhältnis umzuwandeln. -

Wegen weiterer Einzelheiten des Grundstückskaufvertrages wird auf Anlage 1 der

notariellen Urkunde vom ..., Bl. 46 - 53 der FG Akte, verwiesen.

Gleichzeitig mit dem Grundstückskaufvertrag vereinbarten die AG und die KG ein

Ankaufsrecht der AG. Diese erhielt hierdurch gemäß § 1 des Ankaufsrechtsvertrages -

bezeichnet als Anlage 2 zur notariellen Urkunde vom ... Urk.Nr. 1818/1994 - gegen die

KG den Anspruch, den Abschluss eines Kaufvertrages bezüglich des von dieser

erworbenen, der AG einen Tag zuvor durch Immobilienleasingvertrag (LV) vom ... zur

Nutzung überlassenen, Grundstückes verlangen zu können. Verfügungen über das

Ankaufsrecht wurden ausgeschlossen. Der Anspruch aus dem Ankaufsrecht soll nach

dem Vertrag erlöschen, wenn über das Vermögen des Berechtigten - seinerzeit der AG -

das Vergleichs- oder Konkursverfahren eröffnet oder die Eröffnung mangels Masse

abgelehnt wird. Den Ankauf des Grundstückes sollte gemäß § 2 des

Ankaufsrechtsvertrages die AG bzw. ein von ihr zu bennenender Dritter zum ... oder zum

... verlangen können. Als Kaufpreis wurde

nicht zustandekommt, unter § 3 des Ankaufsrechtsvertrages auf der Basis der

Gesamtinvestitionskosten ein Betrag von ... DM zum Ende der ersten Mietperiode laut

LV -...-errechnet; zum Ende der zweiten Mietperiode -...- soll der Kaufpreis ... DM

betragen. Der Kaufpreis soll jedoch mindestens dem steuerlichen Restwert des

Grundstücks nebst Baulichkeiten und Anlagen entsprechen, wie er sich beim (Ankaufs-

)Verpflichteten nach Abzug der linearen Abschreibungen von 3% zum ... bzw. ... ergibt.

Zum Kaufpreis sollte die gesetzliche Mehrwertsteuer hinzugerechnet werden, ebenso

wie diverse Aufwendungen des Verpflichteten. Unter § 5 des Ankaufsrechtsvertrages

bewilligte und beantragte die KG "zur Sicherung des bedingten

Übereignungsanspruches" der AG eine Vormerkung zu deren Gunsten einzutragen. Die

KG behielt sich jedoch vor, mit Rang vor der bewilligten Vormerkung Grundpfandrechte

bis zur Höhe von ... DM nebst 16 % Jahreszinsen und 6% einmaligen Nebenleistungen

eintragen zu lassen. - Wegen der Einzelheiten insoweit wird auf den

Ankaufsrechtsvertrag (Bl. 72-75 der FG-Akte) verwiesen.

Durch den LV vom ... - bezeichnet als Anlage 3 zur notariellen Urkunde vom ..., Urk.Nr....

- wurde der AG als Leasingnehmerin (LN), beginnend am ..., das von ihr am ... an die KG

als Leasinggeberin (LG) verkaufte Grundstück zur Nutzung überlassen. Grundlage für

die Berechnung der Mietzahlungen der AG an die KG sollten nach § 3 LV die

Gesamtinvestitionskosten sein.

Berechnungsgrundlage für die Gesamtinvestitionskosten waren nach § 3 LV sämtliche

Aufwendungen, die dem LG aus dem Erwerb des Grundstückes und der Beschaffung

bzw. Errichtung des Leasinggegenstandes erwuchsen, unter anderem der Kaufpreis

einschließlich Erwerbsnebenkosten sowie Baukosten einschließlich öffentlicher

Gebühren sowie die dem LG von Dritten berechneten Kosten der Wertschätzung und

Beleihung. Darüber hinaus wurden zu den Aufwendungen gerechnet die

Grunderwerbsteuer und die Erschließungskosten. Ein Verwaltungskostenbeitrag von

0,1 % ist nach § 2 LV in den Gesamtinvestitionskosten enthalten. Die

Gesamtinvestitionskosten wurden - ebenso wie im Ankaufsrechtsvertrag - in der

Zusatzvereinbarung Nr. 1 zum LV Nr. 3.1. mit voraussichtlich ... DM beziffert, wovon

nach Punkt III des LV ein Betrag in Höhe von ... DM auf das Grundstück, ein Betrag in

Höhe von ... DM auf das Gebäude sowie ... DM auf sonstige Kosten entfallen. - Wegen

der sich daraus ergebenden, jährlich von der AG zu erbringenden Mietzahlungen -

errechnet aus einem zinsunabhängigen Mietanteil, einem Eigenkapital- und

Fremdzinsanteil sowie unter Berücksichtigung des vertraglich vereinbarten Restwertes -

wird auf die Zusatzvereinbarung Nr. 1 zum LV (Bl. 67 -- 70 der FG Akte) verwiesen.

Nach Feststellung der endgültigen Gesamtinvestitionskosten schlossen die AG und die

KG am ... einen Nachtragsvertrag zum LV unter Bezugnahme auf die

Zusatzvereinbarung Nr. 1 zum LV vom .... Danach gingen die Vertragsbeteiligten

weiterhin von Gesamtinvestitionskosten in Höhe von ... DM aus, im übrigen von

feststehenden Zinssätzen für die erste Mietperiode und drei variablen Zinssätzen für die

zweite Mietperiode. Der Restwert des Grundstückes zum Ende der ersten Mietperiode

verringerte sich jedoch auf ... DM, der Restwert zum ... blieb mit ... DM unverändert. -

Wegen weiterer Einzelheiten insoweit wird auf Bl. 135 - 143 der FG Akte verwiesen.

Neben den auf der Grundlage der Gesamtinvestitionskosten errechneten Mietzahlungen

sind nach § 4 LV vom LN gegen Nachweis durch den LG Mietnebenkosten zuzüglich

Mehrwertsteuer zu zahlen. Hierzu zählen objektbezogene Steuern, Abgaben, Beiträge

und Gebühren sowie sonstige objektbezogene Lasten und Verpflichtungen aller Art,

insbesondere Grundtsteuer, Müllabfuhr, Straßenreinigungs- Kanal- und

Kaminfegergebühren, ebenso wie die beim LG bzw. dessen mittelbaren oder

unmittelbaren Gesellschaftern oder beim jeweiligen Organträger evtl. anfallende

Gewerbesteuer, Vermögensteuer und Körperschaftssteuer. Zu den Mietnebenkosten

zählen auch die Kosten für die in § 9 LV genannten, vom LN in Abstimmung mit dem LG

für dessen Namen abgeschlossenen Versicherungen (Allgefahrenversicherungen,

Haus- u. Grundbesitzerhaftpflichtversicherung, Gewässerschaden,

Haftpflichtversicherung). Hinsichtlich dieser Versicherung ist in § 9 LV bestimmt, dass

der LN alle Rechte und Ansprüche aus den Versicherungen dem LG abzutreten hat.

Nach § 5 LV sind die Zahlungen seitens des LN grundsätzlich ohne Rücksicht auf den

Zustand und die Gebrauchsfähigkeit des Leasinggegenstandes zu leisten. Auch bei

Mangelhaftigkeit oder Unbenutzbarkeit des Leasinggegenstandes ist der LN nicht

berechtigt, Zahlungen ganz oder teilweise zu mindern, zurückzubehalten oder gegen

diese aufzurechnen, es sei denn, es handelt sich um unbestrittene oder rechtskräftig

festgestellte Forderungen. Der LN kann aber Minderung seiner Leistungspflicht

verlangen, wenn der zufällige Untergang des Leasinggegenstandes oder die (teilweise)

Zerstörung von ihm nicht zu vertreten ist oder wenn die Nutzung des

Leasinggegenstandes aufgrund von ihm nicht zu vertretender Umstände langfristig

ausgeschlossen ist.

Nach § 7 LV hat der LN den Leasinggegenstand auf seine Kosten in einem guten,

jederzeit funktionsfähigen, zum vertragsfähigen Gebrauch geeigneten Zustand zu

erhalten. Betriebs-, Unterhaltungs- und Erhaltungskosten sowie alle Reparaturen

einschließlich der Schönheitsreparaturen gehen zu Lasten des LN. Dieser ist auch bei

ganzer oder teilweiser Zerstörung des Leasingegenstandes zur Wiederherstellung bzw.

zum Wiederaufbau auf seine Kosten verpflichtet, es sei denn die Zerstörung ist von ihm

nicht zu vertreten. Die Gefahr des zufälligen ganzen oder teilweisen Untergangs des

Leasinggegenstandes trägt der LG. Der LN hat den LG von allen Ansprüchen Dritter

einschließlich staatlicher Institutionen freizustellen, die während der Besitzdauer des LN

oder während der Dauer des Vertrages in Zusammenhang mit der Planung, Herstellung,

dem Besitz und der Nutzung des Leasinggegenstandes entstehen.

