Urteil des FG Köln vom 25.09.2008

FG Köln: einkünfte, eltern, steuerliche vergünstigung, berufsausbildung, akte, verfügung, vorsorge, begriff, haftpflichtversicherung, bestreitung

Finanzgericht Köln, 10 K 1722/08

Datum:

25.09.2008

Gericht:

Finanzgericht Köln

Spruchkörper:

10. Senat

Entscheidungsart:

Urteil

Aktenzeichen:

10 K 1722/08

Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand

Die Beteiligten streiten darüber, ob das Kindergeld für die Monate Januar bis Dezember

2007 wegen Überschreitung des Jahresgrenzbetrags zu versagen war.

Die im März 1982 geborene Tochter L des Klägers befand sich während des ganzen

Jahres 2007 in Ausbildung zur Krankenpflegerin/Krankenschwester. Aus einer im

Dezember 2006 eingegangenen Ausbildungsbescheinigung ergab sich keine

Überschreitung des Jahresgrenzbetrags (Prognoseentscheidung vom 14. Dezember

2006, Kindergeld-Akte, Bl. 93).

Im Januar 2008 ging eine weitere Ausbildungsbescheinigung bei der Beklagten ein, aus

der sich eine Lohnerhöhung und daraus resultierend ein Überschreiten des

Jahresgrenzbetrags von 7.680 € ergab (Kindergeld-Akte, Bl. 95, 97, 108: Die

Einnahmen von L lt. Jahreslohnsteuerbescheinigung belaufen sich auf 11.041 €, von

denen nach Abzug der Sozialversicherungsbeiträge i.H.v. 2.368 € und des

Arbeitnehmerpauschbetrags 7.753 € verbleiben). Deshalb hob die Beklagte die

Kindergeldfestsetzung für L mit dem vorliegend streitgegenständlichen Bescheid vom

22. Februar 2008 auf der Grundlage von § 70 Abs. 4 EStG auf und forderte das nach

ihrer Ansicht für die Monate Januar bis Dezember 2007 gezahlte Kindergeld i.H.v. 1.848

€ zurück (GA Kindergeld-Akte, Bl. 99).

Mit der nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage macht der Kläger

geltend, in den Bruttoeinnahmen sei auch der Anteil des Arbeitgebers zu den

vermögenswirksamen Leistungen von monatlich 13,30 € enthalten, die der Tochter des

Klägers nicht zur Verfügung stünden. Deshalb sei der Betrag von 7.753 € um 160 € zu

mindern und der Jahresgrenzbetrag mithin nicht überschritten. Aber selbst wenn man

dem nicht folge, sei der Jahresgrenzbetrag nur um 73 € überschritten. Dies könne nicht

zu einer Rückforderung von 1.848 € Kindergeld führen, weil eine solche Fallbeil-

Wirkung verfassungswidrig sei (Hinweis auf das Urteil des FG Niedersachsen vom 23.

Februar 2006 1 K 76/04).

Der Kläger beantragt,

sowohl den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 22. Februar 2008 als

auch die Einspruchsentscheidung vom 15. April 2008 aufzuheben.

Die Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Die Beklagte hält an ihrer in der Einspruchsentscheidung vertretenen Ansicht fest und

verweist auf das BFH-Urteil vom 21. Juli 2000 VI R 153/99, in welchem die

Verfassungsmäßigkeit des Jahresgrenzbetrags bestätigt worden sei.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

1. Die Einnahmen des Kindes waren nicht auch um den Anteil des Arbeitgebers zu den

vermögenswirksamen Leistungen zu kürzen, weil die Einbehaltung und die unmittelbare

Weiterleitung dieses Teils des Arbeitslohns eine Einkommensverwendung durch den

Arbeitnehmer darstellen.

a) Für ein volljähriges Kind besteht nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs.

4 Satz 2 EStG ein Anspruch auf Kindergeld im Streitjahr 2007 nur dann, wenn es

Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung

bestimmt oder geeignet sind, von nicht mehr als 7.680 € hat.

b) Der Begriff der Einkünfte ist in § 2 Abs. 2 EStG gesetzlich definiert als Gewinn bzw.

als Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten. Nach dem BVerfG-

Beschluss vom 11. Januar 2005 2 BvR 167/02 (BVerfGE 112, 164, BFH/NV 2005,

Beilage 3, 260) kann der Begriff "Einkünfte" daher nicht als "zu versteuerndes

Einkommen" ausgelegt werden. Die vom Arbeitslohn des Kindes einbehaltenen

Sozialversicherungsbeiträge, die einkommen- steuerrechtlich den Sonderausgaben

zuzuordnen sind, dürfen deshalb nicht von den Einkünften abgesetzt werden.