Nach § 8 LV kann der LN weder wegen Mängeln noch wegen mangelnder Nutzbarkeit

des Leasinggegenstandes Ansprüche gegen den LG geltend machen, es sei denn,

dieser hätte sie vorsätzlich oder grob fahrlässig verursacht. Der LG seinerseits tritt die

ihm gegen Dritte zustehenden Gewährleistungsansprüche sowie Ansprüche aus

positiver Vertragsverletzung an den LN ab. Der LG ist verpflichtet, die bei ihm

eingegangenen Zahlungen aus Gewährleistungsansprüchen und aus positiver

Vertragsverletzung entweder zur Wiederherstellung des Leasinggegenstandes zu

verwenden oder die Zahlungen des LN neu festzusetzen.

Nach § 9 LV muss der LN im Schadensfalle den LG unverzüglich unterrichten und näher

bezeichnete Maßnahmen zur Schadensbegrenzung bzw. -beseitigung treffen. Der LG ist

verpflichtet, den vom Sachversicherer erlangten Ersatz in voller Höhe für die

Wiederherstellung des Leasinggegenstandes zu verwenden oder ihn nach seiner Wahl

dem LN zu diesem Zweck zur Verfügung zu stellen. Die zusätzlich zu den

Versicherungsleistungen für eine vollständige Wiederherstellung des

Leasinggegenstandes noch erforderlichen Kosten trägt der LN, es sei denn, er hat die

ganze oder teilweise Zerstörung des Leasinggegenstandes nicht zu vertreten.

Nach § 10 LV sind Einbauten und Veränderungen ebenso wie Nutzungsänderungen

ohne Zustimmung des LG zulässig, sofern sie den Wert und die Funktionsfähigkeit des

Leasinggegenstandes nicht beeinträchtigen und alle erforderlichen öffentlich rechtlichen

Genehmigungen vor Ausführung vorliegen. Die Zustimmung zum Bau einer

Einkaufsmall wurde unter der Bedingung erteilt, dass beim LG keine Aktivierung

hierdurch ausgelöst wird. In allen sonstigen Fällen hat der LN die vorherige schriftliche

Zustimmung des LG einzuholen, die nur aus wichtigem Grunde versagt werden kann.

Nach § 11 LV ist dieser grundsätzlich unkündbar. Sowohl der LN als auch der LG sind

jedoch berechtigt, den LV aus wichtigem Grunde fristlos zu kündigen. Ein solcher liegt

nach § 11 Nr.2 a) LV insbesondere dann vor, wenn der Erwerb oder die Errichtung des

Leasinggegenstandes endgültig unterbleibt aus Gründen, die der Kündigende nicht zu

vertreten hat, sowie nach § 11 Nr.2 b) LV, wenn die andere Partei ihre Zahlungen

einstellt oder über das Vermögen der anderen Partei das Vergleichs- oder

Konkursverfahren eröffnet oder die Eröffnung mangels Masse abgelehnt oder ein

anderes, der Schuldenregulierung dienendes gerichtliches oder außergerichtliches

Verfahren eingeleitet wird. Des weiteren ist nach § 11 Nr.2 c) LV eine fristlose

Kündigung möglich, wenn eine wesentliche Beeinträchtigung der Haftungsbasis der

anderen Partei gegenüber dem bei Vertragsabschluss gegebenen Zustand eingetreten

ist und dadurch Ansprüche der kündigenden Partei gefährdet werden. Darüber hinaus

ist der LG nach § 11 Nr.3 LV berechtigt, den Vertrag fristlos zu kündigen, wenn der LN

mit seinen Zahlungsverpflichtungen aus diesem Vertrag in Höhe von mindestens einer

Mietrate trotz schriftlicher Mahnung mehr als zwei Monate in Rückstand ist. Unter § 11

Nr. 5 LV ist für den Fall der fristlosen Kündigung vor Übernahme des

Leasingegenstandes geregelt, dass der LN, sofern er die Kündigung zu vertreten hat,

dem LG die in Durchführung des Vertrages entstandenen bzw. noch entstehenden

Investitionskosten erstattet. Desweiteren kann der LG vom LN verlangen, dass dieser in

alle vom LG in Erfüllung dieses Vertrages mit Dritten abgeschlossenen Verträge eintritt

und den LG von allen damit zusammenhängenden Verpflichtungen freistellt. Nach § 11

Nr. 6 LV ist für den Fall der Kündigung nach Übernahme des Leasingegenstandes

vereinbart, dass der LN dem LG bis zum Ablauf der vereinbarten Gesamtmietzeit zum

Schadensersatz verpflichtet ist, der aus der vorzeitigen Beendigung des Vertrages

entsteht.

Nach § 12 Nr.1 LV ist dem LN die Untervermietung ohne vorherige Zustimmung des LG

gestattet. Der LN hat jedoch den LG diesbezüglich zu informieren. Zur Sicherung aller

Ansprüche des LG aus dem LV hat der LN seine gegenwärtigen und zukünftigen

Ansprüche aus Untermietverhältnissen, auch Gestaltungsrechte wie das Recht zur

Kündigung und auch das Vermieterpfandrecht abgetreten. Nach § 12 Nr.3 LV hat der LG

das Recht, den Leasinggegenstand zu üblichen Geschäftszeiten zu besichtigen. Nach §

12 Nr.4 LV ist der LN verpflichtet, einen dem Leasinggegenstand entsprechenden

Geschäftsbetrieb aufrechtzuerhalten.

In § 12 Nr.5 LV ist vereinbart, dass der Leasinggegenstand bei Beendigung des LV in

bezugsfertigem Zustand und - soweit der LN das Vorhandensein zu vertreten hat - frei

von umweltschädlichen Stoffen an den LG zurückzugeben ist. Nach § 12 Nr.6 LV

übberreicht der LN dem LG jährlich seinen Geschäftsbericht. Wesentliche

Veränderungen seiner Vermögens-, Wirtschafts- und Gesellschaftsverhältnisse sind

dem LG unaufgefordert und rechtzeitig bekanntzugeben.

Zu den übrigen Rechten und Pflichten des LN einerseits und des LG andererseits wird

auf den dem Gericht vorliegenden LV, Bl. 54 - 71 der FG Akte, verwiesen.

Nachdem der Beklagte vom Abschluss des notariellen Vertrages vom ... Kenntnis

erhalten hatte, erließ er am... gegenüber der KG einen Grunderwerbsteuerbescheid,

wobei er als Steuerbemessungsgrundlage die Gegenleistung in Höhe des Kaufpreises

zuzüglich Mehrwertsteuer in Höhe von insgesamt ... DM zugrunde legte. Der

entsprechende, auf ... DM lautende Steuerbescheid wurde bestandskräftig.

Am ... erließ der Beklagte darüber hinaus gegenüber der AG, nach deren vorheriger

Anhörung, einen Grunderwerbsteuerbescheid, weil nach seiner Auffassung durch den

Abschluss des LV vom ..., verbunden mit dem Abschluss des Ankaufsrechtsvertrages

vom ..., Grunderwerbsteuer entstanden ist. Unter Ansatz einer Gegenleistung von ... DM

setzte der Beklagte die Grunderwerbsteuer insoweit auf ... DM fest. Diesen Bescheid

hob der Beklagte durch Verfügung vom ... auf. Dabei ging er davon aus, dass die

Bekanntgabe des Bescheides vom ... gegenüber der AG unwirksam war, weil diese im

Zeitpunkt der Bekanntgabe nicht mehr existierte, da zwischen der AG und der Klägerin

eine mit Eintragung im Handelsregister am ... wirksame Verschmelzung stattgefunden

hatte.

Der Beklagte erließ daraufhin am ... einen inhaltsgleichen Grunderwerbsteuerbescheid

gegenüber der Klägerin als Rechtsnachfolgerin der AG. Der Bescheid erging im

Hinblick auf die bei der Steuerermittlung zugrundegelegten Ge-samtinvestitionskosten

nach § 165 Abs.1 der Abgabenordnung vorläufig.

Der dagegen eingelegte Einspruch wurde wie folgt begründet: Der LV vom ... stelle ein

sogenanntes Teilamortisationsleasing dar, bei dem die vom LN in der Grundmietzeit zu

leistenden Leasingraten die Investitionskosten des LG nicht voll abdeckten. Der LV

habe auch nicht zum Übergang wirtschaftlichen Eigentums auf den LN geführt. Der

Verbleib wirtschaftlichen Eigentums beim LG sei aber Indiz dafür, dass eine

Verwertungsbefugnis im Sinne des § 1 Abs. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes

(GrEStG) nicht verschafft worden sei. Diese Rechtsauffassung werde gestützt durch das

Urteil des Bundesfinanzhofes -BFH- vom 17.01.1996 II R 47/93, BFH NV 1996, 579. Im

Streitfalle sei dem LN zwar die Nutzungsberechtigung an dem streitigen Grundstück

übertragen worden. Es fehle jedoch an der erforderlichen Substanzbeteiligung durch

eine rechtliche oder wirtschaftliche Verwertungsbefugnis. Eine rechtliche

Verwertungsbefugnis fehle, weil der LN das Objekt nicht weiter veräußern könne, da er

nicht Eigentümer geworden sei. Eine wirtschaftliche Verwertungsbefugnis fehle, da der

LN nicht in die Lage versetzt worden sei, sich den vollen Wert des Grundstückes nutzbar

zu machen. Eine Verwertungsbefugnis ergebe sich auch nicht aus dem Ankaufsrecht

des LN. Eine Verwertungsbefugnis des LN setzte voraus, dass diesem ein Kaufangebot

ohne hinausgeschobenen Anfangstermin gemacht wird, was diesem ermögliche, das

Nutzungsverhältnis jederzeit durch Annahme des Kaufangebotes zu beenden und

rechtliches Eigentum zu erwerben. Im Streitfalle habe der LN die Möglichkeit zum

Abschluss eines Kaufvertrages aber erstmals zum ..., dann erst wieder zum ... gehabt. Im

Übrigen werde auf die Ausführungen der Großbetriebsprüfungsstelle E. (GroßBp) in

deren Bericht vom ... über eine Prüfung bei der KG für das Jahr ... verwiesen (Bl.76, 77

der FG-Akte), worin ausdrücklich festgestellt worden sei, dass eine Zurechnung des

verleasten Grundstücks auf den LN nicht in Betracht komme, da dieser mit der KG als

LG einen Teilamortisationsvertrag abgeschlossen habe (Bl.76, 77 der FG-Akte).

Der Beklagte wies den Einspruch gegen den Grunderwerbsteuerbescheid vom ... durch

Einspruchsentscheidung vom ... als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus,

die Klägerin schulde die Grunderwerbsteuer, da sie wirtschaftlicher Eigentümer des

verleasten Grundstückes geworden sei. Die für das wirtschaftliche Eigentum

sprechenden Gründe der Verwertungsbefugnis durch unentziehbare Nutzung,

Übergang von Lasten und Gefahren und wirtschaftliche Zahlung eines Kaufpreises

durch Tragen der Gesamtinvestitionskosten gäben dem Gesamtvertragswerk das

entscheidende Gepräge. Dementsprechend seien die Voraussetzungen des § 1 Abs. 2

GrEStG erfüllt. Die Klägerin übe die wesentlichen Rechte wie ein Eigentümer über das

für ihre Zwecke hergerichtete ... aus und habe deshalb die dem Eigentümer

wesentlichen Verfügungsrechte. Die Klägerin sei zur uneingeschränkten Nutzung des

Objektes berechtigt und letztlich in der Lage, über das ... nach ihrem Belieben zu

verfügen. Sie sei berechtigt, Grundstück und Gebäude für ihre Zwecke zu nutzen, es zu

verwalten und unterzuvermieten. Insoweit stehe der KG lediglich ein Informationsrecht

zu. Zudem sei festzustellen, dass die AG zuvor Eigentümerin des nunmehr von ihr

geleasten Grundstückes gewesen sei. Das Grundstück sei auf die besonderen

Bedürfnisse des LN, der schon seit vielen Jahren ein ... in dem Objekt betreibe,

zugeschnitten. Alle weiteren Investitionen und damit verbundenen Veränderungen des

LG könnten nur mit Zustimmung des LN als Nutzungsberechtigtem erfolgen. Aufgrund

der speziellen Bedürfnisse des LN und dessen langjähriger Nutzung des Objektes sei

dieses für die Nutzung durch einen Dritten ungeeignet.

Dementsprechend sei die Klägerin als heutiger LN als wirtschaftlicher Eigentümer des

streitigen Grundstückes anzusehen. Hinzu komme, dass der LV grundsätzlich

unkündbar sei und die Klägerin auch die wirtschaftlichen Lasten aus der Nutzung des

Grundstückes zu tragen verpflichtet sei. Die Klägerin müsse dem LG nicht nur alle

Nebenkosten erstatten, sondern auch die das Objekt betreffenden Versicherungen

abschließen bzw. die hieraus entstehenden Belastungen tragen. Auch die Kosten für

einen jederzeit funktionsfähigen und vertragsgemäßen Gebrauch des Grundstückes

sowie alle Betriebs-, Unterhaltungs- und Erhaltungskosten und Reparaturen seien von

der Klägerin zu übernehmen. Diese könne grundsätzlich keine Ansprüche gegen die

KG wegen Mängeln oder mangelnder Nutzbarkeit des Objektes gelten machen. Die

Klägerin habe somit nicht die Stellung eines Mieters, dessen Entgelt sich nach dem

Nutzungswert der Sache richte und dementsprechend nur auf Zeit das Recht zum

unmittelbaren Besitz habe. Im vorliegenden Falle richte sich das Entgelt, das die

Klägerin für das Leasingobjekt zu entrichten habe, alleine nach den

Gesamtinvestitionskosten der KG. Unbeachtlich sei demgegenüber, dass die Klägerin

das Ankaufsrecht frühestens zum ... ausüben könne. Die sofortige Verfügungsbefugnis

in Form der jederzeitigen Veräußerungsbefugnis sei nach der höchstrichterlichen

Rechtsprechung nicht zwingendes Erfordernis für die Annahme wirtschaftlichen

Eigentums im Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG. In dem sogenannten Ankaufsrechtsvertrag

sei für den Fall, dass eine Einigung über den Kaufpreis nicht zustande komme, der

Restkaufpreis ohne Rücksicht auf den tatsächlichen Marktwert im Zeitpunkt der

Beendigung der Mietzeit festgelegt, für den Fall, dass eine Einigung über den Kaufpreis

nicht zustande komme. Die Klägerin solle das Gebäude voll bezahlen, voll nutzen und

anschließend veräußern können. Dementsprechend enthielten die Verträge zwischen

der AG und der KG auch keine Vereinbarungen darüber, was bei Nichtausübung des

Ankaufsrechtes seitens des LN gelten solle. Bei Gewichtung einerseits der Tatsache,

dass der LN die Gesamtinvestitionskosten als Gegenleistung zu erbringen habe und

andererseits der, dass der LN während der ersten Mietperiode von 10 Jahren kein

Erwerbsrecht habe, müsse letzteres zurückstehen.

Dagegen richtet sich die Klage. Zur Begründung führt die Klägerin folgendes aus:

Der mit dem Abschluss des LV verfolgte wirtschaftliche Zweck diene der

Unternehmensfinanzierung. Das sogenannte Sale-and-lease-back-Geschäft sei

erforderlich gewesen, da die AG zur Finanzierung ihres operativen Geschäfts erhebliche

liquide Mittel benötigt habe. Diese Mittel hätten zwar auch am Kapitalmarkt beschafft

werden können. Das Darlehen hätte dann aber nur durch Immobiliarsicherheiten

besichert werden können. Dabei wäre zu berücksichtigen gewesen, dass die

Darlehensgewährung niemals 100 % des Wertes der Immobiliarsicherheit entspreche,

in der Praxis vielmehr davon auszugehen sei, dass bei hypothekarisch oder durch

Grundschuld gesicherten Darlehen lediglich ca. 60 - 65 % des sogenannten

Beleihungswertes besichert werden könnten. Für eine angestrebte Darlehenssumme

von 100 Geldeinheiten wären mithin Immobiliarsicherheiten in Höhe von mindestens

154 bzw. 176 Geldeinheiten als Kreditsicherheit zur Verfügung zu stellen gewesen.

Demgegenüber sei bei einem Sale-and-lease-back-Geschäft eine nahezu 100 %ige

Liquidität im Verhältnis zum Verkehrswert zu erreichen. Das Objekt werde zum

Marktwert veräußert und stehe in vollem Umfang ab dem Zeitpunkt der

Kaufpreiszahlung zur Verfügung. Da die weitere Nutzung des Objektes für das

Unternehmen von Bedeutung sei, erfolge gleichzeitig der Abschluss eines

Leasingvertrages, der über die gesamte Laufzeit zu einer Liquiditätsbelastung des

Unternehmens führe. Diese eventuell über 30 Jahre bestehende Belastung könne

jedoch regelmäßig aufgebracht werden, da das dem Unternehmen aus dem Verkauf zur

Verfügung stehende Kapital entsprechend eingesetzt werde und hieraus in den

Folgejahren idealtypisch entsprechende Erträge generiert würden. Die im Unternehmen

erzielbare Eigenkapitalrendite lasse eine Investition in den operativen Bereichen des

Unternehmens rentabler erscheinen als eine Investition im Bereich der Immobilien.