Ebenso hat das BVerfG a.a.O. allerdings entschieden, dass die Berücksichtigung der

Sozialversicherungsbeiträge als Einkünfte des Kindes gegen den allgemeinen

Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG verstößt, weil Eltern mit

sozialversicherungspflichtigen Kindern, deren Einkünfte und Bezüge den

Jahresgrenzbetrag nur wegen der als Einkünfte behandelten

Sozialversicherungsbeiträge überschritten, gegenüber Eltern mit nicht

sozialversicherungspflichtigen Kindern benachteiligt seien, deren Einkünfte und Bezüge

den Jahresgrenzbetrag nicht überstiegen. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ist deshalb

verfassungskonform auszulegen. Der Relativsatz "die zur Bestreitung des Unterhalts

oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind" ist nicht nur auf Bezüge,

sondern auch auf Einkünfte des Kindes zu beziehen. Nicht einzubeziehen sind daher

jedenfalls diejenigen Beträge, die - wie die gesetzlichen Sozialversicherungsbeiträge -

von Gesetzes wegen dem Einkünfte erzielenden Kind oder dessen Eltern nicht zur

Verfügung stehen und deshalb die Eltern finanziell nicht entlasten können. Offen

gelassen hat das BVerfG dabei, "in welchen Fällen der Relativsatz im Einzelfall auf

Einkünfte anzuwenden" ist (BVerfG-Beschluss in BVerfGE 112, 164, BFH/NV 2005,

Beilage 3, 260, unter B.II.3.). Deshalb ist jeweils im Einzelfall zu prüfen, welche Teile

der Einkünfte i.S. des § 2 Abs. 2 EStG wegen eines sonst vorliegenden

Grundrechtsverstoßes im Wege verfassungskonformer Einschränkung nicht angesetzt

werden dürfen (BFH-Urteil vom 26. September 2007 III R 4/07, BFHE 219, 112, BFH/NV

2008, 434).

c) Entsprechend diesen Grundsätzen hat der BFH Beiträge eines beihilfeberechtigten

Kindes für eine (unvermeidbare) private Kranken- und Pflegeversicherung, soweit sie

auf Tarife entfallen, mit denen der von der Beihilfe nicht freigestellte Teil der

beihilfefähigen Aufwendungen für ambulante, stationäre und zahnärztliche

Heilbehandlungen abgedeckt wird, und ebenso Beiträge für eine freiwillige gesetzliche

Krankenversicherung den Sozialversicherungsbeiträgen gleichgestellt und nicht in die

Bemessungsgröße des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG einbezogen (BFH-Urteile vom 14.

Dezember 2006 III R 24/06, BFHE 216, 225, BStBl II 2007, 530, vom 16. November

2006 III R 74/05, BFHE 216, 69, BStBl II 2007, 527; inzwischen bestätigt mit Schreiben

des BZSt vom 25. September 2007 o. Az.).

Nicht zu den bei der Ermittlung der Einkünfte nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG

abzuziehenden Aufwendungen gehören dagegen die Beiträge für eine private

Zusatzkrankenversicherung. Denn nach der wertenden Entscheidung des BVerfG sind

nur solche Versicherungsbeiträge zwingend zu berücksichtigen, die für das Kind die

notwendige Vorsorge ermöglichen sollen und deshalb unvermeidbar sind. Die

Mindestvorsorge umfasst die Sicherung einer eigenverantwortlichen Vorsorge in der

Höhe, wie sie der Staat Bürgern ohne Eigenvorsorge nach sozialrechtlichen

Vorschriften zur Verfügung stellt. Deshalb sind die Einkünfte des Kindes bei der Frage,

ob der Jahresgrenzbetrag überschritten ist, nicht um die Beiträge zu einer privaten

Zusatzkrankenversicherung zu kürzen, für Leistungen, die über die gesetzliche

Versicherung hinausgehen. Derartige Beiträge beruhen auf einer freien

Einkommensverwendung des Kindes (BFH-Urteil vom 26. September 2007 III R 4/07,

BFHE 219, 112, BFH/NV 2008, 434).

d) Um eine freie Einkommensverwendung des Kindes und nicht um unvermeidbare

Aufwendungen handelt es sich ebenso, wenn es um Beiträge für eine private

Rentenversicherung des Kindes geht, welches sich in Berufsausbildung befindet und in

der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichert ist. Denn bei diesen Beiträgen

handelt es sich um besonders geartete und besonders gesicherte Sparleistungen, die

nicht der aktuellen Existenzsicherung des Kindes dienen, sondern der Vorsorge für

künftige Zeiten. Dem Kind verbleibt nach Ansicht des BFH nach dem Abschluss seiner

Berufsausbildung und damit nach dem Ende seiner Berücksichtigung für das Kindergeld

gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG ausreichend Zeit, um für das Alter (auch)

privat vorzusorgen. Dem entspricht, dass eine Altersversorgung nicht zum Lebensbedarf

des Kindes gehört, welche von den Eltern im Unterhaltswege sicherzustellen wäre.

Deshalb ist es auch nicht gerechtfertigt, diese Aufwendungen beim Kind selbst als

unvermeidbar anzusehen (BFH-Urteil vom 26. September 2007 III R 4/07, BFHE 219,

112, BFH/NV 2008, 434). Entsprechendes gilt nach Ansicht des BFH für die

Einbeziehung der einbehaltenen Lohn- und Kirchensteuer, die nicht zu einer

gleichheitswidrigen Benachteiligung von Lohnempfängern geführt, und ebenso für

Beiträge zu einer Kfz-Haftpflichtversicherung, der man dadurch ausweichen kann, dass

man auf das Halten eines Kfz verzichtet.

e) Diese Ausführungen gelten entsprechend für die Anteile des Arbeitgebers zu den

vermögenswirksamen Leistungen. Auch diese werden zwar nicht unmittelbar an das

Kind aus-, sondern in einen entsprechenden Sparvertrag eingezahlt. Auch insoweit

handelt es sich aber um nichts anderes als um besonders geartete Sparleistungen, die

beim Kind genauso wenig als unvermeidbar angesehen werden können, wie das für

Beiträge einer privaten Zusatzrentenversicherung oder für Beiträge zu einer Kfz-

Haftpflichtversicherung der Fall ist.

2. Die Ausgestaltung des Jahresgrenzbetrags als Freigrenze ist nicht verfassungswidrig

(Schmidt/Loschelder, EStG 26. Aufl. 2007, § 32 Rz. 50).

a) Die Ausgestaltung des Grenzbetrags i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG als Freigrenze

hat zur Folge, dass Eltern, deren Kind mit seinen Einkünften und Bezügen den

Grenzbetrag um 1 € überschreitet, kein Kindergeld erhalten und ihnen auch nicht der

Kinderfreibetrag zusteht. Dagegen erhalten Eltern, deren Kind über 1 € geringere

Einkünfte und Bezüge verfügt, den vollen Kindergeldbetrag bzw. den vollen

Kinderfreibetrag.

b) Darin wird teilweise ein Verstoß gegen den Grundsatz der Belastungsgleichheit

gesehen (Niedersächsisches FG vom 23. Februar 2006 1 K 76/04, EFG 2006, 1592).

Die Ausgestaltung als Freigrenze zwingt nach dieser Auffassung zu einer

verfassungskonformen Ergänzung durch eine Übergangsregelung. Allerdings handelt

es sich bei diesen Ausführungen lediglich um Hilfserwägungen. Denn das Gericht hatte

der Klage bereits wegen zu berücksichtigender Krankenversicherungsbeiträge

stattgegeben und zusätzlich ausgeführt, "selbst wenn private

Krankenversicherungsbeiträge nicht ... berücksichtigt werden könnten und damit der

maßgebliche anteilige Grenzbetrag ... überschritten wäre, hätte der Senat der Klage zum

überwiegenden Teil stattgegeben". Diese nicht durch den Streitfall veranlassten

Ausführungen des niedersächsischen FG sind auch im anschließenden

Revisionsverfahren nicht durch den BFH bestätigt worden. Vielmehr ist das Urteil des

niedersächsischen FG nach Rücknahme der von der Familienkasse im Verfahren III R

76/06 eingelegten Revision rechtskräftig geworden.

c) Der erkennende Senat folgt der Auffassung des Niedersächsischen FG für die im Jahr

2007 geltende Freigrenze von 7.680 EUR nicht.

aa) Auch nach Auffassung des BFH ist es verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden,

dass der Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 S. 2 EStG als Freigrenze und nicht als Freibetrag

ausgestaltet ist (kein gleichheitswidriger Progressionssprung). Durch diesen Betrag wird

das nach sozialhilferechtlichen Kriterien ermittelte Existenzminimum des Kindes bei den

Eltern steuerfrei gestellt. Die verfassungsrechtlich gebotene Berücksichtigung der

existenznotwendigen Mindestaufwendungen für den Kindesunterhalt kann typisierend

erfolgen, ohne dass einzelfallbedingte Besonderheiten tatbestandlich aufzunehmen

wären. Vielmehr ist ein für alle gleicher Bedarf in den einkommensteuerlichen

Bedarfstatbeständen aufzunehmen, der mit dem Betrag von im Streitjahr 7.680 €

hinreichend gewährleistet ist. Eine altersspezifische und gebietsspezifische Staffelung

des Kinderfreibetrages ist nicht zwingend (BFH-Urteil vom 21. Juli 2000 VI R 153/99,

BFHE 192, 316, BStBl II 2000, 566).