Aufgrund der Struktur ihrer Kapitalgeber habe die KG im Vergleich zum Marktzinssatz

auch eine Finanzierung zu günstigeren Konditionen anbieten können. Ferner sei zu

berücksichtigen, dass Sale-and-lease-back-Transaktionen im Jahr der Veräußerung des

Objektes regelmäßig das handelsbilanzielle Ergebnis des Unternehmens erhöhten, da

die in den Objekten vorhandenen stillen Reserven realisiert würden. Sale-and-lease-

back-Transaktionen als bilanzpolitische Maßnahmen würden auch als Instrument zur

Pflege des Aktienkurses genutzt. Darüber hinaus erfolge ein Sale-and-lease-back-

Geschäft zur Risikoverlagerung auf den LG. Der Wert eines Objektes hänge

entscheidend von seiner Nutzung ab. Der Marktwert einer gewerblichen Immobilie

orientiere sich weniger an der Substanz des Objektes, sondern am Mietertrag. Es mache

daher häufig Sinn, ein Objekt zu einem Zeitpunkt zu veräußern, in dem die Nutzung in

vollem Umfange erfolge. Die Situation würde sich demgegenüber verschlechtern, wenn

die Umsätze im Einzelhandel sinken, was unmittelbar Einfluss auf den Wert des

Objektes habe. Auswirkungen auf die Attraktivität des Standortes trage der LG durch das

Risiko der Wertentwicklung des Objektes. Demgegenüber könne der LN bei positiver

Standortentwicklung sein Ankaufsrecht ausüben. Der Rückerwerb des Grundstücks

durch die Klägerin sei derzeit aber keineswegs geplant bzw. sicher. Ob die durch den

Ankaufsrechtsvertrag eingeräumte Kaufoption ausgeübt werde, entscheide sich

unmittelbar erst vor dem Ende der ersten bzw. zweiten Mietperiode. Die Ausübung der

Option hänge davon ab, wie sich der Standort aus betriebswirtschaftlicher Sicht

entwickle bzw. ob der Rückerwerb des Grundstückes durch die Klägerin wirtschaftlich

vertretbar erscheine. Nach Auskunft der KG hätten gerade im Geschäftsjahr ... einige LN

mit vergleichbaren LV von ihren Ankaufsoptionen keinen Gebrauch gemacht.

Dementsprechend sehe auch der in Streit stehende LV in § 12 Regelungen zur

Rückgabe des Leasingobjektes vor.

Entgegen der Auffassung des Beklagten habe die Klägerin durch den LV in Verbindung

mit dem Ankaufsrecht keine Verwertungsbefugnis am Leasingegenstand erlangt. Der

BFH habe in ständiger Rechtsprechung, zuletzt in seinem Urteil vom 28.05.1989 II B

75/97, BFH/NV 1998, 1523, entschieden, dass ein Rechtsvorgang dann der

Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 2 GrEStG unterliege, wenn er es einem anderen ohne

Begründung eines direkten Anspruches auf Übereignung ermögliche, ein inländisches

Grundstück auf eigene Rechnung zu verwerten, das heißt, wenn es ihm ermöglicht

werde, über das Grundstück wie ein Eigentümer zu verfügen, es zu nutzen, zu

verwalten, zu belasten und zu übertragen. Dabei sei es nicht erforderlich, dass dem

Dritten jeweils alle für das juristische Eigentum charakteristischen Rechte übertragen

würden. Es reiche aus, wenn er von den, einem Eigentümer zustehenden

Verwertungsmöglichkeiten so viele und weitreichende Verwertungsmöglichkeiten

erhalte, dass er eine der Rechtsstellung des Eigentümers ähnliche rechtliche oder

wirtschaftliche Stellung in Bezug auf das Grundstück erlange. Dies sei regelmäßig der

Fall, wenn jemand an der Substanz eines Grundstückes beteiligt sei und an diesem

Grundstück Nutzungs- und Besitzrechte habe. Der Berechtigte müsse zumindest an den

Wertsteigerungen und -minderungen teilhaben und es müsse insoweit für ihn eine

gesicherte Realisierungsmöglichkeit bestehen. Dementsprechend könne - auch nach

Auffassung des erkennenden Senats - ein Rechtsvorgang nur dann unter § 1 Abs. 2

GrEStG subsumiert werden, wenn eine rein obligatorische Nutzung weit überschritten

werde.

Entgegen der Auffassung des Beklagten sei das Urteil des BFH vom 30.09.1998 II R

13/96, BFH/NV 1999, 666 auf den Fall der Klägerin nicht übertragbar, da der vom BFH

zu beurteilende Sachverhalt ein völlig anderer sei als im Streitfalle. In dem vom BFH zu

beurteilenden Falle sei der LN konzeptionell nach dem LV wirtschaftlicher Eigentümer

des Grundstückes geworden, was im Streitfalle nicht zutreffe. Im Falle des BFH habe

der LN alle mit dem Grundstück verbundenen wirtschaftlichen Vor- und Nachteile zu

tragen gehabt, was im Streitfall ebenfalls nicht gegeben sei. So sei zum Beispiel der

Freistellungsanspruch des LG bezüglich Umweltschäden stark eingeschränkt; die

Klägerin trage als LN nicht das wirtschaftliche Risiko einer möglichen früheren

Kontamination. Die Klägerin habe auch Gewährleistungsansprüche wegen Mängeln

und mangelnder Nutzbarkeit des Leasinggegenstandes. Die Klägerin habe auch keine

Kostentragungspflicht, wenn die ganze oder teilweise Zerstörung des

Leasinggegenstandes nicht von ihr zu vertreten sei. Die Gefahr des zufälligen

Untergangs liege nicht bei der Klägerin, sondern bei der KG . Diese habe auch das

Recht, bei Beendigung des Mietvertrages die Wiederherstellung des ursprünglichen

Zustandes zu verlangen. Im BFH - Urteil sei der LN zu uneingeschränkter, nicht durch

Kündigung entziehbarer Nutzung berechtigt gewesen. Demgegenüber könne der

Klägerin das Nutzungsrecht zwar nicht durch ordentliche, wohl aber durch

außerordentliche, fristlose Kündigung entzogen werden. nur nicht durch ordentliche

Kündigung entzogen werden. Das Recht zur außerordentlichen Kündigung aus

wichtigem Grunde sei dem LG vorbehalten. Im BFH-Falle habe der LN zudem aufgrund

einer vormerkungsgesicherten Option das Leasingobjekt am Ende der Mietzeit lastenfrei

zum Kaufpreis von nur ... DM zu Eigentum erwerben können. Demgegenüber müsse die

Klägerin das Objekt nach 10 Jahren zu einem Kaufpreis von rund ... DM zuzüglich

Umsatzsteuer, nach 30 Jahren zu einem Preis von ... DM zuzüglich Umsatzsteuer

erwerben, mindestens müsse aber der jeweilige steuerliche Restbuchwert gezahlt

werden.

Im Streitfalle werde der LV eindeutig von mietvertraglichen Komponenten bestimmt. Aus

§ 7 LV ergebe sich, dass der LN den LG nur hinsichtlich der Ansprüche freistelle, die

aus seinem Verantwortungsbereich resultieren. Auch bei einem normalen Mietvertrag

habe der Mieter nur die Zuführung von schädlichen Stoffen zu verantworten, die aus

seinem Verantwortungsbereich resultierten. Hätte die Klägerin eine einem Eigentümer

ähnliche wirtschaftliche Position inne, hätte sie auch das wirtschaftliche Risiko einer

möglichen Kontamination als einer der größten Gefahren einer gewerblich genutzten

Fläche zu tragen.

Aus § 8 LV ergebe sich, dass die Klägerin im Falle des vom LG zu verantwortenden

Nutzungsausfalles keiner Leistungspflicht unterliege. Die Klägerin habe im Falle der

grob fahrlässigen oder vorsätzlichen Verursachung von Mängeln einen vertraglichen

Anspruch gegen den LG. Hätte sie die Rechtsposition eines wirtschaftlichen

Eigentümers inne, hätte sie allenfalls die gesetzlichen Ansprüche gegen den

Veräußerer. Zwar sei die Klägerin auch bei einem vom LG zu verantwortenden

Nutzungsausfall verpflichtet, ihre Leistungen zu erbringen. Diese Leistungspflicht sei

aber wirtschaftlich dadurch gemindert, dass der LG der Klägerin alle gegen Dritte

zustehenden Ansprüche aus Gewährleistung oder positiver Vertragsverletzung abtrete.

Im Ergebnis führe dies daher zu einer verminderten Leistungspflicht der Klägerin im

Falle des Nutzungsausfalles. Die Klägerin sei auch nach § 5 LV bei zufälligem ganzen

oder teilweisen Untergang oder der Zerstörung des Objektes zur Minderung ihrer

Leistungspflicht berechtigt. Auch aus § 8 Ziffer 3 Abs. 2 LV ergebe sich, dass die

Klägerin sich nicht wie ein Eigentümer verhalten könne. Danach stehe es im Belieben

des LG, wahlweise den alten Zustand wieder herzustellen oder aber die Leasingraten

an die veränderten Gegebenheiten anzupassen. Wie mit dem Leasinggegenstand zu

verfahren sei, das entscheide also letztlich der LG. Auch die Regelungen in § 9 LV

könnten nicht als Anhaltspunkt für eigentümerähnliche Rechte der Klägerin

herangezogen werden. Hintergrund für diese Regelung sei, dass die Klägerin bei den

entsprechenden Versicherungen bessere Konditionen aufgrund der Größe des

Unternehmens erhalte als der LG. Würde dieser entsprechende Versicherungen

abschließen, wären die dabei anfallenden Kosten auf die Klägerin umlagefähig.

Wirtschaftlich hätte die Klägerin die Kosten daher ohnehin zu tragen, so dass die

Regelung in § 9 lediglich eine Zahlungswegverkürzung darstelle. Gleichzeitig trete aber

die Klägerin alle Rechte und Ansprüche aus dem Versicherungsverhältnis an den LG

ab. Auch ein Mieter sei in der Regel gezwungen, die Kosten der Objektversicherung

durch eine entsprechende Umlage wirtschaftlich zu tragen. Hinsichtlich

Schadensersatzleistungen aus dem Versicherungsverhältnis bleibe jedoch der

Eigentümer rechtlich und wirtschaftlich Berechtigter. Hätte die Klägerin eine

eigentümerähnliche Position inne, würde sie auch das Risiko einer vollständigen

Zerstörung der Sache durch einen nicht zu ermittelnden Schädiger tragen. Im Streitfalle

habe die Klägerin jedoch nach § 9 Nr.4 LV nur dann die die Versicherungsleistungen

übersteigenden Kosten zu tragen, wenn sie das schadensstiftende Ereignis

haftungsrechtlich zu vertreten habe. Nach § 7 Nr.1 LV trage der LG die Gefahr des

zufälligen ganzen oder teilweisen Untergangs des Leasinggegenstandes. Dieses Risiko

würde der Klägerin aufgebürdet werden, wenn sie wirtschaftliche Eigentümerin wäre.

Nach § 10 Nr.1 LV sei die Klägerin zu Veränderungen nur insoweit berechtigt, als diese

den Wert und die Funktionsfähigkeit des Grundstückes nicht berührten, sodass sie nur

die Position eines Nutzungsberechtigten habe. Nach § 10 Nr. 4 LV sei die Klägerin

verpflichtet, bei Beendigung des Leasingvertrages, den ursprünglichen Zustand auf ihre

Kosten wieder herzustellen. Derjenige, der eigentümerähnliche Rechtspositionen habe,

könne aber nach seinem Belieben mit dem Gegenstand verfahren. Auch die Regelung

in § 11 LV spreche gegen eine eigentümerähnliche Position der Klägerin, da ihr

jederzeit aus wichtigem Grunde gekündigt werden könne. Auch aus § 12 Nr.1 LV

ergebe sich, dass die Klägerin nicht wirtschaftliche Eigentümerin sei, da sie hierdurch

alle gegenwärtigen und zukünftigen Ansprüche aus einem Untermietverhältnis an den

LG abgetreten habe. Insbesondere das Recht zur Kündigung des

Untermietverhältnisses und auch das Vermieterrecht stehe damit dem LG zu, was

typische eigentümerähnliche Positionen seien. Im übrigen sei die Klägerin nach § 12 Nr.

3 LV verpflichtet, dem LG ein Besichtigungsrecht zu gewähren, was der Position einer

Eigentümerin widerspreche. Auch aus § 12 Nr.4 LV ergebe sich, dass die Klägerin nicht

die Position einer Eigentümerin innehabe, da der Eigentümer voll über die Nutzung des

Objektes entscheiden könne, die Klägerin aber eine Betreiberpflicht habe. § 12 Nr.5 LV

entspreche einer typischerweise in Mietverträgen verwendeten Regelung, wonach nach

Ablauf der Nutzungszeit das Objekt in bezugsfertigem Zustand und frei von

umweltschädlichen Stoffen zurückzugeben sei.

Dies berücksichtigend habe die Klägerin aufgrund der abgeschlossenen Verträge mit

der KG keine Verwertungsbefugnis erhalten. Eine rechtliche Verwertungsbefugnis

scheide bereits deshalb aus, weil die Klägerin das Grundstück mangels Eigentums nicht

veräußern könne. Eine wirtschaftliche Verwertungsbefugnis in Form einer

Substanzbeteiligung sei nicht gegeben, da die Klägerin sich die Substanz des

Grundstückes, das heißt dessen vollen Wert, nicht nutzbar machen könne.

Insbesondere könne die Klägerin das Grundstück nicht als Sicherheit verwenden, es

belasten oder beleihen. Auch das Ankaufsrecht habe zu keiner Verwertungsbefugnis

geführt. Die Klägerin könne das Ankaufsrecht nicht jederzeit ausüben. Zudem sei der

Klägerin das Grundstück nicht zu einem festen Kaufpreis angeboten worden. Dieser

müsse gesondert ausgehandelt werden. Nur bei Nichtzustandekommen einer

diesbezüglichen Einigung sei eine Kaufpreisberechnung auf Basis der

Gesamtinvestitionskosten möglich. Die Klägerin könne weder die Übereignung an sich

bewirken und das Grundstück dauerhaft in ihr Vermögen eingliedern oder es als

Sicherheit nutzen, noch könne sie sich die möglicherweise enthaltenen stillen Reserven

durch einen Weiterverkauf aneignen.

Eine Verwertungsbefugnis sei auch nicht durch Übertragung wirtschaftlichen Eigentums

entstanden. Wirtschaftliches Eigentum sei dem Grunderwerbsteuerrecht grundsätzlich

fremd, da dieses im Kern an bürgerlich rechtliche Vorgänge anknüpfe. Im übrigen sei

auch wirtschaftliches Eigentum nicht entstanden, da der abgeschlossene LV als

sogenannter Teilamortisationsleasingvertrag zu qualifizieren sei, was nach Auffassung

des BFH und auch des Finanzgerichts Köln nicht ausreiche.

Dass Teilamortisationsleasing gegeben sei, ergebe sich aus den dem Gericht

vorliegenden Berechnungen der Zahlungsverpflichtungen der Klägerin. Danach sei die

Summe der einzelnen Leasingraten deutlich geringer als die Gesamtinvestitionskosten.

In den ersten 10 Jahren seien Leasingraten mit nominal insgesamt ... DM zu zahlen,

was bei einer Abzinsung mit 7,642 % einem Barwert der

Leasingrate von ... DM entspreche. Dies seien nur ... % der Gesamtinvestitionskosten.

Die Leasingraten für die zweite Mietperiode betrügen jährlich ... DM. Nach Abzinsung

der Leasingraten mit 7,642 % ergebe sich nach 30 Jahren ein Barwert der Leasingraten

von insgesamt ... DM, das heißt... % der Gesamtinvestitionskosten. - Wegen der

Berechnungen im einzelnen werde auf die dem Gericht vorgelegten Unterlagen (Bl.143

der FG-Akte) verwiesen. Es dürften jedoch nur die zu erbringenden Leasingraten für die

ersten 10 Jahre herangezogen werden, da bei Abschluss des LV nicht festgestanden

habe, dass die Klägerin auch nach der ersten Mietperiode weitere Leasingraten werde

erbringen müssen. Da jedenfalls die Summe der Barwerte der Leasingraten nicht den

Gesamtinvestitionskosten entspreche, sei ein Vollamortisationsleasing zu verneinen.

Hinzu komme, dass die Klägerin nach Ablauf der ersten bzw. zweiten Mietperiode ihr

Opitionsrecht nur gegen Zahlung von rd. ... DM bzw. ... DM ausüben könne.