bb) Die Einführung einer Übergangsregelung zur Abmilderung von Härten wäre

verfassungsrechtlich denkbar, ist aber im Hinblick auf den Zweck des

Familienleistungsausgleichs auch vor dem Hintergrund des Gleichheitssatzes nicht

zwingend. Das Kindergeld dient nach § 31 S. 1 EStG der Freistellung eines

Einkommensbetrags in Höhe des Existenzminimums eines Kindes bei den originär

kindergeldberechtigten Eltern; soweit es dafür nicht erforderlich ist, dient es nach Satz 2

der Vorschrift der Förderung der Familie. Angesichts dessen hätte ein gleitender

Übergang bei der Berücksichtigung eigener Einkünfte und Bezüge des Kindes bereits

wesentlich unter dem gesetzlich aufgestellten Grenzbetrag beginnen und mit Erreichen

dieser Grenze auslaufen können.

cc) Entscheidend ist, dass bei Einkünften und Bezügen des Kindes in Höhe des

Jahresgrenzbetrags typischerweise keine Unterhaltsleistungen durch die Eltern an das

Kind erforderlich sind. Dementsprechend ist in einem solchen Fall auch keine

Freistellung des existenznotwendigen Bedarfs des Kindes bei den Eltern erforderlich.

Deshalb ist die Entscheidung des Gesetzgebers, den Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 S. 2

EStG als Freigrenze auszugestalten und Eltern, deren Kind mit seinen Einkünften und

Bezügen den Grenzbetrag überschreitet, nicht mehr zu fördern, im Hinblick auf den

damit verfolgten Typisierungs- und Vereinfachungszweck weder unverhältnismäßig,

noch offensichtlich fehlsam (BFH-Urteil vom 21. Juli 2000 VI R 153/99, BFHE 192, 316,

BStBl II 2000, 566; die dagegen gerichtete Verfassungsbeschwerde wurde vom BVerfG

gemäß §§ 93a, 93b BVerfGG nicht zur Entscheidung angenommen, BVerfG-Beschluss

vom 30. September 2002 2 BvR 1781/00, HFR 2003, 76). Eine zusätzliche steuerliche

Vergünstigung in Form einer Übergangsregelung, die erst beim Erreichen des

Jahresgrenzbetrags anlief, war nicht erforderlich (ebenso FG Nürnberg, Urteil vom 18.

Dezember 2006 VI 305/2006, EFG 2007, 1339, auch insoweit bestätigt durch BFH-Urteil

vom 26. September 2007 III R 4/07, BFHE 219, 112, BFH/NV 2008, 434; ferner FG

München, Urteil vom 24. Juli 2007 10 K 2517/07, nicht veröff.; ferner

Schmidt/Loschelder, EStG 26. Aufl. 2007, § 32 Rz. 50). Insbesondere ist nicht

ersichtlich, woraus das FG Niedersachsen den Schluss zieht, dass die Unterhaltspflicht

der Eltern bei Einkünften/Bezügen des Kindes in Höhe des Grenzbetrages unvermindert

besteht. Auf außergewöhnliche Härten im Einzelfall, in denen der Ausschluss von

Kindergeld vor dem Hintergrund des Gesetzeszwecks des § 31 EStG nicht (mehr) zu

rechtfertigen ist und dessen Wertungen zuwiderläuft, kann ggfs. im Rahmen von

Billigkeitsregelungen reagiert werden (zu dieser Möglichkeit im Allgemeinen BVerfG-

Beschlüsse vom 10. November 2006 2 BvL 42/93, BVerfGE 1999, 246, BStBl II 1999,

174; 2 BvR 1057/91, 2 BvR 1226/91, 2 BvR 980/91, BStBl II 1999, 182, DStRE 1999, 99;

2 BvR 1220/93, BVerfGE 1999, 268, BStBl II 1999, 193; 2 BvR 1852/97, 2 BvR 1853/97,

BVerfGE 1999, 273, BStBl II 1999, 194; zu den Einzelheiten vgl. etwa BFH-Urteil vom 7.

November 2006 VI R 2/05 BFHE, 215, 481, BStBl II 2007, 315 zur Rückzahlung von

Arbeitslohn in einem anderen Veranlagungszeitraum).

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

4. Die Revision war trotz des Urteils des Niedersächsischen FG vom 23. Februar 2006 1

K 76/04 (EFG 2006, 1592) und der sich daraus ergebenden Breitenwirkung nicht

zuzulassen, weil die zugrunde liegenden Rechtsfragen nach dem Ergehen der BFH-

Urteile vom 21. Juli 2000 VI R 153/99 (BFHE 192, 316, BStBl II 2000, 566 -

Fallbeilwirkung) und vom 26. September 2007 III R 4/07 (BFHE 219, 112, BFH/NV

2008, 434 - Einbeziehung von Vermögensverwendungen beim Jahresgrenzbetrag)

keine grundsätzliche Bedeutung mehr haben.