Die Klägerin beantragt,

den Grunderwerbsteuerbescheid vom ... und die dazu ergangene

Einspruchsentscheidung vom ... aufzuheben,

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Zur Begründung verweist er auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

Er stellt jedoch klar, dass das streitige Objekt nicht von der Klägerin bzw. zuvor von der

AG als ... genutzt werde bzw.genutzt worden sei, sondern von einer anderen

Gesellschaft, an die das Objekt (unter-)vermietet worden sei.

Im Übrigen hat sich der Beklagte zur Frage der Gegenleistung dahingehend geäußert,

es sei zutreffend, dass die Leasingraten abzuzinsen seien. Die ungewisse Tatsache, ob

die Klägerin das Ankaufsrecht zum Ablauf der ersten Mietperiode nach 10 Jahren

bereits ausübe oder nicht, könne durch eine insoweit vorläufige Steuerfestsetzung

berücksichtigt werden. Im übrigen bleibt der Beklagte dabei, dass eine

Verwertungsbefugnis der Klägerin anzunehmen sei.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist begründet.

Entgegen der Auffassung des Beklagten löst der Abschluss des LV vom ... in

Verbindung mit dem Ankaufsrechtsvertrag vom ... keine Grunderwerbsteuerpflicht aus.

Die Voraussetzungen des § 1 Abs. 2 GrEStG - nur diese Vorschrift kommt als

gesetzliche Grundlage ernsthaft in Betracht - sind nicht erfüllt. Voraussetzung für die

Annahme einer Grunderwerbsteuerpflicht nach § 1 Abs. 2 GrEStG ist ein

Rechtsvorgang, der es ohne Begründung eines Anspruches auf Übereignung einem

anderen rechtlich oder wirtschaftlich ermöglicht, ein inländisches Grundstück auf eigene

Rechnung zu verwerten. Dieser Tatbestand ist erfüllt, wenn es einem Dritten, der durch

den maßgeblichen Rechtsvorgang keinen Anspruch auf Eigentumsübertragung erhält,

rechtlich oder wirtschaftlich ermöglicht wird, über ein bestimmtes Grundstück wie ein

Eigentümer zu verfügen. Verfügungsmöglichkeit in diesem Sinne bedeutet, dass er das

Grundstück mit Auswirkung zu seinen Lasten und Gunsten besitzen, verwalten, nutzen,

belasten und schließlich veräußern kann, ohne dass jeweils alle, für das Eigentum

charakteristischen Rechte übertragen werden müssten (Urteil des BFH vom 17.01.1996

II R 47/93, BFH/NV1996, 579). Dem "Erwerber" des Grundstücks müssen

diesbezügliche Einwirkungsmöglichkeiten gewährt werden, die über diejenigen eines

Pächters hinausgehen, aber andererseits nicht die Stellung eines Eigentümers

erreichen, was nur dann gegeben ist, wenn dem "Erwerber" über die bloßen Besitz- und

Nutzungsrechte hinaus Einwirkungsmöglichkeiten auf den ganzen Substanzwert des

Grundstücks gewährt werden (Urteil des BFH vom 29.07.1998 II R 71/96, BStBl II 1999,

796 m.w.N.). Ausgehend davon, dass einem unbeschränkten Grundstückseigentümer

grundsätzlich zwei Möglichkeiten der Verwertung, nämlich die Nutzung und

Veräußerung, zur Verfügung stehen, kann der Tatbestand des § 1 Abs. 2 GrEStG

dadurch verwirklicht werden, dass einem Nicht-eigentümer eine Kombination aus

Nutzungs- und Veräußerungsbefugnis an einem Grundstück gewährt wird, welche noch

nicht dem rechtlichen Eigentum gleicht, diesem aber wirtschaftlich nahekommt.

Vereinbaren "Veräußerer" und "Erwerber" des Grundstücks - ausdrücklich oder

konkludent -, dass letztgenannter wirtschaftlicher Eigentümer sein soll, das heißt, dass

er alle wirtschaftlichen Vor- und Nachteile wie die Lasten- und Gefahrtragung sowie alle

Instandhaltungskosten zu tragen hat, so kann dies ein Indiz für die Übertragung der

Verwertungsbefugnis sein. Kann dem insoweit Berechtigten und Verpflichteten zudem

die Nutzung des Grundstücks nicht durch Kündigung entzogen werden und kann er

seinerseits jederzeit, das heißt nur gegen Erbringung eines geringen oder

symbolischen, jedenfalls weit unter dem Wert des Leasinggegenstandes liegenden,

Kaufpreises Übereignung des von ihm genutzten Grundstückes verlangen, so ist in der

Regel § 1 Abs. 2 GrEStG erfüllt (Urteil des BFH vom 17.01.1996 II R 47/93 a.a.O.; Urteil

des BFH vom 30.09.1998 II R 13/96, BFH/NV 1999, 666).

Dies berücksichtigend gilt für einen vordergründig auf Gebrauchsüberlassung

gerichteten LV grundsätzlich folgendes: Enthält der Vertrag mehr Elemente eines Miet-

/Pachtvertrages als solche, die auf eine Teilhabe/Einwirkungsmöglichkeit des LN an der

Substanz des Grundstückes gerichtet sind, dürfte § 1 Abs. 2 GrEStG in der Regel nicht

erfüllt sein. Erlangt demgegenüber der LN aufgrund des LV eine ihm nicht entziehbare,

nur aufgrund der eigenen Gefahrtragung eingeschränkte Position dahingehend,

jederzeit und ohne weiteres verlangen zu können, als Eigentümer eingesetzt zu werden,

spricht alles für eine, bereits bei Abschluss des LV eingeräumte, mit einem Eigentümer

vergleichbare Stellung des LN.

Die ertragsteuerliche Bewertung eines Vorgangs durch die Finanzbehörde ist für die

grunderwerbsteuerliche Behandlung des betroffenen Grundstückes unerheblich, weil

eine Bindung insoweit nicht besteht (Urteil des BFH vom 02.07.1975 II R 49/74, BStBl II

1975, 863). Sie kann für die grunderwerbsteurliche Beurteilung eines Vorgangs

allenfalls als Indiz verwertet werden.

Dies vorausgeschickt, kann im Streitfalle keine Verwertungsbefugnis der Klägerin im

Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG festgestellt werden. Dabei geht der erkennende Senat

davon aus, dass der von der Klägerin dargestellten, vom Beklagten, nicht bestrittenen

ertragsteuerlichen Behandlung des streitigen Grundstückes keine maßgebliche

indizielle Bedeutung zukommt. Denn abgesehen davon, dass das Gericht an die im

Erlass des Bundesministers der Finanzen IV B 2/F 2170/115/91 vom 23.12.1991, BStBl

I 1992, Seite 13 niedergelegten, von den für die ertragsteuerliche Bewertung

zuständigen Finanzbehörden zugrunde gelegten Verwaltungsvorschriften nicht

gebunden ist, hängt danach die nach Ansicht der Klägerin indizielle ertragsteuerliche

Zurechnung einer Immobilie nicht alleine von der Frage ab, ob ein

Teilamortisationsleasingvertrag abgeschlossen wurde. Die im Erlass genannten, für

eine ertragsteuerliche Zurechnung maßgeblichen weiteren Kriterien sollen aber eine an

der Leistungsfähigkeit orientierte Besteuerung ermöglichen, was für die im anhängigen

Klageverfahren streitige Grunderwerbsteuer als Verkehrssteuer unbeachtlich ist.

Der erkennende Senat sieht jedoch unabhängig von der von der Finanzverwaltung

vorgenommenen ertragsteuerlichen Zurechnung des streitigen Grundstückes auf die KG

die Voraussetzungen des § 1 Abs. 2 GrEStG als nicht erfüllt an. Ausgehend von den

zuvor dargestellten, von der Rechtsprechung entwickelten Kriterien zur

grunderwerbsteuerlich relevanten Verwertungsbefugnis sind die

Einwirkungsmöglichkeiten der Klägerin auf das von ihr genutzte Grundstück eher mit

denen eines Mieters/Pächters vergleichbar als mit denen eines Eigentümers.

So kann die Klägerin als LN das Grundstück zwar besitzen, verwalten und nutzen. Ein

Recht, im Vorgriff auf das ihr eingeräumte Ankaufsoptionsrecht das Grundstück zu

belasten bzw. zu veräußern, steht ihr jedoch nicht zu. Der LV sieht weder vor, dass die

Klägerin das Grundstück kraft eigenen vertraglich eingeräumten Rechts belasten oder

veräußern können soll, noch soll dies mit Zustimmung oder Genehmigung des LG

möglich sein. Auch die zugunsten der Klägerin im Grundbuch eingetragene Vormerkung

im Hinblick auf das ihr eingeräumte Ankaufsrecht ist nicht mit der Berechtigung

verbunden, das Grundstück schon während der Laufzeit des LV zu ihren Gunsten

belasten zu können. Belasten kann das Grundstück nach § 5 des

Ankaufsrechtsvertrages vielmehr in nicht unbeachtlichem Umfange nur die KG. Die

insoweit fehlende Einwirkungsmöglichkeit der Klägerin berücksichtigt offenbar die

Tatsache, dass sie -als Rechtsnachfolgerin der AG- nur eine Option erworben hat, unter

weiteren Voraussetzungen vom LG den Abschluss eines Kaufvertrages über das

Grundstück verlangen zu können, nicht dagegen ein Recht, das es ihr ermöglichen

würde, durch einseitige Erklärung den Kaufvertrag, verbunden mit einem

Grundstücksübereignungsanspruch, zur Entstehung gelangen zu lassen. Die KG als LG

hat durch die Nichteinräumung einer Belastungs-/Veräußerungsbefugnis an die

Klägerin einerseits und dem Vorbehalt in § 5 des Ankaufsrechtsvertrages andererseits,

wonach sie das der Klägerin zur Nutzung überlassene Grundstück mit

Grundpfandrechten in großem Umfange belasten kann, deutlich gemacht, dass der

Klägerin eine Einwirkungsmöglichkeit und damit eine Teilhabe an der Substanz des

Grundstückes nicht gewährt werden sollte, der substanzielle Grunstückswert vielmehr

allein ihr als Eigentümerin zustehen soll. Insoweit ist die Rechtsposition der Klägerin

vergleichbar mit der eines Mieters/Pächters, dem Nutzungs- aber keine

Substanzeinwirkungs- oder Verwertungsrechte eingeräumt werden.

Für eine Mieter/Pächterstellung der Klägerin spricht auch die Tatsache, dass die KG

während der Laufzeit des LV -neben dem Belastungs-/Veräußerungsrecht- hinsichtlich

des Leasinggegenstandes Entscheidungen treffen kann, die die Klägerin nicht

akzeptieren müsste, wenn sie wie ein Eigentümer auf eigene Rechnung über das

Grundstück verfügen könnte.

So hat im Schadensfalle nicht ausschließlich die Klägerin das Recht, darüber zu

entscheiden, ob sie den Leasinggegenstand für ihre Nutzungszwecke wiederherstellt.

Nach § 9 Nr. 4 LV ist vielmehr die KG berechtigt, wahlweise zu entscheiden, ob sie den

vom Sachversicherer erlangten Ersatz selbst für die Wiederherstellung verwendet, oder

aber ob sie den Ersatz der Klägerin Verfügung stellt, damit diese die Wiederherstellung

vornehmen kann. Ein diesbezügliches Bestimmungsrecht der KG ist Ausruck deren

Befugnis, mit dem in ihrem Eigentum stehenden Grundstück nach Überlegungen zu

verfahren, auf die die Klägerin keinen Einfluss hat.

Das gilt auch in Bezug auf von der Klägerin geplante Veränderungsmaßnahmen am

Grundstück. Nach § 10 Nr. 1 LV sind Einbauten und Veränderungen am

Leasinggegenstand nur dann ohne Zustimmung der KG zulässig, wenn sie den Wert

und die Funktionsfähigkeit des Leasinggegenstandes nicht beeinträchtigen. Zwar kann

die ansonsten einzuholende Zustimmung der KG nur aus wichtigem Grund versagt

werden. Letztlich führt aber auch dies dazu, dass die Klägerin bei wesentlichen Bau-

oder Veränderungsmaßnahmen von der Entscheidung der KG abhängig ist und nicht

wie ein Eigentümer mit dem ihr zur Nutzung überlassenen Grundstück verfahren kann.

Auch kann die Klägerin des geleasten Objektes nicht nach Belieben untervermieten

bzw. den einmal abgeschlossenen Untermietvertrag im eigenen Interesse durchführen.

Zwar ist nach § 12 Nr. 1 LV die Untervermietung ohne vorherige Zustimmung der KG

gestattet. Neben der Pflicht der Klägerin, die KG insoweit zu informieren, musste aber

bereits bei Abschluss des LV die AG als Rechtsvorgängerin der Klägerin der KG im

voraus alle Ansprüche aus dem Untermietvertrag einschließlich der Gestaltungsrechte,

wie zum Beispiel das Recht zur Kündigung, zur Sicherheit abtreten. Die Klägerin ist

somit zwar in Bezug auf den Akt der Untervermietung frei. Die KG wurde jedoch im

voraus in die Untervermietung umfassend eingebunden bzw. faktisch in die (Unter-)

Vermieterposition eingesetzt, um deren Ansprüche gegen die Klägerin abzusichern.

Hierdurch wird deutlich, dass die KG als LG der Klägerin als LN zwar ein mehr oder

weniger selbstbestimmtes Nutzungsrecht am Grundstück eingeräumt hat, jedoch nur

unter gleichzeitiger Absicherung ihrer Ansprüche auf Grund der Grundstücksnutzung

durch die Klägerin, das heißt unter Sicherstellung des aus der Grundstücksnutzung

erzielbaren Ertrages zu ihren Gunsten. Auch dieses spricht gegen die Annahme, die

(Substanz-) Verwertungsbefugnis der KG als Eigentümerin sei bereits während der

Dauer des LV auf die Klägerin übergegangen.

Soweit die KG nach § 12 Nr.3 LV ein Besichtigungsrecht geltend machen kann, führt

dies bei der Klägerin zur Beobachtung/Kontrolle durch ihren Leasingvertragspartner,

wofür grundsätzlich nur dann Anlass besteht, wenn die KG eine Nutzung des

Leasinggegenstandes in ihrem Sinne dauerhaft sicherstellen will, was wiederum nur

dann gerechtfertigt ist, wenn Substanz- und Wertminderungen zu ihren, nicht dagegen

zu Lasten, das heißt auf Rechnung der Klägerin gehen. Auch dies spricht gegen eine

Verwertungsbefugnis der Klägerin, vielmehr für deren, einem Mieter/Pächter

vergleichbare Stellung. Ein Mieter/Pächter muss sich regelmäßig -nach vorheriger

Ankündigung- auf Besichtigungen seitens des Vermieters/Verpächters einstellen, um es

diesem zu ermöglichen, grundstücksbezogene Eigentümerdispositionen treffen zu

können.

Die konsequente Fortsetzung bzw. Bestätigung der Vermieter-/Verpächterposition der

KG ergibt sich aus § 12 NR. 4 LV. Danach ist die Klägerin als LN verpflichtet, einen dem

Leasinggegenstand entsprechenden Geschäftsbetrieb aufrechtzuerhalten. Die Klägerin

kann also nicht eigenmächtig über die Art der Nutzung des Grundstücks entscheiden.

Sie ist vielmehr durch den LV an die Nutzung gebunden, die die KG aufgrund der

tatsächlichen Gegebenheiten bei Abschluss des LV erwartet hat bzw. auch weiterhin

erwartet, welche den Ertrag und den Wert des Grundstücks nicht beeinträchtigen.

Darüber hinaus ist die Klägerin nach § 12 Nr. 6 LV verpflichtet, der KG ihren jährlichen

Geschäftsbericht vorzulegen. Sie muss zudem nach dieser Vereinbarung wesentliche

Veränderungen ihrer Vermögens-, Wirtschafts- und Gesellschaftsverhältnisse der KG

unaufgefordert und rechtzeitig bekanntgeben. Es ist bereits bei einem Miet-

/Pachtverhältnis grundsätzlich nicht üblich, dass der Mieter/Pächter dem

Vermieter/Verpächter regelmäßig seine geschäftlichen Aktivitäten bzw. das hieraus

resultierende Ergebnis, sowie seine finanziellen und wirtschaftlichen Verhältnisse

offenlegen muss, jedenfalls nicht, solange keine Gefahr für die Erfüllung der Miet-

/Pachtzinszahlungen besteht. Erst recht dürfte eine entsprechende Vereinbarung dann

nicht ernsthaft in Betracht kommen, wenn dem Grundstücksnutzer eine Position

eingeräumt wäre, die es diesem ermöglichte, jederzeit die Verschaffung des Vollrechts

verlangen zu können.

Die Regelung des § 12 Nr. 6 LV kann denn auch nur im Zusammenhang gesehen

werden mit § 11 LV, in dem die vorzeitige Beendigung des Vertrages geregelt ist, was

gegen eine, auf unentziehbare Nutzung gegründete Verwertungsbefugnis der Klägerin

spricht. Nach § 11 Nr. 2 b) LV kann jede Partei fristlos kündigen, nicht nur bei

Zahlungseinstellung oder Eröffnung des Vergleichs-/Konkursverfahrens - heute

Insolvenzverfahren - des anderen, sondern nach § 11 Nr. 2 c) LV auch bei wesentlicher,

die Ansprüche des Kündigenden gefährdenden Beeinträchtigung der Haftungsbasis.

Das bedeutet für die Klägerin, dass ihr Nutzungsrecht von ihrer wirtschaftlichen

Situation abhängig ist. Stellt die KG - nach entsprechender Information nach § 12 Nr.6

LV - eine, aus ihrer Sicht wesentliche Beeinträchtigung ihrer Gläubigerposition fest, so

kann sie fristlos kündigen, ohne dass die Klägerin Rechte am Grundstück geltend

machen kann. Unbeachtlich ist in diesem Zusammenhang die Tatsache, dass die

Klägerin der KG nach § 11 LV ihrerseits fristlos kündigen kann. Denn auch in diesem

Falle wäre die Nutzungsberechtigung der Klägerin beendet, ohne dass ihr

grundstücksbezogene Rechte zustehen. Sie hat im Falle der fristlosen Kündigung auch

keinen vertraglichen Anspruch auf Ersatz etwaiger, auf das Grundstück getätigter

Aufwendungen. Hier bleiben allenfalls gesetzliche Ansprüche aus dem Eigentümer-

/Besitzerverhältnis. Im Gegenteil ist die Klägerin nach § 11 Nr. 6 LV bei fristloser

Kündigung, die sie zu vertreten hat, - wobei sich die Frage stellt, ob und inwieweit

veränderte wirtschaftliche Verhältnisse zu vertreten sind - zum Ersatz des der KG

entstandenen Schadens wegen vorzeitiger Beendigung des Vertrages verpflichtet. Auch

hieraus ergibt sich, dass die Klägerin keine grunstücksbezogenen unerziehbaren

Rechte hat. Sie steht vielmehr wie ein Mieter/Pächter unter Aufsicht bzw. Kontrolle der

KG, um dieser die Möglichkeit zu geben, das Leasingverhältnis außerhalb der ersten

oder zweiten Mietperiode - aus deren Sicht - schadensverhütend zu beendigen.

Hinzu kommt, dass die Klägerin nach § 7 LV bei ganzer oder teilweiser, von ihr nicht zu

vertretender, Zerstörung des Leasinggegenstandes auch nicht zur Wiederherstellung

bzw. zum Wiederaufbau auf ihre Kosten verpflichtet ist. Sie kann in diesem Falle -nicht

zu vertretende/r Zerstörung/Untergang des Leasinggegenstandes- auch Minderung ihrer

Leistungspflicht verlangen, § 5 Nr. 1 Abs. 2 LV. Unter Berücksichtigung der Tatsache,

dass ein - auch nur wirtschaftlicher - Eigentümer die Last der Zerstörung bzw. des

Untergangs immer zu tragen hat, spricht auch diese Regelung klar für eine, einem

Mieter/Pächter vergleichbare Stellung der Klägerin.

Aber nicht nur die vorangegangenen, am LV selbst ausgerichteten Ausführungen zur

Vergleichbarkeit der Stellung der Klägerin mit der eines Mieters/Pächters sprechen für

das Fehlen einer Verwertungsbefugnis im Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG. Auch das im

Ankaufsrechtsvertrag der Klägerin eingeräumte Optionsrecht lässt nicht den Schluss auf

die Verschaffung einer Verwertungsbefugnis zu. Die Klägerin kann die ihr aufgrund des

LV zugewiesene Position in Bezug auf das von ihr genutzte Grundstück nach dem

Ankaufsrechtsvertrag nicht jederzeit und ohne weiteres durch Wechsel in die

Eigentümerposition überführen. Sie kann erstmals nach Ablauf von 10 Jahren, danach

erst wieder 20 Jahre später, von der KG verlangen, mit ihr einen Grunstückskaufvertrag

abzuschließen. Dieser Kaufvertrag ist zudem kein Rechtsgeschäft, das ohne weitere

Hindernisse zur Entstehung gelangen könnte, insbesondere nur die Zahlung eines nur

symbolischen Kaufpreises erforderte. Vielmehr liegt der Kaufpreis nach 10 Jahren bei

rund ... DM, nach 30 Jahren immerhin noch bei ... DM, muss aber nach § 3 des

Ankaufsrechtsvertrages mindestens dem steuerlichen Restbuchwert, das heißt

mindestens, sofern die aufstehenden Gebäude nach 30 Jahren abgeschrieben sein

sollten, dem Anschaffungswert für den Grund und Boden von rund ... Mio. DM

entsprechen. Trotz einer nicht unbeachtlichen Zahlungsbelastung von nominal rund ...

DM in den ersten 10 Jahren und weiteren ... DM in den nächsten 20 Jahren kann die

Klägerin somit eine Eigentümerposition hinsichtlich des Grundstückes erst erlangen,

wenn sie zu den laufenden Leasingraten über 10 bzw. 30 Jahre mit einem von der KG

für Zwecke ihrer Amortisationsüberlegungen berechneten Barwert von ... % bzw. ... %

der Gesamtinvestitionskosten von rund ... DM zusätzlich rund ... % bzw. rund ... % der

Gesamtinvestitionskosten der KG aufbringt. Der Abschluss des LV einerseits und des

Ankaufsrechtsvertrages andererseits haben somit der Klägerin keine Position verschafft,

die ihr nach 10 bzw. 30 Jahren eine Teilhabe an der Grundstückssubstanz der Gestalt

vermitteln sollte, dass unter Hinweis auf die bereits erbrachten Leasingratenzahlungen

der Akt der Vollrechtsübertragung nur noch Symbolcharakter haben sollte. Die Position

der Klägerin ist vielmehr auch insoweit der eines Mieters/Pächters vergleichbar, dem

nach jahrelanger Nutzung die Möglichkeit zum Erwerb des Miet-/Pachtgegenstandes

eingeräumt wird, ohne dass der Vermieter/Verpächter Anlass hat, die bereits erfolgten

Miet-/Pachtzahlungen auf den Preis für den Erwerb ganz oder überwiegend

anzurechnen. Die Klägerin wird nach 10 bzw. 30 Jahren Laufzeit des LV vor die Wahl

gestellt, den im Ankaufsrechtsvertrag vereinbarten Kaufpreis zu zahlen, oder aber das

Leasingvertragsverhältnis zu verlängern (nach 10 Jahren) bzw. auslaufen zu lassen

(nach 30 Jahren), wobei in letztgenanntem Falle nach § 12 Nr. 5 des LV -wie beim Miet-

/Pachtverhältnis- der Leasinggegenstand in bezugsfertigem Zustand zurückzugeben ist.

Der Verneinung einer Verwertungsbefugnis der Klägerin steht nicht die Tatsache

entgegen, dass diese neben den Leasingraten nicht unerhebliche sogenannte

Mietkosten im Sinne des § 4 LV, insbesondere die der KG aus dem LV möglicherweise

entstehenden (Mehr-) Belastungen im Sinne des § 4 Nr. 4 LV zu zahlen, im Übrigen

nach § 4 Nr.1 i.V.m. § 9 LV mögliche Risiken der KG durch umfassende Versicherungen

abzudecken verpflichtet ist. Dasselbe gilt, soweit in § 5 LV die Klägerin bei

Mangelhaftigkeit oder Unbenutzbarkeit des Leasinggegenstandes in Bezug auf ihre

Rechte, Zahlungen zu mindern, zurückzubehalten oder aufzurechnen, eingeschränkt ist.

Wenngleich sich diese Regelungen mit Sicherheit von den Mietkostenvereinbarungen

bzw. Vereinbarungen für den Fall der Mangelhaftigkeit des Miet- oder

Pachtgegenstandes in üblichen Miet- oder Pachtverträgen erheblich unterscheiden, so

reichen diese, im wesentlichen auf Zahlungsbelastungen der Klägerin beschränkte,

nicht mit Substanzteilhaberechten verbundenen, Vereinbarungen alleine im Verhältnis

zu den zuvor dargestellten schwerwiegenden Kriterien, die gegen eine

Verwertungsbefugnis sprechen, nicht aus, diese bei Gesamtbewertung der Umstände

zu bejahen.

Im Ergebnis ist daher das Vorliegen einer Verwertungsbefugnis im Sinne des § 1 Abs.2

GrEStG zu verneinen, so dass der Klage stattzugeben war.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 FGO in

Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozeßordnung.

Die Revision war nicht zuzulassen, da die hierfür erforderlichen Voraussetzungen

gemäß § 115 Abs. 2 FGO nicht erfüllt sind. Der erkennende Senat weicht nicht von der

Rechtsprechung des BFH ab, im Übrigen beruht die Entscheidung auf der Beurteilung

von einzelfallbezogenen Verträgen, hat also keine grundsätzliche Bedeutung.